I FSK 1524/16

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący - Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Sędzia del. WSA Zbigniew Łoboda, Protokolant Anna Błażejczyk, po rozpoznaniu w dniu 21 czerwca 2018 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej D. [...] B. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 25 maja 2016 r. sygn. akt I SA/Go 108/16 w sprawie ze skargi D. [...] B. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Z. [...] z dnia 28 stycznia 2016 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za październik i listopad 2009 r. oddala skargę kasacyjną. 1. Wyrokiem z 25 maja 2016 r. w sprawie I SA/Go 108/16, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim oddalił skargę D. J. B. (dalej: strona lub skarżący) na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w Z. [...] (dalej: organ lub organ odwoławczy) z 28 stycznia 2016 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu S. sp. z o.o. z siedzibą w K. (poprzednio: S. [...] sp. z o.o. z/s w S.), dalej: spółka) za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za październik i listopad 2009 r. 2. Skarga kasacyjna Strona zaskarżyła powyższy wyrok w całości, zarzucając Sądowi pierwszej instancji naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: – art. 116 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749, ze zm.), dalej: O.p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, iż egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna, w sytuacji gdy egzekucja ta była prowadzona tylko do części majątku spółki, tj. zajęte zostały jedynie konta bankowe oraz w nieznacznym zakresie należące do spółki ruchomości - wyposażenie biura, a nie poczyniono żadnych innych czynności egzekucyjnych - nie zajęto wierzytelności spółki względem innych podmiotów, m. in. spółki F. [...], która to wierzytelność opiewała na kwotę około 1.000.000 zł w czasie kiedy postępowanie egzekucyjne zostało po raz pierwszy wszczęte, F. BV na kwotę 110.000 zł, G. BV - 150.000 zł, C. [...] S/A - 100.000 zł, B. [...] S/A - 100.000 zł oraz rolników indywidualnych w Polsce na kwotę około 200.000 zł, z których możliwe było przeprowadzenie egzekucji, a tym samym w niniejszej sprawie nie zaistniała przesłanka bezskuteczności egzekucji; – art. 116 § 1 pkt 1 ust. b O.p., poprzez jego niezastosowanie, w sytuacji gdy w czasie pełnienia funkcji prezesa zarządu przez skarżącego nie zaistniała konieczność złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości przedmiotowej spółki; – art. 116 § 1 pkt 2 O.p., poprzez jego niezastosowanie, w sytuacji gdy w piśmie z 8 października 2014 r. skarżący wskazuje, iż w chwili sprzedaży udziałów w spółce nowemu właścicielowi (jest to również moment zaprzestania pełnienia przez niego funkcji prezesa zarządu) spółce, jak wynika z bilansu za 2011 r., przysługiwały wierzytelności krótkoterminowe na kwotę 1.722.393,48 zł (w skład których wchodziły wierzytelności względem spółki F. [...], która to wierzytelność opiewała na kwotę około 1.000.000 zł, F. BV na kwotę 110.000 zł, G. BV - 150.000 zł, C. [...] S/A - 100.000 zł B. [...] S/A - 100.000 zł oraz rolników indywidualnych w Polsce na kwotę około 200.000 zł) oraz posiadała ona majątek ruchomy w postaci samochodu ciężarowego Volvo, z którego to majątku można było przeprowadzić egzekucję i zaspokoić zobowiązania względem ZUS, co udało się innemu wierzycielowi rzeczonej spółki, tj. M. [...] sp. k. w 2016 r. Przy tak sformułowanych zarzutach skarżący wniósł o uchylenie kwestionowanego wyroku w całości i przekazanie sprawy Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gorzowie Wielkopolskim do ponownego rozpoznania, ewentualnie - uchylenie tego wyroku w całości i rozpoznanie skargi. Ponadto skarżący wniósł o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, zgodnie z właściwymi przepisami. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3.1. Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie, przede wszystkim z uwagi na wadliwie sformułowane podstawy kasacyjne i ich uzasadnienie. 3.2. W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, że w niniejszej sprawie strona w ramach zarzutów skargi kasacyjnej wskazała na naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 116 § 1 O.p., poprzez jego niewłaściwe zastosowanie oraz art. 116 § 1 pkt 1 lit. b i art. 116 § 1 pkt 2 O.p., poprzez ich niezastosowanie. Zarówno jednak redakcja przedmiotowych zarzutów, jak i ich uzasadnienie jednoznacznie wskazują, że intencją strony było podważenie ustaleń faktycznych poczynionych przez organy podatkowe (i ocenionych jako prawidłowe przez Sąd pierwszej instancji), będących podstawą zastosowania w niniejszej sprawie ww. regulacji prawa materialnego. Skarżący w istocie kwestionuje bowiem okoliczności faktyczne, które przez organy podatkowe zostały uznane za uzasadniające orzeczenie o jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki, w szczególności w zakresie bezskuteczności egzekucji z majątku tejże spółki, co stanowiło pozytywną przesłankę do wydania rozstrzygnięcia w przedmiotowej kwestii (art. 116 § 1 O.p.). Jednocześnie skarżący w ramach skargi kasacyjnej próbuje podważyć ustalenia organów podatkowych prowadzące do przyjęcia, że w sprawie tej nie zaistniały przesłanki negatywne, wyłączające możliwość orzekania o odpowiedzialności skarżącego za ww. zaległości podatkowe - w tym względzie skarżący kwestionuje ustalenia faktyczne organów podatkowych, prowadzące do przyjęcia, że niezgłoszenie wniosku o upadłość spółki nastąpiło bez winy skarżącego (art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p.), a także że skarżący nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 O.p.). 3.3. W tym miejscu podkreślenia wymaga, że w orzecznictwie przyjmuje się zgodnie, iż nie można skutecznie dowodzić błędu w subsumcji przez kwestionowanie prawidłowości dokonanych przez sąd ustaleń faktycznych (tak m. in. wyrok Sądu Najwyższego z 25 marca 1999 r., III CKN 206/98, OSNC 1999, Nr 10, poz. 183). Innymi słowy, zarzut naruszenia prawa materialnego przez niewłaściwe zastosowanie nie może opierać się na kwestionowaniu przyjętego przez organy przy rozstrzyganiu sprawy stanu faktycznego, ponieważ zarzut wadliwego przeprowadzenia lub oceny dowodów i ustalenia stanu faktycznego winien być formułowany w ramach podstawy kasacyjnej opartej na naruszeniu przepisów postępowania, jeżeli uchybienie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (art. 174 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi [t.j.: Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 ze zm., dalej: p.p.s.a.]. Niedopuszczalne jest wobec tego zastępowanie zarzutu naruszenia przepisów postępowania zarzutem naruszenia prawa materialnego i za jego pomocą kwestionowanie poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych. Nie można przy tym - w sytuacji, gdy strona nie podziela poczynionych w sprawie ustaleń faktycznych - skutecznie powoływać się na zarzut niewłaściwego zastosowania lub niezastosowania prawa materialnego, o ile równocześnie nie zostaną także skutecznie zakwestionowane ustalenia faktyczne, na których oparto skarżone rozstrzygnięcie. Jak trafnie stwierdzono w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 7 lutego 2018 r., sygn. akt I OSK 1863/17: "(...)Próba zwalczenia ustaleń faktycznych poczynionych przez sąd pierwszej instancji nie może nastąpić przez zarzut naruszenia prawa materialnego (por. wyroki NSA z: 29 stycznia 2013 r., I OSK 2747/12, 6 marca 2013 r., II GSK 2327/11). Ocena zarzutu prawa materialnego może być dokonana wyłącznie na podstawie konkretnego stanu faktycznego, nie zaś na podstawie stanu faktycznego, który skarżący uznaje za prawidłowy (por. wyroki NSA z: 6 marca 2013 r., II GSK 2328/11, 14 lutego 2013 r., II GSK 2173/11). Jeżeli skarżący uważa, że ustalenia faktyczne są błędne, to zarzut naruszenia prawa materialnego poprzez błędne zastosowanie jest co najmniej przedwczesny. Zarzut naruszenia prawa materialnego nie może opierać się na wadliwym (kwestionowanym przez stronę) ustaleniu faktu (por. wyrok NSA z 13 marca 2013 r., II GSK 2391/11). Błędne zastosowanie (bądź niezastosowanie) przepisów materialnoprawnych zasadniczo każdorazowo pozostaje w ścisłym związku z ustaleniami stanu faktycznego sprawy i może być wykazane pod warunkiem wcześniejszego obalenia tych ustaleń czy też szerzej - dowiedzenia ich wadliwości. Gdy skarżący nie podważa skutecznie okoliczności faktycznych sprawy zarzuty niewłaściwego zastosowania prawa materialnego są zarzutami bezpodstawnymi (por. wyroki NSA z: 4 lipca 2013 r., I FSK 1092/12, z 1 grudnia 2010 r., II FSK 1506/09, z 11 października 2012 r., I FSK 1972/11, z 3 listopada 2011 r., I FSK 2071/09). (...)". 3.4. W sytuacji zatem, jak w niniejszej sprawie, gdy strona nie sformułowała żadnych zarzutów dotyczących naruszenia przepisów postępowania w zakresie oceny Sądu pierwszej instancji odnośnie gromadzenia i oceny materiału dowodowego przez organy podatkowe, a w konsekwencji nie podważyła okoliczności faktycznych poczynionych w tej sprawie i będących podstawą rozstrzygnięcia, za chybione należy uznać zarzuty rozpatrywanej skargi kasacyjnej, kwestionujące prawidłowość zastosowania przepisów prawa materialnego. Skoro bowiem w niniejszej sprawie - z uwagi na brak w skardze kasacyjnej stosownych zarzutów naruszenia przepisów procesowych – za niepodważone, a tym samym prawidłowe, należy uznać ustalone przez organy podatkowe i zaakceptowane przez Sąd pierwszej instancji okoliczności faktyczne, z których wynika, iż egzekucja prowadzona wobec podatnika, tj. spółki, okazała się bezskuteczna, zaś skarżący, jako członek zarządu tej spółki, pełniący swoją funkcję w okresie, w którym powstały jej zaległości podatkowe objęte kwestionowaną decyzją, nie wykazał, że nie zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości spółki bez swojej winy oraz nie wskazał majątku spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie jej zaległości podatkowych w znacznej części, to całkowicie prawidłowe było zastosowanie w tejże sprawie przepisu art. 116 § 1 O.p. 3.5. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny - na podstawie art. 184 p.p.s.a. - orzekł jak w sentencji.