II FSK 3217/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Andrzej Jagiełło, Sędzia NSA Zbigniew Kmieciak, Sędzia WSA del. Marek Olejnik (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w dniu 1 marca 2017 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej "M." sp. z o.o. z siedzibą w O. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 28 lipca 2016 r. sygn. akt I SA/Ol 247/16 w sprawie ze skargi "M." sp. z o.o. z siedzibą w O. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie z dnia 9 lutego 2016 r. nr [...] w przedmiocie odroczenia terminu płatności zaległości podatkowych 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od "M." sp. z o.o. z siedzibą w O. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Olsztynie kwotę 360 (słownie: trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1.Wyrokiem z dnia 28 lipca 2016 r. o sygn. akt I SA/Ol 247/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę "M" Sp. z o.o. (dalej: Skarżąca, Spółka) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Olsztynie z dnia 9 lutego 2016r. nr 2801-SW.4323.7.2015.4 w przedmiocie odmowy odroczenia zapłaty zaległości podatkowych do dnia 31.12.2015r., w podatku dochodowym od osób prawnych za 2012r. i 2013r. w łącznej kwocie 716.856,60 zł oraz w podatku od towarów i usług za IX, XI 2012r. i II, III 2015r. w łącznej kwocie 810.813,07 zł. Wyrok jest dostępny na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl/. Sąd pierwszej instancji podkreślił, że w przedmiotowej sprawie organ w sposób drobiazgowy przedstawił stan organizacyjny, finansowy i możliwości finansowe firmy skarżącej. Zostały one przedstawione w stanie faktycznym sprawy. Jego zdaniem w rozpoznawanej sprawie brak było podstaw od uwzględnienia wniosku podatnika. Spółka zwróciła się z wnioskiem o odroczenie zaległości podatkowych do momentu zwrotu Skarżącej wierzytelności przysługującej od firmy P. B.D. Z treści zaskarżonej decyzji wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w O. w prowadzonym postępowaniu egzekucyjnym, dokonał zajęcia wierzytelności w firmie P. Zajęcie nie przyniosło skutku w postaci wyegzekwowania zaległości. Złożony wniosek o odroczenie zapłaty zaległości podatkowej, w gruncie rzeczy, zdaniem WSA zmierzał do udaremnienia postępowania egzekucyjnego. W tych okolicznościach nie można uznać, że zaistniał ważny interes podatnika. Nie zaistniał też interes publiczny uzasadniający uwzględnienie wniosku. Nie wystąpiły przesłanki faktycznie i w konsekwencji prawne przewidziane w powołanym przepisie prawa materialnego do uwzględnienia wniosku. Brak było podstaw odroczenia zapłaty zaległości podatkowych. 2.1. W skardze kasacyjnej od ww. wyroku Spółka reprezentowana przez doradcę podatkowego na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm. - dalej "p.p.s.a.") zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła naruszenie: 1. w stopniu istotnie wpływającym na wynik sprawy przepisów postępowania tj.: 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. poprzez: a) obrazę Spółki dokonaną przez WSA w Olsztynie, polegającą na stwierdzeniu, iż Spółka złożyła wniosek o odroczenie w celu udaremnienia postępowania egzekucyjnego, w związku z czym nie zaistniał w badanej sprawie ważny interes podatnika ani interes publiczny. b) oddalenie skargi zamiast uchylenia zaskarżonej decyzji. 2. prawa materialnego tj.: a) art. 67b § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U z 2015 r., poz. 613 z późn. zm. - dalej "O.p.") poprzez nieprawidłowe zastosowanie oraz błędne uznanie, że w przedmiotowym stanie faktycznym nie zaistniały przesłanki ważnego interesu podatnika oraz ważnego interesu społecznego warunkujące odroczenie terminu płatności zaległości podatkowych. 2.2. W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. 3.2. Na wstępie należy przypomnieć, że stosownie do art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, z urzędu zaś bierze pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Analiza akt sprawy wskazuje, że nie zachodzi żadna z przesłanek wskazanych w art. 183 § 2 p.p.s.a. Rozważania Naczelnego Sądu Administracyjnego mogą zatem dotyczyć jedynie naruszeń przepisów wskazanych w skardze kasacyjnej. W świetle art. 176 p.p.s.a. skarga kasacyjna jest sformalizowanym środkiem prawnym i powinna czynić zadość nie tylko wymaganiom przypisanym dla pisma w postępowaniu sądowym, lecz także przewidzianym dla niej wymaganiom materialnym, tzn. powinna zawierać m.in. przytoczenie podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienie. Koniecznym warunkiem uznania, że strona prawidłowo powołuje się na jedną z podstaw kasacyjnych jest wskazanie, które przepisy zostały naruszone, na czym to naruszenie polegało oraz jaki mogło mieć to wpływ na wynik sprawy. To na autorze skargi kasacyjnej ciąży obowiązek konkretnego wskazania, które przepisy prawa materialnego zostały przez sąd naruszone zaskarżonym orzeczeniem, na czym polegała ich błędna wykładnia i niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa i właściwe zastosowanie. Nadto, chcąc podnieść zarzuty uchybienia przepisom proceduralnym strona powinna uwzględnić przy konstruowaniu takich zarzutów, że w świetle art. 174 pkt 2 p.p.s.a. podstawa kasacyjna obejmująca zarzut naruszenia przepisów postępowania może być skuteczna (tj. prowadzić do uwzględnienia skargi kasacyjnej) jedynie w przypadku, gdy zarzucane uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wykazanie, że taki potencjalny istotny wpływ na rozstrzygnięcie zachodzi, należy również do strony, gdyż także w tym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny nie ma uprawnień do zastępowania jej w prawidłowym formułowaniu podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia. 3.3. Te ogólne uwagi były konieczne wobec dostrzeżonych niedociągnięć skargi kasacyjnej, tak w zakresie sformułowania zarzutów, jak i ich uzasadnienia. W przedmiotowej sprawie w ramach naruszenia przepisów prawa procesowego Skarżąca zarzuciła naruszenia art.145§1 pkt 1 lit. i c p.p.s.a. poprzez obrazę dobrego imienia Spółki dokonaną przez WSA w Olsztynie, polegającą na stwierdzeniu, iż Spółka złożyła wniosek o odroczenie w celu udaremnienia postępowania egzekucyjnego, w związku z czym nie zaistniał w badanej sprawie ważny interes podatnika ani interes publiczny. Strona składając wniosek o odroczenie zapłaty zaległości podatkowych do dnia 31.12.2015 r., w podatku dochodowym od osób prawnych za 2012 r. i 2013 r. w łącznej kwocie 716.856,60 zł oraz w podatku od towarów i usług za IX, XI 2012 r. i II, III 2015 r. w łącznej kwocie 837.785,70 zł zaznaczyła, iż oczekuje zwrotu wierzytelności od firmy P. B.D. w O. Sąd pierwszej instancji stwierdził, że potwierdzeniem słuszności decyzji podjętej przez organ o odmowie udzielenia wnioskowanej ulgi m.in. jest fakt, iż zajęcie wierzytelności w firmie P. nie przyniosło skutku w postaci wyegzekwowania zaległości, a Spółka dobrowolnie nie uregulowała zaległości podatkowych, pomimo upływu terminu, do którego odroczona miałaby być ich zapłata. Zdaniem WSA złożony wniosek o odroczenie zapłaty zaległości podatkowej, w gruncie rzeczy zmierzał do udaremnienia postępowania egzekucyjnego. WSA w zaskarżonym wyroku wskazał zatem jakie okoliczności jego zdaniem przemawiały za taką oceną. W podstawach skargi kasacyjnej Skarżąca nie wskazała jakie konkretne normy postępowania (z wyjątkiem art.145§ 1 pkt 1 lit.a i c p.p.s.a.) naruszył WSA w procesie kontroli legalności decyzji, mimo że w uzasadnieniu skargi zarzuciła wadliwość oceny okoliczności stanu faktycznego sprawy. Nie podważyła także stanu faktycznego przyjętego przez Sąd pierwszej instancji. Tym samym ww. zarzut nie mógł zostać uwzględniony. 3.4. Analiza zarzutu naruszenia prawa materialnego wykazuje, że strona skarżąca kasacyjnie nie kwestionuje dokonanej przez Sąd pierwszej instancji wykładni art.67b§1 pkt 1 O.p. lecz jego nieprawidłowe zastosowanie. Strona skarżąca kasacyjnie nie odnosząc się do treści powyższego przepisu i jego rozumienia przez Sąd pierwszej instancji, a podnosząc, że naruszenie tego przepisu polega na błędnym uznaniu, że w przedmiotowym stanie faktycznym nie zaistniały przesłanki ważnego interesu podatnika oraz ważnego interesu społecznego warunkujące odroczenie terminu płatności zaległości podatkowych, kwestionuje w istocie sposób zastosowania tego przepisu w świetle ustaleń dotyczących stanu faktycznego sprawy, które są w ocenie strony skarżącej kasacyjnie nieprawidłowe. W związku z tym należy podkreślić, że zgodnie z ugruntowanymi poglądami prezentowanymi w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego niedopuszczalne jest zastępowanie zarzutu naruszenia przepisów postępowania, zarzutem naruszenia prawa materialnego i za jego pomocą kwestionowanie ustaleń faktycznych. Nie można skutecznie powoływać się na zarzut niewłaściwego zastosowania lub niezastosowania prawa materialnego, o ile równocześnie nie zostaną także skutecznie zakwestionowane ustalenia faktyczne, na których oparto skarżone rozstrzygnięcie (zob. wyrok NSA z dnia 31 stycznia 2013 r., I OSK 1171/12, LEX nr 1298298). Próba zwalczenia ustaleń faktycznych poczynionych przez sąd pierwszej instancji nie może nastąpić przez zarzut naruszenia prawa materialnego (zob. wyrok NSA z dnia 29 stycznia 2013 r., I OSK 2747/12, LEX nr 1269660; wyrok NSA z dnia 6 marca 2013 r., II GSK 2327/11, LEX nr 1340137). Ocena zarzutu prawa materialnego może być dokonana wyłącznie na podstawie konkretnego stanu faktycznego, nie zaś na podstawie stanu faktycznego, który skarżący uznaje za prawidłowy (zob. wyrok NSA z dnia 6 marca 2013 r., II GSK 2328/11, LEX nr 1340138; wyrok NSA z dnia 14 lutego 2013 r., II GSK 2173/11, LEX nr 1358369). Jeżeli Skarżący uważa, że ustalenia faktyczne są błędne, to zarzut naruszenia prawa materialnego poprzez błędne zastosowanie jest co najmniej przedwczesny. Zarzut naruszenia prawa materialnego nie może opierać się na wadliwym (kwestionowanym przez stronę) ustaleniu faktu (zob. wyrok NSA z dnia 13 marca 2013 r., II GSK 2391/11, LEX nr 1296051). Błędne zastosowanie (bądź niezastosowanie) przepisów materialnoprawnych zasadniczo każdorazowo pozostaje w ścisłym związku z ustaleniami stanu faktycznego sprawy i może być wykazane pod warunkiem wcześniejszego obalenia tych ustaleń czy też szerzej - dowiedzenia ich wadliwości. Gdy skarżący nie podważa skutecznie okoliczności faktycznych sprawy zarzuty niewłaściwego zastosowania prawa materialnego są zarzutami bezpodstawnymi (por. wyrok NSA z dnia 4 lipca 2013 r., I FSK 1092/12, LEX nr 1372071; wyrok NSA z dnia 1 grudnia 2010 r., II FSK 1506/09, LEX nr 745674; wyroki NSA: z dnia 11 października 2012 r., I FSK 1972/11; z dnia 3 listopada 2011 r., I FSK 2071/09). Skoro skarżąca kasacyjnie w ramach podstaw kasacyjnych nie podważyła skutecznie okoliczności faktycznych sprawy, a ze skargi kasacyjnej wynika, że okoliczności te kwestionuje w ramach zarzutów naruszenia prawa materialnego, to w konsekwencji podniesiony zarzut naruszenia prawa materialnego jest zarzutem bezpodstawnym. 4. Mając na uwadze powyższe działając na podstawie art.184 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 tej ustawy.