III FSK 1771/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący: Sędzia NSA Wojciech Stachurski (sprawozdawca), Sędzia NSA Sławomir Presnarowicz, Sędzia WSA (del.) Bogusław Woźniak, Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 22 lutego 2023 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 26 września 2019 r. sygn. akt I SA/Gl 865/19 w sprawie ze skargi Z. S. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 15 kwietnia 2019 r. nr 2401-IEE2.711.90.2019.4 UNP: 2401-19-080820 w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne 1) uchyla zaskarżony wyrok w całości, 2) oddala skargę w całości, 3) zasądza od Z. S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach kwotę 340 (słownie: trzysta czterdzieści) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. 1. Wyrok sądu pierwszej instancji. Wyrokiem z 1 sierpnia 2020 r., I SA/Gl 873/19, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, uchylił postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z 15 kwietnia 2019 r., nr 2401-IEE2.711.90.2019.43. UNP: 2401-19-080820, wydane wobec Z. S. (dalej: "Skarżący") w przedmiocie oddalenia skargi na czynność egzekucyjną zajęcia wierzytelności pieniężnej. Z uzasadnienia wyroku wynika, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w Kłobucku, w ramach postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec Skarżącego, zawiadomieniem z 1 sierpnia 2018 r. dokonał zajęcia wierzytelności zobowiązanego w P. S.A. Zawiadomienie o zajęciu wierzytelności dłużnik (Skarżący) otrzymał 16 sierpnia 2018 r. Skarżący złożył skargę na powyższą czynność egzekucyjną podnosząc nieistnienie obowiązku egzekucyjnego w zakresie części odsetek w związku z niewskazaniem okresów wyłączenia naliczania odsetek za zwłokę, brak wyszczególnienia terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu dochodzonej kwoty oraz rozliczenia kosztów egzekucji, a także przedawnienie zobowiązania. Postanowieniem z 27 grudnia 2018 r. organ egzekucyjny oddalił skargę, a Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach postanowieniem z 15 kwietnia 2019 r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy stwierdził, że w postępowaniu wywołanym skargą na czynności egzekucyjne nie jest uprawniony do badania istnienia egzekwowanej należności podatkowej. Wskazał, że nie jest możliwe podnoszenie w postępowaniu skargowym zarzutów, które są podstawą do wniesienia innego środka zaskarżenia służącego ochronie praw zobowiązanego, w tym zarzutów na podstawie art. 33 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2018 r. poz. 1314 z późn zm., dalej jako: "u.p.e.a."). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uchylił wymienione wyżej postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach. Sąd stwierdził, że określony w art. 54 § 1 u.p.e.a. środek ochrony prawnej zobowiązanego, jakim jest skarga na czynności egzekucyjne, stanowi samoistną instytucję postępowania egzekucyjnego. Kontroli w tym trybie mogą podlegać wyłącznie czynności egzekucyjne. Nie mogą być przedmiotem rozważań w tym postępowaniu zarzuty dotyczące niedoręczenia upomnienia, nieprawidłowego wszczęcia postępowania egzekucyjnego, określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, poprzez nieuwzględnienie przerwy w naliczaniu odsetek od zaległości podatkowej, niespełnienia w tytułach wykonawczych wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a., zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, czy przedawnienia dochodzonych zobowiązań. Z tego względu sąd za nieskuteczne uznał zarzuty dotyczące naruszenia prawa materialnego. Sąd stwierdził jednak, że w tej sprawie budzi wątpliwości data doręczenia zobowiązanemu tytułów wykonawczych o numerach [...] do [...]. Zdaniem sądu, kwestia ta ma kluczowe znaczenie dla ustalenia, czy udzielenie pełnomocnictwa przez Skarżącego nastąpiło po wszczęciu postępowania egzekucyjnego. W tym zakresie sąd nie zgodził się z organem, że czynność egzekucyjna polegająca na zajęciu innej wierzytelności pieniężnej ma charakter czynności wymagającej osobistego działania Skarżącego. Zdaniem sądu, organ odwoławczy dokonał błędnej wykładni art. 32 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2018 r. poz. 2096 z późn. zm., dalej: "k.p.a."), a w efekcie błędnie zaakceptował nieuprawnioną odmowę zastosowania przez organ egzekucyjny art. 40 § 2 k.p.a., które to przepisy znajdowały w sprawie odpowiednie zastosowanie na podstawie art. 18 u.p.e.a. W zaleceniach sąd nakazał organowi ustalenie, kiedy doręczono zobowiązanemu tytuły wykonawcze będące podstawą dokonanej czynności egzekucyjnej, gdyż dopiero wtedy można ustalić, czy udzielenie pełnomocnictwa przez Skarżącego nastąpiło po wszczęciu postępowania egzekucyjnego. Wyrok wraz z uzasadnieniem, a także inne powoływane w dalszej części orzeczenia sądów administracyjnych, są dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych (http://orzeczenia.nsa.gov.pl). 2. Skarga kasacyjna. Skargę kasacyjną od wymienionego wyroku wniósł pełnomocnik Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach. Zaskarżonemu w całości wyrokowi, w oparciu o art. 174 pkt 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. − Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm., dalej: "p.p.s.a."), postawione zostały zarzuty naruszenia przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 32, art. 40 § 2 k.p.a. oraz art. 18 u.p.e.a., poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że pismo, o którym mowa w przepisie art. 89 § 3 u.p.e.a. winno być skierowane do ustanowionego przez zobowiązanego pełnomocnika; 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 7, art. 77 § 1, art. 80 oraz art. 32 oraz 40 § 2 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez przyjęcie błędnej oceny, że nieprawidłowe doręczenie pisma, o którym mowa w art. 89 § 3 u.p.e.a. musi spowodować uchylenie zaskarżonego postanowienia w sytuacji, w której przyjąć należało, że strona nie została pozbawiona swoich praw, a w szczególności prawa do skorzystania ze środków zaskarżenia, co prowadzi do wniosku, że w tym zakresie nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, które miałoby istotny wpływ na wynik sprawy. W oparciu o te zarzuty autor skargi kasacyjnej wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i orzeczenie co do istoty sprawy poprzez oddalenie skargi, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach. Wniósł także o zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego, w tym kosztów zastępstwa procesowego, oświadczając jednocześnie, że zrzeka się rozprawy. W odpowiedzi na skargę kasacyjną pełnomocnik Skarżącego wniósł o jej oddalenie oraz o zasądzenia kosztów postępowania. Wniósł także o rozpoznanie skargi kasacyjnej na rozprawie. W piśmie procesowym z 21 lutego 2022 r. pełnomocnik Skarżącego podtrzymał wszystkie dotychczasowe twierdzenia i wnioski zgłoszone w sprawie, a ponadto wniósł o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z wyroku Sądu Rejonowego w Częstochowie Wydział XI Karny z 23 grudnia 2019 r. sygn. XI K 1185/19 na fakt: - niedoręczenia Skarżącemu przesyłki zawierającej odpisy tytułów wykonawczych wystawionych przez Urząd Skarbowy w Kłobucku w dniu 21 października 2013 r., - braku skutecznego wszczęcia postępowania egzekucyjnego, - nieprzerwania w dniu 21 października 2013 r. biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych Skarżącego ergo prowadzenia postępowania egzekucyjnego co do przedawnionego zobowiązania, które to postępowanie powinno było zostać umorzone jako bezprzedmiotowe. 3. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek nie wszystkie jej zarzuty są uzasadnione. Za nieuzasadniony należy uznać zarzut sformułowany w punkcie 1 skargi kasacyjnej, opierający się na twierdzeniu, że zawiadomienie zobowiązanego o zajęciu wierzytelności u jego dłużnika (art. 89 § 3 pkt 2 u.p.e.a.) jest czynnością wymagającą osobistego działania zobowiązanego, a co za tym idzie wyklucza jego działanie przez pełnomocnika. Taki pogląd był co prawda prezentowany w niektórych orzeczeniach wojewódzkich sądów administracyjnych (zob. wyrok WSA w Warszawie z 27 października 2005 r., III SA/Wa 1797/05; wyrok WSA w Gdańsku z 18 lipca 2006 r., I SA/Gd 532/05), jednak Naczelny Sąd Administracyjny go nie podziela. Strona postępowania egzekucyjnego może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania (art. 32 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a.). Osobistego działania strony wymagają czynności, które – z uwagi na swój charakter – nie mogą być skierowane do pełnomocnika. W orzecznictwie wskazuje się, że taką czynnością jest wszczęcie egzekucji administracyjnej poprzez doręczenie zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego (art. 26 § 5 pkt 1 u.p.e.a.). Dopiero po doręczeniu tytułu wykonawczego i wszczęciu egzekucji dalsze pisma mogą być kierowane do pełnomocnika zobowiązanego (zob. np. wyrok NSA z 4 października 2022 r., II OSK 3077/19). Takiego charakteru nie ma natomiast czynność zawiadomienia zobowiązanego o zajęciu wierzytelności u jego dłużnika, o której mowa w art. 89 § 3 pkt 2 u.p.e.a. Zgodnie z tym przepisem, jednocześnie z przesłaniem zawiadomienia o zajęciu wierzytelności do dłużnika zobowiązanego, organ egzekucyjny zawiadamia zobowiązanego, że nie wolno mu zajętej kwoty odebrać ani też rozporządzać nią lub ustanowionym dla niej zabezpieczeniem. Użyty w tym przepisie zwrot "zawiadamia zobowiązanego" nie oznacza, że czynność ta ma charakter osobisty w rozumieniu art. 32 k.p.a. i przez to wyklucza działanie zobowiązanego przez pełnomocnika. Jak wyjaśnił to Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 22 czerwca 2022 r., III FSK 5071/21, "stylizacja językowa przepisu nie może przesądzać, o tym, że czynność ma charakter osobisty w rozumieniu art. 32 k.p.a." W przepisach u.p.e.a. ustawodawca odwołuje się do pojęcia "zobowiązany" dla określenia jednej ze stron postępowania egzekucyjnego. Nie oznacza to jednak, że opisane w tych przepisach czynności wymagają osobistego działania zobowiązanego. Zobowiązany, jako strona tego postępowania, może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter danej czynności wymaga jej osobistego działania. Odebranie zawiadomienia, o którym mowa w art. 89 § 3 u.p.e.a. nie jest czynnością, która wymaga osobistego działania zobowiązanego. Z tych względów nieuzasadnione są zarzuty skargi kasacyjnej dotyczące naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w zw. z art. 32 oraz art. 40 § 2 k.p.a. oraz art. 18 u.p.e.a., w zakresie, w jakim autor skargi kasacyjnej dowodził, że pismo, o którym mowa art. 89 § 3 pkt 2 u.p.e.a. nie może być doręczone pełnomocnikowi zobowiązanego. Zasadny okazał się natomiast zarzut naruszenia art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. w związku z art. 7, art. 77 § 1, art. 80 oraz art. 32 oraz art. 40 § 2 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., w zakresie w jakim sąd pierwszej instancji skontrolował zaskarżone postanowienie pod kątem skutków ewentualnego pominięcia pełnomocnika w czynności doręczenia Skarżącemu zawiadomienia, o którym mowa w art. 89 § 3 pkt 2 u.p.e.a. Należy wyjaśnić, że ocena skutków pominięcia pełnomocnika w czynności doręczenia pism stronie budzi pewne wątpliwości w orzecznictwie. Z jednej strony prezentowany jest pogląd, że pominięcie pełnomocnika w postępowaniu jest równoznaczne z pominięciem strony (por. np. wyrok NSA z 11 kwietnia 2017 r., I FSK 1453/15; uchwałę 7 sędziów NSA z 18 marca 2019 r., I FPS 3/18; uchwałę 7 sędziów NSA z 7 marca 2022 r., I FPS 4/21). Zakreślony tymi judykatami kierunek orzeczniczy zakłada, że pominięcie ustanowionego w sprawie pełnomocnika zawsze powinno być oceniane jako mające wpływ na wynik sprawy. Uzasadnieniem tego poglądu jest gwarancyjny charakter przepisów pozwalających stronie działać przez pełnomocnika. Strona ustanawiając pełnomocnika zabezpiecza swoje prawa. Jeżeli organ pomija pełnomocnika, to niweczy tę ochronę. W tej sprawie Naczelny Sąd Administracyjny przychyla się do innego poglądu, a mianowicie że nie każde pominięcie pełnomocnika strony pociąga za sobą negatywne skutki dla wyniku postępowania. W każdym przypadku, poza stwierdzeniem faktu pominięcia pełnomocnika, należy jeszcze ocenić, czy uchybienie takie mogło wywrzeć negatywny wpływ w sferze procesowych uprawnień strony (zob. np. wyrok NSA z 7 listopada 2006 r., I GSK 954/06). Jeżeli na tle okoliczności faktycznych danej sprawy nie ma wątpliwości, że wynik postępowania nie został wypaczony wskutek pominięcia pełnomocnika przy określonej czynności procesowej, a strona miała zagwarantowaną możliwość skorzystania z przysługujących jej praw, to tego rodzaju uchybienia nie można uznać za tzw. błąd kwalifikowany (zob. wyrok NSA z 12 maja 2016 r., II FSK 933/14). Doręczenie decyzji stronie z pominięciem ustanowionego pełnomocnika, w sytuacji gdy nie pociągnęło za sobą negatywnych dla niej skutków, umożliwiając – mimo to – wniesienie odwołania przez pełnomocnika, choć jest naruszeniem procedury, to jednak nie stanowi wady kwalifikowanej, jak również nie można go uznać za uchybienie mające istotny wpływ na wynik sprawy (zob. wyrok NSA z 6 stycznia 2009 r., II GSK 600/08). Podobne stanowisko wyrażone zostało także w wyrokach NSA: z 19 lutego 2008 r., I FSK 282/07; z 27 lipca 2010 r., I GSK 826/09; z 8 stycznia 2013 r., II GSK 1937/11; z 15 kwietnia 2014 r., II FSK 825/12; z 12 stycznia 2016 r., I FSK 1307/14; z 16 lutego 2016 r., II FSK 3597/13; z 11 października 2016 r., II FSK 2364/14. Należy przy tym podkreślić, że oparciu się na prezentowanych w tych orzeczeniach poglądach nie stoją na przeszkodzie przywołane wyżej uchwały NSA z 18 marca 2019 r., I FPS 3/18 oraz z 7 marca 2022 r., I FPS 4/21, gdyż zapadły one na tle przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, które w tej sprawie nie mają zastosowania, a co za tym idzie nie zachodzi tu związanie, o którym mowa w art. 269 § 1 p.p.s.a. W świetle tych uwag, zgodzić należy z autorem skargi kasacyjnej, że ewentualne pominięcie pełnomocnika przy doręczeniu zawiadomienia, o którym mowa w art. 89 § 3 pkt 2 u.p.e.a., nie skutkowało pozbawieniem Skarżącego jego praw, a w szczególności prawa do skorzystania ze środków zaskarżenia. Z akt sprawy wynika, że Skarżący miał to prawo zagwarantowane i z tego prawa skorzystał składając w terminie skargę na czynność egzekucyjną zajęcia wierzytelności u jego dłużnika. W konsekwencji w omawianym zakresie nie doszło do naruszenia przepisów postępowania, które mogłoby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nie było więc podstaw do zastosowania przez sąd pierwszej instancji art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. W pozostałym zakresie sąd pierwszej instancji prawidłowo przyjął, że w postępowaniu ze skargi na czynność egzekucyjną nie podlegają badaniu zarzuty dotyczące: niedoręczenia upomnienia, nieprawidłowego wszczęcia postępowania egzekucyjnego, określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, niespełnienia w tytułach wykonawczych wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a., zastosowania zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego, czy też przedawnienia dochodzonych zobowiązań. Jak trafnie wyjaśnił sąd pierwszej instancji, postępowanie w przedmiocie skargi na czynność egzekucyjną jest odrębnym postępowaniem od postępowania wywołanego zarzutami w egzekucji administracyjnej. W orzecznictwie podkreśla się, że nie ma podstaw, aby składaną w trybie art. 54 u.p.e.a. skargę na czynność egzekucyjną traktować jako uniwersalny środek zaskarżenia, za pomocą którego możliwe jest skuteczne kwestionowanie wszystkich aktów i działań podejmowanych przez organ egzekucyjny w toku całego postępowania egzekucyjnego (por.: wyrok NSA z 6 października 2021 r., III FSK 4238/21). Skarga na czynność egzekucyjną jest środkiem o charakterze subsydiarnym, co oznacza, że stanowi uzupełnienie innych środków zaskarżenia, a zakres wykorzystania skargi jest ograniczony przez zakres stosowania innych środków prawnych (zob.: wyrok NSA z 18 listopada 2015 r., II FSK 2594/13). W świetle tych uwag, sąd pierwszej instancji prawidłowo stwierdził, że w postępowaniu wszczętym skargą na czynność egzekucyjną, o której mowa w art. 54 § 1 u.p.e.a., ocenie podlegać mogły wyłącznie kwestie formalnoprawne dotyczące prawidłowości postępowania organu egzekucyjnego w związku z dokonywaniem czynności egzekucyjnej, której skarga dotyczy. W postępowaniu tym nie orzeka się o prawidłowości wszczęcia egzekucji administracyjnej, w tym co do istnienia egzekwowanego obowiązku. Z tego względu poza zakresem przedmiotowej sprawy leży podniesiona przez pełnomocnika Skarżącego kwestia braku skutecznego doręczenia Skarżącemu tytułów wykonawczych, na co miałby wskazywać wyrok Sąd Rejonowego w Częstochowie z 23 grudnia 2019 r., sygn. XI K 1185/19. Mając powyższe na uwadze oraz uznając sprawę za dostatecznie wyjaśnioną, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 188 w zw. z art. 151 p.p.s.a. orzekł o uchyleniu zaskarżonego wyroku oraz o oddaleniu skargi. O kosztach postępowania kasacyjnego, na które składają się wpis od skargi kasacyjnej (100 zł) oraz wynagrodzenie radcy prawnego (240 zł) orzeczono na podstawie art. 203 pkt 2, art. 205 § 2, art. 207 § 1 i art. 209 p.p.s.a., a także § 14 ust. 1 pkt 2 lit. a w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2018 r. poz. 265). Na podstawie art. 207 § 2 p.p.s.a. wynagrodzenie radcy prawnego obniżono do kwoty 240 zł, z uwagi na mniejszy nakład pracy związany z jego udziałem w trzech podobnych sprawach (III FSK 1771/21, III FSK 1772/21, III FSK 1773/21). SWSA(del.) Bogusław Woźniak SNSA Wojciech Stachurski SNSA Sławomir Presnarowicz