II FSK 117/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Aleksandra Wrzesińska-Nowacka (sprawozdawca), Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia WSA del. Paweł Dąbek, Protokolant Joanna Legieć, po rozpoznaniu w dniu 24 stycznia 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z dnia 20 października 2015 r. sygn. akt I SA/Ol 468/15 w sprawie ze skargi W. G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie z dnia 20 maja 2015 r. nr [...] w przedmiocie wznowienia postępowania w sprawie podatku od nieruchomości za 2014 r. oddala skargę kasacyjną. 1. Zaskarżonym wyrokiem z dnia 20 października 2015 r., sygn. akt I SA/Ol 468/15, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalił skargę W. G. (dalej: "skarżący") na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Olsztynie z dnia 20 maja 2015 r. w przedmiocie odmowy uchylenia ostatecznej decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2014 r. 2. Ze stanu faktycznego przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji wynika, że w dniu 8 września 2014r. skarżący złożył Wójtowi Gminy G. informację w sprawie podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego, w której wykazał działkę nr [...] położoną w miejscowości P. o powierzchni 0,5 ha jako grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Decyzją z dnia 12 września 2014 r. organ pierwszej instancji ustalił wymiar podatku od nieruchomości za rok 2014 r. przy zastosowaniu stawki od gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Decyzja stała się ostateczna. W dniu 22 października 2014 r. do organu pierwszej instancji wpłynęła zmiana opisanej informacji w sprawie podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego, w której podatnik wykazał ww. działkę jako grunt pozostały. Uzasadniając zmianę wskazał, że ze względów technicznych (brak przyłącza wodociągowego) nieruchomość ta nie jest i nie może być wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Odpowiadając na wezwanie organu do sprecyzowania zakresu żądania, podatnik złożył wniosek o wznowienie postępowania zakończonego opisaną decyzją Wójta Gminy G. na podstawie art. 240 § 1 pkt 7 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012r., poz.749 ze zm.), dalej: "O.p.". W kolejnym piśmie procesowym podatnik wskazał jako podstawę wznowienia postępowania art. 240 § 1 pkt 5 O.p., zamiast omyłkowo powołanego art. 240 § 1 pkt 7 O.p. Po wznowieniu postępowania organ decyzją z dnia 15 stycznia 2015 r. odmówił uchylenia własnej decyzji ostatecznej wobec braku przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p. Podatnik wniósł odwołanie od ww. decyzji. Po rozpoznaniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Olsztynie decyzją z dnia 20 maja 2015 r. utrzymało w mocy powyższe rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu wskazano, że wznowienie postępowania nie jest kontynuacją postępowania zwykłego. Organ stwierdził, że brak zabudowania spornej działki oraz brak przyłącza wodociągowego nie ma charakteru istotnego dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy. Nie stanowi też względów technicznych, o których mowa w art.1a ust.1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2010 r., nr 95, poz.613 ze zm.) dalej: "u.p.o.l.". Podatnik będący przedsiębiorcą nabył grunt na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. W momencie nabycia znany był mu stan działki (niezabudowana), jak i jej zagospodarowanie i wyposażenie w urządzenia infrastruktury technicznej (m.in. brak podłączenia do wodociągów, doprowadzona energia elektryczna). Składając pierwotną informację podatkową podatnik wskazał ten grunt jako związany z działalnością gospodarczą, co oznacza, że uznał ww. grunt za istotny ze względu na prowadzoną działalność gospodarczą, niezależnie od tego, jak był zagospodarowany i w co był wyposażony. Ponadto wskazano, że brak przyłącza wodociągowego nie stanowi okoliczności o charakterze trwałym. Organ nie doszukał się podstaw do uchylenia decyzji dotychczasowej, gdyż nie stwierdzono istnienia ani przesłanek z art.240 § 1 pkt 5 O.p., ani innych przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p. 3. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, skarżący zarzucił naruszenie: art. 240 § 1 pkt 5 i 245 § 1 pkt 1 O.p. oraz art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W odpowiedzi na skargę Kolegium wniosło o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. 4. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie oddalając skargę wskazał, że o zastosowaniu wyższej stawki podatku od nieruchomości właściwej dla gruntów, budynków i budowli związanych z działalnością gospodarczą decyduje samo posiadanie przez przedsiębiorcę gruntu, budynku i budowli. Tym samym okoliczność wskazywana przez skarżącego – brak przyłącza wodociągowego, nie stanowi istotnej dla sprawy nowej okoliczności faktycznej. Brak ten nie stanowi bowiem o wystąpieniu względów technicznych, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Brak przyłącza wodociągowego nie ma charakteru trwałego, a skarżącemu znana była infrastruktura, w którą wyposażona była nabywana działka gruntu. Pomimo braku przyłącza wodociągowego w granicach działki skarżący zdecydował się na nabycie jej do celów prowadzonej działalności gospodarczej i w ten też sposób – jako grunt związany z prowadzeniem działalności gospodarczej - została ona wykazana w pierwotnej informacji w sprawie podatku od nieruchomości, rolnego i leśnego, złożonej w dniu 8 września 2014r. Zdaniem Sądu organy dokonały prawidłowej interpretacji art.1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. W konsekwencji, prawidłowo stwierdziły, że nie zaistniała przesłanka określona w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. i w związku z tym nie było podstaw do uchylenia decyzji dotychczasowej i odmiennego orzeczenia co do istoty sprawy (ustalenia wymiaru podatku od nieruchomości z zastosowaniem do spornej działki gruntu stawki podatku jak od gruntów pozostałych), zgodnie z art. 245 § 1 pkt 1 O.p. 5. Od powyższego wyroku skargę kasacyjną wniósł pełnomocnik skarżącego domagając się uchylenia zaskarżonego wyroku w całości i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi pierwszej instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania według norm przepisanych. Na podstawie art. 174 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej "p.p.s.a.", zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie: 1) przepisów postępowania mających istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. poprzez niedostrzeżenie lub zaakceptowanie przez sąd pierwszej instancji istotnego dla wyniku sprawy naruszenia przez organy podatkowe następujących przepisów postępowania: - art. 240 § 1 pkt 5 O.p. poprzez jego niezastosowanie, co w konsekwencji doprowadziło do błędnego uznania przez organ, że na jaw nie wyszły nowe okoliczności, nieznane dotąd organowi w dniu wydania decyzji, a wpływające na wysokość zobowiązania podatkowego skarżącego w podatku od nieruchomości za 2014 r., - art. 245 § 1 pkt 1 O.p. poprzez jego niezastosowanie, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, ponieważ doprowadziło do wadliwego ustalenia, że nie zachodzą przesłanki uzasadniające uchylenie ostatecznej decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2014 r. 2) prawa materialnego: - art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przez jego błędną wykładnię i w konsekwencji uznanie, że fakt niezabudowania nieruchomości będącej własnością skarżącego oraz brak przyłącza wodociągowego w roku podatkowym 2014 nie stanowi względów technicznych, których wystąpienie jest podstawą do uznania, że grunt nie jest związany z prowadzeniem działalności gospodarczej. Strona przeciwna nie skorzystała z możliwości udzielenia odpowiedzi na skargę kasacyjną i przedstawienia swojego stanowiska na rozprawie. 6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga kasacyjna nie ma uzasadnionych podstaw. Podniesiono w niej zarzuty oparte na obu podstawach kasacyjnych. Rozstrzygnięcie zarzutów procesowych powinna jednak w tym przypadku poprzedzić ocena zarzutu naruszenia prawa materialnego. Dopiero ustalenie znaczenia użytego w art.1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. pojęcia "względów technicznych" pozwoli na stwierdzenie, czy okoliczność w postaci braku przyłącza wodociągowego do spornej nieruchomości może być uznana za względy techniczne, przesądzające o uznaniu gruntu za inny niż związany z działalnością gospodarczą, a tym samym za okoliczność istotną, o której mowa w art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Nie budzi przy tym wątpliwości, że skarżący w 2014 r. był przedsiębiorcą, a sporną nieruchomość zakupił na potrzeby prowadzonej działalności. Ustawodawca nie zdefiniował pojęcia "względy techniczne". W stanie prawnym obowiązującym w dacie powstania zobowiązania skarżącego w podatku od nieruchomości pojęcie to mogło dotyczyć zarówno budynków i budowli, jak i gruntu. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że są to okoliczności które uniemożliwiają korzystanie z danego przedmiotu opodatkowania nie tylko w prowadzonym przedsiębiorstwie, ale czynią go nieprzydatnym do prowadzenia żadnej innej działalności gospodarczej z uwagi na niespełnienie określonych wymogów technicznych niezbędnych do jego wykorzystania w celach gospodarczych (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 1 grudnia 2016 r., sygn. akt II FSK 2008/16, z 8 listopada 2016 r., sygn. akt II FSK 1665/15, z 19 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 1714/14, z 7 czerwca 2016 r., sygn. akt II FSK 1302/14, z 9 maja 2017 r., sygn. akt II FSK 961/15, z 21 czerwca 2017 r., sygn. akt II FSK 3302/16, wszystkie powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Musi to być przeszkoda trwała i obiektywna, a nie jedynie przemijająca, czasowa (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 czerwca 2017 r., sygn. akt II FSK 1300/15, z 9 stycznia 2009 r., sygn. akt II FSK 1354/07, z 16 lutego 2006 r., sygn. akt II FSK 301/05). Na przesłankę trwałości względów technicznych wskazuje użycie w powołanym przepisie słów "nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności’ (por. L. Etel, Podatek od nieruchomości, LEX/el 2012, Komentarz do art. 1a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Sąd orzekający w tej sprawie poglądy te podziela. Uznaje tym samym za prawidłową wykładnię tego pojęcia dokonaną przez Wojewódzki Sąd Administracyjny, nie podziela natomiast tego znaczenia pojęcia względów technicznych, jakie przyjmuje skarżący. Podatek od nieruchomości jest podatkiem majątkowym. Obowiązek jego zapłaty istnieje zatem niezależnie od tego, czy z dysponowaniem nieruchomością związane są przychody czy też nieruchomość taka przychodów nie przynosi. Ponadto ustawodawca wiąże wyższe stawki podatku co do zasady z posiadaniem nieruchomości przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie z faktycznym wykorzystywaniem nieruchomości w prowadzonej działalności gospodarczej. W art.1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przyjmuje bowiem domniemanie, że gruntami, budynkami i budowlami związanymi z prowadzeniem działalności gospodarczej są grunty, budowle i budynki będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Tym samym trudno uznać, że użyte w art.1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wyrażenie (w odniesieniu do przedmiotu opodatkowania) " nie jest i nie może być wykorzystywany" odnosi się wyłącznie do konkretnego roku podatkowego, a tym samym, że za względy techniczne mogą być uznane przejściowe przeszkody uniemożliwiające korzystanie z nieruchomości na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, a tym samym osiąganie przychodów związanych z nieruchomością. Zarzut naruszenia art.1a ust. 1 pkt 3a u.p.o.l. jest zatem niezasadny. Przyjęta wykładnia pojęcia "względy techniczne" powoduje, że podnoszona jako nowa okoliczność niepodłączenia nieruchomości należącej do skarżącego w badanym roku podatkowym do sieci wodociągowej nie była okolicznością istotną w rozumieniu art. 240 § 1 pkt 5 O.p., a zatem taką, która mogła mieć wpływ na wynik sprawy podatkowej. Skarżący nie negował bowiem, że podłączenie takie było możliwe (świadczy o tym argumentacja o konieczności oceny istnienia względów technicznym w danym roku podatkowym). Przyznawał zatem, że przeszkody w korzystaniu z nieruchomości nie miały charakteru trwałego. Słusznie przy tym podniesiono w kontrolowanej przez Sąd decyzji, że skarżącemu znany był stan nieruchomości, w tym także fakt, że nie była ona podłączona do sieci wodociągowej, a mimo to zakupił ją na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej. Przyjąć zatem należało, że działając racjonalnie, widział możliwość wykorzystania jej w tej działalności, zwłaszcza z uwagi na zgłoszony przez niego do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej szeroki zakres tej działalności Z tych powodów prawidłowo przyjęto w kontrolowanej decyzji, że okoliczność niepodłączenia nieruchomości do sieci wodociągowej, aczkolwiek nowa i nieznana organom w chwili wydawania decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe, nie była okolicznością istotną. Podkreślić należy, że pojęcie okoliczności istotnej skarżący, jak wynika z uzasadnienia skargi kasacyjnej, pojmował tak samo jak organy i Sąd, a zatem jako okoliczność prawnie znaczącą dla ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego. Sąd pierwszej instancji nie miał zatem podstaw do zastosowania art. 145 § 1 pkt 1 lit.c) p.p.s.a. z uwagi na naruszenie przez organ art. 240 § 1 pkt 5 i art. 245 § 1 pkt 1 O.p., przepisów tych bowiem organ podatkowy nie naruszył. Zauważyć należy, że kwestia istnienia względów technicznych uniemożliwiających wykorzystywanie spornej nieruchomości w działalności gospodarczej skarżącego była już rozpatrywana przez Naczelny Sąd Administracyjny w odniesieniu do opodatkowania za rok 2015 r. (kontroli sądów administracyjnych poddana została wówczas decyzja wymiarowa wydana w trybie zwykłym). W wyroku z 1 grudnia 2016 r., sygn. akt II FSK 2008/16 Naczelny Sąd Administracyjny również przyjął, że brak podłączenia nieruchomości do sieci wodociągowej nie stanowi względów technicznych, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Z tych powodów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. Wynik sporu przesądza o tym, że strona skarżąca ponosi koszty postępowania związane ze swoim udziałem w sprawie (art.199 p.p.s.a.). Strona przeciwna nie zgłosiła wniosku o zwrot kosztów postępowania, co zwalnia Sąd od rozstrzygania w tym przedmiocie (art. 209 p.p.s.a.).