I FSK 1395/21

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Sędzia NSA Artur Mudrecki, Sędzia NSA Janusz Zubrzycki, Protokolant asystent sędziego Łukasz Trzpiot, po rozpoznaniu w dniu 28 stycznia 2025 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej P.W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie z dnia 23 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/Rz 628/20 w sprawie ze skargi P.W. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie z dnia 28 lipca 2020 r., nr 1801-IOV-2.4103.93.2018 w przedmiocie podatku od towarów i usług za I, III i IV kwartał 2012 r. uchyla zaskarżony wyrok w całości i sprawę przekazuje Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie do ponownego rozpoznania. Zaskarżonym wyrokiem z 23 lutego 2021 r., sygn. akt I SA/Rz 628/20, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. — Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r. poz. 2325, ze zm.), dalej "p.p.s.a.", uwzględnił skargę P.W. (dalej także "strona" lub "skarżący") na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Rzeszowie (dalej także "organ odwoławczy" lub "organ") z 28 lipca 2020 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za I, III i IV kwartał 2012 r. i uchylił zaskarżoną decyzję. 1. Przebieg postępowania przed organami podatkowymi Z uzasadnienia powyższego wyroku wynika, że decyzją z 28 czerwca 2018 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w J. (dalej także "naczelnik urzędu skarbowego" lub "organ pierwszej instancji") dokonał rozliczenia strony z tytułu podatku od towarów i usług za I, III i IV kwartał 2012 r. w sposób odmienny niż przez nią zadeklarowany. Organ pierwszej instancji uznał bowiem, że wystawione przez stronę faktury dotyczące sprzedaży wewnątrzwspólnotowych usług transportu oleju napędowego na rzecz R. LIMITED z Cypru (dalej "R.") oraz S. s.r.o. ze Słowacji (dalej "S.") nie dokumentują czynności wykonywanych przez stronę w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. poz. 1054, ze zm.), dalej "ustawa o VAT". Zdaniem organu pierwszej instancji czynności wykonywane przez podatnika polegały jedynie na wystawianiu tzw. "pustych faktur", gdyż jego działalność nosi cechy funkcjonowania w zorganizowanym procederze mającym na celu zaniżanie zobowiązań w VAT. Bezzasadnie zatem strona zastosowała do tych usług stawkę podatku 0%. Naczelnik urzędu skarbowego uznał też, że faktury dotyczące nabywanych przez stronę usług transportu od podwykonawców oraz usług koordynacji logistycznej od P.W.1 służyły czynnościom, które nie mogą być przedmiotem prawnie skutecznej umowy (tj. nie dokumentowały nabyć wykorzystywanych do wykonywania czynności opodatkowanych), i nie mogły stanowić podstawy do odliczenia zawartego w nich podatku naliczonego. W ocenie organu pierwszej instancji strona wiedziała lub z łatwością mogła się dowiedzieć, że bierze udział w nielegalnym procederze i godziła się na to. Decyzją z 28 lipca 2020 r., wydaną po rozpatrzeniu odwołania strony, organ odwoławczy utrzymał zaskarżone rozstrzygnięcie w mocy. W uzasadnieniu tej decyzji stwierdzono, że w sprawie zgromadzono materiał dowodowy, który wskazuje na zorganizowany charakter działań mających na celu stworzenie pozorów legalnego obrotu olejem napędowym. Ocena transakcji strony wskazuje, że także one były realizowane w ramach mechanizmu oszustwa podatkowego. W tym kontekście uznano, że działalność strony polegająca na wystawianiu od lipca 2011 r. do grudnia 2012 r. faktur za wykonanie wewnątrzwspólnotowych usług transportu oleju napędowego na trasach z Litwy do Polski i z Łotwy do Polski nosi znamiona funkcjonowania w zorganizowanym oszustwie, mającym na celu zaniżenie zobowiązań w VAT. Odnośnie działalności spółki R. ustalono, że nie prowadziła ona działalności poza Cyprem i nie była zaangażowana w działalność gospodarczą w Polsce. Natomiast spółka S. nie prowadziła rzeczywistej działalności gospodarczej. Zlecenia usług transportowych dla strony, sporządzane przez ww. podmioty wykazujące siedzibę poza granicami kraju, były umowami fikcyjnymi, zawartymi wyłącznie w celu zrealizowania opisanego procederu wprowadzenia do obrotu gospodarczego oleju napędowego pochodzącego z Litwy i Łotwy. Zdaniem organu faktycznym zleceniodawcą usług transportowych świadczonych na rzecz podmiotów zagranicznych był P.W.1. Dalej organ odwoławczy stwierdził, że skoro świadczenie przez stronę usług transportowych odbywało się w ramach obrotu typu "karuzela podatkowa", wobec czego pozostawało poza systemem VAT, stronie nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez podwykonawców usług transportowych oraz usług konsultingu i koordynacji logistycznej, Zakup usług od podwykonawców dotyczył sfery działalności skarżącego pozostającej poza systemem VAT, niezwiązanej z wykonywaniem czynności opodatkowanych. Ponadto w ocenie organu zachowanie strony odnośnie weryfikacji kontrahentów oraz ustalenia miejsca świadczenia usług wskazuje na niedochowanie należytej staranności. 2. Skarga do wojewódzkiego sądu administracyjnego W skardze wniesionej na powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Rzeszowie skarżący zarzucił naruszenie szeregu przepisów prawa materialnego (ustawy o VAT oraz przepisów unijnych), w tym w powiązaniu z naruszeniem norm konstytucyjnych, a także naruszenie przepisów ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. — Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2020 r. poz. 1325, ze zm.), dalej "o.p.", w szczególności w zakresie ustalania stanu faktycznego sprawy i oceny dowodów. W rezultacie skarżący wniósł o uchylenie decyzji organów podatkowych obu instancji. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. 3. Wyrok wojewódzkiego sądu administracyjnego Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie uznał skargę za zasadną z uwagi na uchybienia procesowe organu, które mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Sąd pierwszej instancji stwierdził, że organy podatkowe ustaliły istnienie mechanizmu karuzeli podatkowej stworzonej w związku z obrotem towarami w postaci paliw płynnych, jakie miały być przedmiotem dostaw od podmiotów z Litwy i Łotwy do odbiorcy znajdującego się w Polsce. Zauważył przy tym, że w dokonanych w tym zakresie ustaleniach nie występuje skarżący, a ponadto uznał, że w świetle zgromadzonego materiału dowodowego sprawy przewóz towarów (oleju napędowego) został w rzeczywistości wykonany, a wystawione na rzecz skarżącego przez podwykonawców usług transportowych faktury nie mają znamienia faktur pustych i co do zasady mogą być podstawą do odliczenia VAT. Za kwestię mającą znaczenie kluczowe w sprawie sąd uznał osobę zlecającego skarżącemu usługę spedycji, wskazując, że z poczynionych przez organy ustaleń wynika, że jedynym kontrahentem skarżącego w tym zakresie był P.W.1 (sąd pierwszej instancji błędnie wskazuje imię tej osoby jako "P.2" — wyjaśnienie Naczelnego Sadu Administracyjnego), który miał decydować o wszystkich kwestiach dotyczących współpracy skarżącego z R. i S. Sąd zwrócił jednocześnie uwagę na występujące w materiale dowodowym rozbieżności co do możliwości faktycznego działania w Polsce R., konstatując przy tym, że organy obu instancji nie zajęły co do nich jednoznacznego stanowiska. Tymczasem, zdaniem sądu, kwestia działalności R., a w szczególności sposób jej zaangażowania w Polsce i rola w tym zaangażowaniu P.W.1, ma zasadnicze znaczenie dla ustalenia, czy to spółka była rzeczywistym zlecającym transporty, czy też osobą taką był P.W.1. Jednoznaczne dowody i wynikające z nich ustalenia faktyczne zostały natomiast, w ocenie sądu, poczynione przez organ odnośnie spółki S. i w tych okolicznościach organy mogły uznać, że ww. podmiot tylko pozoruje działalność na Słowacji. Na uwzględnienie zasługiwało też stanowisko organów odmawiające skarżącemu przyznania prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur wystawionych przez P.W.1. Sąd stwierdził również, że zgromadzone przez organ dowody nie pozwalały na przyjęcie, że skarżący wiedział, że paliwo przewożone zlecanymi przez niego transportami jest przedmiotem obrotu karuzelowego, jak też organy nie przedstawiły przekonującej argumentacji, że mógł on i powinien się o tym dowiedzieć. To zaś skutkowało przyjęciem braku podstaw do wyeliminowania działalności skarżącego w zakresie organizowania transportu paliw z systemu VAT. Jednocześnie sąd podzielił uwagi organów co do faktu niedochowania należytej staranności przy weryfikowaniu rzekomych kontrahentów zlecających przewóz olejów napędowych. W konsekwencji sąd stwierdził, że zaskarżona decyzja, jakkolwiek nie sposób odmówić jej w dużej części zgodności z przepisami prawa, tak procesowego, jak i materialnego, to jednak w części opiera się na niekompletnie przeprowadzonym postepowaniu dowodowym i niewyjaśnieniu wszystkich istotnych wątpliwości, czy też sprzeczności wynikłych z przeprowadzonych dowodów. Prowadząc ponownie postępowanie, organ winien wyjaśnić w sposób nie budzący wątpliwości okoliczności związane z udziałem spółki R. przy zamawianiu usługi u skarżącego, co pozwoli na jednoznaczne ustalenie miejsca dokonywanych usług, w szczególności czy było ono w Polsce czy też poza terytorium kraju. Sąd pierwszej instancji zwrócił w wyroku uwagę także na wadliwość uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji (brak jasnych i klarownych ustaleń w zakresie stanu faktycznego oraz dokonanej oceny dowodów, a zamiast tego streszczenie akt sprawy), zastrzegając, że uchybienie to nie miało wpływu na wynik sprawy (decyzja organu odwoławczego wolna jest od takich wad), jak też na częściową odmienność argumentacji organów obu instancji, jaką uzasadniały one skutki podatkowe dla skarżącego ustalonych w sprawie okoliczności faktycznych. 4. Skarga kasacyjna Powyższy wyrok został zaskarżony w całości przez stronę, która w skardze kasacyjnej zarzuciła naruszenie: 1) art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1842, ze zm.), dalej "ustawa o COVID-19", przez: – skierowanie sprawy na posiedzenie niejawne i uznanie, że w przedmiotowej sprawie przeprowadzenie rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących, a także uznanie, że nie można przeprowadzić tej rozprawy na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku, w sytuacji, gdy takiego nadmiernego zagrożenia nie było, – przez niewłaściwe (zbyt szybkie) ustalenie terminu posiedzenia niejawnego (23 lutego 2021 r.) w stosunku do daty wydanego zarządzenia (8 lutego 2021 r.), co spowodowało, że powiadomienie stron i zapewnienie im możliwości wypowiedzenia się było w praktyce nieskuteczne, co miało istotny wpływ na wynik postępowania, ponieważ uniemożliwiło skarżącemu czynny udział w postępowaniu, uniemożliwiło również skarżącemu pisemne zajęcie stanowiska w sprawie i skuteczne złożenie nowych wniosków dowodowych; 2) art. 145 § 1 pkt 1) w zw. z art. 141 § 4, art. 135 oraz art. 153 w zw. z art. 7 p.p.s.a. przez błędną i wewnętrznie sprzeczną treść sentencji wyroku z jego uzasadnieniem, tj. z jednej strony kilkukrotne wskazanie w uzasadnieniu istotnych błędów decyzji organu pierwszej instancji, z drugiej zaś strony — uchylenie wyłącznie decyzji organu odwoławczego, 3) art. 145 § 1 pkt 1) lit. c) w zw. z art. 7 p.p.s.a. w zw. z art. 127 i art. 233 § 2 o.p. przez uchylenie przez sąd pierwszej instancji wyłącznie decyzji organu odwoławczego oraz pozostawienie w obrocie prawnym decyzji naczelnika urzędu skarbowego, co oznacza, że decyzja, która zostałaby wydana w następstwie realizacji wskazań zawartych w wyroku, naruszałaby — niezależnie od jej treści — zasadę dwuinstancyjności postępowania ze względu na zawarte w wyroku wskazanie na konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego w znacznej części; w takim przypadku prawidłowym rozstrzygnięciem wojewódzkiego sądu administracyjnego powinno być uchylenie decyzji organów obu instancji; 4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. w zw. z art. 122, art. 187 § 1, art. 191, art. 210 o.p. przez uchylenie przez sąd pierwszej instancji jedynie decyzji organu odwoławczego wobec stwierdzenia przez wojewódzki sąd administracyjny w wyroku naruszenia w toku rozpoznania sprawy przez organ pierwszej instancji ww. przepisów Ordynacji podatkowej; 5) art. 141 § 4 p.p.s.a. polegające na przedstawieniu w uzasadnieniu wyroku stanu sprawy niezgodnie ze stanem rzeczywistym, w szczególności przez: – błędne ustalenia sądu pierwszej instancji odnośnie roli P.W.1 we współpracy ze skarżącym, – błędne ustalenia dotyczące funkcjonowania spółek R. i S., – błędne ustalenia odnośnie braku dobrej wiary skarżącego, szczególnie w kontekście wcześniejszych kontroli podatkowych u skarżącego dotyczących takich samych transakcji z tymi samymi podmiotami; 6) art. 5 ust. 1 pkt 1 i ust. 2, art. 6 pkt. 2, art. 7, art. 8 ust. 1, art. 15 ust. 1, art. 19, art. 28b, art. 29, art. 41, art. 42, art. 86, art. 87, art. 99 ust. 12, art. 100 ust. 1, art. 103 ust. 2, art. 109 ust. 3 ustawy o VAT przez błędną ich wykładnię (niewłaściwe zastosowanie), niewłaściwą ocenę prawną zaistniałego stanu faktycznego polegającą na nieuzasadnionym przyjęciu, wbrew obowiązującym przepisom, że: – spółki R. i S. nie były rzeczywistymi odbiorcami usług skarżącego, – skarżący dokonał uchybień przez wskazanie na fakturach jako usługobiorców R. i S., gdy w ocenie sądu rzeczywistym zlecającym był P.W.1, – skarżący nie dochował dobrej wiary mogącej skutkować przyznaniem mu prawa do rozliczenia podatku należnego w systemie odwrotnego rozliczenia VAT, w konsekwencji ustalenie, że skarżący winien zostać opodatkowany za swoje usługi w formie usługi świadczonej na terenie kraju; 7) art. 41 ust. 3 w zw. z art. 42 ust. 1 i ust. 3 ustawy o VAT oraz z art. 131 i art. 138 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE z 2006 r. L poz. 347/1, ze zm.) przez uznanie, że nie są wystarczającymi dowodami dokonania wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów (dalej "WDT") podlegającej opodatkowaniu 0% stawką VAT wszystkie dowody wskazujące na faktyczne wykonanie usług transportowych przez skarżącego i dokonanie wwozu towarów z zagranicy do Polski, tj. dokumenty potwierdzające zapłatę za wykonane usługi, zeznania świadków, faktury VAT, międzynarodowe samochodowe listy przewozowe CMR; 8) art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT przez błędne zastosowanie w rozpatrywanym przypadku i odmówienie skarżącemu prawa do odliczenia VAT z faktur wystawionych przez P.W.1, pomimo że usługi te były dokonywane przez wystawcę faktury, przy spełnieniu wszelkich wymogów formalnych i materialnych zawartych transakcji; 9) art. 193 § 2, § 3, § 4 oraz § 6 o.p. przez przyjęcie, że księgi podatkowe skarżącego prowadzone były w sposób nierzetelny i wadliwy przez dokonywanie w nich zapisów nieodzwierciedlających stanu rzeczywistego, mimo ujęcia w księgach wszystkich dokumentów zgodnie z faktycznym przebiegiem dokonanych operacji gospodarczych; 10) art. 122 w zw. z art. 187 § 1 oraz z art. 191 o.p. w zw. z art. 31 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz. U. z 2016 r. poz. 720, ze zm.), w sytuacji gdy sąd pierwszej instancji uznał, że organy kontroli skarbowej dokonały prawidłowej, a nie swobodnej oceny dowodów, polegającej na nieuzasadnionym przyjęciu, że skarżący nie dochował należytej staranności przy wyborze kontrahentów. W kontekście tak sformułowanych podstaw kasacyjnych skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Rzeszowie oraz o zasądzenie kosztów postępowania za obie instancje, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wg norm przepisanych. 5. Odpowiedź na skargę kasacyjną W odpowiedzi na skargę kasacyjną organ wniósł o oddalenie tej skargi w całości oraz zasądzenie kosztów postępowania kasacyjnego wraz z kosztami zastępstwa procesowego wg norm przepisanych. 6. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 6.1. Skarga kasacyjna jest zasadna, a zatem rozpoznawany środek odwoławczy odnosi zamierzony skutek. 6.2. Zgodnie z art. 183 § 1 zd. 1 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W ocenie składu orzekającego w niniejszej sprawie doszło do zaistnienia przesłanki stwierdzenia nieważności postępowania, określonej w art. 183 § 2 pkt 5 p.p.s.a. Strona bowiem została pozbawiona możliwości obrony swych praw w postępowaniu przed sądem pierwszej instancji. 6.3. Przedmiotowa sprawa została rozpoznana przez sąd pierwszej instancji na posiedzeniu niejawnym na podstawie art. 15 zzs4 § 3 ustawy o COID-19. Przepis ten, w brzmieniu właściwym dla sprawy, stanowił, że przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. 6.4. Jak wynika z akt sądowych, zarządzeniem z dnia 8 lutego 2021 r. Przewodniczący Wydziału, powołując się na art. 15zzs4 § 3 ustawy o COCID-19, skierował sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym. Nie wskazano w tym zarządzeniu terminu posiedzenia niejawnego. Jednocześnie określono, że sprawa zostanie rozpoznana bez udziału stron, jednakże w terminie 7 dni od dnia doręczenia niniejszego zarządzenia strony mają możliwość przedstawienia swoich stanowisk na piśmie (k. 31 akt sądowych). W tym samym dniu Przewodniczący wydał zarządzenie o wyznaczeniu terminu posiedzenia niejawnego na dzień 23 lutego 2021 r. (k. 32). Zawiadomienie o skierowaniu sprawy do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym (co istotne - bez wskazania terminu tego posiedzenia) wraz z pouczeniem o możliwości złożenia pisma procesowego w terminie 7 dni od otrzymania przedmiotowego zawiadomienia, zostało doręczone stronie w dniu 23 lutego 2021 r. (k. 36). Termin na przedstawienie przez skarżącego swego stanowiska na piśmie upływał zatem z dniem 2 marca 2021 r. Tymczasem sąd, nie czekając na upływ wyznaczonego terminu, w dniu 23 lutego 2021 r. na posiedzeniu niejawnym rozpoznał sprawę, wydając zaskarżony wyrok. W dniu 2 marca 2021 r. skarżący, nie wiedząc o wydanym wyroku, wniósł pismo procesowego, w którym ustanowił pełnomocnika, złożył wniosek dowodowy oraz zajął stanowisko w sprawie. Na skutek działań sądu pierwszej instancji, strona skarżąca została pozbawiona możliwości wypowiedzenia się w sprawie przed wydaniem wyroku na posiedzeniu niejawnym. 6.5. Rozpoznawanie spraw na rozprawie jest zasadą postępowania sądowoadministracyjnego (art. 10 i art. 90 § 1 p.p.s.a.). Rozprawa jest zasadniczą fazą postępowania sądowoadministracyjnego, podczas której strony - najpierw skarżący, a potem organ - zgłaszają ustnie swoje żądania i wnioski oraz składają wyjaśnienia. Na rozprawie strony mogą ponadto wskazywać podstawy prawne i faktyczne swych żądań i wniosków (art. 106 § 1 p.p.s.a.). Przywołane przepisy stanowią realizację konstytucyjnej zasady jawności postępowania sądowego (art. 45 ust. 1 i 2 Konstytucji RP). Wyjątkiem od tej zasady jest rozpoznanie sprawy sądowoadministracyjnej na posiedzeniu niejawnym. Taki sposób procedowania przez sąd administracyjny musi mieć jednak wyraźne umocowanie w przepisie szczególnym, którego interpretacja nie może być rozszerzająca, a w szczególności nie może prowadzić do pozbawienia strony jakiejkolwiek możliwości przedstawienia swoich racji przed wydaniem rozstrzygnięcia kończącego sprawę. Przepis art. 15zzs4 ustawy COVID-19 stanowi regulację szczególną, która pozwalała sądowi pierwszej instancji na rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym, pomimo braku zgody na to strony skarżącej. Regulacja ta odnosi się do szczególnego, wyjątkowego trybu procedowania w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego albo stanu epidemii ogłoszonego z powodu COVID-19 i sama w sobie nie narusza podstawowych uprawnień procesowych strony. Okoliczność, że sprawa ma zostać rozpoznana na posiedzeniu niejawnym, nie oznacza bowiem, że strona nie może przed wydaniem wyroku bronić swoich praw. Rzeczą sądu jest jednak takie zorganizowanie postępowania, aby to uprawnienie strony w sposób należyty zapewnić (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 czerwca 2021 r., sygn. III FSK 3585/21 oraz z 5 kwietnia 2024r., III FSK 236/22). 6.6. W realiach niniejszej sprawy Wojewódzki Sąd Administracyjny w Rzeszowie takich wymagań nie spełnił. Powyższe okoliczności uzasadniają stwierdzenie, że skarżący został pozbawiony możliwości obrony swoich praw w postępowaniu przed sądem pierwszej instancji i w konsekwencji zachodzi w tej sprawie nieważność tego postępowania. Należy podkreślić, że Spółka nie musiała przy tym wykazywać związku przyczynowego między uchybieniem procesowym powodującym nieważność postępowania a wynikiem sprawy. O nieważności postępowania decyduje waga uchybień procesowych, a nie skutki, które wynikają lub mogą z nich wyniknąć (zob. np. wyrok NSA z dnia 25 stycznia 2006 r., sygn. II OSK 437/05; postanowienie NSA z dnia 17 stycznia 2012 r., sygn. II FSK 2688/11). W przypadku nieważności postępowania kwestia, czy przyczyna tej nieważności miała, czy też nie, wpływ na wynik sprawy, nie ma znaczenia, bowiem gwarancje procesowe, zawarte w art. 183 § 2 p.p.s.a., są tak ważne w demokratycznym państwie prawa, że ustawodawca w żaden sposób nie uzależnił ich przestrzegania od tego, czy miały one wpływ na wynik sprawy (zob. wyrok NSA z dnia 26 września 2013 r., sygn. II GSK 716/12). W warunkach stanu pandemii/epidemii, w jakich zostało wydane zarządzenie o przeprowadzeniu posiedzenia niejawnego w rozpoznawanej sprawie, prawo do obrony powinno być zagwarantowane przede wszystkim poprzez powiadomienie stron o posiedzeniu niejawnym i umożliwienie im zajęcia stanowiska w formie pisemnej. Bezsporne jest, że jeżeli o rozprawie jawnej należy zawiadomić strony co najmniej siedem dni przed terminem posiedzenia (art. 91 § 2 p.p.s.a.), to tym bardziej należało przyjąć co najmniej taki termin na wypowiedzenie się strony w formie pisemnej przed rozpoczęciem posiedzenia w sprawie. W orzecznictwie NSA wskazuje się, że już samo zbyt późne zawiadomienie strony o terminie posiedzenia niejawnego wyznaczonego na podstawie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy covidowej, uniemożliwiające przedstawienie stanowiska w sprawie, wypełnia przesłankę nieważności postępowania sądowoadministracyjnego określoną w art. 183 § 2 pkt 5 p.p.s.a. (por: np. wyroki NSA: z dnia 16 marca 2022 r., sygn. I OSK 1142/21; z dnia 2 czerwca 2021 r., sygn. III OSK 3462/21). Tym bardziej zatem taką przesłankę spełnia pouczenie strony skarżącej o możliwości wypowiedzenia się w sprawie przed wydaniem wyroku na posiedzeniu niejawnym, niezawiadomienie jej o terminie posiedzenia i wydanie wyroku jeszcze przed upływem terminu na zajęcie stanowiska w sprawie. 6.7. Powyższe uchybienia, w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, powodują, że skarżący został pozbawiony możności obrony swoich praw w rozumieniu art. 183 § 2 pkt 5 p.p.s.a. W konsekwencji prowadzić to musi do stwierdzenia nieważności postępowania, jakie toczyło się przed Wojewódzkim Sądem Administracyjnym w Rzeszowie. Zaskarżony wyrok należało zatem uchylić i sprawę przekazać do ponownego rozpoznania sądowi pierwszej instancji. Należy podkreślić, że przedmiotem zaskarżenia skargą kasacyjną przez stronę był wyrok uwzględniający skargę i uchylający zaskarżoną decyzję. Pomimo tego zakaz reformationis in peuis nie miał w sprawie zastosowanie. Zakaz niepogarszania sytuacji prawnej wnoszącego środek zaskarżenia, przewidziany w art. 134 § 2 w zw. z art. 193 p.p.s.a. nie ma zastosowania w sytuacji stwierdzenia nieważności zaskarżonego wyroku. 6.8. Ocena pozostałych zarzutów skargi kasacyjnej na tym etapie postępowania byłaby przedwczesna. Stwierdzenie pozbawienia strony możności obrony jej praw w postępowaniu przed sądem pierwszej instancji stwarza sytuację, w której sąd odwoławczy nie może przystąpić do merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy (por. wyroki NSA: z dnia 21 lutego 2006 r., sygn. II GSK 378/05; z dnia 11 lipca 2017 r., sygn. II OSK 2024/16; z dnia 28 listopada 2017 r., sygn. II GSK 1109/16). 6.9. Mając powyższe na uwadze, Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 185 § 1 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Artur Mudrecki Arkadiusz Cudak Janusz Zubrzycki