I SA/Gl 456/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ (spr.), Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędzia WSA Wojciech Organiściak, Protokolant Izabela Maj-Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 24 października 2011r. sprawy ze skargi E. i A. S. w przedmiocie wznowienia postępowania sądowego zakończonego prawomocnym wyrokiem WSA w Gliwicach w sprawie o sygn. I SA/Gl 1032/07 w przedmiocie egzekucji świadczeń pieniężnych oddala skargę o wznowienie postępowania. Skargą z dnia 21 czerwca 2011 r. (data wpływu do Sądu), skarżący państwo E. i A. S. wnieśli o wznowienie postępowania sądowego w sprawie zakończonej wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 8 grudnia 2008 r. sygn. akt I SA/GL 1032/07 i zmianę tego wyroku poprzez uchylenie zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] oraz poprzedzającego postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. albo skierowanie sprawy do powtórnego rozpoznania skargi sądowo-administracyjnej skarżących, co do istoty sprawy na ostateczną decyzję administracyjną oraz zasądzenie kosztów postępowania w sprawie zakończonej wyrokiem i w sprawie o wznowienie postępowania. Uzasadniając skargę skarżący podnieśli, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 8 grudnia 2008 r. sygn. akt I SA/GL 1032/07 oddalił skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] wskazując, że podstawą oddalenia skargi jest uznanie, iż skarżący posiadają zobowiązanie w podatku dochodowym za 2000 r. określone decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] nr [...] utrzymaną w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...]. Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 kwietnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1552/10 ujawnił, że powołane decyzje: z dnia [...] oraz [...] nie są prawomocne, a organ nadzoru pozostaje w pięcioletniej bezczynności w zakresie rozpoznania skargi podatnika oraz wykonania wyroku WSA w Gliwicach z dnia 13 marca 2006 r. sygn. akt I SA/GL 760/05. Wobec powyższego nie można uznać, że skarżący posiadali w momencie orzekania przez Sąd jakiekolwiek zobowiązanie podatkowe za 2000 r. Skarżący wyrazili przekonanie, że gdyby Sądowi w chwili orzekania znana była ta okoliczność, to wynik sprawy byłby zupełnie inny, gdyż w pełni potwierdza to, że zaskarżone wówczas postanowienia organu podatkowego pierwszej i drugiej instancji zapadły z naruszeniem prawa. Skarżący wskazali, że w dniu 21 kwietnia 2011 r. ponownie wezwali Dyrektora Izby Skarbowej w K. do wykonania wyroku z dnia 13 marca 2006 r. sygn. akt I SA/GL 760/05, zaś "Dyrektor" wydał w dniu [...] decyzję uchylającą w całości własną decyzję z dnia [...] oraz decyzję pierwszoinstancyjną z dnia [...], tym samym uznając skargę podatnika sprzed siedmiu lat za uzasadnioną. W decyzji organ potwierdził, że podatkiem należnym skarżących był podatek wynikający z zeznania podatkowego a nie z decyzji z dnia [...]. Skarżący podali, że od dnia kiedy dowiedzieli się o okoliczności dającej podstawę do wznowienia postępowania nie upłynęły trzy miesiące to zachowany został termin do wniesienia skargi o wznowienie postępowania, o którym mowa w art. 277 p.p.s.a. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o jej oddalenie stwierdzając, że skarżący nie uregulowali w sposób dobrowolny należnych Skarbowi Państwa podatków, zatem w pełni uzasadnionym było przymusowe ich dochodzenie w trybie egzekucji administracyjnej. Wyjaśnił, że w przedmiotowej sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. będący zarówno wierzycielem jak i organem egzekucyjnym wystawił tytuły wykonawcze na zaległości podatkowe zobowiązanych należne za 2000 r., w tym: obejmujący zobowiązanie w podatku dochodowym tytuł nr [...] w dniu [...], a w dniu [...] tytuł wykonawczy nr [...] obejmujący nienależnie wypłacone oprocentowanie nadpłaty podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. i dokonał czynności egzekucyjnych zmierzających do ich zrealizowania. Decyzje stanowiące podstawę wystawienia tych tytułów uchylone zostały dopiero [...] zatem zasadnym było prowadzenie postępowania egzekucyjnego w oparciu o wymienione tytuły wykonawcze do tego czasu. Niewątpliwą była bowiem wymagalność przedmiotowego zadłużenia podatkowego w okresie od 2004 r., kiedy to uprawomocniła się pierwszoinstancyjna decyzja wymiarowa, aż do [...] kiedy to nastąpiło jej wyeliminowanie z obrotu prawnego, nie dające podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego, czy wstrzymania czynności egzekucyjnych. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej w K. nie sposób przyjąć, że wydanie decyzji z dnia [...] jest wykryciem takich okoliczności faktycznych lub środków dowodowych, które mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy, a z których strona nie mogła skorzystać w poprzednim "wystąpieniu", bo nie istniały one w czasie orzekania przez WSA w Gliwicach prawomocnym wyrokiem z 8 grudnia 2008 r. sygn. akt I SA/GL 1032/07, sprawy której wznowienia skarżący żądali w skardze z 20 czerwca 2011 r. Tym samym nie realizuje się ustawowa przesłanka do wznowienia tego postępowania. W piśmie z dnia 1 października 2011 r. skarżący podnieśli, że zobowiązanie podatkowe przypisane decyzją pierwszoinstancyjną z dnia [...] nie było wymagalne w czasie orzekania w sprawie I SA/GL 1032/07. Wystawiając, w oparciu o nieprawomocną decyzję, tytuły wykonawcze organy działały wbrew prawu na szkodę podatników. Gdyby w trakcie orzekania w sprawie I SA/GL 1032/07 znany był fakt nieprawomocności przedmiotowej decyzji, zapewne podzieliłby zarzut podatnika wyrażony już w skardze wszczynającej to postępowanie. Skoro w postępowaniu tym "organ skarbowy" dowodził, że wystawił tytuł wykonawczy na podstawie prawomocnej decyzji, a w oparciu o takie stanowisko Sąd oddalił skargę podatników, natomiast Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 7 kwietnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1552/10 stwierdził, że "organ skarbowy" przekroczył swoje uprawnienia w zakresie wystawienia tytułu i wszczęcia egzekucji (uznając, że decyzja nie jest prawomocna i pozostaje w bezprawnym obiegu już od 5 lat), to skarżący zapytali "czyż nie jest to wykrycie takich okoliczności faktycznych lub środków dowodowych, które mogą mieć wpływ na wynik sprawy zakończonej prawomocnym orzeczeniem?". W odpowiedzi na pismo skarżących Dyrektor Izby Skarbowej w K. w piśmie z dnia 20 października 2011 r. stwierdził, że podtrzymuje swoje stanowisko przyjęte w odpowiedzi na skargę oraz dodał, że w jego ocenie wyrok WSA z dnia 7 kwietnia 2011 r. i wcześniejszy WSA w Gliwicach z dnia 11 marca 2010 r. nie stanowią przewidzianej w przepisie art. 273 § 3 ustawy p.p.s.a., ustanowionej podstawy wznowienia postępowania w postaci tam wymienionej, ponieważ w dacie wydania przez WSA w Gliwicach wyroku w sprawie, do której skarżący wnioskują wznowienie postępowania sądowego, nie do przewidzenia były późniejsze rozstrzygnięcia sądowe, dotyczące zupełnie innego przedmiotu postępowania. Spowodowały one wprawdzie wyeliminowanie z obrotu prawnego decyzji dotyczącej wymiaru podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r., ale nie sposób uznać, że okoliczności istniały już wcześniej, a jedynie nie zostały ujawnione i wówczas zgłoszone. Ponieważ ich wcześniej nie było, to nie mogły być też znane stronom postępowania sądowego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: W myśl art. 273 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – ustawa p.p.s.a. – można żądać wznowienia w razie późniejszego wykrycia takich okoliczności faktycznych lub środków dowodowych, które mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy, a z których strona nie mogła skorzystać w poprzednim postępowaniu. "Podstawą wznowienia postępowania, o której mowa w art. 273 § 2 p.p.s.a., mogą być tylko takie okoliczności faktyczne i dowody, które istniały już przed zakończeniem sprawy sądowoadministracyjnej, w której ma nastąpić wznowienie postępowania. Środki dowodowe powstałe po wydaniu prawomocnego orzeczenia w sprawie nie stanowią podstawy do wznowienia postępowania" (tak postanowienie NSA z dnia 22 listopada 2010 r. sygn. akt II FSK 2135/10). Zgodnie z art. 273 § 3 ustawy p.p.s.a. można żądać wznowienia w razie późniejszego wykrycia prawomocnego orzeczenia dotyczącego tej samej sprawy. W tym przypadku przedmiotem rozpoznania przez Sąd jest nie tylko zaskarżone orzeczenie, lecz są również z urzędu inne prawomocne orzeczenia dotyczące tej samej sprawy. "Orzeczenie, o którym mowa w przepisie art. 273 § 3 p.p.s.a. musi być prawomocne zanim zapadło orzeczenie w postępowaniu, którego wznowienia żąda strona. Ponadto orzeczenie to musi dotyczyć tej samej sprawy. Warunek ten będzie spełniony w przypadku tożsamości przedmiotu postępowania i stron tego postępowania" (tak postanowienie NSA z dnia 8 lipca 2008 r. sygn. akt II OSK 583/08). Stosownie do treści art. 281 ustawy p.p.s.a. na rozprawie Sąd rozstrzyga przede wszystkim o dopuszczalności wznowienia i odrzuca wniosek, jeżeli brak ustawowej podstawy wznowienia albo termin do wniesienia skargi nie został zachowany. Sąd może jednak po rozważeniu stanu sprawy połączyć badanie dopuszczalności wznowienia z rozpoznaniem sprawy. "Negatywny wynik oceny dopuszczalności skargi powoduje oddalenie skargi o wznowienie postępowania. Istnienie natomiast przyczyny wznowienia postępowania uzasadnia uchylenie lub zmianę prawomocnego orzeczenia, o ile treść zapadłego orzeczenia jest niewłaściwa, a jego zmianę lub uchylenie uzasadniają okoliczności będące podstawą wznowienia (tak wyrok WSA w Warszawie z dnia 26 listopada 2010 r. sygn. akt I SA/Wa 1718/10). "Negatywny wynik merytorycznej oceny podstawy wznowieniowej powoduje oddalenie wniosku (skargi) na podstawie art. 282 § 2 p.p.s.a." (tak wyrok WSA w Poznaniu z dnia 27 stycznia 2010 r. sygn. akt II SA/Po 762/09). Oddalenie skargi o wznowienie postępowania nastąpić powinno wówczas, gdy zgłoszona podstawa wznowienia postępowania jest bezzasadna lub stwierdzona przyczyna restytucyjna nie miała wpływu na treść uprzednio wydanego orzeczenia. Natomiast w każdym innym przypadku skarga o wznowienie powinna być uwzględniona" (tak wyrok NSA z dnia 15 kwietnia 2008 r. sygn. akt II OSK 406/07). Jak wynika z treści skargi skarżący domagali się wznowienia postępowania sądowego zakończonego prawomocnym wyrokiem tutejszego Sądu z dnia 8 grudnia 2008 r. sygn. akt I SA/GL 1032/07 wskazując, jako jej podstawę art. 273 § 2 i § 3 ustawy p.p.s.a. oraz podnosząc fakt istnienia prawomocnego wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 kwietnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1552/10, który – zdaniem skarżących – ujawnił, iż decyzja pierwszoinstancyjna z dnia [...] (określająca ich zobowiązanie podatkowe i stanowiąca podstawę wystawienia tytułu wykonawczego) oraz decyzja odwoławcza z dnia [...] nie były prawomocne, a organ nadzoru pozostawał w pięcioletniej bezczynności w zakresie rozpoznania skargi podatnika oraz wykonania wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 13 marca 2006 r. sygn. akt I SA/GL 760/05. Według skarżących, gdyby Sądowi znana była okoliczność, że podstawą wydania zaskarżonych orzeczeń były nieprawomocne decyzje organów podatkowych, to wynik sprawy byłby zupełnie inny, gdyż w pełni potwierdza to, że zaskarżone wówczas postanowienie z dnia [...] oraz poprzedzające je postanowienie organu egzekucyjnego zapadły z naruszeniem prawa. Prawomocnym wyrokiem tutejszego Sądu z dnia 8 grudnia 2007 r. sygn. akt I SA/GL 1032/07 oddalono skargę E. i A. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] uchylające postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] nr [...], którym organ ten odmówił A. S. umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] nr [...], wstrzymania czynności egzekucyjnych prowadzonych na podstawie tego tytułu oraz doręczenia tytułu wykonawczego pełnomocnikowi małżonków S. oraz przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w B. Oddalając skargę Sąd wskazał, że w aktach podatkowych przekazanych Sądowi znajduje się ostateczna decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] orzekająca o utrzymaniu w mocy decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] nr [...] określającej państwu S. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. w kwocie [...]zł. Sąd zauważył, że wyrok na który powoływała się strona skarżąca, z dnia 13 marca 2006 r. dotyczył decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] wydanej wskutek uwzględnienia we własnym zakresie skargi na decyzję tego organu dotyczącą zobowiązania w podatku dochodowym E. i A. małżonków S. za 2000 r. (wydanej przez ten organ w ramach tzw. autokontroli). W opinii Sądu uchylenie tej decyzji spowodowało, że do obiegu prawnego powróciła decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] nr [...] określającą państwu S. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. Sąd uznał, że w badanej sprawie istotą rozstrzygnięcia organu drugiej instancji nie było rozstrzygnięcie merytoryczne, a stwierdzenie prawidłowości postanowienia z dnia [...] nr [...] wydanego w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułu wykonawczego nr [...]. Zdaniem Sądu zaskarżone postanowienie nie naruszało prawa, gdyż organ nadzoru zasadnie wskazał na uchybienie organu egzekucyjnego oraz zawarł dla tego organu dyrektywy działania przy rozpoznawaniu zgłoszonych zarzutów. Prawomocnym wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 7 kwietnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1552/10 oddalono skargę kasacyjną Dyrektora Izby Skarbowej w K. złożoną od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 11 marca 2010 r. sygn. akt I SA/GL 826/09 uchylającego decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] znak: [...] utrzymującą w mocy decyzję tego organu z dnia [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nieważności swojej decyzji ostatecznej utrzymującej w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji w sprawie określenia wysokości zobowiązania (skarżących) w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. W uzasadnieniu orzeczenia sąd kasacyjny stwierdził, że uchylenie przez sąd administracyjny decyzji wydanej przez organ podatkowy w drodze autokontroli z art. 54 § 3 p.p.s.a. powoduje, że odżywa nie tylko poprzednio zaskarżona decyzja ale przede wszystkim skarga wniesiona przez stronę, oraz że w przypadku uchylenia decyzji wydanej w trybie autokontroli organ ma do wyboru dwie drogi: kontynuować postępowanie autokontrolne i wydać ponownie prawidłową decyzję autokontrolną, albo przedstawić sądowi administracyjnemu akta sprawy ze skargą. Decyzją z dnia [...] znak: [...], wydaną na podstawie art. 54 § 3 ustawy p.p.s.a. i art. 233 § 1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej w K., uwzględniając skargę państwa S. z dnia [...] na swoją decyzję z dnia [...] nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] nr [...] w sprawie określenia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. w wysokości [...]zł, uchylił w całości obie decyzje i umorzył postępowanie w sprawie. Z powyższego wynika, że w chwili wydania, w dniu 8 grudnia 2008 r., prawomocnego wyroku kończącego postępowanie, którego wznowienia żądali skarżący, nie istniało prawomocne orzeczenie dotyczące tej samej sprawy, skoro rozstrzygnięcie, wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie II FSK 1515/10, na które wskazywała strona skarżąca, wydane zostało w dniu 7 kwietnia 2011 r. Podnieść przy tym należy, że powołany wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego dotyczył stwierdzenia nieważności decyzji wymiarowej, a nie postępowania (czy postanowienia egzekucyjnego) toczącego się na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego w oparciu o decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego, której unieważnienia domagali się skarżący. Skarżący nie wskazali żadnego innego orzeczenia Sądu dotyczącego tej samej co rozstrzygana w niniejszym postępowaniu sprawa, które stało się prawomocne przed dniem ogłoszenia lub uprawomocnienia się wyroku w przedmiotowym postępowaniu. Za orzeczenie takie, z przyczyn oczywistych (inna sprawa i upływ terminu do żądania wznowienia), nie może być uznany wyrok tutejszego Sądu z dnia 13 marca 2006 r. sygn. akt I SA/GL 760/05 uchylający decyzję organu odwoławczego wydaną w trybie autokontroli w dniu [...], gdyż, co stwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 7 kwietnia 2011 r., skutkiem wydania tego rozstrzygnięcia było to, że do obrotu prawnego wróciła uchylona w ten sposób decyzja odwoławcza utrzymująca w mocy decyzję wymiarową będącą podstawą wystawienia tytułu wykonawczego i wszczęcie postępowania egzekucyjnego, w sprawie którego Sąd wypowiedział się w wyroku z dnia 8 grudnia 2008 r. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę zauważa, że w czasie wydania postanowień będących przedmiotem badania przez Sąd w postępowaniu którego wznowienia domagają się skarżący oraz w dacie wydania wyroku w tamtej sprawie podstawą wystawienia tytułu wykonawczego była decyzja ostateczna, zaś fakt jej zaskarżenia do sądu administracyjnego nie miał wpływu na możność przymusowego egzekwowania wynikającej z takiej decyzji należności, o ile organ lub sąd nie wstrzymał jej wykonania. Zgodnie bowiem z obowiązującym wówczas art. 224 § 1 Ordynacji podatkowej wniesienie odwołania – poza przypadkiem nie znajdującym w sprawie zastosowania – od decyzji organu podatkowego nie wstrzymało jej wykonania, zaś wniesienie skargi do sądu administracyjnego wstrzymywało wykonanie decyzji ostatecznej, o ile wystąpiły przesłanki z art. 224a tej ustawy, co w badanej sprawie nie miało miejsca. Prawomocność decyzji ostatecznej rozumiana jako stan będący skutkiem uprawomocnienia się wyroku sądu administracyjnego oddalającego skargę na taką decyzję, nie miała, w 2008 r., znaczenia dla oceny zasadności czy też prawidłowości wystawienia tytułu wykonawczego. Wystarczające było istnienia (funkcjonowanie w obrocie prawnym) decyzji podatkowej nawet nieostatecznej, w warunkach opisanych w art. 224-225 Ordynacji podatkowej. Zmiana stanu prawnego zaistniała po dniu wydania prawomocnego orzeczenia kończącego postępowanie, którego dotyczy wniosek o jego wznowienie, nie stanowi okoliczności faktycznej lub środka dowodowego, o których mowa w art. 273 § 2 ustawy p.p.s.a. Tym samym podnoszona przez stronę skarżącą okoliczność braku "prawomocności" decyzji będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego i prowadzenia postępowania egzekucyjnego, w ramach którego wydano postanowienie będące przedmiotem rozstrzygania przez Sąd w wyroku z dnia 8 grudnia 2008 r. nie mogła stanowić podstawy wznowienia zakończonego tym wyrokiem postępowania sądowoadministracyjnego szczególnie w sytuacji, gdy decyzja ta miała walor ostateczności, w rozumieniu art. 128 Ordynacji podatkowej. Warto również podnieść, że przedmiotowym wyrokiem oddalono skargę wniesioną na postanowienie uchylające rozstrzygnięcie organu egzekucyjnego odmawiające m. in. umorzenia postępowania egzekucyjnego co oznaczało konieczność ponownej oceny przez ten organ podnoszonych przez stronę zarzutów co do zasadności wszczęcia i prowadzenia tego postępowania, także z uwagi na treść art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Oznacza to, że wymienione w skardze wznowieniowej żądanie uchylenia postanowień organu drugiej i pierwszej instancji w istocie było tożsame z powołanym wyrokiem aprobującym wyeliminowanie z obrotu prawnego rozstrzygnięcia pierwszoinstancyjnego. Odnosząc się do zarzutu skargi co do braku rozpoznania skargi i wykonania wyroku tutejszego Sądu z dnia 13 marca 2006 r. sygn. akt I SA/GL 760/05 Sąd stwierdza, że bezczynność organu odwoławczego w zakresie rozpoznania danej sprawy w trybie autokontroli lub przekazania akt takiej sprawy ze skargą do sądu administracyjnego, nawet wieloletnia i wpływająca na sytuację skarżących, nie stanowi podstawy do wznowienia postępowania w innej sprawie, której dotyczy żądanie z art. 270 ustawy p.p.s.a. Z tych przyczyn Sąd uznał, że skarżący nie wykazali by w sprawie zaistniały podstawy do wznowienia postępowania sądowoadminsitracyjnego opisane w art. 273 § 2 i § 3 ustawy p.p.s.a. i na mocy art. 282 § 2 tej ustawy skargę oddalił.