I SA/Wr 793/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Marta Semiczek, Sędziowie sędzia WSA Piotr Kieres, asesor WSA Tomasz Trybuszewski (sprawozdawca), , po rozpoznaniu w Wydziale I w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym w dniu 25 marca 2025 r. sprawy ze skargi P. S.A. z siedzibą w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Legnicy z dnia 2 sierpnia 2024 r. nr SKO/PO-413/298/2023 w przedmiocie podatku od nieruchomości na 2022 r. oddala skargę w całości. Przedmiotem skargi P. S.A. z siedzibą w W. (dalej: Strona, Skarżąca, Podatnik, Spółka) jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Legnicy (dalej: SKO, organ odwoławczy) z dnia 2.08.2024 r. nr SKO/PO-413/298/2023 utrzymująca w mocy decyzję Burmistrza Miasta i Gminy P. (dalej: organ I instancji, Burmistrz) nr FN.3120.5.42.2023 z dnia 6.09.2023 r. w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2022 r. w kwocie 85.481,00 zł. Postępowanie przed organami. Postanowieniem z dnia 12.05.2023 r. Burmistrz wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia Spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2022 r. W uzasadnieniu postanowienia organ I instancji wskazał, że w związku z przeprowadzonymi czynnościami sprawdzającymi w oparciu o złożoną deklarację na podatek od nieruchomości za 2022 rok oraz w związku z przeprowadzonymi postępowaniami podatkowymi w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 2014,2015, 2016, 2017, 2018, 2019, 2020 i 2021 powziął w wątpliwość poprawność złożonej przez Podatnika deklaracji na podatek od nieruchomości za 2022 r. w zakresie gruntów linii kolejowej przebiegającej przez miasto i gminę P., mianowicie nr [...] K. - L. W uzasadnieniu ww. decyzji z dnia 6.09.2023 r., organ I instancji opisał dotychczasowy przebieg postępowania i wskazał, że w dniu 1.02.2022 r. Spółka złożyła deklarację na podatek od nieruchomości, w której zadeklarowała do opodatkowania: - grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. [...] m2, - grunty pozostałe o pow. [...] m2, - budynki mieszkalne o pow. [...] m2, - budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o pow. [...] m2, - budynki pozostałe o pow. [...] m2, - budowle o wartości 9.972 zł. Po przedstawieniu stanu faktycznego w sprawie, organ I instancji odniósł się do zastosowanego przez Spółkę zwolnienia od podatku od nieruchomości, w odniesieniu do gruntów pozostałych po zlikwidowanej linii kolejowej nr [...] K. - L. W tym zakresie powołał się na przepis art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12.01.1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2019 r., poz. 1170, dalej: u.p.o.l.) (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.). Burmistrz wypowiedział się w zakresie możliwości zastosowania do przedmiotowych działek art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. uznając, że zwolnienie to nie ma zastosowania. Po dokonaniu analizy brzmienia ww. przepisu organ I instancji wywiódł, że podstawową przesłanką warunkującą ww. zwolnienie, od dnia 1.01.2022 r. w dalszym ciągu jest to, aby grunty, budynki i budowle wchodziły w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu ustawy z dnia 28.03.2003 r. o transporcie kolejowym (t.j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1984, dalej: UTK). Organ I instancji wyjaśnił, że biorąc pod uwagę regulację zawartą w przepisie art. 4 pkt 1 UTK przez infrastrukturę kolejową należy rozumieć elementy określone w załączniku nr 1 do ustawy. Natomiast zgodnie z załącznikiem nr 1 do UTK w skład infrastruktury kolejowej wchodzą m.in. tory kolejowe, oraz grunty, oznaczone jako działki ewidencyjne, na których znajdują się tory kolejowe, pod warunkiem że tworzą cześć linii kolejowej, bocznicy kolejowej lub innej drogi kolejowej, lub są przeznaczone do zarządzania nimi, obsługi przewozu osób lub rzeczy, lub ich utrzymania. W tej sytuacji organ I instancji stwierdził, iż w 2022 r. zwolnieniu z podatku od nieruchomości mogły podlegać jedynie elementy infrastruktury kolejowej tworzące m.in. część linii kolejowej przystosowanej do prowadzenia ruchu pociągów. Natomiast na podstawie definicji linii kolejowej oraz drogi kolejowej za żadną z wymienionych, nie można uznać linii kolejowej, która została formalnie lub fizycznie zlikwidowana za stanowiącą linię kolejową oraz infrastrukturę kolejową na gruncie UTK. Organ I instancji podkreślił, że zgodnie z uchwałą nr [...] Zarządu P.(1) S.A. z dnia [...].12.2002 r. doszło do likwidacji części linii kolejowej nr [...] na odcinku K.-L. od [...] km do [...] km. W ocenie organu I instancji powyższe oznacza, że linia kolejowa nr [...] nie stanowi elementu sieci kolejowej wraz z niezbędną infrastrukturą, która przystosowana jest do prowadzenia ruchu pociągów. W konsekwencji, jak podniósł organ, w przedmiotowej sprawie nie mamy do czynienia z linią kolejowa, lecz z gruntami po zlikwidowanej linii kolejowej. W konsekwencji stan infrastruktury kolejowej, zdaniem organu, wskazuje, iż na chwilę obecną linia kolejowa nr [...] w części zlokalizowanej na terenie miasta i gminy P. została fizycznie zlikwidowana i jest nieczynna oraz od kilkunastu/kilkudziesięciu lat nie odbywa się na niej ruch kolejowy. Dodatkowo organ I instancji wskazał, że w sprawie nie będzie miało zastosowanie również zwolnienie wynikające z przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1a u.p.o.l. Likwidacja części linii kolejowej nr [...] K. L. nastąpiła na podstawie uchwały nr [...] Zarządu P.(1) S.A. z dnia [...].12.2002 r. Z uwagi na powyższe, nie ulega wątpliwości, iż okres 3 lat umożliwiający zastosowanie przedmiotowego zwolnienia upłynął. Tym samym grunty linii kolejowej [...] K. - L. zlokalizowane na terenie gminy nie spełniają warunku czasowego stosowania ww. zwolnienia. W odniesieniu do zwolnienia od podatku od nieruchomości dla infrastruktury kolejowej zawartego w przepisie art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l. organ I instancji wskazał, że grunty znajdujące się w posiadaniu Spółki nie można również uznać za obszar kolejowy, o którym mowa w przepisie art. 4 pkt 8 UTK. W konsekwencji tego nie może wobec nich zastosować zwolnienia z ww. przepisu u.p.o.l. Podsumowując organ I instancji stwierdził, że linia kolejowa nr [...] została, zgodnie z przepisami prawa, zlikwidowana na mocy uchwały P.(1) S. A., zaś z oględzin przeprowadzonych przez organ podatkowy wynika, iż linia ta praktycznie nie istnieje. Na części działek brak jest podstawowego elementu w postaci torów kolejowych, natomiast pozostałości po infrastrukturze kolejowej są porośnięte gęstą roślinnością Tym samym z uwagi na regulację zawartą w przepisie art. 4 pkt 1 oraz art. 4 pkt 2 UTK, przedmiotowej linii nie można uznać za linię kolejową, a w konsekwencji za infrastrukturę kolejową. Oznacza to, że Podatnik nie mógł dla przedmiotowych gruntów zastosować zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 1, pkt 1a i pkt 1c u.p.o.l. Dodatkowo Burmistrz wyjaśnił, że w odniesieniu do spornych gruntów, które stanowią przejazdy kolejowo-drogowe, nie będzie miało zastosowanie wyłączenie z opodatkowania podatkiem od nieruchomości uregulowane w przepisie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. Zgodnie z tym przepisem, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają również grunty zajęte na pasy drogowe dróg publicznych w rozumieniu przepisów o drogach publicznych oraz zlokalizowane w nich budowle - z wyjątkiem związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż utrzymanie dróg publicznych lub eksploatacja autostrad płatnych. Organ I instancji wywiódł, że skoro, zgodnie z zapisami KRS, Spółka jako przedsiębiorca nie zajmuje się utrzymaniem dróg publicznych, czy eksploatacją autostrad płatnych, to grunty zajęte pod pasy dróg publicznych, będące w jej posiadaniu (użytkowaniu wieczystym) nie podlegają wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. Organ odniósł się także do podnoszonej przez Podatnika w trakcie oględzin kwestii położenia działek w ciągu linii kolejowej nr [...] na obszarze Natura 2000 oraz możliwości objęcia tych gruntów zwolnieniem z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l. W tym zakresie organ I instancji przywołał treść przepisu art. 7 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy a następnie podkreślił, że z jego literalnego brzmienia wynika, iż przedmiotowym zwolnieniem objęte są grunty położone na terenie parków narodowych, rezerwatów przyrody w obszarze ochrony ścisłej, czynnej, krajobrazowej. Zatem warunkiem koniecznym do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia jest położenie gruntu na terenie parku narodowego lub rezerwatu przyrody. Grunty stanowiące obszar Natury 2000 nie stanowią terenu parku narodowego lub rezerwatu przyrody. Dlatego, w ocenie Burmistrza, nie mogą zostać objęte przedmiotowym zwolnieniem. W zakresie stawek podatku od nieruchomości, organ I instancji dokonał wykładni art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przy uwzględnieniu wniosków płynących z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 24.02.2021 r. SK 39/19 i uznał, że sporne grunty są związane z pozarolniczą działalnością gospodarczą. W uzasadnieniu wydanej decyzji Burmistrz w sposób szczegółowy uzasadnił swoje stanowisko w kontekście możliwości wykorzystania ww. przedmiotów opodatkowania w prowadzonej przez Spółkę działalności gospodarczej, które uzasadnia opodatkowanie spornych gruntów najwyższą stawką podatkową. W oparciu o powyższe ustalenia organ I instancji uznał, że Podatnik nieprawidłowo zastosował zwolnienie z opodatkowania podatkiem od nieruchomości wobec gruntów, przez które przebiegała zlikwidowana linia kolejowa nr [...], tj. działki nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], obręb L.(1), które należało opodatkować stawką dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą. Ponadto, organ I instancji stwierdził, że wszystkie użytki działki nr [...], obręb S., tj. Bi o pow. [...] m2 oraz TK o pow. [...] m2, objęte są zwolnieniem z opodatkowania podatkiem od nieruchomości dla infrastruktury kolejowej, z uwagi na zlokalizowanie na przedmiotowej działce elementów wchodzących w skład infrastruktury kolejowej, wskazanej w pkt 1-11 załącznika nr 1 UTK. Ponadto Burmistrz stwierdził, że działki nr [...] oraz [...] stanowią drogę publiczną i w związku z tym są wyłączone z opodatkowania podatkiem od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l., zaś działka nr [...] sklasyfikowana jako "B" - tereny mieszkaniowe o pow. [...] m2 podlega opodatkowaniu stawką podatku od nieruchomości dla gruntów pozostałych. W oparciu o powyższe ustalenia Burmistrz określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2021 r. w kwocie 85.481,00 zł, tj. : 1. za grunty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni [...] m2 x [...] zł = 83.101,43 zł, 2. za grunty pozostałe o powierzchni [...] m2 x [...] zł = 325,08 zł, 3. za budynki mieszkalne o powierzchni użytkowej [...] m2 x [...] zł = 782,23 zł, 4. za budynki związane z prowadzeniem działalności gospodarczej o powierzchni użytkowej [...] m2 x [...] zł = 617,76 zł, 5. za budynki pozostałe o powierzchni użytkowej [...] m2 x [...] zł = 454,83 zł, 6. budowle o wartości 9.972 zł x 2% = 199,44 zł. Od powyższej decyzji Strona wniosła odwołanie. Po rozpatrzeniu odwołania SKO decyzją z dnia 2.08.2024 r. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Wskazało że przedmiotem sporu jest zasadność opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2022 stawką dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą, pozostających w użytkowaniu wieczystym Strony, nieruchomości, stanowiących element zlikwidowanej linii kolejowej nr [...], obejmujących działki gruntów [...], [...], [...], [...] [...], [...] i [...] obręb L.(1), które to grunty Spółka zadeklarowała jako zwolnione z opodatkowania podatkiem od nieruchomości. SKO w uzasadnieniu decyzji (str.15-18) odniosło się do kwestii zwolnienia z podatku od nieruchomości gruntów częściowo zlikwidowanej linii kolejowej nr [...], podzielając w całości stanowisko Burmistrza. Wskazało że od 1.01.2022 r. tzw. "zwolnienia kolejowe" uregulowane są w przepisach art. 7 ust. 1 pkt od 1 do 1c u.p.o.l. Organ odwoławczy wskazał, że zwolnienia te można podzielić na związane z: a) czynną infrastrukturą kolejową (art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a) oraz de facto lit. b) tiret pierwsze i art. 7 ust. 1 pkt 1b u.p.o.l.); b) nieczynną infrastrukturą kolejową (art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. b) tiret drugie u.p.o.l.); c) zlikwidowaną infrastrukturą kolejową (art. 7 ust. 1 pkt 1a u.p.o.l.); d) pozostałą (niezagospodarowaną) infrastrukturę (art. 7 ust. 1 pkt 1c u.p.o.l.). SKO wskazało, że zwolnieniu od podatku od nieruchomości mogą podlegać tylko istniejące, w sensie prawnym (zarówno czynne, jak i nieczynne) linie kolejowe. Natomiast faktycznie istniejąca infrastruktura kolejowa, po podjęciu stosownego aktu prawnego o likwidacji staje się "budowlami i budynkami pozostałymi po likwidacji linii kolejowych lub ich odcinków", które korzystają z odrębnego zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 7 ust. 1a u.p.o.l. Zatem warunkiem uzyskania zwolnienia z podatku od nieruchomości w oparciu o powołane przepisy prawa (art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a i b u.p.o.l.) jest istnienie infrastruktury kolejowej, co do której nie podjęto aktu o likwidacji. Organ odwoławczy podkreślił, że na mocy uchwały nr [...] z dnia [...].12.2002 r. Zarządu P.(1) S. A., zlikwidował część linii kolejowej nr [...] K. - L. Organ odwoławczy zgodził się również z Burmistrzem, że w przedmiotowej sprawie nie będzie miało również zastosowanie zwolnienie przewidziane w art. 7 ust.1 pkt 1a, art. 7 ust. 1 pkt 1b i art.7 ust.1 pkt 1c u.p.o.l. W ocenie SKO, brak jest również podstaw do zastosowania w odniesieniu do spornych gruntów, które stanowią ewentualne przejazdy kolejowo-drogowe wyłączenia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości, unormowanego w art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. Podsumowując SKO ustaliło, że istnieje przedmiot opodatkowania w postaci gruntów po zlikwidowanej linii kolejowej nr [...] K. - L., Spółka jest użytkownikiem wieczystym gruntów, a zatem i podatnikiem podatku od nieruchomości za 2022 r., pozostaje Spółka, zaś grunty te nie korzystają ze zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 7 ust 1 pkt 1, 1a , 1b i 1c oraz art. 7 ust. 1 pkt 8 u.p.o.l. oraz z wyłączenia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości z art. 2 ust. 3 pkt 4 u.p.o.l. Organ odwoławczy podzielił również stanowisko Burmistrza, że sporne grunty należało opodatkować, stawką podatku od nieruchomości wynikającą z przepisu art. 5 ust.1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l., tj. stawką właściwą dla gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. SKO uznało także za zgodne z prawem, pozostałe ustalenia decyzji Burmistrza. Postępowanie przed Sądem. Od powyższej decyzji SKO, Strona wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, zaskarżając ją w całości: Skarżonej decyzji zarzuciła, naruszenie przepisów materialnego prawa podatkowego oraz przepisów postępowania podatkowego, które miało istotny wpływ na rozpoznanie i rozstrzygnięcie sprawy, w szczególności: - art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 124, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 210 § 4 O.p. poprzez nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności w sprawie, pomijanie dowodów wskazanych przez stronę, nie przeprowadzenie dowodów na okoliczności istotne do rozstrzygnięcia sprawy, przeprowadzenie postępowania w sposób podważający zaufanie do organów podatkowych oraz przez nie rozpoznanie całości materiału dowodowego w sposób wyczerpujący i w konsekwencji błędne ustalenie stanu faktycznego, brak należytego wyjaśnienia w uzasadnieniu skarżonej decyzji zasadności przesłanek, którymi kierował się organ wydając decyzję o utrzymaniu zaskarżonej decyzji podatkowej w mocy; - art. 1a ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a) u.p.o.l. poprzez ich błędną wykładnię wyrażającą się w uznaniu, że fakt posiadania nieruchomości przez Skarżącą, decyduje o podwyższonej stawce podatku, a nie rzeczywista możliwość wykorzystywania nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej, podczas gdy część gruntów została przeznaczona pod wybudowanie ścieżki rowerowej, co zostało udokumentowane decyzją Starosty L. z dnia 22 lutego 2021 r.; - art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w zw. z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2.04.1997r. (Dz.U. z 1997r. nr 78 poz. 483) - poprzez wadliwe zastosowanie wysokiej stawki opodatkowania, wobec stwierdzenia przesłanki "związania gruntu z prowadzeniem działalności gospodarczej" w realiach sprawy tylko i wyłącznie na podstawie przesłanki posiadania tego gruntu przez Skarżącą, przy pominięciu faktu, że stosowane przez Stronę przeciwną kryterium "związku" nie wynika z przepisów ustawy podatkowej. Strona wniosła o: - uchylenie zaskarżonej decyzji i poprzedzającej decyzji organu I instancji oraz umorzenie postępowania administracyjnego, -zasądzenie od SKO na rzecz Skarżącej kosztów postępowania według norm prawem przewidzianych. W uzasadnieniu skargi Spółka powołała się na okoliczność, iż Starosta L. na wniosek Gminy Ś. wydał decyzję zatwierdzająca projekt budowlany budowy ścieżki rowerowej na odcinku W.(1) -P., która ma powstać m.in. na działkach [...], [...], [...], [...] po zlikwidowanej linii kolejowej. W projekcie tym uczestniczy również Gmina P., przez którą ścieżka ma przebiegać. Zdaniem Spółki zarówno wprowadzenie nieruchomości do ewidencji środków trwałych jak i ujęcie wydatków związanych z tymi nieruchomościami w kosztach działalności gospodarczej to kryteria, które mogą być jedynie pomocne w ustaleniu związku posiadanych przez Podatnika nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą. Nie są to jednak kryteria decydujące ani nawet stwarzające domniemanie związku nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą. Strona zarzuciła także, że SKO na stronach 15-22 decyzji przytacza argumenty i przepisy prawa materialnego, które w sprawie nie maja zastosowania. Skarżąca nie podnosiła jakoby grunty po zlikwidowanej linii kolejowej miały korzystać ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od nieruchomości i stanowią infrastrukturę kolejową. Skarżąca podniosła, że do zarzutu dotyczącego braku możliwości wykorzystywania w działalności gospodarczej działek [...], [...], [...], z uwagi na wydanie przez Starostę L. na wniosek Gminy Ś. decyzji zatwierdzającej projekt budowlany budowy ścieżki rowerowej, SKO odnosi się na str. 25 uzasadnienia decyzji jednym zdaniem wskazując, że przygotowywanie działek do nieodpłatnego przekazania Gminie na cele infrastrukturalne "nie mogą mieć wpływu na sposób rozstrzygnięcia." W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi. Ustosunkowując się do zarzutu, że działki nr: [...], [...], [...], [...], po zlikwidowanej linii kolejowej zostały przeznaczone na cele infrastruktury: budowę ścieżki rowerowej, (zgodnie z decyzją Starosty L. z 22 lutego 2021 r. nr AB.6740.489.8.2020.AO), SKO wyjaśniło, że nie może to mieć wpływu na sposób rozstrzygnięcia. Nieruchomości te, pozostawały w 2022 r. przedmiotem wieczystego użytkowania Spółki, nadto były w jej posiadaniu i stanowiły jej majątek oraz mogły być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25.07.2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2024 r. poz. 1267), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej. W myśl zaś § 2 art. 1 cyt. ustawy, kontrola, o której mowa w § 1 sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024r., poz. 935; dalej: p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Z wymienionych przepisów wynika, że sąd bada legalność zaskarżonego aktu, czy jest on zgodny z prawem materialnym, określającym prawa i obowiązki stron oraz z prawem procesowym, regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznający sprawę nie może zmienić zaskarżonego aktu, a jedynie uwzględniając skargę może go uchylić, stwierdzić jego nieważność lub niezgodność z prawem, a może to uczynić, stosownie do unormowania zawartego w art. 145 § 1 p.p.s.a., jeśli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W przypadku zaś, gdy nie zachodzą okoliczności wskazane w art. 145 § 1, skarga, zgodnie z art. 151 p.p.s.a., podlega oddaleniu. W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd wydaje rozstrzygnięcie w granicach danej sprawy, nie będąc przy tym związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozpoznając sprawę według powyższych kryteriów, Sąd doszedł do przekonania, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Tytułem wstępu podkreślić należy, że sąd administracyjny nie ustala stanu faktycznego sprawy, a jedynie wskazuje, które ustalenia organu zostały przez niego przyjęte, a które nie (por. wyrok NSA z dnia 6.02.2008 r. sygn. akt II FSK 1665/06, CBOSA). W niniejszej sprawie, oceniając stan faktyczny wywiedziony przez organy, Sąd przyjął za podstawę rozstrzygnięcia ustalenia faktyczne poczynione przez organy administracji publicznej (organy podatkowe), albowiem stan faktyczny został ustalony z zachowaniem obowiązujących organ podatkowy reguł procedury administracyjnej. Przedmiotem sporu w rozpatrywanej sprawie jest kwestia zasadności opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2022 r. gruntów po zlikwidowanej linii kolejowej nr [...] K. – L., przebiegających przez teren Gminy P., według stawek właściwych dla prowadzenia działalności gospodarczej. Zdaniem organu grunty te są związane z prowadzeniem przez Spółkę działalności gospodarczej. Natomiast według Skarżącej wskazane grunty nie nadają się do prowadzenia działalności gospodarczej i powinny być objęte podatkiem od nieruchomości według stawek jak dla gruntów pozostałych. W ocenie Sądu, w tak zarysowanym sporze rację przyznać należy organom podatkowym. Powstały w rozpoznawanej sprawie spór dotyczy interpretacji art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Zgodnie z tym przepisem grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. W myśl art. 1a ust. 2a u.p.o.l. do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się: 1) budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami; 2) gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b i d; 3) budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. - Prawo budowlane, lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania. Natomiast stosownie do art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. działalność gospodarcza to działalność, o której mowa w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców. Wskazać należy, że na tle tych przepisów w orzecznictwie sądowym początkowo dominował pogląd, że wszystkie budynki, budowle i grunty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkami przewidzianymi w art. 1a ust. 2a u.p.o.l., są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę budynku, budowli lub gruntu skutkować musi uznaniem tych kategorii za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej (np. wyroki NSA: z dnia 1 lipca 2014 r., sygn. akt II FSK 1349/14; z dnia 23 czerwca 2015 r., sygn. akt II FSK 1398/13, CBOSA). Inne spojrzenie na interpretację art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. przyniósł wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 12 grudnia 2017 r., sygn. akt SK 13/15. W orzeczeniu tym Trybunał stwierdził, że art. 1a ust. 1 pkt 3 w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l. rozumiany w ten sposób, że wystarczającą przesłanką zakwalifikowania gruntu podlegającego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości do kategorii gruntów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej jest prowadzenie działalności gospodarczej przez osobę fizyczną będącą jego współposiadaczem, jest niezgodny z art. 2 w zw. z art. 64 ust. 1 i 2 oraz art. 84 w zw. z art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczpospolitej Polskiej. W kolejnym wyroku z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt SK 39/19 Trybunał Konstytucyjny orzekł, iż art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. rozumiany w ten sposób, że o związaniu gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej decyduje wyłącznie posiadanie gruntu, budynku lub budowli przez przedsiębiorcę lub inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą, jest niezgodny z art. 64 ust. 1 w związku z art. 31 ust. 3 i art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. W wyrokach tych Trybunał nie rozwinął znaczenia użytego w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. pojęcia "związania" nieruchomości z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zagadnienie to było przedmiotem analizy w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (por. wyroki NSA z dnia: 15 grudnia 2021 r., sygn. akt III FSK 4061/21; 16 grudnia 2021 r., sygn. akt III FSK 4060/21; 26 stycznia 2022 r., sygn. akt III FSK 1732/21; 9 lutego 2022 r., sygn. akt III FSK 4049/21, CBOSA), w którym doprecyzowano powyższe pojęcie. W wyrokach tych podkreślono, że okoliczność posiadania nieruchomości przez przedsiębiorcę, będącego jako jej właściciel (użytkownik wieczysty, samoistny posiadacz) podatnikiem, nie przesądza o możliwości zastosowania najwyższych stawek opodatkowania, jeżeli podmiot ten może być identyfikowany podwójnie, a więc również jako jednostka, w posiadaniu której znajdują się nieruchomości niepowiązane w żaden sposób z jej aktywnością gospodarczą. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 15 grudnia 2021 r., sygn. akt III FSK 4061/21 wskazał, że za związane z działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. można uznać nieruchomości stanowiące własność podatnika (znajdujące się w posiadaniu samoistnym albo użytkowaniu wieczystym), które są w posiadaniu przedsiębiorcy (innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą) oraz jednocześnie: 1) wchodzą w skład prowadzonego przez niego przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 k.c., w szczególności gdy podatnik ujął te składniki majątkowe w prowadzonej ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej lub 2) przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej, bez względu na to, czy nieruchomość jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, lub 3) nieruchomości są funkcjonalnie powiązane z przedsiębiorstwem prowadzonym przez podmiot, w którego posiadaniu się znajdują, nawet jeżeli nie zostały uwzględnione w ewidencji środków trwałych wartości niematerialnych i prawnych, tzn.: - są faktycznie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w znaczeniu zdefiniowanym w art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. albo - mogą być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w ww. rozumieniu, przez co należy rozumieć sytuację, w której przedsiębiorca podejmuje i realizuje zachowania kwalifikowane w obrębie przedmiotu opodatkowania jako czynności mające na celu przygotowanie, zachowanie lub zabezpieczenie nieruchomości do przyszłej (planowanej) działalności gospodarczej, bądź do kontynuacji przerwanej działalności gospodarczej, związane z ponoszeniem wydatków rozliczanych w kosztach uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej. Sąd w składzie orzekającym podziela stanowisko wyrażone w powołanych orzeczeniach NSA. Dodać również należy, że wyeksponowane przez tutejszy Sąd stanowisko dotyczące wykładni art.1a ust.1 pkt 3 u.p.o.l. jest jednolicie przyjmowane w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Przenosząc powyższe rozważania na grunt przedmiotowej sprawy wskazać należy, że zarówno organ I instancji jak i SKO nie uznały za jedyną przesłankę opodatkowania faktu posiadania spornych gruntów przez Spółkę, ale dokonały analizy faktycznego oraz potencjalnego wykorzystywania ich do działalności gospodarczej Skarżącej. Z ustaleń organów wynika, że Spółka jest przedsiębiorcą prowadzącym działalność gospodarczą, w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. Zgodnie z KRS zakres prowadzonej działalności spółki jest bardzo szeroki i obejmuje m.in.: działalność oznaczoną w PKD kodem 70.10.Z - działalność firm centralnych i holdingów, z wyłączeniem holdingów finansowych. Natomiast pozostała działalność Spółki obejmuje m.in. działalność oznaczoną kodem PKD 68.20.Z - wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi oraz działalność oznaczoną kodem PKD 68.101 - kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. Jak sam podatnik wskazuje na swojej stronie internetowej ([...].pl), P. S.A. to również jeden z największych w Polsce zarządców nieruchomości - gruntów, budynków, budowli i lokali mieszkalnych. Skarżąca nie kwestionuje, że jej majątek stanowią zarówno obiekty pełniące funkcje związane z obsługą transportu kolejowego, jak i nieruchomości o charakterze typowo komercyjnym. Celem spółki jest zarządzanie nieruchomościami w sposób pozwalający w maksymalnym stopniu wykorzystywać ich potencjał oraz czerpać długofalowe zyski. Jednocześnie spółka na przedmiotowej stronie internetowej posiada wyszukiwarkę nieruchomości na wynajem i sprzedaż, na jej podstawie można wywnioskować, że podatnik znajduje się w posiadaniu szerokiej gamy nieruchomości - kilkaset pozycji - obejmującej następujące typy nieruchomości: grunty, lokale mieszkalne, lokale użytkowe na dworcu i poza dworcem oraz powierzchnie reklamowe na dworcu i poza dworcem (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 17.12.2024 r. sygn. akt I SA/Bd 640/24, CBOSA). W świetle powyższego należy stwierdzić, że Spółka prowadzi działalność gospodarczą w bardzo szerokim zakresie. Może dywersyfikować kierunki swego działania i podejmować czynności w różnych obszarach w celu jak najlepszego zagospodarowania mienia i maksymalizacji zysku. Spółka została utworzona celem prowadzenia działalności gospodarczej, a jej majątek jest związany z tą działalnością. Zatem, już te okoliczności powodują związanie gruntów z prowadzoną działalnością gospodarczą. Nadto, sporne grunty zostały ujęte w ewidencji środków trwałych i Spółka ujmowała wydatki na te nieruchomości w kosztach uzyskania przychodów. Organ ustalił bowiem, że spółka dokonywała w 2022 r. odpisów amortyzacyjnych od prawa użytkowania wieczystego gruntów związanych ze zlikwidowanymi liniami kolejowymi. Bezsporne jest również to, że grunty pod tymi liniami wchodzą w skład przedsiębiorstwa Spółki w rozumieniu art. 55 ¹ k.c. Ponadto, organ I instancji wskazał, że Spółka zaliczała do kosztów uzyskania przychodu na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych także uiszczony podatek od nieruchomości związany ze spornymi działkami gruntu. Okoliczności te Spółka przyznała w skardze. Fakt zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów w podatku dochodowym od osób prawnych podatku od nieruchomości od gruntów związanych ze zlikwidowanymi liniami, wpisanie ich do ewidencji środków trwałych, amortyzowanie w 2022 r. prawa użytkowania wieczystego - potwierdza, że grunty te są związane z prowadzoną przez spółkę działalnością gospodarczą. Mamy więc do czynienia z taką sytuacją, w której Podatnik z jednej strony - dla celów podatku dochodowego - rozlicza w kosztach wydatki związane z nieruchomością, wpisuje ją do ewidencji środków trwałych, a z drugiej strony jednocześnie zamierza skorzystać z opodatkowania jej podatkiem od nieruchomości z zastosowaniem stawki innej niż przewidziana dla gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a mianowicie z uwzględnieniem stawki "pozostałe". Nie można akceptować takiego stanu rzeczy, w którym w zależności od tego, co jest korzystniejsze na gruncie różnych przepisów prawa podatkowego, grunty raz będą traktowane przez Podatnika jako związane z działalnością gospodarczą (dla opodatkowania podatkiem dochodowym od osób prawnych) i innym razem jako niezwiązane z tą działalnością (na użytek opodatkowania podatkiem od nieruchomości). Z przeprowadzonych przez organ I instancji w dniu 18.05.2020 r. oględzin spornych gruntów wynika, że na działkach nr [...], [...], [...], [...], [...], [...], [...] i [...] widoczne są pozostałości infrastruktury kolejowej, brak jest przytwierdzeń szyn do podkładów, podkłady są zgniłe. Na przedmiotowych działkach droga kolejowa nr [...] nie posiada ciągłości nawierzchni szynowej, z uwagi na wymontowanie części szyn. Jednocześnie pozostałości torów są porośnięte samosiejką młodych drzew, wysoką trawą i krzewami. Natomiast na działkach nr [...], [...] i [...] nie ma widocznych elementów infrastruktury kolejowej. Tory zostały rozebrane, a miejsce po nich zasypane kamieniami i porośnięte trawą, krzewami i drzewami. Jeżeli chodzi o działkę [...] w miejscu przecięcia się linii kolejowej z drogą wojewódzką nr [...] widoczne są na drodze elementy infrastruktury kolejowej. Po obu stronach drogi tory stają się częściowo niewidoczne, posypane kamieniami i zarośnięte roślinnością. Organ podkreślił w protokole oględzin, że wygląd infrastruktury kolejowej w miejscach, na których dokonano oględzin ewidentnie świadczy, że nie jest ona użytkowana. Widoczna jest gęsta roślinność (trawa, krzewy, drzewa), która porasta torowisko oraz warstwa piasku i ziemi pokrywająca tory na przejazdach. Do protokołu oględzin załączono dokumentację zdjęciową. Zdjęcia pokazują także, że działki należące do spółki są zaniedbane. Fakt ten nie powoduje jednak, że grunty te można uznać za bezużyteczne. Jak trafnie wskazał organ I instancji (str. 43 decyzji) wąski charakter działek na których znajdowała się zlikwidowana linia kolejowa nr [...] K. - L. nie wyklucza możliwości ich gospodarczego przeznaczenia. Powyższe działania wpisują się w przedmiot prowadzenia działalności gospodarczej Spółki, czyli wynajem i zarządzanie nieruchomościami. Stwierdzić zatem należy, że choć w 2022 r. nieruchomości nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie transportu kolejowego, to nie oznaczało to, że nie mogły być potencjalnie wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Fakt nieużytkowania oraz likwidacji linii kolejowej, nie zmienił zasadniczego przeznaczenia gruntów, czyli do prowadzenia działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa, tym bardziej, że przedmiot działalności Skarżącej nie ogranicza się wyłącznie do transportu kolejowego. Przedmiot ten jest bardzo rozległy i obejmuje m.in. wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi, czy kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek. W rezultacie brak jest obiektywnych przyczyn, z powodu których za uzasadnione można byłoby uznać stanowisko, że sporne grunty nie przedstawiają żadnego potencjału gospodarczego wykorzystania. Innymi słowy, niemożność wykonywania usług w zakresie transportu kolejowego nie oznacza jednocześnie niemożności gospodarczego wykorzystania spornego terenu w inny wybrany przez przedsiębiorcę sposób. Nie jest przy tym rolą organu podatkowego wskazywanie przedsiębiorcy potencjalnych możliwości wykorzystania należących do niego gruntów (por. wyrok NSA z dnia 6 września 2024 r., III FSK 307/24, CBOSA). Brak jest też podstaw, aby grunty te zakwalifikować do jakiegoś odrębnego (poza działalnością gospodarczą) majątku Skarżącej. Nadal wchodzą one w skład przedsiębiorstwa spółki w rozumieniu art. 55 ¹ k.c. W orzecznictwie sądowym trafnie również podkreśla się, że "związanie" gruntu, budynku lub budowli z prowadzeniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. jest pojęciem szerszym od pojęcia "zajęcie" (gruntu) na prowadzenie działalności gospodarczej, którym ustawodawca posłużył się w art. 2 ust. 2 oraz art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) i c) u.p.o.l. Związanie gruntu z działalnością gospodarczą nie musi oznaczać jego zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej. Oznacza to, że dla wykazania istnienia związku nieruchomości z działalnością gospodarczą, z zastrzeżeniem ustawowych wyłączeń, nie jest konieczne jej faktyczne wykorzystywanie (zajęcie) do prowadzenia działalności gospodarczej (por. wyrok z dnia 12 lipca 2023 r., sygn. akt III FSK 250/23, CBOSA). W rezultacie grunty po zlikwidowanych liniach kolejowych mogą być opodatkowane przy zastosowaniu stawki podatkowej właściwej dla gruntów związanych z działalnością gospodarczą (por. wyrok NSA z dnia 1 czerwca 2023 r., III FSK 1396/22, CBOSA). W skardze strona zarzuciła, że organ nie odniósł się do kwestii związanych z tym, że nie sposób prowadzić działalności na wąskich działkach (szerokość 2,5 do kilku metrów). Należy jednak zauważyć, że w decyzji SKO stwierdzono, że wąski charakter działek nie wyklucza możliwości ich gospodarczego przeznaczenia (str. 26). Także w orzecznictwie sądowym podkreśla się, że przypisywanie decydującego znaczenia specyficznemu ukształtowaniu terenu, nie możne odnieść skutku, bowiem również nieruchomości nietypowo ukształtowane mogą być wykorzystane gospodarczo (por. wyrok NSA z dnia 26 maja 2022 r., III FSK 131/22, CBOSA). Tym samym zarzut ten nie zasługuje na uwzględnienie. W uzasadnieniu skargi spółka podkreśliła też, że samo ujęcie spornych gruntów w ewidencji środków trwałych nie przesądza o tym, że powinny być one związane z działalnością gospodarczą. Należy jednak zauważyć, że w rozpatrywanej sprawie o związku powyższych gruntów z działalnością gospodarczą nie świadczy tylko samo ich ujęcie w ewidencji środków trwałych. Jak to już bowiem zaznaczono Skarżąca dokonywała w 2022 r. odpisów amortyzacyjnych od prawa użytkowania wieczystego gruntów związanych ze zlikwidowanymi liniami kolejowymi. Grunty pod tymi liniami wchodzą również w skład przedsiębiorstwa spółki w rozumieniu art. 55 ¹ k.c. Strona zaliczała także do kosztów uzyskania przychodu - na gruncie podatku dochodowego od osób prawnych - uiszczony podatek od nieruchomości. Reasumując sporne grunty zostały ujęte w ewidencji środków trwałych, są częścią przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 ¹ k.c. i fakt, że w danym momencie nie są wykorzystywane do wykonywania przewozów kolejowych, nie zmienia ich zasadniczego przeznaczenia, czyli prowadzenia działalności gospodarczej w ramach przedsiębiorstwa. Sąd podkreśla, że przedmiot działalności przedsiębiorcy obejmuje jedynie prowadzenie działalności gospodarczej Tym samym zarzuty w tym zakresie są bezzasadne. W świetle tych uwag oraz ustaleń faktycznych organy podatkowe prawidłowo oceniły, że posiadane przez Spółkę grunty związane są z prowadzoną działalnością gospodarczą. Odnosząc się do zarzutu skargi, iż Starosta L. na wniosek Gminy Ś. wydał decyzję zatwierdzającą projekt budowlany budowy ścieżki rowerowej na odcinku W.(1) -P., która ma powstać m.in. na działkach [...], [...], [...], [...] po zlikwidowanej linii kolejowej, Sąd uznaje za zgodne z prawem stanowisko SKO, że okoliczność ta nie miał wpływu na rozstrzygnięcie podjęte w sprawie to jest wysokość podatku od nieruchomości określoną przez organy. Jak słusznie wskazało SKO w 2022 r. wskazane przez Skarżącą działki gruntu pozostawały w użytkowaniu wieczystym Spółki, były w Jej posiadaniu i stanowiły element majątku przedsiębiorstwa Spółki. Zatem były związane z prowadzoną przez Spółkę działalnością gospodarczą. Spółka nie argumentowała aby omawiana ścieżka rowerowa była w 2022 r. wybudowana na ww. działkach gruntu. Zaskarżona decyzja dotyczy podatku od nieruchomości za 2022 r. i okoliczności dotyczące potencjalnych, przyszłych zamiarów Burmistrza wobec spornych nieruchomości, nie mogą mieć wpływu na ustalenia stanu faktycznego odnoszącego się do 2022 r. (por. wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 23.01.2025 r. sygn. akt I SA/Wr 667/24, CBOSA). Zdaniem Sądu, podniesione w skardze zarzuty naruszenia przepisów O.p. są bezzasadne. W ocenie Sądu, wbrew twierdzeniu Strony organy podatkowe podjęły niezbędne czynności dowodowe i zgromadziły materiał uprawniający do wydania decyzji. Przebieg postępowania i zgromadzony materiał wskazują również, że Strona miała możliwość przedkładania dowodów i miała zapewniony udział w postępowaniu. W ocenie Sądu postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone z zachowaniem reguł wynikających z art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, i art. 187 O.p. a wyprowadzone przez organy podatkowe wnioski w zakresie oceny materiału dowodowego należy uznać za trafne i nieprzekraczające granic swobodnej oceny dowodów, wyrażonej w art. 191 O.p. Sąd uznaje, że w przeprowadzonym postępowaniu, zakończonym w drugiej instancji zaskarżoną decyzją, honorowane były przez organy zasady: legalizmu, postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, prawdy obiektywnej, zupełności zebranego materiału dowodowego oraz jego oceny, a także konstrukcji decyzji. Sąd uznaje tym samym za pozbawione realnych podstaw postawione w skardze zarzuty odnoszące się do naruszenia przepisów postępowania. Mając zaś na uwadze zarówno zasadę prawdy obiektywnej z art. 122 O.p., zupełności postępowania dowodowego z art. 187 § 1 O.p. oraz poczynione starania celem pozyskania materiału dowodowego, w tym wystosowywane wezwania do Spółki, Sąd uznaje, zebrany w sprawie materiał dowodowy za wystarczającą podstawę ustalonego stanu faktycznego. Ów materiał dowodowy został również oceniony przez organy bez przekroczenia ram zasady swobodnej oceny dowodów z art. 191 O.p., a niezadowolenie z takiej oceny organu - przedstawionej w decyzji, nie może stanowić samo w sobie wady takiej oceny. W opinii Sądu, ocena odzwierciedlona w treści zaskarżonej decyzji nie ma znamion oceny dowolnej. Również analiza konstrukcji formalnej i merytorycznej decyzji SKO nie doprowadziła składu orzekającego do stwierdzenia wad formalnych, czy też merytorycznych tego rozstrzygnięcia, które odpowiada wymogom przewidzianym w art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. W ocenie Sądu, nie mógł zatem skutkować uchyleniem zaskarżonej decyzji zarzut naruszenia art. 210 § 4 O.p., w ramach którego Strona zarzucała brak należytego wyjaśnienia w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji zasadności przesłanek, którymi kierował się organ wydając decyzję o utrzymaniu zaskarżonej decyzji podatkowej w mocy. Zdaniem Sądu, uzasadnienie zaskarżonej decyzji w sposób jasny pozwala poznać tok rozumowania Kolegium, o czym świadczy również to, że sama Skarżąca była w stanie sformułować zarzuty naruszenia prawa materialnego, a więc była w stanie odnieść się merytorycznie do treści decyzji. Można oczywiście dostrzec, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji wiele miejsca organ odwoławczy poświęcił zreferowaniu ustaleń organu I instancji, co jednak w realiach tej sprawy nie było błędem, skoro Kolegium ustalenia te zaakceptowało jako prawidłowe oraz finalnie dokonało w sprawie własnych ocen stanu faktycznego i odniosło je do właściwych norm prawa podatkowego. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji odpowiada zatem prawu, ponieważ wynika z niego, jakie dowody zostały wzięte pod uwagę i jaki stan faktyczny na ich podstawie został ustalony. Zdaniem tutejszego Sądu prowadzenie postępowania zgodnie z przepisami prawa procesowego oraz prawidłowe stosowanie przepisów prawa materialnego jest działaniem zgodnym z zasadą pogłębiania zaufania do organów podatkowych. (por. wyrok NSA z dnia 14.03.2023 r. sygn. akt III FSK 163/22, CBOSA). Podsumowując, Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Mając na uwadze powyższe, Sąd - na podstawie art. 151 p.p.s.a. - skargę oddalił w całości .