I SA/Gl 513/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana (spr.), Sędziowie WSA Teresa Randak, Bożena Suleja, Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 9 lipca 2013 r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę. Decyzją z dnia [...] roku, nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. określił M. S. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 rok w kwocie [...] złotych. W uzasadnieniu tej decyzji organ podatkowy pierwszej instancji wskazał, że podatnik w 2006 roku, oprócz dochodu ze stosunku pracy, osiągnął również – nie wykazany w zeznaniu rocznym (PIT – 37) – dochód w wysokości [...] złotych z tytułu umorzenia odsetek wymagalnych, kapitalizowanych i karnych, w związku z umową z dnia [...] roku zawartą pomiędzy U. i M. S. (kredytobiorcy), a A S.A. III Oddziałem w K. (kredytodawca). Dochód ten objęty został skorygowaną informacją o przychodach z innych źródeł oraz o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych w roku 2006 (PIT – 8C), wystawioną na imię podatnika przez A S.A. z siedzibą w W. Organ podatkowy uznał, że umorzone odsetki stanowią przychód z tzw. innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W odwołaniu od powyższej decyzji pełnomocnik M. S. wniósł o jej uchylenie i umorzenie postępowania, alternatywnie zaś o jej o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji pełnomocnik zarzucił naruszenie : - art. 121, art. 122, art. 180, art. 1876 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej – poprzez błędne zastosowanie tych przepisów mające istotny wpływ na wynik sprawy, a także brak wyczerpującego rozpatrzenia sprawy pod względem faktycznym i merytorycznym oraz właściwego uzasadnienia zajętego stanowiska, - art. 11 ust. 1 pkt 9, art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – poprzez błędne przyjęcie, że umarzając odsetki bank spełnił na rzecz odwołującego się nieodpłatne świadczenie, którego wartość podlega opodatkowaniu, zarazem pomijając cel i funkcje tych przepisów, jak też pomijając całość uregulowań dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych, z których wynika, że korzyść, która nie stanowi definitywnego realnego przysporzenia majątkowego jest neutralna podatkowo. Dyrektor Izby Skarbowej w K. nie uwzględnił odwołania i decyzją z dnia [...] roku, nr [...] utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie organu podatkowego pierwszej instancji. Odnosząc się do zarzutów odwołania organ drugiej instancji w pierwszej kolejności podkreślił, że istotę sporu w sprawie stanowi kwestia zasadności opodatkowania kwoty umorzonych przez A S.A. odsetek (wymagalnych, skapitalizowanych i karnych) od kredytu bankowego, objętych skorygowaną informacją PIT – 8C, wystawioną na podatnika przez w/w Bank. Rozważania na temat spornego zagadnienia organ rozpoczął od poczynienia pewnych spostrzeżeń natury ogólnej. Podkreślono, że zgodnie z art. 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (w brzmieniu obowiązującym w 2006 roku), opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Jak zaznaczył organ, w celu realizacji wyrażonej w wyżej powołanym przepisie zasady powszechności opodatkowania, zgodnie z którą obowiązek podatkowy wiąże z osiąganiem jakichkolwiek przychodów, z wyjątkiem przychodów wyraźnie wyłączonych w ustawie, ustawodawca do katalogu źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy podatkowej wprowadził pkt 9 – kategorię przychodów o nazwie "inne źródła". Wskazał, że ustawodawca w w/w ustawie nie zdefiniował w sposób szczególny na użytek "innych źródeł" pojęcia przychodu, a w związku z czym uznać należy, że w tym przypadku zastosowanie znajduje ogólna definicja zawarta w art. 11 ust. 1 ustawy podatkowej, zgodnie z którą przychodami, z zastrzeżeniem art. 14 – 16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Podniósł, iż pomimo, że w ustawie podatkowej nie zdefiniowano pojęcia nieodpłatnego świadczenia, nie ma (świetle utrwalonego orzecznictwa NSA) wątpliwości, że obejmuje ono wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (por. uchwałę NSA z dnia z dnia 16 października 2006 roku, sygn. akt II FPS 1/06 opubl. w Systemie Informacji Prawnej LEX, nr 200104). Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy Dyrektor Izby Skarbowej w K. stwierdził, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w K. zasadnie uznał, że kwoty umorzonych odsetek (w łącznej wysokości [...] złotych) wykazane przez A S.A. z siedzibą w W. w wystawionej na podatnika informacji o przychodach z innych źródeł oraz o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych w roku 2006 (PIT – 8C) – stanowią przychód pochodzący ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust 1 ustawy podatkowej, z którego dochód podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Jak wynika bowiem ze znajdującego się w aktach sprawy pisma A S.A. z dnia [...] roku w skład umorzonej kwoty wchodzą odsetki wymagalne ([...] złotych), odsetki skapitalizowane ([...] złotych) oraz odsetki karne ([...] złotych). W przedmiotowej sprawie podatnik poprzez zawarcie ugody z bankiem i przyjęcie oświadczenia banku o umorzeniu odsetek (redukcji zadłużenia) uzyskał korzyść kosztem innego podmiotu bez stosownego ekwiwalentu. Nieodpłatność w rozpatrywanej sprawie oznacza, iż podatnik częściowo bez ekwiwalentu pieniężnego korzystał z obcego kapitału bez obowiązku regulowania odsetek, które przyszłoby mu zapłacić stosownie do postanowień umowy kredytowej, gdyby nie zawarta z bankiem ugoda. Przychód podatnika powstał zatem w momencie umorzenia odsetek, gdyż z tą chwilą uzyskał on definitywny przychód netto powiększający jego majątek, co jest istotą podatku dochodowego od osób fizycznych opodatkowującego przyrost czystego majątku podatnika. W konkluzji tej części uzasadnienia decyzji organ odwoławczy podkreślił, że zaprezentowana wyżej wykładnia znajduje odzwierciedlenie w orzecznictwie sądów administracyjnych (np. wyrok WSA w Łodzi z dnia 15 lipca 2009 roku, sygn. akt I SA/Łd 345/09 oraz wyrok NSA z dnia 20 listopada 2008 roku, sygn. akt II FSK 1096/07). W dalszej części uzasadnienia decyzji Dyrektor Izby Skarbowej odniósł się do powołanych w odwołaniu interpretacji przepisów prawa podatkowego, stwierdzając między innymi, że interpretacja Ministra Finansów z dnia 13 stycznia 1999 roku, nr PB3/5912-722-604/HS/98 dotyczyła zasad opodatkowania odsetek związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez podatników podatku dochodowego od osób prawnych, natomiast na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – w przedmiocie opodatkowania tym podatkiem wartości umorzonych odsetek, wynikających z umów kredytowych zawieranych przez podatników nie prowadzących działalności gospodarczej – Minister Finansów wyraził swój pogląd w piśmie z dnia 2 października 2007 roku o sygnaturze DD3-066-66/RD/07/1434, opublikowanym w Biuletynie Skarbowym nr 6 (78)/2007, tożsamy ze stanowiskiem organów podatkowych w przedmiotowej sprawie. Organ odwoławczy nie zgodził się też z zarzutem odwołania dotyczącym naruszenia art. 121, art. 122, art. 180, art. 187 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Stwierdził w tym zakresie, iż w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ podatkowy pierwszej instancji wskazał wszystkie mające znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności faktyczne, prawidłowo powołał przepisy prawa podatkowego oraz dokonał prawidłowej subsumcji ustalonego stanu faktycznego do hipotezy normy prawnej zawartej w odpowiednich przepisach prawa materialnego. W skardze na powyższą decyzję pełnomocnik M.S. zarzucił zaskarżonemu rozstrzygnięciu naruszenie art. 11 ust. 1, art. 9 ust. 1, 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – "poprzez błędne zastosowanie polegające na przyjęciu, że umarzając odsetki bank spełnił na rzecz dłużników nieodpłatne świadczenie, którego wartość podlega opodatkowaniu, pomijając całkowicie cel i funkcję tych przepisów, jak też pomijając całość uregulowań dotyczących podatku dochodowego od osób fizycznych, z których wynika, że korzyść, która nie stanowi definitywnego realnego przysporzenia majątkowego jest neutralna podatkowo", żądając jej uchylenia w całości. W uzasadnieni skargi pełnomocnik – nie zgadzając się ze stanowiskiem organów podatkowych, w tym zwłaszcza z uznaniem, że skarżący na skutek umorzenia przez Bank odsetek otrzymał świadczenie nieodpłatne – powtórzył w całości argumentację prawną zawartą w odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej. Ponownie wskazał, że w art. 11 ust. 1 ustawy podatkowej pojęcie "innych nieodpłatnych świadczeń" występuje w kontekście ich "otrzymania", a następnie przywołał słownikowe znaczenie pojęcia "świadczyć" (tj. "... udzielać komu czego /pomocy, darów itp./ (...) czynić komuś coś dobrego, okazywać coś komuś; wykonywać coś na czyjąś rzecz (...) obowiązek wykonywania, wykonywania czegoś na czyjąś rzecz; to co jest z tego tytułu wykonywane"), wywodząc że "poza takie rozumienie tego pojęcia daleko wykracza przyjęta przez organ podatkowy definicja jako każdego zdarzenia, którego skutkiem jest przysporzenie majątku tej osobie, nawet jeżeli ma ono "wymiar niematerialny"". Następnie zarzucając, iż organ podatkowy pominął istotę przepisu art. 11 ust. 1 ustawy podatkowej – podniósł, że przepis ten za nieodpłatne świadczenia uznaje tylko takie (nieodpłatne) świadczenia, które zostały otrzymane przez podatnika, przy czym powyższe spostrzeżenie znajduje potwierdzenie w wykładni całego przepisu, w tym w szczególności w treści ust. 2a, określającego sposób ustalania wartości pieniężnej innych nieodpłatnych świadczeń. Podkreślił, że na gruncie powołanego wyżej art. 11 ustawy podatkowej brak jest podstaw do przyjęcia, że skarżący otrzymał nieodpłatne świadczenie, ponieważ Bank umarzając odsetki nie spełnił wobec podatnika żadnego świadczenia. Wskazał, że świadczeniodawca (bank) musi bowiem wyrazić pozytywną wolę świadczenia (tzn., że chce przekazać świadczenie na rzecz świadczeniobiorcy), a umorzone odsetki nie zostały przez skarżącego otrzymane (w przeciwieństwie do kredytu, który wcześnie otrzymał i którego wypłata jest jedynym świadczeniem jakie Bank spełnił na jego rzecz). Ewentualna korzyść, którą skarżący osiągnął wynikała, w ocenie pełnomocnika, z zachowania samego dłużnika polegającego na powstrzymaniu się ze spłatą samych odsetek, do których zapłaty był zobowiązany. W konkluzji tej części uzasadnienia skargi pełnomocnik – odwołując się do konstytucyjnej zasady określania podstawowych elementów konstrukcyjnych podatku w drodze ustawy (art. 217 Konstytucji R.P.) oraz wskazując, że pojęcie przychodu jako jednego z elementów kształtujących podstawę opodatkowania (dochód) nie może podlegać wykładni rozszerzającej – skonstatował, iż uzyskanie przez jego mocodawcę korzyści wskutek umorzenia kwoty niezapłaconych odsetek od kredytu bankowego nie może być traktowane jako otrzymanie nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy podatkowej. Na poparcie wyrażonego stanowiska prawnego, pełnomocnik skarżącego odwołał się (podobnie jak na etapie postępowania odwoławczego) do wyroku NSA z dnia 29 września 2004 roku, sygn. akt FSK 780/04, pisma Ministerstwa Finansów z dnia 13 stycznia 1999 roku, decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w Gdańsku z dnia 6 marca 2006 roku, nr BI/4117-0003/06 oraz postanowienia Naczelnika Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w Warszawie z dnia 8 sierpnia 2007 roku, nr 1471/DPF/415/37/07/MJ. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga okazała się nieuzasadniona. Istota sporu wiąże się z rozstrzygnięciem problemu, jakie prawnopodatkowe skutki w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych wywołuje umorzenie przez Bank A (kredytodawcę) wymagalnych, skapitalizowanych i karnych odsetek naliczonych skarżącemu (kredytobiorcy) zgodnie z zawartą wcześniej umową kredytu bankowego. Zdaniem strony skarżącej decyzja Banku o umorzeniu odsetek karnych nie stanowi świadczenia wobec kredytobiorcy ponieważ nie powoduje przyrostu w majątku podatnika i w związku z tym wartość umorzonych odsetek nie podlega obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób fizycznych. W ocenie natomiast Dyrektora Izby Skarbowej w K. z momentem umorzenia kredytobiorcy przez Bank wymagalnych należności odsetkowych powstał po jego stronie przychód podatkowy, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000roku, Nr 14, poz. 176 z późniejszymi zmianami, dalej u.p.d.o.f.). W rozpatrywanej sprawie okolicznością niesporną jest naliczenie skarżącemu przez Bank skapitalizowanych i karnych odsetek, zgodnie z zawartą umową kredytu bankowego, a następnie ich umorzenie. Zasadne jest zatem stwierdzenie, że w realiach rozpatrywanej sprawy, naliczone odsetki karne należy traktować jak odsetki wymagalne. Rozpatrujący niniejszą sprawę skład orzekający podziela stanowisko organu odwoławczego, że umorzenie takich odsetek generuje po stronie kredytobiorcy przychód/dochód podlegający opodatkowaniu. Z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochody, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Oznacza to, że ustawodawca co do zasady nie dopuszcza wyjątków od zasady powszechności opodatkowania wszelkich dochodów. Wyrazem tego jest także przepis art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f., który wprowadza pojęcie "innych źródeł" jako źródła przychodów podlegających opodatkowaniu. Jest charakterystyczne przy tym to, że wyliczenie źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu zostało oparte na kryterium przedmiotowym, tj. wystąpienia określonego zdarzenia, rodzącego skutki podatkowe. Konkretyzując pojęcie "inne źródła przychodów" przepis art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. wylicza jedynie przykładowo te inne źródła używając określenia "w szczególności". Zalicza do nich m. in. "inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12 – 14 i 17". Już tylko to wyłączenie dotyczące m. in. art. 14 u.p.d.o.f. – wskazującego na przychody z działalności gospodarczej – pozwala na przyjęcie poglądu, że nieodpłatne świadczenia podlegają opodatkowaniu także u podatników nieprowadzących działalności gospodarczej. U podatników prowadzących pozarolniczą działalność gospodarczą nieodpłatne świadczenia są przychodami z działalności gospodarczej zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 8 u.p.d.o.f. przy czym oblicza się je zgodnie z zasadami wskazanymi w art. 11 ust. 2- 2b u.p.d.o.f., a nie jako przychód należny. Konsekwentnie w art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. ustawodawca wskazał, że przychodami z zastrzeżeniem art. 14- 16, art. 17 ust. 1 pkt 6 i 9, art. 19, art. 20 ust. 3 są otrzymywane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości świadczeń w naturze i inne nieodpłatne świadczenia. Istotne jest zatem zdefiniowanie pojęcia "nieodpłatne świadczenia" oraz odpowiedź na pytanie, czy umorzenie przedmiotowych odsetek przez Bank stanowi formę takiego świadczenia. Pojęcie nieodpłatnego świadczenia nie zostało zdefiniowane w ustawie podatkowej, jednakże w orzecznictwie ugruntowany został pogląd, że ma ono szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. nie związane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (por. uchwała NSA z dnia 16 października 2006 roku, sygn. akt II FPS 1/06). Uchwała ta zapadła wprawdzie w związku z wątpliwościami dotyczącymi przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jednakże powyższa teza zachowuje aktualność również w kontekście przepisów u.p.d.o.f. Nie ma bowiem podstaw do odmiennej interpretacji pojęcia "nieodpłatnego świadczenia", którym obie ustawy podatkowe się posługują, na gruncie każdej z nich (por. wyrok NSA z dnia 27 listopada 2008 roku, sygn. akt II FSK 1184/07, czy też wyrok WSA w Warszawie z dnia 3 marca 2009 roku, sygn. akt III SA/Wa 1677/08). W świetle powyższego, zasadne jest stanowisko, iż umorzenie wymagalnych odsetek od kredytu zaciągniętego przez skarżącego (kredyt nie był związany z działalnością gospodarczą), tzn. takich odsetek, których zapłaty Bank mógł się skutecznie domagać, kosztem majątku podatnika, jest przysporzeniem skutkującym powstaniem dochodu podlegającego opodatkowaniu. Dotyczy to zarówno odsetek skapitalizowanych, które faktycznie po skapitalizowaniu stają się kwotą długu, naliczonych przez Bank odsetek karnych, jak również innych wynikających z umowy kredytowej należnych Bankowi świadczeń ubocznych. Rezygnacja z tych świadczeń przez Bank stanowi zwolnienie dłużnika z części długu (art. 508 Kodeksu cywilnego) i oznacza to uzyskanie po stronie kredytobiorcy, podlegającego opodatkowaniu nieodpłatnego świadczenia wyrażającego się w możliwości bezpłatnego korzystania z kapitału. Gdyby nie fakt umorzenia spornych odsetek, dłużnik byłby zobowiązany do ich uiszczenia, co powodowałoby uszczuplenie jego majątku. Przychodem są nie tylko aktywa, które ulegają zwiększeniu u podatnika, ale także zmniejszenie jego pasywów (por. wyrok NSA z dnia 8 czerwca 1994 roku, sygn. akt SA/Kr 2139/93; wyrok NSA z dnia 6 kwietnia 1994 roku, sygn. akt SA/Wr 1101/93). Z powyższych względów nie zasługuje na uwzględnienie argumentacja strony skarżącej, że umorzenie odsetek nie powoduje po stronie kredytobiorcy żadnego realnego przysporzenia majątkowego. Również treść art. 69 ustawy – Prawo bankowe, zawierającego definicję kredytu bankowego nie przekłada się na możliwość odmiennej kwalifikacji analizowanego zdarzenia, w świetle art. 9 ust. 1, art. 10 ust. 1 pkt 9, art. 11 ust. 1 i art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. Wskazać także należy, iż w wyroku z dnia 14 marca 2013 roku, sygn. akt II FSK 1523/11 Naczelny Sąd Administracyjny (oddalając skargę kasacyjną małżonki skarżącego) podniósł, że "zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14, poz. 176 z późn. zm., dalej w skrócie: u.p.d.o.f.), przychodem jest także "wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń", otrzymanych przez podatnika. Ustawa podatkowa nie definiuje pojęcia nieodpłatnego świadczenia. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, za ugruntowane należy uznać stanowisko, że pod tym pojęciem rozumieć należy te wszystkie zdarzenia prawne i zjawiska gospodarcze, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, – to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenia majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (por. m.in. uchwałę NSA z dnia 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02, ONSA z 2003 r. nr 1, poz. 47, z dnia 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06, ONSAiWSA z 2006 r. nr 6, poz. 153, z dnia 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10, ONSAiWSA z 2010 r. nr 4, poz. 58). W myśl art. 69 ust. 1 – Prawa bankowego, za korzystanie z kredytu (pożyczki) kredytobiorca zobowiązany jest do zapłaty odsetek kapitałowych. Powyższy obowiązek wynika z faktu, że bank jest podmiotem gospodarczym, a pobieranie zysków stanowi naturalną konsekwencję komercyjnego charakteru jego działalności. Z odpłatnego charakteru umowy kredytu wynika, że bank uprawniony jest do pobierania prowizji i odsetek. W świetle powyższych rozważań jest rzeczą oczywistą, że umorzenie przez bank odsetek od kredytu, a więc rezygnacja banku z należnej mu konkretnej kwoty, stanowi dla kredytobiorcy nieodpłatne świadczenie banku na rzecz dłużnika. To właśnie z chwilą umorzenia odsetek od kredytu dłużnik uzyskuje przychód, w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., stanowiący wartość innych nieodpłatnych świadczeń ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. Powyższe przysporzenie, jak już wcześniej wskazano, powstaje w dniu umorzenia odsetek przez wierzyciela, bowiem w tej dacie wierzyciel odstępuje od ściągnięcia tej wierzytelności, a tym samym od uszczuplenia majątku dłużnika. Przychodem są bowiem nie tylko aktywa zwiększające majątek podatnika, ale także zmniejszenie jego pasywów (por. wyrok NSA z dnia 8 czerwca 1994 r. sygn. akt SA/Kr 1239/93 i z dnia 6 kwietnia 1994 r. sygn. akt SA/Wr 1101/03). Podobne stanowisko prezentuje Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach: z dnia 20 listopada 2008 r. sygn. akt II FSK 1096/07, z dnia 27 listopada 2008 r. sygn. akt II FSK 1184/07, z dnia 8 kwietnia 2011 r. sygn. akt II FSK 2116/09, z dnia 20 stycznia 2012 r. sygn. akt II FSK 1388/10)". Dokonując zatem w myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1259 z późniejszymi zmianami) kontroli zaskarżonej decyzji z prawem, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach uznał, że organy podatkowe nie przekroczyły granic swobody interpretacyjnej i nie naruszyły reguł interpretacyjnych ograniczając stosowanie powołanych przepisów do podanego wyżej znaczenia. Sąd uznał również, że organy te nie naruszyły reguł prowadzenia postępowania dowodowego i ustaliły istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności. Wniosek organu odwoławczego wyprowadzony z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykracza poza swobodną ocenę dowodów, więc nie stanowi naruszenia prawa. Sąd ocenił także zupełność uzasadnienia zaskarżonej decyzji i stwierdził jej zgodność z przepisami prawa. Mając powyższe na uwadze, Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 powołanej wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.