III FSK 528/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Jolanta Sokołowska (sprawozdawca), Sędzia NSA Bogusław Dauter, Sędzia WSA (del.) Mirella Łent, po rozpoznaniu w dniu 6 maja 2022 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej L. M. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 13 września 2018 r. sygn. akt VIII SA/Wa 429/18 w sprawie ze skargi L. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie z dnia 3 kwietnia 2018 r. nr [...] w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne oddala skargę kasacyjną. Wyrokiem z dnia 13 września 2018 r. sygn. akt VII SA/Wa 429/18, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę L. M. (dalej: skarżący) na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie (dalej: Dyrektor IAS) z 3 kwietnia 2018 r. w przedmiocie oddalenia skargi na czynności egzekucyjne. Skargę kasacyjną wywiódł skarżący. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie: 1) art. 3 § 1, art. 134 § 1, art. 141 § , art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) oraz art. 151 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm., dalej: P.p.s.a.) oraz art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 2188 ze zm., dalej: P.u.s.a.) w związku z art. 64 ust 1 i ust. 2 i 3 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz.U. Nr 78, poz. 483, dalej: Konstytucja RP) w związku 70 § 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm., dalej: O.p.) oraz art. 59 § 4 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U z 2018 r. poz. 1314 ze zm., dalej: u.p.e.a.) oraz art. 6 i art. 8 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2017 r. poz. 1257 ze zm., dalej: K.p.a.) w związku z art. 18 i art. 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. w stopniu mającym istotny wpływ na wynik postępowania co stanowi przesłankę skargi kasacyjnej określoną w art. 174 pkt 2 P.p.s.a.; 2) art. 3 § 1 P.p.s.a. w związku z art. 1 § 1 i § 2 P.u.s.a. w związku z art. 134 § 1 i art. 141 § 4 w związku z art. 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. w związku z art. 64 ust. 1, 2 i 3 Konstytucji RP w związku z art. 59 § i art. 59 §1 u.p.e.a. - poprzez sporządzenie uzasadnienie wyroku nie zawierającego stanowiska WSA w zakresie dopuszczalności dokonywania czynności egzekucyjnych - istnienia niewykonanego zobowiązania oraz oceny legalności nie podjęcia z urzędu praz organy egzekucyjne postępowania w sprawie istnienia przesłanek umorzenia określonych w art. 59 § 1 w związku z art. 59 § 4 u.p.e.a.; 3) art. 3 § 1 w związku z art. 134 § 1 P.p.s.a. w związku z art. 1 § 1 i § 2 P.u.s.a. w związku z art. 145 § 1 pkt 1a i art. 151 P.p.s.a. w związku z art. 64 ust. 1 i 2 Konstytucji RP w związku art. 70 § 8 O.p. w związku z art. 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. - poprzez utrzymanie w obrocie prawnym postanowienia i uznaniu za legalne czynności organów egzekucyjnych poprzez ograniczenie przeprowadzonej kontroli legalności działania organów egzekucyjnych wyłączne do kontroli formalnej czynności egzekucyjnych z pominięciem konstytucyjnej zasady ochrony własności i obowiązku dokonania pełnej kontroli legalności działania organów w granicach danej sprawy, pominięcie kontroli legalności podstawowej przesłanki dokonania czynności egzekucyjnej określonych w art. 1 pkt 1 i pkt 2 u.p.e.a. - istnienie wymagalnego obowiązku. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku Sądu pierwszej instancji w całości oraz uchylenie postanowień organów egzekucyjnych pierwszej i drugiej instancji, ewentualnie o uchylenie wyroku Sądu pierwszej instancji w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez WSA w Warszawie oraz o zasądzenie od Dyrektora IAS kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego w wysokości określonej obowiązującymi przepisami. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna nie zasługuje na uwzględnienie. Zważywszy na zarzuty podniesione w skardze kasacyjnej, przede wszystkim wyjaśnić należy, aczkolwiek już uczynił to Sąd pierwszej instancji, jakie zarzuty mogą być skutecznie podnoszone w ramach skargi na czynności egzekucyjne. Otóż, ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji zawiera zespół norm określających postępowanie i środki przymusowe stosowane w celu doprowadzenia do wykonania przez zobowiązanych ich obowiązków o charakterze pieniężnym lub niepieniężnym. Postępowanie egzekucyjne to cały zespół czynności organów egzekucyjnych i innych podmiotów postępowania, podejmowanych w celu wykonania obowiązków wynikających z aktów poddanych egzekucji administracyjnej. Omawiana ustawa zawiera gwarancje, które stwarzają możliwość podjęcia prawnej weryfikacji czynności egzekucyjnych oraz przewiduje określone następstwa, gdy czynności te zostały podjęte z naruszeniem ustawy. Gwarancje te służą zobowiązanemu w zależności od rodzaju i momentu naruszenia jego interesu prawnego, albowiem ustawa nie przewiduje możliwości stosowania zamiennych środków ochrony przy naruszeniu tego samego dobra prawnego. Skarga na czynności egzekucyjne organu egzekucyjnego lub egzekutora, o której mowa w art. 54 u.p.e.a., wszczyna postępowanie, którego celem jest zbadanie prawidłowości dokonania przez tenże organ egzekucyjny lub egzekutora konkretnej czynności egzekucyjnej zmierzającej do zastosowania lub zrealizowania określonego środka egzekucyjnego. Służy ona zatem zaskarżaniu czynności o charakterze wykonawczym. Jak słusznie wskazał Sąd pierwszej instancji, w orzecznictwie sądowym jednolicie przyjmuje się, że w ramach skargi na czynności egzekucyjne można jedynie podnosić zarzuty formalnoprawne, odnoszące się do prawidłowości postępowania organu egzekucyjnego lub egzekutora przez pryzmat przepisów regulujących sposób i formę dokonywania tychże czynności egzekucyjnych. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego prezentowany jest pogląd, który podziela Sąd orzekający w niniejszej sprawie, iż określony w art. 54 § 1 u.p.e.a. środek ochrony prawnej zobowiązanego, jakim jest skarga na czynności egzekucyjne ma charakter subsydiarny, komplementarny wobec innych środków prawnych i nie może mieć zastosowania do tych przypadków, w których przewidziano inne środki zaskarżenia, jak zarzuty, zażalenie, żądanie wyłączenia rzeczy lub prawa spod egzekucji, czy skargę do sądu powszechnego. Skarga w tym trybie przysługuje na dokonanie przez organ egzekucyjny czynności natury wykonawczej, czy czynności faktyczne podejmowane już w toku prowadzonej egzekucji przez organ egzekucyjny lub przez egzekutora, a także na wydawane w toku egzekucji akty, na które nie przysługuje inny środek zaskarżenia, jak np. zażalenie, czy zarzuty. Kontroli w omawianym trybie mogą podlegać wyłącznie czynności egzekucyjne zdefiniowane w art. 1a pkt 2 u.p.e.a. Pojęcie czynności egzekucyjnych obejmuje zarówno czynności o charakterze prawnym, podejmowane wyłącznie przez organ egzekucyjny lub organ rekwizycyjny, jak i czynności o charakterze faktycznym, dokonywane przez egzekutora lub poborcę skarbowego. W postępowaniu skargowym, w oparciu o treść art. 54 § 1 u.p.e.a., dopuszcza się badanie jedynie tych czynności, które należą do kompetencji organu egzekucyjnego, a nie są objęte zakresem innego środka prawnego, w tym zarzutów na prowadzenie egzekucji administracyjnej, zaś sam proces badania obejmuje wyłącznie zgodność z prawem i prawidłowość dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych. W ramach postępowania prowadzonego na podstawie art. 54 u.p.e.a., kognicja organów nadzoru jest ograniczona, zgodnie ze wskazanym przepisem, wyłącznie do dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych. Za niedopuszczalną uznaje się sytuację, w której będzie występowała konkurencyjność środków służących ochronie praw zobowiązanego zawartych w ustawie o postępowaniu egzekucyjnym w administracji mających prowadzić - w wyniku ich uwzględnienia - do jednakowych skutków procesowych (por. wyroki NSA: z dnia 1 kwietnia 2014 r. II FSK 1255/13, z dnia 24 października 2014 r. II GSK 1377/13, z dnia 2 kwietnia 2015 r. II FSK 778/13, z dnia 18 sierpnia 2015 r. II FSK 1688/13, z dnia 5 października 2017 r. II FSK 1202/17, z dnia 8 grudnia 2017 r. II FSK 3048/15, z dnia 24 kwietnia 2019 r. II FSK 1370/17, z dnia 4 listopada 2021 r. III FSK 112/21 – publ. orzeczenia.nsa.gov.pl - CBOSA). Stwierdzić zatem należy, że skarżący nie może oczekiwać korzystnego dla siebie rozstrzygnięcia, podnosząc na okoliczność zaskarżenia postanowienia wydanego w trybie art. 54 § 1 u.p.e.a. zarzut, o którym mowa w art. 33 § 1 pkt 1 tej ustawy, tj. przedawnienie zobowiązania podatkowego. Ponieważ omawiana ustawa przewiduje inny środek, w ramach którego zarzut ten może być rozpatrzony, to zarzut ten nie może być rozpatrzony w niniejszym postępowaniu. Dodać trzeba, że oprócz środka przewidzianego w art. 33 § pkt 1 u.p.e.a., przedawnienie zobowiązania może być podstawą umorzenia postępowania egzekucyjnego w trybie art. 59 § 1 pkt 2 tej ustawy. Zauważenia wymaga, że w skardze kasacyjnej, podobnie jak i w skardze na czynności egzekucyjne oraz skardze do Sądu pierwszej instancji, skarżący w ogóle nie podnosił zarzutów dotyczących czynności egzekucyjnej dokonanej przez organ egzekucyjny, czyli jej zgodności z prawem i prawidłowości wykonania, a tylko takie mogły być rozpoznane w ramach skargi na czynność egzekucyjną. Stwierdzić więc należy, że postawione w skardze kasacyjnej zarzuty, jako nie dotyczące przedmiotu sprawy, nie zasługują na uwzględnienie, a w szczególności zarzut naruszenia art. 59 § 1 i § 4 u.p.e.a. podniesiony w sprawie, w której przedmiotem nie jest umorzenie postępowania egzekucyjnego. Wbrew stanowisku skargi kasacyjnej Sąd pierwszej instancji nie był zobowiązany do kontroli postępowania egzekucyjnego w zakresie innym niż zakreślony rozstrzygnięciem zawartym w zaskarżonym postanowieniu. Przypomnieć trzeba, że według postanowień art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Ustanowiona tym przepisem zasada niezwiązania granicami skargi nie oznacza, że sąd może czynić przedmiotem swoich rozważań i ocen wszystkie aspekty skargi bez względu na treść zaskarżonego aktu lub czynności. Natomiast rozstrzygnięcie "w granicach danej sprawy" oznacza, iż sąd nie może uczynić przedmiotem rozpoznania innej sprawy administracyjnej niż ta, w której wniesiono skargę. Bezsprzecznie Sąd pierwszej instancji rozpoznał niniejszą sprawę w granicach zakreślonych art. 134 § 1 P.p.s.a. Zauważenia też wymaga, że w świetle obowiązujących przepisów prawa uzasadnienie postawionych zarzutów jest równie ważne jak prawidłowe wskazanie podstaw kasacyjnych. Z art. 176 P.p.s.a. wynika, że wnoszący skargę kasacyjną ma obowiązek przytoczyć podstawy skargi kasacyjnej i szczegółowo je uzasadnić. Zatem autor skargi kasacyjnej nie może ograniczyć się tylko do powołania przepisów prawa, które w jego ocenie zostały naruszone, lecz ma obowiązek uzasadnić w czym upatruje uchybienia tym przepisom. W przypadku zarzutu naruszenia przepisów prawa materialnego, tj. wniesionego na podstawie art. 174 pkt 1 P.p.s.a., konieczne jest wskazanie na czym polegała ich błędna wykładnia lub niewłaściwe zastosowanie oraz jaka powinna być wykładnia prawidłowa i właściwe zastosowanie. Natomiast w przypadku wniesienia zarzutu na podstawie art. 174 pkt 2 P.p.s.a. konieczne jest wykazanie, że zarzucane uchybienie przepisom postępowania mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Dla spełnienia tego wymogu nie wystarczy przytoczenie w petitum skargi kasacyjnej formuły o naruszeniu przepisów postępowania mającym wpływ na wynik sprawy, lecz konieczne jest wykazanie, który przepis postępowania został naruszony, w jaki sposób oraz wpływu zarzucanego naruszenia na wynik sprawy. O skuteczności zarzutów, postawionych w oparciu o podstawę kasacyjną określoną w art. 174 pkt 2 P.p.s.a., nie decyduje bowiem każde stwierdzone uchybienie przepisom postępowania, lecz tylko takie, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Prawidłowe sformułowanie podstaw kasacyjnych i ich należyte uzasadnienie ma kluczowe znaczenie dla wyniku sprawy, ponieważ Naczelny Sąd Administracyjny, mocą art. 183 § 1 P.p.s.a., jest związany granicami skargi kasacyjnej, co oznacza, iż zakres kontroli wyznacza autor skargi kasacyjnej wskazując, które normy prawa i w jaki sposób zostały naruszone. Ponieważ skarga kasacyjna jest wysoce sformalizowanym i profesjonalnym środkiem prawnym zaskarżenia wyroków wojewódzkich sądów administracyjnych, ustanowiono obowiązek sporządzania skargi kasacyjnej przez osoby mające odpowiednie przygotowanie zawodowe. Wniesiona w niniejszej sprawie skarga kasacyjna nie spełnia omówionych powyżej wymogów. W uzasadnieniu skargi kasacyjnej nie tylko nie wykazano wpływu zarzucanego naruszenia przepisów postępowania na wynik sprawy, ale nawet nie podano sposobu w jaki, zdaniem skarżącego, dany przepis został naruszony. Skarżący nie wskazał w jaki sposób Sąd pierwszej instancji naruszył przepisy prawa materialnego, tj. czy poprzez błędną wykładnię, czy poprzez ich niewłaściwe zastosowanie. Nie wykazał w oparciu o treść konkretnego przepisu prawa materialnego w czym upatruje jego błędną wykładnię i jaka wykładnia jego zdaniem jest prawidłowa. Wadliwość skargi kasacyjnej powoduję, iż zarzuty uchylają się spod kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego, aczkolwiek w rozpoznanej sprawie kluczowe znaczenie ma, iż nie dotyczą one przedmiotu sprawy, o czym wyżej. Wyjaśnić jeszcze pozostaje, że sprawa została rozpoznana na posiedzeniu niejawnym, zgodnie z zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału III Izby Finansowej, działającego na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 w zw. z ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.). Przewodniczący z uwagi na konieczność rozpoznania sprawy bez zbędnej zwłoki, mając na uwadze ograniczenia związane z sytuacją pandemiczną, skierował ją na posiedzenie niejawne. Strony zostały o tym powiadomione i pouczone o możliwości uzupełnienia argumentacji podniesionej w skardze kasacyjnej i odpowiedzi na nią w odrębnym piśmie procesowym. Mając na uwadze powyższe Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji. O kosztach postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 204 pkt 1 P.p.s.a. s. M. Łent s. J. Sokołowska s. B. Dauter