III SA/Po 1849/14

Dnia 03 września 2015 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Koś Sędziowie WSA Beata Sokołowska (spr) WSA Szymon Widłak Protokolant: st. sekr. sąd Małgorzata Błoszyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 03 września 2015 roku przy udziale sprawy ze skargi Ł D na postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] 2014 r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji dotyczącej określenia zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za poszczególne miesiące od stycznia 2011 roku do sierpnia 2012 roku oddala skargę Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z dnia [...]na podstawie art. 239 b § 1 pkt. 1, § 2 i § 3 Ordynacji podatkowej nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] 2014 r. określającej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym wobec Ł za miesiące od stycznia 2011 do sierpnia 2012 r. w kwocie[...] zł. W uzasadnieniu postanowienia wskazano, że w trakcie prowadzonego postępowania w zakresie określenia stronie wymiaru podatku akcyzowego organ I instancji uzyskał informację, że Ł posiada zadłużenie z tytułu akcyzy krajowej w wysokości [...] zł. Egzekucja z tytułu nieuiszczonych zobowiązań podatkowych została przekazana Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w L. Organ ten poinformował w piśmie z 6 sierpnia 2014 r., że Ł posiada zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług w kwocie [...] zł, z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych PIT-4 w kwocie [...] zł. Kwoty te stanowią przedmiot postępowania egzekucyjnego. Egzekucja jest ponadto prowadzona z tytułu kary pieniężnej z ustawy o transporcie drogowym ([...] zł) oraz z tytułu opłaty drogowej w kwocie [...] zł. Egzekucja okazała się bezskuteczna. Organ I instancji powołał się na art. 239 b § 1 pkt. 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, jeżeli organ posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych. Przepis ten stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239 b § 2). Zdaniem organu I instancji przesłanki wskazane w powyższych przepisach zostały spełnione. Podatnik trwale nie uiszcza należności podatkowych i wobec niego jest prowadzone postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych. Podatnik prowadzi ponadto nierzetelnie księgi podatkowe. W zażaleniu na to postanowienie podatnik, reprezentowany przez pełnomocnika w osobie doradcy podatkowego, wniósł o jego uchylenie w całości i uchylenie rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] 2014 r. z powodu naruszenia: – art. 239 b § 2 w zw. z art. 239 b § 1 Ordynacji podatkowej poprzez nadanie decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności mimo nieuprawdopodobnienia, że wynikające z niej zobowiązanie nie zostanie wykonane – art. 239 a Ordynacji podatkowej poprzez odstąpienie od zasady wyrażonej w tym przepisie – art. 121 i art. 127 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie, że złożenie odwołania od decyzji winno skutkować nadaniem jej rygoru natychmiastowej wykonalności. W uzasadnieniu zażalenia podniesiono, że organ I instancji nie uzasadnił wyczerpująco, dlaczego przedmiotowe zobowiązanie pieniężne nie zostanie wykonane przez stronę. Stwierdzone w toku postępowania przed organem nieprawidłowości stanowią przedmiot merytorycznej oceny w postępowaniu odwoławczym. Dyrektor Izby Celnej postanowieniem z dnia [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu organ odwoławczy podał, że organ I instancji przeprowadził postępowanie w celu sprawdzenia możliwości płatniczych strony. Stwierdzono w nim, że Ł posiada zadłużenie z tytułu akcyzy krajowej w wysokości [...]zł. Egzekucja z tytułu nieuiszczonych zobowiązań podatkowych została przekazana Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w L. Organ ten poinformował w piśmie z dnia 6 sierpnia 2014 r., że podatnik posiada zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług w kwocie [...]zł, z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych PIT-4 w kwocie [...]zł. Powyższe zobowiązania są objęte tytułami wykonawczymi, na podstawie których prowadzone jest postępowanie egzekucyjne. Egzekucja jest ponadto prowadzona z tytułu kary pieniężnej z ustawy o transporcie drogowym (łącznie na kwotę [...] zł) oraz z tytułu opłaty drogowej na rzecz Urzędu Miejskiego w kwocie [...] zł. Egzekucja okazała się bezskuteczna, ponieważ po zajęciu rachunków bankowych strony stwierdzono, że nie ma na nich wolnych środków finansowych. Organ II instancji ustalił ponadto na podstawie pisma organu I instancji z dnia 30 września 2014 r., że podatnik poniósł w 2011 r. stratę w prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości [...] zł, w 2012 r. stratę w wysokości [...] zł, a w 2013 r. zyskał dochód z tego źródła w kwocie [...] zł. Podatnik nie jest właścicielem nieruchomości ani majątku ruchomego. Nie dokonywał żadnych dobrowolnych wpłat z tytułu prowadzonego wobec niego postępowania egzekucyjnego. W ocenie organu dochód miesięczny uzyskiwany przez podatnika w 2013 r. nie pokryje wysokości zadłużenia. Zdaniem organu odwoławczego w sprawie zaszła uzasadniona obawa, że brak woli spłacania przez stronę innych należności pieniężnych stwarza realne zagrożenie wykonania zobowiązania wynikającego z decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w akcyzie w kwocie [...] zł. Tym samym wykazano zasadność zastosowania § 2 i § 1 pkt. 1 art. 239 b Ordynacji podatkowej. Organ miał obowiązek jedynie uprawdopodobnić, że ciążące na podatniku zobowiązanie nie zostanie wykonane. Został zebrany wystarczający materiał dowodowy. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu Ł, reprezentowany przez pełnomocnika w osobie adwokata, wniósł o uchylenie postanowień organów obu instancji i umorzenie w całości postępowania z powodu naruszenia: – art. 239 b § 2 i § 1 w zw. z art. 239 a Ordynacji podatkowej poprzez nadanie decyzji Dyrektora UKS z dnia [...]r. rygoru natychmiastowej wykonalności mimo braku przesłanek do dokonania tej czynności – art. 121 Ordynacji podatkowej poprzez prowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, bowiem nie uprawdopodobniono, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że uzasadnienie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności jest niepełne. Organ musi uprawdopodobnić, że przedmiotowe zobowiązanie pieniężne nie zostanie wykonane przez stronę. Organ nie wykazał braku woli skarżącego do uiszczenia przedmiotowego zobowiązania podatkowego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie. Powołał się na argumentację zawartą w uzasadnieniu skarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje : Dokonując oceny legalności zaskarżonego postanowienia Sąd stwierdził, że skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Zgodnie z art. 239b § 1 Ordynacji podatkowej decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych, lub; 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub; 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub; 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Wymienione w art. 239 b § 1 O. p. przesłanki zastosowania rygoru natychmiastowej wykonalności należą do dwóch różnych kategorii. O ile przesłanki wymienione w pkt 1-3 związane są z sytuacją majątkową podatnika, o tyle przesłanka wymieniona w pkt 4 dotyczy jedynie obiektywnego okresu pozostającego do upływu terminu przedawnienia. Przesłanka "prowadzenia postępowania egzekucyjnego" opiera się na założeniu, że skoro w zakresie innych należności zostały wyczerpane możliwości dobrowolnego zaspokojenia wierzyciela, to należy przypuszczać, że strona postępowania również w przypadku obowiązków wynikających z decyzji nieostatecznej nie będzie chciała ich dobrowolnie wykonać (wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 11 maja 2011 r., sygn. akt I SA/Bd 143/11, lex nr 795533). Zgodnie natomiast z § 2 tego artykułu, przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Z językowej wykładni przytoczonych przepisów wynika zatem, że organ podatkowy może nadać decyzji nieostatecznej rygor natychmiastowej wykonalności, gdy wystąpi przynajmniej jedna z wymienionych w § 1 przesłanek, a ponadto gdy uprawdopodobni on okoliczność wskazaną w § 2 cytowanego artykułu, tj. że zobowiązanie wynikające z decyzji nieostatecznej nie zostanie wykonane. Warunkiem koniecznym nadania rygoru natychmiastowej wykonalności w związku z którymś z punktów wymienionych w art. 239 b § 1 Ordynacji podatkowej jest uprawdopodobnienie przez organ podatkowy, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (por. B Dauter (w:) Ordynacja podatkowa Komentarz S. Babiarz, B. Dauter, B Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka –Medek, LexisNexis, Wyd. 7, Warszawa 2011, str. 903; wyrok NSA z dnia 18 grudnia 2012 r., sygn. akt I FSK 135/12, cbois.nsa.gov.pl/doc). Uprawdopodobnienie nie daje całkowitej pewności, a jedynie wiarygodność wystąpienia przesłanki niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji. Uprawdopodobnienie wystąpienia danej okoliczności oznacza wykazanie, że zachodzi duże prawdopodobieństwo zmaterializowania się jej (wyrok WSA w Łodzi z dnia 21 października 2010 r., sygn. akt I SA/Łd 390/10, lex nr 612165). Uzasadnienie postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności zawsze wymaga szczegółowego uzasadnienia faktycznego, a zatem wskazania, na jakich dowodach organ się oparł. W literaturze przedmiotu podkreśla się, że uprawdopodobnienie niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji musi wiązać się z wykazaniem, że pomiędzy sytuacją majątkową zobowiązanego do zapłacenia określonej kwoty, a brakiem możliwości wyegzekwowania należności musi istnieć związek przyczynowy, który według zasad logicznego rozumowania wskazuje na bezskuteczność egzekucji, gdy będzie ona przeprowadzana w późniejszym terminie (A. Mudrecki, Wykonalność decyzji podatkowych (w:) Ordynacja podatkowa. Wokół nowelizacji (red.) R. Dowgier, Białystok 2009, s. 306; wyrok NSA z dnia 18 grudnia 2012 r., sygn. akt I FSK 135/12, cbois.nsa.gov.pl/doc). Przesłanki z art. 239 b § 1 Ordynacji podatkowej winny być wobec tego analizowane w kontekście innych okoliczności sprawy, na podstawie których można ewentualnie wnioskować, że dane zobowiązanie nie zostanie wykonane – dotyczy to przede wszystkim okoliczności związanych z sytuacją majątkową i finansową zobowiązanego czy dotychczasowymi działaniami podatnika na jego majątku ( zob. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 16 lipca 2013 r., sygn.. akt I SA/Wr 478/13, cbois.nsa.gov.pl/doc; wyrok NSA z dnia 3 lipca 2013 r., sygn.. akt I FSK 1307/12, lex nr 1381641; wyrok NSA z dnia 13 czerwca 2012 r., sygn. akt I FSK 1144/11, cbois.nsa.gov.pl/doc ). Zaznaczyć trzeba, że to rzeczą podatnika jest wykazanie istnienia takich składników majątkowych, które z uwagi na swoją wartość umożliwiałyby zaspokojenie należności fiskalnych, a zatem istnienia majątku, który uchyliłby prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji organu podatkowego (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 3 czerwca 2011 r., sygn. akt III SA/Po 284/11, cbois.nsa.gov.pl/doc). To nie na organie podatkowym tylko, przede wszystkim na samym podatniku, ciąży zatem obowiązek dokładnego i wyczerpującego wykazania swego stanu majątkowego (wyrok WSA w Gdańsku z dnia 21 stycznia 2010 r., sygn. akt I SA/Gd 796/09, lex nr 599964). W opinii Sądu, w realiach rozpoznawanej sprawy, organy podatkowe wykazały w wystarczający sposób, że wobec podatnika toczą się postępowania egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych i uprawdopodobniły, że zobowiązanie wynikające z decyzji nieostatecznej Dyrektora UKS z dnia [...]2014 r. nie zostanie wykonane. Organy ustaliły m. in., że Ł posiada zadłużenie z tytułu akcyzy krajowej w wysokości [...] zł. Egzekucja z tytułu nieuiszczonych zobowiązań podatkowych została przekazana Naczelnikowi Urzędu Skarbowego. Organ ten poinformował w piśmie z dnia 6 sierpnia 2014 r. (k. 38 akt adm.), że podatnik posiada zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług w kwocie [...] zł, z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych PIT-4 w kwocie [...] zł. Kwoty te stanowią przedmiot postępowania egzekucyjnego. Egzekucja jest ponadto prowadzona z tytułu kary pieniężnej z ustawy o transporcie drogowym (łącznie [...] zł) oraz z tytułu opłaty drogowej w kwocie [...] zł. Egzekucja okazała się bezskuteczna, albowiem po zajęciu rachunków bankowych podatnika stwierdzono, że nie ma na nich wolnych środków finansowych. Organ odwoławczy ustalił dodatkowo na podstawie pisma organu I instancji z dnia 30 września 2014 r. (k. 50 akt), że podatnik poniósł w 2011 r. stratę w prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej w wysokości [...]zł, w 2012 r. stratę w wysokości [...] zł, a w 2013 r. zyskał dochód z tego źródła w kwocie [...] zł. Z ustaleń organu wynika też, że Ł nie jest właścicielem nieruchomości ani majątku ruchomego. Nie dokonywał żadnych dobrowolnych wpłat z tytułu prowadzonego wobec niego postępowania egzekucyjnego. Organy dokonały ogólnej oceny prowadzonych wobec skarżącego postępowań egzekucyjnych i skuteczności zastosowanych środków egzekucyjnych. W uzasadnieniach postanowień zawarto również informacje dotyczące sytuacji majątkowej podatnika i wynikających z niej możliwości płatniczych. W rezultacie prawidłowo przyjęto, iż zachodzi uzasadniona obawa – realne zagrożenie, przy uwzględnieniu w szczególności toczących się postępowań egzekucyjnych i sytuacji majątkowej strony, że zobowiązania podatkowe w podatku akcyzowym w kwocie [...] zł nie będą wykonane. Wobec powyższego postanowienia organów obu instancji nie naruszają prawa. Dokonano wyczerpujących ustaleń faktycznych, z wykazaniem istnienia przesłanki wskazanej w art. 239 b § 1 pkt. 1 i § 2 Ordynacji podatkowej. Niezasadny okazał się też zarzut prowadzenia postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych. W tym stanie rzeczy, skarga jako bezzasadna podlegała oddaleniu, o czym Sąd orzekł, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j. t. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), jak w sentencji wyroku.