I SA/Gl 1696/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dorota Kozłowska (spr.), Sędzia WSA Borys Marasek, Asesor WSA Katarzyna Stuła-Marcela, Protokolant starszy specjalista Anna Oklecińska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 października 2022 r. sprawy ze skargi M. M. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 30 września 2020 r. nr 2401-IEW3.4123.44.2019. 2401-IEW3_.4123.50.2020.22 UNP:2401-20-181703 w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2014 r., wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi oddala skargę. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: organ odwoławczy) decyzją z 30 września 2020 r. nr 2401-IEW3.4123.44.2019. 2401-IEW3_.4123.50.2020.22 UNP: 2401-20-181703, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 107 § 1, § 2 pkt 2 i pkt 4, art. 108 § 1, § 2 pkt 2 lit. a), art. 116 § 1, § 2 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325, dalej: O.p.), po rozpatrzeniu odwołania pełnomocnika M. M. (dalej: zobowiązana, strona, skarżąca), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w S. (dalej: organ pierwszej instancji) z 14 października 2019 r. nr [...], orzekającą o odpowiedzialności podatkowej zobowiązanej - członka zarządu T. Sp. z o.o. z siedzibą w S. (dalej: Spółka), jako osoby trzeciej za: zaległość podatkową Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2014 r. w kwocie 1.964.206,00 zł, odsetki za zwłokę od tej zaległości w kwocie 741.340,00 zł oraz koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 139.756,80 zł, określającą przy tym, że odpowiedzialność ta ma charakter odpowiedzialności solidarnej ze Spółką. Powyższa decyzja organu odwoławczego została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym: Decyzją z 14 października 2019 r. organ pierwszej instancji orzekł o odpowiedzialności zobowiązanej za zaległość podatkową Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2014 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę od tej zaległości oraz kosztami postępowania egzekucyjnego. Decyzję doręczono zobowiązanej 6 listopada 2019 r. Zobowiązana złożyła odwołanie od decyzji wydanej w pierwszej instancji i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zobowiązana w odwołaniu podniosła, że wszystkie pisma w sprawie były jej wysyłane w całości w języku polskim, którego to języka nie zna dostatecznie, by móc je zrozumieć i w związku z tym pisma były dla niej niezrozumiałe Tym samym nie zapewniono jej udziału w każdym stadium postępowania, a jedyna możliwość zajęcia przez stronę stanowiska to bardzo krótki siedmiodniowy termin. Jej zdaniem, postępowanie było wadliwe i w związku z tym przedmiotowa decyzja nie powinna zostać wydana. W ocenie zobowiązanej brak jest zadłużenia, a nawet gdyby takie istniało, to w niniejszej sprawie zachodzą przesłanki wyłączające jej odpowiedzialność. Rozpoznając sprawę organ odwoławczy wyjaśnił, że stosownie do art. 22 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 r. poz. 1649 z późn. zm.) zastosowanie w przedmiotowej sprawie mają przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2015 r. Organ odwoławczy dokonał więc oceny prawidłowości rozstrzygnięcia organu pierwszej instancji według przepisów obowiązujących do dnia 31 grudnia 2015 r. Dalej organ odwoławczy wskazał, że odpowiedzialność członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, szczegółowo reguluje art. 116 O.p., zgodnie z którym za zaległości podatkowe takiej spółki odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1. nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2. nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Organ odwoławczy wyjaśnił, że do orzeczenia o odpowiedzialności konieczne jest wystąpienie łącznie przesłanek pozytywnych określonych w art. 108 § 2 O.p., tj. stwierdzenia, że: 1. istnieje zobowiązanie podatkowe spółki wobec Skarbu Państwa, z którego wynika zaległość podatkowa, za którą ma odpowiadać członek zarządu tej spółki, 2. należność podatkowa wynika ze zobowiązania, którego termin płatności upływał w czasie pełnienia przez tę osobę funkcji członka zarządu, 3. egzekucja przeciwko spółce okazała się bezskuteczna, 4. postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej zostało wszczęte przed upływem terminu płatności ustalonego zobowiązania. Organ odwoławczy wskazał, że organ pierwszej instancji decyzją z dnia 30 marca 2017 r. nr [...] określił Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2014 r. w wysokości 1.964.206,00 zł. Decyzja ta została doręczona Spółce w dniu 10 kwietnia 2017 r. Termin płatności tego zobowiązania przypadał na dzień 26 stycznia 2015 r. Zatem stosownie do treści art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie to przedawniłoby się z dniem 31 grudnia 2020 r., o ile nie nastąpiły okoliczności skutkujące przedłużeniem tego terminu. Zatem w dniu orzekania przez organ pierwszej instancji, tj. 14 października 2019 r. istniało zobowiązanie podatkowe Spółki, z którego wynika zaległość podatkowa, za którą odpowiedzialność przypisano zobowiązanej. Dalej organ odwoławczy stwierdził, że postępowanie w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności zobowiązanej za zaległość Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2014 r. zostało wszczęte z dniem doręczenia zobowiązanej postanowienia organu pierwszej instancji z 9 kwietnia 2019 r. tj. 23 kwietnia 2019 r., a więc po doręczeniu Spółce decyzji tego organu z 30 marca 2017 r. (co miało miejsce 10 kwietnia 2017 r.). Spełniony został zatem warunek konieczny (i niezbędny) do orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej, wyrażony w art. 108 § 2 pkt 2 lit. a) O.p. Odnośnie kolejnej z wymienionych przesłanek pozytywnych organ odwoławczy ustalił, że zobowiązana została powołana do pełnienia funkcji prezesa zarządu Spółki w akcie założycielskim tej Spółki z 6 września 2012 r. - akt notarialny Repertorium A Nr [...]; wpis do KRS nastąpił mocą postanowienia z 17 września 2012 r. Natomiast uchwałą nr 1 z 20 marca 2015 r. nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników Spółki - akt notarialny Rep. A nr [...] - została ona odwołana z tej funkcji. Wykreślenie nastąpiło mocą postanowienia z 2 września 2015 r. Zatem należność objęta decyzją dotyczy zobowiązania, którego termin płatności upływał w czasie pełnienia przez zobowiązaną funkcji prezesa zarządu Spółki. Spełniony zatem został warunek orzeczenia o odpowiedzialności wynikający z art. 116 § 2 O.p. Następnie organ odwoławczy odniósł się do bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki i wskazał, że w związku z niewywiązaniem się Spółki z zaległego zobowiązania w podatku od towarów i usług za: IV kwartał 2014 r. organ pierwszej instancji wystawił w dniu 22 maja 2017 r. tytuł wykonawczy nr 2471-SEWl.723.494.2017. Odpis tytułu został przesłany do Spółki wraz z zawiadomieniem z 23 maja 2015 r. o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego skierowanym do A. S.A. Bank poinformował, iż wierzytelność z rachunku bankowego prowadzonego dla Spółki została zajęta przez inne organy. Ponadto organ egzekucyjny skierował zawiadomienie z 23 maja 2017 r. do m. S.A., zajęcie okazało się bezskuteczne z uwagi na nieprowadzenie przez bank rachunku dla Spółki. Ponadto organ odwoławczy podniósł, że z materiałów sprawy wynika, że wobec Spółki były prowadzone czynności egzekucyjne na podstawie innych tytułów wykonawczych w wyniku, których ustalono, że Spółka nie posiada majątku. Postępowanie egzekucyjne wszczęte na podstawie wyżej wskazanego tytułu wykonawczego zostało umorzone postanowieniem organu pierwszej instancji z 23 czerwca 2017 r. nr [...]. Umorzenie postępowania nastąpiło na podstawie art. 59 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, z uwagi na brak możliwości uzyskania w prowadzonym postępowaniu kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Egzekucja była prowadzona w stosunku do całego, znanego organowi majątku Spółki ujawnionego za pomocą odpowiednich procedur, a także organ wykorzystał dostępne sposoby jej prowadzenia. Spółka nie prowadzi działalności gospodarczej pod zgłoszonym adresem wskazanym w KRS, nie posiada również żadnego majątku. Zaznaczyć należy, iż w doktrynie uznaje się, że bezskuteczność egzekucji w całości lub w części, o której mowa w art. 116 § 1 O.p., oznacza stan, gdy wierzyciel podatkowy nie uzyskał zaspokojenia mimo przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego. Następnie organ odwoławczy odniósł się do kwestii wystąpienia przesłanek negatywnych, które pozwalają członkowi zarządu na uniknięcie odpowiedzialności za zaległości. W tym zakresie organ odwoławczy wskazał, że jak wynika z pisma Sądu Rejonowego K. w K. [...] Wydziału Gospodarczego z 15 grudnia 2019 r. Spółka nie złożyła wniosku o ogłoszenie upadłości, ani wniosku o otwarcie postępowania układowego. Odnosząc do kwestii zbadania okoliczności, czy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości, organ odwoławczy wskazał, że organ pierwszej instancji ustalił, że właściwy czas do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki upłynął w dniu 8 kwietnia 2014 r. Organ odwoławczy, weryfikując ustalenia organu pierwszej instancji, odnośnie przesłanki niewypłacalności dłużnika, wskazanej w art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (dalej: u.p.u.n.), stanowiącej, iż dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań - ustalił, że Spółka nie regulowała swoich wymagalnych zobowiązań wobec Skarbu Państwa, a także wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych [...] Oddział w P.. W zakresie podatków oprócz zaległości objętej niniejszą decyzją Spółka nie regulowała w ustawowym terminie zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za: IV kwartał 2016 r. wobec wierzyciela - Naczelnika [...] [...] Urzędu Skarbowego w S. oraz I, II kwartał 2014 r. i kwiecień 2014 wobec wierzyciela - Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w L.. Zatem Spółka nie regulowała swoich wymagalnych zobowiązań począwszy od kwietnia 2014 r. Pierwszą nieuregulowaną należnością była niezapłacona w terminie płatności, tj. do 25 kwietnia 2014 r. należność z tytułu podatku od towarów i usług za I kwartał 2014 r. Drugim z kolei nieuregulowanym zobowiązaniem okazała się wymagalna należność z tego samego tytułu, ale za II kwartał 2014 r. z terminem płatności na dzień 25 lipca 2014 r. Przyjmując jako podstawę dla określenia terminu do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości przesłankę niewypłacalności wynikającą z art. 11 ust. 1 u.p.u.n. organ odwoławczy stwierdził, że trwałe zaprzestanie płacenia wymaganych zobowiązań przez Spółkę, nastąpiło w dniu następnym po upływie terminu płatności drugiego z najstarszych zobowiązań Spółki, tj. w dniu 26 lipca 2014 r. Zatem - w myśl art. 21 u.p.u.n. - dwutygodniowy termin, w którym winien najpóźniej zostać złożony przez Spółkę wniosek o ogłoszenie upadłości przypadał na dzień 8 sierpnia 2014 r., co oznacza, że w dniu 9 sierpnia 2014 r. termin ten upłynął. Zaprzestanie wykonywania wymagalnych zobowiązań przez Spółkę jest okolicznością wystarczającą by uznać, że wystąpiła podstawa ogłoszenia upadłości. Ponadto trudności finansowe Spółki nie miały charakteru przejściowego, skoro po tej dacie Spółka popadła w dalsze zaległości, tj. nie regulowała zobowiązań wobec wierzyciela podatkowego, oraz ZUS-u, zatem stan jej niewypłacalności utrwalił się. Zobowiązana wobec objęcia funkcji prezesa zarządu już w dniu 6 września 2012 r., wniosek o ogłoszenie upadłości - stosownie do art. 21 u.p.u.n. - powinna zgłosić w terminie do dnia 8 sierpnia 2014 r., czego w tym terminie nie uczyniła. Zatem nie zaistniała przesłanka wyłączająca odpowiedzialność zobowiązanej wskazana w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. Ponadto nie wystąpiła przesłanka, polegająca na braku winy zobowiązanej w niezgłoszeniu we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. Organ odwoławczy podkreślił, że zobowiązana twierdząc, iż w sprawie zachodzą przesłanki wyłączające jej odpowiedzialność, nie przedstawiła żadnych dowodów. Wniosła jedynie o przesłuchanie jej oraz świadków i przeprowadzenie dowodów wskazujących na brak zadłużenia i na przesłanki wyłączające jej odpowiedzialność - nie wymieniając przy tym ani konkretnych osób, ani też przeprowadzenia jakich dowodów żąda. Organ odwoławczy wskazał także, że zobowiązana nie wskazała mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Tym samym ostatnia przesłanka negatywna uwalniająca członka zarządu od odpowiedzialności również nie została w niniejszej sprawie spełniona. Z kolei organ odwoławczy, odnosząc się do zarzutów podniesionych w odwołaniu wskazał, że materiał dowodowy nie potwierdza twierdzeń zobowiązanej, że nie zna ona, lub zna niedostatecznie język polski. Z przesłanego przez Sąd Rejonowy K. w K. [...] Wydział Gospodarczy za pismem z 8 listopada 2017 r. aktu notarialnego Repertorium A Nr [...], wynika, że zobowiązana, przed notariuszem oświadczyła, że "zna biegle język polski w mowie i piśmie". Twierdzenie zatem, że zobowiązana nie była w stanie uczestniczyć w postępowaniu i bronić swoich praw, w związku z tym, że wszystkie wysyłane do niej pisma w sprawie były w języku polskim i były dla niej niezrozumiałe, nie znajduje uzasadnienia. W skardze na decyzję organu odwoławczego, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, skarżąca reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika zarzuciła naruszenie: 1. art. 123 oraz art. 121 O.p. poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w taki sposób, że skarżąca nie miała zapewnionego czynnego udziału na każdym etapie postępowania i nie miała realnej możliwości wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów przed wydaniem decyzji; postępowanie nie było więc prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych; 2. art. 116 O.p. poprzez jego zastosowanie w sprawie i bezzasadne przyjęcie, że zobowiązania Spółki istnieją oraz, że spełnione zostały przesłanki solidarnej odpowiedzialności skarżącej za te zobowiązania; ponadto nieuwzględnienie, że w niniejszej sprawie występują przesłanki wyłączające odpowiedzialność skarżącej; 3. art. 118 O.p. przez nieuwzględnienie, że nawet gdyby rzekome zadłużenie istniało, to byłoby ono przedawnione; 4. art. 151a O.p. poprzez przyjęcie, że pismo zostało pozostawione w aktach ze skutkiem doręczenia, pomimo nieistnienia przesłanek do pozostawienia decyzji w aktach ze skutkiem doręczenia - organ znał adres osób reprezentujących Spółkę, w tym prokurenta Spółki – skarżącej i powinien był pierwotną decyzję im doręczyć; w związku z tym decyzja ta nie stała się ostateczna i nie uprawomocniła się i nie może wywołać w ogóle skutków prawnych; 5. art. 144 O.p. poprzez wydanie decyzji o solidarnej odpowiedzialności, w sytuacji, gdy brak jest decyzji o pierwotnej odpowiedzialności - ta wbrew przepisom nie została stronie nigdy doręczona; 6. naruszenie art. 207 O.p. poprzez prowadzenie sprawy o solidarnej odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe, pomimo że brak było decyzji określającej pierwotne zobowiązanie podatkowe - decyzja ta nigdy nie została doręczona, a więc nie weszła do obrotu prawnego i nie może być uwzględniana przez organ podatkowy; 7. art. 212 O.p. poprzez wydanie decyzji na podstawie decyzji, która nie weszła do obrotu prawnego, a organ nie był nią związany i w związku z tym nie mógł na jej podstawie wydać decyzji o solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania Spółki. Pełnomocnik skarżącej wniósł o uchylenie decyzji organu odwoławczego i umorzenie postępowania, ze względu na bezprzedmiotowość postępowania - brak należności, które są przedmiotem tego postępowania, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji poprzedzającej i umorzenie postępowania lub przekazanie do ponownego rozpoznania. Ponadto pełnomocnik skarżącej wniósł o stwierdzenie nieważności decyzji organu pierwszej instancji z 14 października 2019 r. ze względu na to, że decyzja ta nigdy nie została doręczona stronie, a więc nie weszła do obrotu prawnego. Pełnomocnik skarżącej wniósł także o zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Pełnomocnik skarżącej w uzasadnieniu skargi wywodził, że decyzje w przedmiotowej sprawie zostały wydane, pomimo że strona nie była w stanie uczestniczyć w postępowaniu i bronić swoich praw, a to ze względu na pozbawienie jej możliwości wypowiedzenia się i zajęcia stanowiska w sprawie. Pisma były wysyłane skarżącej, będącej obywatelką Ukrainy, w całości w języku polskim, którego to języka skarżąca nie zna dostatecznie, by móc je zrozumieć i w związku z tym pisma były dla niej niezrozumiałe. Natomiast organ bezzasadnie odmówił skarżącej możliwości osobistego zapoznania się z aktami i przez brak wydłużenia terminu na wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego uniemożliwił jej branie czynnego udziału w postępowaniu. Skarżąca nie ze swojej winy nie mogła przyjechać do Polski z Ukrainy, gdzie przebywa. Pojawienie się ogólnoświatowej pandemii C0VID-19 wprowadziło liczne utrudnienia w normalnym funkcjonowaniu. Jednym z takich utrudnień jest przekraczanie granicy. Ponadto powrót do Ukrainy wiązałby się dla skarżącej z obowiązkiem odbycia 14 dniowej kwarantanny. To wszystko powoduje, że de facto strona nie mogła przyjechać do Polski w celu aktywnego uczestnictwa w postępowaniu oraz zapoznania się z aktami sprawy. Dalej autor skargi wywodził, że decyzja organu pierwszej instancji została wydana po przeprowadzeniu postępowania, w którym strona nie miała możliwości brać udziału. Oznacza to, że decyzja organu pierwszej instancji została wydana z rażącym naruszeniem prawa i jako taka powinna być traktowana jako decyzja nieważna. Również przed drugą instancją strona nie miała możliwości czynnego udziału w sprawie. Organ nie wziął pod uwagę, że skarżąca jest obywatelką Ukrainy i w związku z tym nie jest w stanie przyjechać do Polski w celu zapoznania się z materiałami sprawy i ewentualnym przedłożeniem twierdzeń, czy dowodów. Oznacza to, że strona została de facto pozbawiona możliwości obrony swoich praw w postępowaniu. Pełnomocnik skarżącej nadal stoi na stanowisku, że decyzja określająca pierwotne zobowiązanie Spółki nie została doręczona i nie może ona wywoływać żadnych skutków prawnych. Zatem wobec braku tej decyzji niemożliwe jest określenie odpowiedzialności subsydiarnej skarżącej. Adres Spółki został wykreślony z rejestru przed wydaniem decyzji. W takiej sytuacji pismo powinno zostać doręczone osobie fizycznej upoważnionej do reprezentowania adresata, także wtedy, gdy reprezentacja ma charakter łączny z innymi osobami. Decyzja powinna być zatem doręczona prezesowi zarządu, albo prokurentowi Spółki. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Kontroli Sądu podlegała decyzja organu odwoławczego, którą utrzymano w mocy decyzję organu pierwszej instancji orzekającą o odpowiedzialności skarżącej jako osoby trzeciej - solidarnie ze Spółką za jej zaległości w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2014 r. w kwocie 1.964.206,00 zł, odsetki za zwłokę od tej zaległości w kwocie 741.340,00 zł oraz koszty postępowania egzekucyjnego w kwocie 139.756,80 zł. W pierwszej kolejności Sąd odniesie się do zarzutów naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania. Kluczowy w tym względzie jest zarzut naruszenia art. 123 oraz art. 121 O.p. W tym aspekcie należy zauważyć, że zgodnie z art. 4 ust. 5 ustawy języku polskim z dnia 7 października 1999r. (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 1480 z późn. zm.) język polski jest językiem urzędowym organów, instytucji i urzędów podległych organom wymienionym w punkcie 1 i punkcie 3 powołanych w celu realizacji zadań tych organów, a także organów państwowych osób prawnych w zakresie, w jakim wykonują zadania publiczne. Co więcej skarżąca pełniła przez prawie 3 lata funkcję prezesa zarządu polskiej spółki. Ponadto jak wynika ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego - przesłanego przez Sąd Rejonowy K. aktu notarialnego Repertorium A Nr [...] (k. 13-17 cz. 2 akt administracyjnych) - skarżąca przed notariuszem, oświadczyła, że zna biegle język polski w mowie i piśmie. Zatem trudno uznać, iż nie była ona w stanie uczestniczyć w postępowaniu i bronić swoich praw, w związku z niezrozumiałymi dla niej pismami. Natomiast pandemia Covid – 19 wybuchła w 2020 r., a w 2019 r., kiedy toczyło się postępowanie przed organem pierwszej instancji. Co istotne w postepowaniu odwoławczym skarżąca była już reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, który mógł się już wypowiadać w imieniu skarżącej, składać wnioski dowodowe i zaznajomić z aktami sprawy. Organy podatkowe obu instancji wyznaczyły stronie zgodnie z art. 200 O.p. siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Skarżąca z tego uprawnienia w ogóle nie skorzystała, a w postepowaniu odwoławczym była już reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika. Zatem skoro, jak twierdzi autor skargi, z powodu utrudnień związanych z pandemią Covid -19 skarżąca nie mogła przyjechać do Polski to w jej imieniu mógł już działać profesjonalny pełnomocnik. Z tych też względów nie mógł zostać uwzględniony zarzut naruszenia art. 123 oraz art. 121 O.p. Organy podatkowe nie naruszyły zasady czynnego udziału stron w postępowaniu podatkowym, wyrażonej w art. 123 § 1 O.p., ani też zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie, wyrażonej w art. 121 § 1 O.p. W tym miejscu Sąd odniesie się jeszcze do wniosku autora skargi o stwierdzenie nieważności decyzji organu pierwszej instancji z 14 października 2019 r. W tym aspekcie Sąd zauważa, że instytucja stwierdzenia nieważności decyzji podatkowej, uregulowana w art. 247 § 1 O.p. dotyczy jedynie decyzji ostatecznej, a takiego waloru nie ma decyzja organu pierwszej instancji, od której przysługuje odwołanie w trybie zwyczajnym. Kolejne zarzuty dotyczą naruszenia przez organ podatkowy art. 144 O.p., art. 151a O.p., art. 207 O.p. i art. 212 O.p. W ocenie strony skarżącej, brak było decyzji określającej pierwotne zobowiązanie podatkowe Spółki, ponieważ decyzja ta nigdy nie została doręczona Spółce, a więc nie weszła do obrotu prawnego i nie może być uwzględniana przez organ podatkowy. Kwestia doręczenia tej decyzji stanowi podstawowy argument mający potwierdzać, że nie istnieje zaległość podatkowa, za którą odpowiada skarżąca. W tym zakresie Sąd wyjaśnia, że z Krajowego Rejestru Sądowego wynika, że w dniu 15 grudnia 2016 r. został dokonany wpis polegający na zmianie w rejestrze danych dotyczących Spółki - wykreślenie danych dotyczących ulicy i numeru posesji, z jednoczesnym pozostawieniem bez zmian nazwy miasta (S.) i kraju (Polska). Spółka nie zgłosiła tego faktu do organu podatkowego, a toczyło się wobec niej postępowanie podatkowe, a wcześniej postępowanie kontrolne. Zatem to Spółka nie dopełniła obowiązku wynikającego z art. 146 O.p., zgodnie z którym w toku postępowania strona oraz jej przedstawiciel lub pełnomocnik mają obowiązek zawiadomić organ podatkowy o zmianie adresu, pod którym dokonuje się doręczeń lub adresu elektronicznego. Postanowieniem z dnia 23 grudnia 2015 r. organ podatkowy wszczął wobec Spółki postępowanie podatkowe w sprawie podatku VAT za IV kwartał 2014 r. Fakt niezawiadomienia organu znajduje potwierdzenie w aktach sprawy, tj. w wydruku z podsystemu e-ORUS (k. 46 cz. 1 akt administracyjnych), sporządzanego w tym zakresie na podstawie dokumentów rejestracyjnych złożonych przez Spółkę do organu podatkowego. Z dokumentu tego wynika, że Spółka jako adres rejestracyjny - ważny od dnia 26 listopada 2014 r. - zgłosiła adres: [...] S., ul. [...], który wskazała również jako adres korespondencyjny ważny od dnia 5 stycznia 2015 r. Tak więc organ podatkowy wydając decyzję kończącą postępowanie wymiarowe prowadzone wobec Spółki wysłał ją na jedyny znany mu adres siedziby Spółki, widniejący w stosownych dokumentach, który był również adresem korespondencyjnym. Co więcej zgodnie z art. 151 §1 O.p. osobom prawnym oraz jednostkom organizacyjnym niemającym osobowości prawnej pisma doręcza się w lokalu ich siedziby lub w miejscu prowadzenia działalności - osobie upoważnionej do odbioru korespondencji lub prokurentowi. Decyzja wymiarowa wobec Spółki została odebrana w dniu 10 kwietnia 2017 r. przez K. N. "pełn. [...]". O tym, że odbiór przesyłki nastąpił w imieniu Spółki świadczy potwierdzenie tego faktu pieczęcią firmową Spółki na zwrotnym potwierdzeniu odbioru (k. 2b cz. 1 akt administracyjnych). Należy więc zgodzić się z organami podatkowymi, że decyzja z 30 marca 2017 r. określająca Spółce zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2014 r. jako prawidłowo doręczona Spółce, weszła do obrotu prawnego. Zatem w dniu orzekania przez organ pierwszej instancji istniało zobowiązanie podatkowe Spółki, z którego wynika zaległość podatkowa, za którą odpowiedzialność przypisano skarżącej. Niezasadne okazały się zatem zarzuty naruszenia art. 144 O.p., art. 151a O.p., art. 207 O.p. i art. 212 O.p. Przechodząc dalej do zarzutów naruszenia prawa materialnego i dokonując analizy poszczególnych przesłanek do przeniesienia na skarżącą odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wskazać należy, że zasadnicze znaczenie ma treść art. 116 O.p., który z dniem 1 stycznia 2016 r. uległ zmianie. W rozpoznawanej sprawie zastosowanie znajdują przepisy w brzmieniu poprzednim, o czym stanowi art. 22 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 r. poz. 1649), w świetle którego do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. Przepis art. 116 § 1 O.p. w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie stanowi, że za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Ponadto zgodnie z art. 116 § 2 O.p. odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Przepisy § 1-3 stosuje się również do byłego członka zarządu. Zgodnie z art. 107 § 1 O.p., w przypadkach i w zakresie przewidzianych w rozdziale 15 (zatytułowanym "Odpowiedzialność podatkowa osób trzecich"), za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Z § 2 pkt 2 i pkt 4 tego artykułu wynika zaś, że o ile dalsze przepisy wskazanego rozdziału nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych (pkt 2) oraz koszty postępowania egzekucyjnego (pkt 4). W myśl art. 108 § 1 O.p. o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej organ podatkowy orzeka w drodze decyzji. Postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 108 § 2 pkt 2 lit. a) O.p.). Postępowanie to nie może także zostać wszczęte przed dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego - w przypadku, o którym mowa w § 3 (art. 108 § 2 pkt 3 O.p.). Egzekucja zobowiązania wynikającego z decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej może być wszczęta dopiero wówczas, gdy egzekucja z majątku podatnika okazała się w całości lub w części bezskuteczna (art. 108 § 4 O.p.). Podkreślenia wymaga, że rolą organów podatkowych jest wykazanie: istnienia zaległości podatkowej spółki (art. 116 § 1 O.p.), okoliczności pełnienia przez daną osobę obowiązków członka zarządu w czasie, w którym upłynął termin płatności zobowiązania podatkowego i zobowiązanie to przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową (art. 116 § 2 O.p.) oraz bezskuteczności egzekucji względem samej spółki (art. 116 § 1 O.p.). Z kolei rzeczą osoby, na którą organ zamierza przenieść odpowiedzialność, jest wykazanie, że we właściwym czasie został zgłoszony wniosek o upadłość (względnie o postępowanie układowe) spółki albo że niezgłoszenie takiego wniosku wynika z przyczyn niezawinionych przez członka zarządu (art. 116 § 1 pkt 1), albo w końcu, że istnieje mienie, z którego organ może zaspokoić zaległości spółki w znacznej części (art. 116 § 1 pkt 2 O.p.). Obciążenie członków zarządu obowiązkiem wykazania przesłanek negatywnych przeniesienia na nich odpowiedzialności za zaległości podatkowe zarządzanych przez nich spółek nie pozostaje w sprzeczności z zasadami ogólnymi postępowania podatkowego, a w szczególności z określoną w art. 122 O.p. zasadą prawdy obiektywnej, w myśl której w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Nie jest to także sprzeczne z art. 187 § 1 O.p., w myśl którego organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Cytowane przepisy określają zasadę i dotyczą wszystkich tych postępowań, w których ciężar dowodzenia wszystkich okoliczności istotnych dla ustalenia podstawy faktycznej rozstrzygnięcia podatkowego leży po stronie organów podatkowych. Przepis art. 116 § 1 O.p. określa wyjątek od tej zasady i jest przepisem szczególnym. Odmienne rozłożenie ciężaru dowodu w tym szczególnym postępowaniu, jakim jest postępowanie w przedmiocie orzeczenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki wobec osób trzecich, poza wyraźnym uzasadnieniem normatywnym ma także oczywiste uzasadnienie celowościowe. Skoro jedną z przesłanek negatywnych jest brak winy w niezgłoszeniu w terminie wniosku o ogłoszenie upadłości, tylko zainteresowany członek zarządu spółki może powołać się na wystąpienie w sprawie szczególnych okoliczności dotyczących jego osoby świadczących o braku winy, których ani organ podatkowy, ani osoby postronne z natury rzeczy znać nie mogą. Skoro także jedną z przesłanek negatywnych przeniesienia odpowiedzialności jest wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja jest możliwa, niepodobieństwem jest przypisywanie tego obowiązku organowi podatkowemu, ponieważ gdyby organ ten miał wiedzę o istnieniu takiego mienia, nie mógłby stwierdzić, że egzekucja wobec spółki jest bezskuteczna, lecz miałby obowiązek prowadzenia egzekucji także z takiego mienia; w konsekwencji nie byłaby spełniona jedna z przesłanek pozytywnych odpowiedzialności członków zarządu za zaległości podatkowe spółki. Jeżeli jednak organy podatkowe dysponują dowodami, wskazującymi na istnienie którejkolwiek z przesłanek wykluczających odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, mają obowiązek dowody te uwzględnić w rekonstrukcji prawnopodatkowego stanu faktycznego (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 807/17 – wszystkie wyroki sądów administracyjnych powołane w uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). W tym miejscu należy jeszcze zaakcentować, że zgodnie z treścią art. 118 § 1 O.p. nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Przepis ten nie przesądza wyraźnie kwestii, czy upływ przewidzianego w nim terminu należy wiązać z decyzją ostateczną czy nieostateczną. Niewątpliwie jednak ustawodawca powiązał ten termin z "wydaniem decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat". Z wykładni systemowej tego przepisu wynika argument przemawiający za powiązaniem terminu 5 lat z decyzją wydaną przez organ podatkowy pierwszej instancji (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 1 lutego 2017 r., sygn. akt II FSK 3638/14; z 21 września 2017 r., sygn. akt I FSK 2322/15; z 13 listopada 2019 r., sygn. akt II FSK 26/18). Za takim stanowiskiem przemawia konstytutywny charakter decyzji przenoszącej na członka zarządu odpowiedzialność za zaległości podatkowej spółki kapitałowej oraz charakter terminu z art. 118 § 1 O.p. Określony w art. 118 § 1 O.p. termin przedawnienia prawa do wydawania decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jako określający czas, w którym może dojść do ukształtowania przez organ podatkowy podatkowoprawnego stosunku odpowiedzialności osoby trzeciej, ma charakter terminu materialnego, co czyni ten przepis również przepisem prawa materialnego (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 5 czerwca 2007 r., sygn. akt I FSK 780/06; z 2 sierpnia 2017 r., sygn. akt I GSK 1263/15). Skutki materialnoprawne tego terminu nie są związane z wykonalnością decyzji, gdyż o terminie wykonania decyzji przenoszącej na członka zarządu odpowiedzialność za zaległości podatkowe spółki rozstrzyga art. 118 § 2 O.p. Zgodnie z art. 70 § 1 O.p. termin przedawnienia zobowiązania w podatku VAT za IV kwartał 2014 r. upływałby z dniem 31 grudnia 2020 r. Niezasadny okazał się wiec zarzut naruszenia art. 118 O.p. Nie budzi wątpliwości, że skarżąca w okresie płatności zobowiązań podatkowych objętych zaskarżoną decyzją pełniła funkcję prezesa zarządu Spółki. Zatem pierwsza przesłanka pozytywna określona w art. 116 § 1 O.p. została spełniona. Przechodząc do kolejnej pozytywnej przesłanki odpowiedzialności skarżącej wskazać trzeba, że dla stwierdzenia zaistnienia przesłanki bezskuteczności egzekucji na gruncie odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych konieczne jest przede wszystkim wszczęcie egzekucji. Z kolei samo pojęcie "bezskutecznej egzekucji" nie zostało zdefiniowane ani w przepisach prawa podatkowego, ani w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym (administracyjnym czy kodeksie postępowania cywilnego). Bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 O.p. oznacza, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. Pod pojęciem bezskutecznej egzekucji należy zatem rozumieć sytuację, w której nie ma wątpliwości, że nie zachodzi możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku spółki. Należy przy tym nadmienić, że zgodnie z art. 116 § 1 O.p. do uznania egzekucji za bezskuteczną wystarczający jest choćby częściowy brak możliwości zaspokojenia wierzyciela (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 marca 2017 r., sygn. akt II FSK 807/17). W uchwale z dnia 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że stwierdzenie przez organ podatkowy bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 O.p. powinno być dokonane po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego, jednak bezskuteczność ustala się na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu, czego konsekwencją jest brak konieczności oczekiwania każdorazowo na umorzenie postępowania egzekucyjnego. Z kolei w wyroku z 30 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 203/11, Naczelny Sąd Administracyjny skonstatował, że jeżeli egzekucja prowadzona przeciwko spółce okazała się bezskuteczna, to za każdy dopuszczalny prawnie dowód w rozumieniu ww. uchwały, należy uznać tytuły wykonawcze i czynione na nich adnotacje o podjętych czynnościach egzekucyjnych i ich skutkach oraz o braku środków na rachunkach bankowych. O bezskuteczności egzekucji przesądzają czynności faktyczne podjęte i udokumentowane, a nie następne formalne ich stwierdzenie. Odwołując się do stanu faktycznego wskazać należy, że prowadzona wobec Spółki egzekucja dotycząca zaległości objętych zaskarżoną decyzją okazała się bezskuteczna. Egzekucja wobec Spółki została skutecznie wszczęta, co organ odwoławczy omówił w zaskarżonej decyzji. W związku z niewywiązaniem się Spółki z zaległego zobowiązania w podatku od towarów i usług za IV kwartał 2014 r. organ pierwszej instancji wystawił w dniu 22 maja 2017 r. tytuł wykonawczy nr 2471-SEWl.723.494.2017. Postępowanie egzekucyjne wszczęte na podstawie wyżej wskazanego tytułu wykonawczego zostało umorzone postanowieniem organu pierwszej instancji z 23 czerwca 2017 r. Umorzenie postępowania nastąpiło na podstawie art. 59 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, z uwagi na brak możliwości uzyskania w prowadzonym postępowaniu kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. Egzekucja była prowadzona w stosunku do całego, znanego organowi majątku Spółki. Umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec Spółki na podstawie tytułu egzekucyjnego, obejmującego przedmiotowe zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za IV kwartał 2014 r. oraz odsetek, nastąpiło przed wydaniem przez organ pierwszej instancji decyzji o solidarnej odpowiedzialności skarżącej za zaległości podatkowe Spółki. Bez wątpienia zatem spełniona została kolejna pozytywna przesłanka warunkująca orzeczenie o odpowiedzialności skarżącej jako członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki w postaci bezskuteczności egzekucji z jej majątku (art. 116 § 1 O.p.). Ponadto skarżąca pełniąc funkcję prezesa zarządu Spółki nie złożyła w ogóle wniosku o ogłoszenie upadłości spółki ani wniosku o otwarcie postępowania układowego we "właściwym czasie", co stanowi przesłankę uwolnienia się od odpowiedzialności za zaległości spółki wymienioną w art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. W rozpoznawanej sprawie dla oceny istnienia bądź nieistnienia tej przesłanki kluczowe znaczenie mają przepisy obowiązującej od 1 października 2003 r. ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze. Zgodnie z art. 21 ust. 1 u.p.u.n. dłużnik (a więc reprezentujący go członek zarządu) jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Z kolei zgodnie z art. 10 i art. 11 u.p.u.n upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny (art. 10), przy czym dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych (art. 11 ust. 1). Dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje (art. 11 ust. 2). Spełnienie którejkolwiek z ww. przesłanek obliguje zarząd spółki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie jej upadłości, mają one bowiem charakter alternatywny. Przy czym, jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna, albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek ten spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami. Dla stwierdzenia stanu niewypłacalności nie jest istotne, czy dłużnik nie wykonuje wszystkich swoich zobowiązań, czy też tylko niektórych z nich, jak też i to jaka jest przyczyna niewykonywania zobowiązań. Nieistotny jest także rozmiar niewykonywanych zobowiązań. Niewypłacalność zachodzi nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków, lecz także wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje zobowiązań z innych przyczyn (por. m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 12 lipca 2017 r., sygn. akt I FSK 429/17). Wniosek o upadłość powinien być zgłoszony w takim czasie, żeby wszyscy wierzyciele mieli możliwość uzyskania równomiernego, chociażby tylko częściowego, zaspokojenia z majątku spółki. "Czas właściwy" do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, to czas właściwy ze względu na ochronę wierzycieli. Przenosząc te rozważania na grunt niniejszej sprawy wskazać należy, że Spółka nie regulowała swoich wymagalnych zobowiązań począwszy od kwietnia 2014 r. Pierwszą nieuregulowaną należnością była niezapłacona w terminie płatności, tj. do 25 kwietnia 2014 r. należność z tytułu podatku od towarów i usług za I kwartał 2014 r. Drugim z kolei nieuregulowanym zobowiązaniem okazała się wymagalna należność z tego samego tytułu, ale za II kwartał 2014 r. z terminem płatności na dzień 25 lipca 2014 r. Przyjmując jako podstawę dla określenia terminu do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości przesłankę niewypłacalności wynikającą z art. 11 ust. 1 u.p.u.n. organy podatkowe obu instancji zasadnie przyjęły, że trwałe zaprzestanie płacenia wymaganych zobowiązań przez Spółkę, nastąpiło w dniu następnym po upływie terminu płatności drugiego z najstarszych zobowiązań Spółki, tj. w dniu 26 lipca 2014 r. Zatem - w myśl art. 21 u.p.u.n. - dwutygodniowy termin, w którym winien najpóźniej zostać złożony przez Spółkę wniosek o ogłoszenie upadłości przypadał na dzień 8 sierpnia 2014 r. Zasadnie także organy podatkowe obu instancji uznały, że okoliczności wyłączające odpowiedzialność skarżącej w niniejszym postępowaniu nie zachodziły, zresztą na żadne z tych okoliczności strona skarżąca nie wskazała. To zaś, że ciężar dowodzenia w tym zakresie spoczywa na członku zarządu, nie budzi wątpliwości. Strona skarżąca nie wskazała również mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie przedmiotowych zaległości podatkowych Spółki, wobec czego bezsporne jest, że przesłanka egzoneracyjna określona w art.116 § 1 pkt 2 O.p. nie zaistniała. W świetle powyższych rozważań niezasadne okazały się zarzuty naruszenia prawa materialnego - art. 116 O.p. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2022 r. poz. 329 z późn. zm.) oddalił skargę.