I SAB/Gl 4/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Dorota Kozłowska, Asesor WSA Monika Krywow (spr.), , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 10 sierpnia 2021 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w restrukturyzacji w K. na bezczynność Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. w przedmiocie zwrotu kwot zatrzymanych w toku postępowania zabezpieczającego 1) stwierdza, że Naczelnik Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. dopuścił się bezczynności; 2) stwierdza, że bezczynność miała miejsce z rażącym naruszeniem prawa; 3) zobowiązuje Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. do zwrotu kwot zatrzymanych w postępowaniu zabezpieczającym w terminie 14 dni od otrzymania odpisu prawomocnego wyroku wraz z aktami sprawy; 4) wymierza Naczelnikowi Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. grzywnę w wysokości 1500 (tysiąc pięćset) złotych; 5) zasądza od Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. A sp. z o.o. w restrukturyzacji w K. (dalej jako Spółka, podatniczka, skarżaca) wniosła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skargę na bezczynność organu administracji publicznej - Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. (dalej jako organ podatkowy) w zakresie dokonania zwrotu kwot zatrzymanych w toku postępowania zabezpieczającego, prowadzonego celem zabezpieczenia wierzytelności wskazanych w decyzji Naczelnika Śląskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Katowicach z dnia [...] roku, nr [...], w ramach zajęcia wierzytelności skarżącej, przysługującej jej względem organu podatkowego o zwrot kwoty [...] zł, wraz z oprocentowaniem udzielonym przez bank dla wkładów wypłacanych na każde żądanie dla powyższej kwoty za okres od dnia zajęcia do dnia faktycznego zwrotu. Jednocześnie zarzuciła organowi podatkowemu naruszenie: - art. 259 ust. 2 w zw. z art. 278 ust. 2 Prawa restrukturyzacyjnego; - art. 365 k.p.c. w zw. z art. 209 Prawa restrukturyzacyjnego - art. 139 § 2 Ordynacji podatkowej Poprzez ich niezastosowanie oraz brak respektowania przez organ podatkowy prawomocnego i natychmiast wykonalnego postanowienia Sądu Rejonowego K.-W. w K. z dnia [...], sygn.. akt [...] w przedmiocie uchylenia zajęć dokonanych przez organ, którym to postanowieniem organ pozostaje związany, oraz brak dokonania niezwłocznego zwrotu kwot zajętych w ramach postępowania zabezpieczającego, pomimo uchylenia zajęcia. Wniosła zatem o: 1. Stwierdzenie bezczynności organu w zakresie dokonania zwrotu kwot zatrzymanych w toku postępowania zabezpieczającego prowadzonego celem zabezpieczenia wierzytelności wskazanych w decyzji Naczelnika Śląskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Katowicach z dnia [...] roku, pomimo uchylenia zajęć dokonanych w ramach tego postepowania, 2. zobowiązanie organu do dokonania zwrotu kwot zatrzymanych w ramach zajęcia wierzytelności, 3. wymierzenie organowi grzywny w wysokości pięciokrotnego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej w roku poprzednim, ogłaszanego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego, 4. zasądzenie kosztów postępowania na jej rzecz, według norm przepisanych. W uzasadnieniu wskazała, że organ podatkowy prowadził wobec Spółki kontrolę podatkową dotyczącą weryfikacji rozliczeń podatnika w zakresie podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, luty i marzec 2016 r. Za okresy te, skarżąca zadeklarowała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym. Termin do zwrotu tejże nadwyżki był cyklicznie przedłużany przez organ podatkowy, a zażalenia na postanowienia w tym zakresie były oddalane. Jednakże, wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 14 marca 2018 roku, sygn. I FSK 4/18 oraz I FSK 2018117 oraz 3 sierpnia 2018 roku, sygn. l FSK 1025/18, a dotyczącymi zwrotu nadwyżki kwoty podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, luty i marzec 2016 r., postanowienia organu podatkowego oraz postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, przedłużające termin do zwrotu tej nadwyżki, a wydane w toku prowadzonej kontroli podatkowej, zostały uchylone. W ocenie skarżącej oznacza to, iż organ podatkowy, zobowiązany był niezwłocznie dokonać zwrotu nadwyżki, skoro nie doszło do skutecznego i zgodnego z przepisami przedłużenia terminu do dokonania tego zwrotu. Jednakże do dnia wniesienia skargi organ podatkowy nie zwrócił Spółce kwoty nadwyżki podatku od towarów i usług za żaden z ww. okresów. Protokołem kontroli z dnia [...] zakończona została kontrola podatkowa dotycząca prawidłowości rozliczeń Spółki dotyczących zwrotu kwoty nadwyżki za styczeń-marzec 2016 r. W protokole tym nie stwierdzono, aby rozliczenia skarżącej były nieprawidłowe, nie wskazano także na wadliwości w rozliczeniach, jak również nie wskazano o jaką ewentualnie kwotę podatnik powinien skorygować deklaracje podatkowe. Jednocześnie decyzją Naczelnika Śląskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Katowicach z dnia [...], nr [...], wydanej zaledwie 4 dni po sporządzeniu ww. protokołu kontroli, określono przybliżoną kwotę różnicy podatku za rok 2015 oraz dokonano, w toku postępowania kontrolnego, zabezpieczenia na majątku Spółki kwoty powyższej zaległości podatkowej. Decyzja o zabezpieczeniu została przekazana do realizacji organowi podatkowemu, będącemu zarówno organem egzekucyjnym, jak i wierzycielem. Celem wykonania powyższej decyzji, organ podatkowy dnia [...] i [...] dokonał zabezpieczenia wierzytelności m.in. z rachunku bankowego Spółki, prowadzonego przez B S.A. o nr [...] do kwoty [...] zł oraz zajął wierzytelności pieniężne, które przysługiwały podatniczce wobec organu podatkowego tytułem należnego zwrotu podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, luty i marzec 2016 r. wraz z należnym oprocentowaniem w łącznej kwocie [...] zł. Wskazano także, że organ podatkowy występuje w tej sprawie w potrójnej roli, tj. jako: - organ egzekucyjny, realizujący decyzję o zabezpieczeniu; - wierzyciel – co do kwoty podatku od towarów i usług za 2015 r., której dotyczyła decyzja zabezpieczająca; - dłużnik – co do obowiązku zwrotu na rzecz Spółki zatrzymanej kwoty podatku od towarów i usług za styczeń-marzec 2016 r. wraz z oprocentowaniem. Zdaniem skarżącej fakt zajęcia wierzytelności tytułem zwrotu na jej rzecz kwoty podatku od towarów i usług za styczeń-marzec 2016 r. wraz z oprocentowaniem potwierdził, że organ podatkowy jest zobowiązany do ich zwrotu. Istnienie zobowiązania organu podatkowego dotyczy więc tak samego zobowiązania, jak też jego wysokości. Fakt, że została wydana decyzja określająca kwotę zobowiązań podatkowych za 2016 r. nie zmienił decyzji o zabezpieczeniu, zwłaszcza że decyzja ta nie jest ostateczna. Postanowieniem z dnia [...], sygn. akt [...], otwarto postępowanie restrukturyzacyjne - postępowanie układowe Spółki. W toku tego postępowania, dnia 8 sierpnia 2020 r., skarżąca złożyła wniosek o zwolnienie spod zajęcia wierzytelności w postaci wierzytelności z rachunków bankowych oraz innych wierzytelności pieniężnych, zajętych przez organ podatkowy w dniach [...] i [...], celem realizacji decyzji o zabezpieczeniu. Sąd Rejonowy K. _ W. w K., Wydział X Gospodarczy, postanowieniem z dnia [...], na podstawie art. 259 ust, 2 w zw. z art. 278 ust. 3 Prawa restrukturyzacyjnego uchylił powyższe zajęcia, dokonane przed dniem otwarcia postępowania restrukturyzacyjnego, uwzględniając tym samym złożony przez podatniczkę wniosek. Wobec uchylenia powyższych zajęć, odpadła podstawa prawna do dalszego zatrzymania powyższych kwot przez organ podatkowy i winien on zatem dokonać bezzwłocznego zwrotu powyższych kwot. Odwołując się do treści art. 278 ust. 1 i ust. 2 oraz art. 259 ust. 3 Prawa restrukturyzacyjnego skarżąca stwierdziła, że nie jest dopuszczalna próba wykreowania obecnie przez organ podatkowy innej podstawy prawnej do dalszego zatrzymywania kwot zajętych w toku postępowania zabezpieczającego z uwagi na niedopuszczalność prowadzenia postępowania tak egzekucyjnego, jak i zabezpieczającego. W świetle tego, pismem z dnia 28 sierpnia 2020 r., podatniczka wezwała organ podatkowy do wydania kwot zatrzymanych w toku postępowania zabezpieczającego, przedkładając w załączeniu prawomocne postanowienie Sądu z dnia [...]. Dnia 23 września 2020 roku złożone zostało ponaglenie w związku z brakiem dokonania przez organ zwrotu kwot zatrzymanych. Pismem z dnia 22 października 2020 r. organ podatkowy poinformował skarżącą, że pomimo wydania przez Sąd Rejonowy K.-W. w K. postanowienia z dnia [...] w przedmiocie uchylenia zajęć, odmawia on zwrotu zajętych kwot. Wskazał, że nadal jest on uprawniony do ich zatrzymania – mimo uchylenia zajęcia. Z kolei organ wyższego stopnia uznał złożone ponaglenie za bezprzedmiotowe, bowiem organ podatkowy rozpoznał wniosek z dnia 28 sierpnia 2020 r., a jednocześnie stwierdził, że nie można nakazać organowi zwrotu zatrzymanych kwot gdyż stanowiłoby to merytoryczne rozstrzygnięcie w sprawie, a instytucja ponaglenia nie stanowi środka zaskarżenia. Tym samym, w ocenie skarżącej, organ podatkowy dopuścił się bezczynności w zakresie zwrotu kwot zatrzymanych w toku postępowania zabezpieczającego, nie respektując treści postanowienia wydanego przez Sąd Rejonowy K.-W. w K. z dnia [...]. Organ podatkowy nie tylko nie był zobowiązany, ale także nie był uprawniony dokonywać jakiegokolwiek rozstrzygnięcia merytorycznego w przedmiocie zasadności dokonania zwrotu. W świetle wydanego postanowienia był on bowiem obowiązany dokonać ich zwrotu. W ocenie skarżącej, że można zgodzić się z organem podatkowym, żeby jego uznaniu było pozostawione, czy dokona on przelewu do masy układowej kwot zatrzymanych w ramach postępowania zabezpieczającego czy też nie. Gdyby zaaprobować stanowisko organu to oznaczałoby to, ze instytucja uchylenia zajęć, przewidziana w ramach art. 259 ust. 2 Prawa restrukturyzacyjnego, straciłby jakikolwiek cel. Nie byłby bowiem potrzeby, aby uchylać jakiekolwiek zajęcia, skoro ich uchylenie nie miałoby się wiązać z obowiązkiem zwrotu kwot zgromadzonych czy to w ramach postępowania egzekucyjnego czy zabezpieczającego, a tym samym - nie wywoływałoby skutków w sferze prawnej i faktycznej dłużnika. Jednocześnie na skutek uchylenia zajęcia odpadła jakakolwiek podstawa prawna do dalszego zatrzymania kwot zgromadzonych w ramach postępowania zabezpieczającego. Kwoty te zatrzymuje się bowiem na podstawie zajęcia, które na dzień dzisiejszy nie funkcjonuje w obrocie prawnym. Ponadto, w ocenie skarżącej, organ podatkowy w sposób błędny interpretuje normę art. 278 ust. 2 Prawa restrukturyzacyjnego. Art. 259 Prawa restrukturyzacyjnego stanowi o uprawnieniu sędziego - komisarza do uchylenia dokonanych zajęć, co ex lege stanowi o konieczności dokonania zwrotu kwot zatrzymanych w ramach postępowania zabezpieczającego. Nie ma bowiem żadnego uzasadnienia dla przyznania większej ochrony wierzycielom posiadającym jedynie tytuł zabezpieczający niż wierzycielom, którzy przed otwarciem przyspieszonego postępowania układowego posiadali tytuł wykonawczy i prowadzili skuteczną egzekucję przeciwko dłużnikowi. Nie sposób dopatrzyć się przy tym logiki w sformułowaniu organu podatkowego, iż "zabezpieczone kwoty pozostają wyłącznie "zabezpieczone" i nadal nimi pozostają". Kwoty zabezpieczone to bowiem kwoty, które zostały zatrzymane z majątku dłużnika, i nie zostały jeszcze przekazane wierzycielowi wobec braku tytułu wykonawczego. Organ wskazuje przy tym, że z dniem uprawomocnienia się postanowienia zatwierdzającego układ, środki uzyskane w ramach postępowania zabezpieczającego zostaną zwolnione z mocy prawa i trafią do majątku dłużnika, a to na skutek umorzenia postępowania zabezpieczającego (art. 170 Prawa restrukturyzacyjnego). W ocenie podatniczki jest to jednak wniosek wadliwy, bowiem nie może dojść do zwolnienia środków, które już zostały zwolnione spod zajęcia na skutek wydania postanowienia w przedmiocie uchylenia zajęcia. Gdyby faktycznie organ podatkowy miał dokonać władczego rozstrzygnięcia w przedmiocie zasadności bądź bezzasadności dokonania zwrotu, a tym samym dokonać merytorycznej oceny zasadności żądania skarżącej, to winien uczynić to w takim przypadku w przepisanej prawem formie, a nie poprzez skierowanie do niej bliżej nieokreślonego "pisma informacyjnego", od którego skarżącej nie przysługuje w dodatku żaden środek zaskarżenia, za pomocą którego mogłaby kwestionować prawidłowość ustaleń dokonanych przez organ administracji publicznej. Organ pozostaje zatem niekonsekwentny w prezentowanym przez siebie stanowisku - z jednej stron uznaje bowiem, ze przysługuje mu prawo do dokonywania wykładni przepisów i oceny żądania, lecz jednocześnie czyni to w formie, która uniemożliwiałaby skarżącej skorzystanie z jakichkolwiek środków ochrony prawnej. Uznanie tego rodzaju poglądu za zasadny, zdaniem Spółki, prowadziłoby do wniosku, że organowi administracji publicznej przysługuje uprawnienie do odmowy wykonania wiążącego go "prawomocnego rozstrzygnięcia sądowego" przy jednoczesnym pozbawieniu Skarżącej prawa do zakwestionowana takiego rodzaju "poglądu" organu administracji publicznej czy też dokonanej przez organ wykładni przepisów prawa. Jednocześnie powyższe prowadziłoby do sytuacji, w której organ nie byłby związany prawomocnymi rozstrzygnięciami wydanymi w ramach postępowania restrukturyzacyjnego. Skarżąca odwołała się także do ogólnej kompetencji sądów administracyjnych wynikającej z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych, art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz art. 45 ust. 1, art. 175 ust. 1, art. 184 Konstytucji wskazując na istotę sądowej kontroli administracji. Zdaniem skarżącej, analiza sprawy oraz wydawanych orzeczeń i kierowanych pism, prowadzi do wniosku, że organ dąży do zaspokojenia swoich wierzytelności z pominięciem regulacji Prawa restrukturyzacyjnego, a jednocześnie podejmuje działania mające na celu uchylanie się od respektowania prawomocnych orzeczeń, co następuje co najmniej od miesiąca maja 2018 roku, gdy to na skutek prawomocnych orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego organ winien był dokonać na rzecz skarżącej zwrotu zatrzymanej kwoty nadwyżki podatku od towarów i usług. Zamiast tego, organ zajął tę kwotę na poczet wierzytelności wynikających z innych postępowań. Decyzje i postanowienia w tym zakresie były wydawane przez rożne organy praktycznie "dzień po dniu", tak, by nie dopuścić do konieczności przelania zwrotu kwoty zatrzymanej. Odbywało się to przy tym z naruszeniem przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, co znalazło swoje odzwierciedlenie w postanowieniu Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] roku w przedmiocie uchylenia postanowienia organu podatkowego, wydanego w ramach postępowania zabezpieczające go. Dodatkowo, pismem z dnia 16 września 2020 roku, Spółka otrzymała wezwanie od organu do oświadczenia o nieruchomościach i prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej i rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawa majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skargowego, Skierowanie tego rodzaju wezwania do Skarżącej wzywało, że organ nie tylko nie zamierza respektować prawomocnego postanowienia sądu oraz dokonać zwrotu zatrzymanych kwot, lecz wręcz zmierza do dalszego prowadzenia postępowania, mającego na celu uchylenie się od dokonanego zwrotu, podejmując działania pozostające w sprzeczności z brzmieniem przepisów Ustawy Prawo restrukturyzacyjne (art. 246 Prawo restrukturyzacyjne z mocy odesłania zawartego w art. 273 Prawa restrukturyzacyjnego). Tym samym zakaz ustanawiania hipotek czy zastawów skarbowych obowiązuje także i w przypadku postępowania układowego, które obecnie prowadzone jest wobec Skarżącej. Wobec powyższego, podatniczka wskazała organowi, iż pozostawia powyższe pismo bez odpowiedzi, jako zawierające żądanie pozostające w sprzeczności z przepisami art. 246 w zw. z art. 279 Prawa restrukturyzacyjnego. W odpowiedzi na skargę odpowiadaj organ podatkowy stwierdził, że w sprawie nie wystąpiła bezczynność organu administracji publicznej. Wskazał, że postępowanie zabezpieczające zostało wszczęte przez niego wobec Spółki, na podstawie zarządzeń zabezpieczenia z [...] o nr od [...] do [...] wystawionych na podstawie decyzji Naczelnika Śląskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Katowicach z [...]. W toku prowadzonego postępowania zabezpieczającego organ egzekucyjny dokonał m.in. następujących czynności: - [...] skierowano do B zawiadomienie o zabezpieczeniu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego. - [...] wydano postanowienie w przedmiocie zwolnienia rachunków bankowych w B spod zajęcia m.in. w części powyżej kwoty [...] zł. - zawiadomieniem nr [...] z [...] o zajęciu zabezpieczającym innej wierzytelności pieniężnej organ podatkowy dokonał zajęcia "zwrotu podatku od towarów i usług za styczeń-marzec 2016 r. W prowadzonym postępowaniu zabezpieczającym przed otwarciem postępowania układowego na rachunku depozytowym urzędu organ podatkowy zabezpieczył środki pieniężne w wysokości [...] zł. Pismem z 4 lipca 2018 r. Spółka została poinformowana o wysokości zabezpieczonych środków, które zostały zdeponowane na oprocentowanym rachunku bankowym oraz o możliwości założenia lokaty terminowej na wniosek zobowiązanego. Na skutek otwarcia postępowania restrukturyzacyjnego układowego wobec podatniczki, postanowieniem Sądu Rejonowego K.-W. w K. X Wydział Gospodarczy o sygn. akt [...] z [...], na mocy art. 278 ust. 1 Prawa restrukturyzacyjnego postępowanie zabezpieczające uległo zawieszeniu z mocy prawa z dniem otwarcia postępowania. Sąd Rejonowy K.-W. w K. X Wydział Gospodarczy postanowieniem o sygn. akt [...] z [...] uchylił na podstawie art. 259 ust. 2 w zw. z art. 278 ust. 3 Prawa restrukturyzacyjnego zajęcia zabezpieczające dokonane przed dniem otwarcia postępowania układowego. W postępowaniach zabezpieczających prowadzonych przez organ podatkowy w B S.A. i C S.A. oraz zajęcia wierzytelności z dnia [...] z tytułu zwrotu podatku od towarów i usług za miesiąc styczeń, luty i marzec 2016 r. 28 sierpnia 2020 r. wpłynął do organu podatkowego wniosek podatniczki, o zwrot środków zajętych w toku postępowania zabezpieczającego dot. kwoty [...] zł wraz z oprocentowaniem. Postanowieniem z [...] organ podatkowy, działając na podstawie art. 36 § 1 Kodeksu postępowania administracyjnego przedłużył termin załatwienia sprawy do 28 października 2020 r. Pismem z 22 października 2020 r. organ podatkowy poinformował Spółkę o braku podstaw prawnych do zwrotu wnioskowanych środków w obecnym stanie formalno-prawnym. Sprawa z wniosku o zwrot środków zajętych została zatem zakończona w terminie, a forma załatwienia sprawy wynika z faktu, że ani ordynacja podatkowa, ani Kodeks postępowania administracyjnego nie przewidują innej formy w takich sprawach. Na skutek otwarcia postępowania układowego, zgodnie z brzmieniem art. 278 ust. 1 Prawa restrukturyzacyjne, postępowanie egzekucyjne dotyczące wierzytelności objętej z mocy prawa układem, wszczęte przed dniem otwarcia postępowania układowego ulega zawieszeniu z mocy prawa z dniem otwarcia postępowania. Na wniosek dłużnika lub nadzorcy sądowego sędzia-komisarz postanowieniem stwierdza zawieszenie postępowania egzekucyjnego. Postanowienie to doręcza się również organowi egzekucyjnemu. Zgodnie z art. 278 ust. 2 ww. ustawy sumy uzyskane w zawieszonym postępowaniu egzekucyjnym, a jeszcze niewydane, przelewa się do masy układowej niezwłocznie po wydaniu postanowienia o otwarciu postępowania układowego. Organ podatkowy wskazał, że zgodnie z literalnym brzmieniem art. 218 ust. 2 Prawa restrukturyzacyjnego obowiązek przelania do masy układowej dotyczy wyłącznie sum uzyskanych w zawieszonym postępowaniu egzekucyjnym. Tym samym należy przyjąć, że otwarcie postępowania restrukturyzacyjnego nie skutkuje ex lege tym, że sumy zgromadzone (zabezpieczone) w postępowaniu zabezpieczającym, a jeszcze niewydane, na wzór zawieszonego postępowania egzekucyjnego (zajęte) - przelewa się do masy układowej niezwłocznie po wydaniu postanowienia o otwarciu wobec obowiązanego postępowania układowego. Postępowanie zabezpieczające różni się zasadniczo celem, dla którego zostało powołane, od postępowania egzekucyjnego, głownie tym, że służy jedynie i wyłącznie zabezpieczeniu praw wierzyciela i nie może zmierzać do jego zaspokojenia. Zabezpieczone kwoty zostały wyłącznie "zabezpieczone" i nadal nimi pozostają, gdyż nie podlegały ani wydaniu ani rozliczeniu, jak ma to miejsce w przypadku kwot pozyskanych w postępowaniu egzekucyjnym. Ponadto zgodnie z art. 710 ust. 1 Prawa restrukturyzacyjnego, z dniem uprawomocnienia się postanowienia zatwierdzającego układ, postępowania zabezpieczające i egzekucyjne prowadzone przeciwko dłużnikowi w celu zaspokojenia wierzytelności objętych układem ulegają umorzeniu z mocy prawa. Tym samym środki uzyskane w toku postępowania zabezpieczającego zostaną wówczas z mocy prawa zwolnione i trafią do majątku dłużnika, gdyż od zatwierdzenia układu, to właśnie on jest podstawą dochodzenia wierzytelności, zaś spłata następuje zgodnie z jego postanowieniami. W przypadku niewykonywania przez dłużnika układu, sąd może go uchylić, co daje wierzycielom możliwość dochodzenia wierzytelności w drodze egzekucji. Organ podatkowy stoi zatem na stanowisku, ze sumy uzyskane w toku postępowania zabezpieczającego przed otwarciem postępowania układowego powinny pozostać na rachunku depozytowym organu podatkowego do chwili rozstrzygnięcia prowadzonego wobec Spółki postępowania restrukturyzacyjnego układowego. Obecny stan prawny podatniczki - otwarte, prawomocne i niezatwierdzone postępowanie restrukturyzacyjne, układowe i zawieszone postępowanie zabezpieczające, w ocenie organu podatkowego,, uzasadniają takie postępowanie organu. Spółka pismem z 23 września 2020 r. złożyła ponaglenie na zasadzie art. 141 § 1 pkt 1 i § 2 Ordynacji podatkowej w związku z brakiem udzielenia przez organ odpowiedzi na pismo oraz brakiem zwrotu przez organ wskazanych w piśmie środków. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach postanowieniem z [...] uznał ww. ponaglenie za bezprzedmiotowe. W zakresie zobowiązania za styczeń, luty i marzec 2016 r. toczyło się postępowanie kontrolne prowadzone przez Naczelnika Śląskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Katowicach. Decyzją z [...] Naczelnik Śląskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Katowicach określił m.in.: - za styczeń 2016 r. kwotę różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości [...] zł (w miejsce zadeklarowanej przez Spółkę kwoty [...] zł), - za luty 2016 r. kwotę różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości [...] zł (w miejsce zadeklarowanej przez Spółkę kwoty [...] zł), - za marzec 2016 r. kwotę różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług stanowiącą nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy podatnika w wysokości [...] zł (w miejsce zadeklarowanej przez Spółkę kwoty [...] zł). Skarżąca wniosła odwołanie od ww. decyzji do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach. Postanowieniem z [...] organ podatkowy nadał rygor natychmiastowej wykonalności ww. decyzji. Kwoty z decyzji nie zostały ujęte w spisie wierzytelności w postępowaniu restrukturyzacyjnym. W zakresie zobowiązania za miesiące styczeń i od marca do grudnia 2015 r. objętego postępowaniem zabezpieczającym, Naczelnik Śląskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Katowicach [...] wydał decyzję określającą wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za ten okres. Kwoty zobowiązań podatkowych wynikających z ww. decyzji nie zostały ujęte w spisie wierzytelności w postępowaniu restrukturyzacyjnym. Pismem z 29 grudnia 2020 r. organ podatkowy sprzeciw do Sądu Rejonowego K.-W. w K. X Wydział Gospodarczy co do pominięcia wierzytelności w uzupełniającym spisie wierzytelności. Na podkreślenie zasługuje fakt, że w spisie wierzytelności ujęto wyłącznie wierzytelności bezsporne w kwocie [...] zł, nie ujęto natomiast wierzytelności skonkretyzowanych w opisanych powyżej decyzjach Naczelnika Śląskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Katowicach. W ocenie organu podatkowego całkowicie nieuzasadnione jest twierdzenie skarżącej, że organ podatkowy dąży do zaspokojenia swoich wierzytelności z pominięciem regulacji Prawa restrukturyzacyjnego, a jednocześnie podejmuje działania mające na celu uchylenie się od respektowania prawomocnych orzeczeń, w tym począwszy od wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego. Środki pieniężne zabezpieczone na rachunku depozytowym nie zostały zaksięgowane na poczet zaległości podatkowych. Zaspokojenie należności/wierzytelności Skarbu Państwa powinno dokonać się na podstawie zatwierdzonego układu - o ile zostanie przyjęty, a obopólnym celem Spółki i jej wierzycieli winno być doprowadzenie do skutecznego zakończenia postępowania restrukturyzacyjnego. Tym samym wniosła o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 149 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm., dalej jako "p.p.s.a.") Sąd uwzględniając skargę na bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organy i stwierdzając, że organ dopuścił się bezczynności lub przewlekłego prowadzenia postępowania (art. 149 § 1 pkt 3 p.p.s.a.) może ponadto orzec z urzędu albo na wniosek strony o wymierzeniu organowi grzywny w wysokości określonej w art. 154 § 6 lub przyznać od organu na rzecz skarżącego sumę pieniężną do wysokości połowy kwoty określonej w art. 154 § 6. Art. 154 § 6 p.p.s.a. stanowi zaś, że grzywnę, o której mowa w § 1, wymierza się do wysokości dziesięciokrotnego przeciętnego wynagrodzenia miesięcznego w gospodarce narodowej w roku poprzednim, ogłaszanego przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego na podstawie odrębnych przepisów. Zatem Sąd stwierdzając, że miała miejsce przewlekłość postępowania w sprawie prowadzonej przez organ administracji publicznej może z urzędu lub na wniosek strony orzec o wymierzeniu organowi grzywny w wysokości wskazanej w art. 154 § 6 p.p.s.a. Dodatkowo może przyznać od organu sumę pieniężną do wysokości połowy kwoty określonej w art. 154 § 6 p.p.s.a. Na podstawie art. 52 § 1 p.p.s.a. skargę na bezczynność organu lub przewlekłe prowadzenie postępowania przez organ, można wnieść skutecznie dopiero po wyczerpaniu środków zaskarżenia, jeżeli służyły one skarżącemu w postępowaniu przed organem właściwym w sprawie. Niespełnienie tego wymogu skutkuje odrzuceniem skargi. W rozpoznawanej sprawie Skarżąca przed wniesieniem skargi do Sądu dopełnił wymogu wyczerpania środków zaskarżenia przysługujących w postępowaniu przed organami administracji publicznej, składając do organu nadzoru ponaglenie na nieterminowe załatwienie sprawy w terminie. Ze względu na to, że ustawodawca nie zdefiniował kryteriów stanu rażącego naruszenia prawa, dokonanie kwalifikacji bezczynności lub przewlekłości pozostawiono uznaniu sądu orzekającego. Uznanie to zaś cechuje brak sztywnych ram wartościowania danego stanu rzeczy, opiera się ono na analizie całokształtu okoliczności sprawy, przy uwzględnieniu pewnych wskazań ustawowych, zasad doświadczenia życiowego i zawodowego. Stan bezczynności albo przewlekłego prowadzenia postępowania wyczerpują znamiona rażącego naruszenia prawa tylko wtedy, gdy posiadają pewne dodatkowe (szczególne) cechy względem stanu określanego jako typowe naruszenie prawa. Nie jest zatem wystarczające samo przekroczenie (nawet jeśli jest to przekroczenie dość znaczne, np. kilkumiesięczne) przez organ ustawowych terminów załatwienia sprawy. Przekroczenie terminu musi być bowiem nie tylko znaczne, lecz nieznajdujące żadnego usprawiedliwienia w okolicznościach prawnych lub faktycznych sprawy (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 4 października 2017 r., sygn. akt II SAB/Gd 45/17). Przekroczenie terminu musi być bowiem nie tylko znaczne, lecz także oczywiste, pozbawione racjonalnego uzasadnienia (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 listopada 2015r. sygn. akt II OSK 652/15) oraz nieznajdujące żadnego usprawiedliwienia w okolicznościach prawnych lub faktycznych sprawy. W niniejszej sprawie nie jest sporne to, że wobec skarżącej, w związku z kontrolą u nie prowadzoną zostały wydane postanowienia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług za miesiące styczeń, luty i marzec 2016 r. Wyrokiem z dnia 14 marca 2018 r., sygn. akt I FSK 4/18 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił w pkt 1 zaskarżony skargą kasacyjną wyrok tut. Sądu z dnia 29 sierpnia 2017 r., sygn. akt III SA/Gl 597/17. W pkt 2 zaś uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z [...] i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. z [...] nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług za marzec 2016 r. (który zgodnie z deklaracją upływał w dniu 20 maja 2016 r.) do czasu zakończenia weryfikacji skarżącej, tj. do 29 czerwca 2018 r. Jednocześnie wyrokiem z tego samego dnia, w sprawie o sygn. akt I FSK 2018/17, Naczelny Sąd Administracyjny uchylił wyrok tut. Sądu z dnia 9 sierpnia 2017 r., sygn. akt III SA/Gl 596/17 oraz zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z [...] i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu do zwrotu podatku od towarów i usług za luty 2016 r. do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika. Nadto wyrokiem z dnia 3 sierpnia 2018 r., sygn. akt I FSK 1025/18, Naczelny Sąd Administracyjny w pkt 1 uchylił wyrok tut. Sądu z dnia z dnia 10 stycznia 2018 r., sygn. akt III SA/Gl 927/17. W pkt 2 zaś uchylił zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z [...] i poprzedzające je postanowienie Naczelnika Pierwszego [...] Urzędu Skarbowego w S. z [...] nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług za styczeń 2016 r. (który zgodnie z deklaracją upływał w dniu 25 kwietnia 2016 r.) do czasu zakończenia weryfikacji skarżącej. Okolicznością bezsporną jest bowiem fakt, że w dniu [...] Naczelnik Śląskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Katowicach, określił skarżącej przybliżoną kwotę zobowiązania w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2015 r., a decyzja ta na podstawie zarządzeń o zabezpieczeniu została przekazana organowi podatkowemu celem jej wykonania. Nie jest kwestionowanym fakt, że w toku postępowania zabezpieczającego doszło do zabezpieczenia kwoty [...] zł na rachunku bankowym skarżącej prowadzonym w banku B S.A. oraz zajęcia wierzytelności pieniężnej podatniczki wobec organu podatkowego z tytułu zwrotu podatku od towarów i usług za styczeń, luty i marzec 2016 r. wraz z należnym oprocentowaniem (łącznie na kwotę [...] zł). Powyższe zabezpieczenia miały przy tym odpowiednio miejsce [...] oraz [...] . Następnie w dniu [...] Sąd Rejonowy K.-W. w K.w sprawie o sygn. akt [...] otworzył postępowanie restrukturyzacyjne – postępowanie układowe Spółki, wyznaczył sędziego-komisarza oraz wyznaczył nadzorcę sądowego. Jednocześnie stwierdził, że podstawę jurysdykcji sądów polskich stanowi przepis art. 342 ust. 1 ustawy z dnia 15 maja 2015 r. Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2020 r. poz. 814, dalej jako "u.p.r."), a postępowanie ma charakter głównego postępowania restrukturyzacyjnego. Postanowieniem z dnia [...], sygn. akt [...], Sąd Rejonowy K.-W. w K. działając na podstawie art. 259 ust. 2 w zw. z art. 278 ust. 3 u.p.r. uchylił zajęcia dokonane przed dniem otwarcia postępowania układowego w postępowaniach egzekucyjnych i zabezpieczających m.in. przez organ podatkowy w dniu [...] i [...] celem realizacji decyzji o zabezpieczeniu wydanej przez Naczelnika Śląskiego Urzędu Celno-Skarbowego w Katowicach z dnia [...] – wierzytelności z rachunków bankowych Spółki prowadzonych przez B S.A. o trzech numerach oraz zajęcia wierzytelności z tytułu zwrotu podatku od towarów i usług za styczeń, luty i marzec 2016 r. Oceniając zatem postępowanie organu podatkowego w odniesieniu do ww. faktów stwierdzić należy, że zgodnie z treścią art. 99 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177 poz. 1054 ze zm., dalej jako "u.p.t.u.") podatnicy, o których mowa w art. 15, są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25. dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu, z zastrzeżeniem ust. 2-10, art. 130c i art. 133. W myśl art. 87 ust. 1 u.p.t.u. w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Przy czym zgodnie z ust. 2 art. 87 ww. ustawy Zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem, wskazane w zgłoszeniu identyfikacyjnym, o którym mowa w odrębnych przepisach, lub na wskazany przez podatnika rachunek banku lub na rachunek spółdzielczej kasy oszczędnościowo-kredytowej, jako zabezpieczenie udzielanego przez ten bank lub przez tę kasę kredytu, na podstawie złożonego przez podatnika, do naczelnika urzędu skarbowego, w terminie do złożenia deklaracji podatkowej, pisemnego, nieodwołalnego upoważnienia organu podatkowego, potwierdzonego przez bank lub spółdzielczą kasę oszczędnościowo-kredytową udzielających kredytu, do przekazania tego zwrotu. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej lub postępowania kontrolnego na podstawie przepisów o kontroli skarbowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. W świetle powyższego uznać należy, że wobec uchylenia przez Naczelny Sąd Administracyjny we wskazanych wcześniej wyrokach m.in. postanowień organu podatkowego w przedmiocie przedłużenia terminu do zwrotu podatku od towarów i usług za styczeń, luty i marzec 2016 r., po stronie organ podatkowego powstał co do zasady obowiązek ich zwrotu. Wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego są bowiem prawomocne z dniem ich ogłoszenia i na mocy art. 170 p.p.s.a. organy były nimi związane. Jednakże w sprawie, z uwagi na wydanie decyzji zabezpieczającej z dnia [...] a dotyczącej zobowiązania podatkowego podatniczki w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2015 r., zastosowanie znalazł art. 33 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 900 ze zm., dalej jako O.p.). Zgodnie z tym przepisem zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. W przypadku zabezpieczenia na majątku wspólnym małżonków przepis art. 29 § 2 stosuje się odpowiednio. Jednocześnie w myśl art. 33d § 1 O.p. zabezpieczenie wykonania decyzji nakładającej obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji lub wykonanie decyzji o zabezpieczeniu, o którym mowa w art. 33, następuje w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji albo w formie określonej w § 2. Wskazać także należy, że zgodnie z art. 155 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1438 ze zm., dalej jako "u.p.e.a.") zabezpieczenie może być dokonane również przed ustaleniem albo określeniem kwoty należności pieniężnej lub obowiązku o charakterze niepieniężnym, jeżeli brak zabezpieczenia mógłby utrudnić lub udaremnić skuteczne przeprowadzenie egzekucji, a przepisy odrębne zezwalają na takie zabezpieczenie. Natomiast w myśl art. 155b § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny lub egzekutor, przystępując do czynności zabezpieczających, doręcza zobowiązanemu odpowiednio: 1) odpis zarządzenia zabezpieczenia; 2) dokument zabezpieczenia; 3) odpis tytułu wykonawczego, o ile nie został wcześniej doręczony, wraz z zawiadomieniem o przystąpieniu do zabezpieczenia; 4) zawiadomienie o przystąpieniu do zabezpieczenia, jeżeli odpis tytułu wykonawczego został doręczony w egzekucji administracyjnej. Przy czym stosownie do § 1a tego przepisu w przypadku gdy doręczenie odpisu zarządzenia po doręczeniu decyzji o zabezpieczeniu, o której mowa w art. 33 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, mogłoby utrudnić lub udaremnić dokonanie zabezpieczenia, organ egzekucyjny lub egzekutor wraz z odpisem zarządzenia zabezpieczenia doręcza zobowiązanemu tę decyzję o zabezpieczeniu. W świetle powyższego stwierdzić należy, że na skutek wydania ww. wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego w przedmiocie postanowień o przedłużeniu terminu zwrot podatku, organ podatkowy miał obowiązek zwrotu podatku od towarów i usług za luty i marzec 2016 r. i nie miał obowiązku zwrotu podatku za styczeń 2016 r. Wyroki w sprawach o sygn. akt I FSK 4/18 (dot. lutego 2016 r. ) oraz I FSK 2018/17 (dot. marca 2016 r.) zapadły bowiem przed dniem wydania decyzji zabezpieczającej (14 marca 2018 r.) oraz doręczenia zarządzeń zabezpieczenia, zaś wyrok w sprawie o sygn. akt I FSK 1025/18 (dot. stycznia 2016 r.) został wydany w dniu 3 sierpnia 2018 r., tj. po wydaniu ww. decyzji oraz po dokonanym zabezpieczeniu. Zatem organ podatkowy pozostawał w bezczynności od dnia 14 marca 2018 r. do dnia 22 maja 2018 r. w zakresie zwrotu podatku od towarów i usług za luty i marzec 2016 r. i nie pozostawał w bezczynności w odniesieniu do zwrotu podatku od towarów i usług za styczeń 2016 r. Wskazać także należy, że w myśl art. 3 ust. 1 u.p.r. Celem postępowania restrukturyzacyjnego jest uniknięcie ogłoszenia upadłości dłużnika przez umożliwienie mu restrukturyzacji w drodze zawarcia układu z wierzycielami, a w przypadku postępowania sanacyjnego - również przez przeprowadzenie działań sanacyjnych, przy zabezpieczeniu słusznych praw wierzycieli. Zgodnie z art. 14 ust. 1 tej ustawy sprawy w postępowaniu restrukturyzacyjnym rozpoznaje sąd restrukturyzacyjny. Sądem restrukturyzacyjnym jest sąd rejonowy - sąd gospodarczy. Kompetencje sędziego-komisarza zostały określone w art. 19 ust. 1 u.p.r. stanowiącym, że Sędzia-komisarz kieruje tokiem postępowania restrukturyzacyjnego, sprawuje nadzór nad czynnościami nadzorcy sądowego i zarządcy, oznacza czynności, których wykonywanie przez nadzorcę sądowego albo zarządcę jest niedopuszczalne bez jego zezwolenia lub bez zezwolenia rady wierzycieli, jak również zwraca uwagę na popełnione przez nich uchybienia. Jednocześnie na mocy art. 20 tej ustawy Sędzia-komisarz w zakresie swoich czynności ma prawa i obowiązki sądu i przewodniczącego. Zwrócić należy uwagę, że ustawodawca wprowadził do u.p.r. przepisy szczególne i tak zgodnie z art. 258 tej ustawy dłużnik niezwłocznie informuje nadzorcę sądowego o postępowaniach sądowych, administracyjnych, sądowoadministracyjnych i przed sądami polubownymi, dotyczących masy układowej, prowadzonych na rzecz lub przeciwko dłużnikowi. W sprawach tych uznanie roszczenia, zrzeczenie się roszczenia, zawarcie ugody lub przyznanie okoliczności istotnych dla sprawy przez dłużnika bez zgody nadzorcy sądowego nie wywiera skutków prawnych. W myśl art. 259 ust. 1 tej ustawy postępowanie egzekucyjne dotyczące wierzytelności objętej z mocy prawa układem, wszczęte przed dniem otwarcia przyspieszonego postępowania układowego, ulega zawieszeniu z mocy prawa z dniem otwarcia postępowania. Na wniosek dłużnika lub nadzorcy sądowego sędzia-komisarz postanowieniem stwierdza zawieszenie postępowania egzekucyjnego. Postanowienie doręcza się również organowi egzekucyjnemu. Z kolei w myśl ust. 2 tego przepisu sędzia-komisarz na wniosek dłużnika lub nadzorcy sądowego może uchylić zajęcie dokonane przed dniem otwarcia przyspieszonego postępowania układowego w postępowaniu egzekucyjnym lub zabezpieczającym dotyczącym wierzytelności objętej z mocy prawa układem, jeżeli jest to konieczne dla dalszego prowadzenia przedsiębiorstwa. Przepis ust. 1 zdanie trzecie stosuje się odpowiednio. W literaturze przedmiotu wskazuje się, że "Artykuł 259 pr. rest. reguluje dwa zagadnienia – wpływ otwarcia przyspieszonego postępowania układowego na postępowania egzekucyjne i postępowania zabezpieczające wszczęte przeciwko dłużnikowi o wierzytelności objęte z mocy prawa układem oraz dopuszczalność wszczęcia postępowania egzekucyjnego i postępowania zabezpieczającego po otwarciu przyspieszonego postępowania układowego o wierzytelności objęte układem. Jednocześnie ta regulacja nie obejmuje swym zakresem wierzytelności, które mogą być objęte układem z woli wierzyciela, gdyż temu zagadnieniu poświęcony został art. 260 pr. rest. Pominięta została także w komentowanym przepisie problematyka wierzytelności bezwzględnie wyłączonych z układu, gdyż w tych przypadkach postępowania egzekucyjne nie doznają ograniczeń" (tak D.Chrapoński [w:] Prawo restrukturyzacyjne. Komentarz pod red. A. Torbus, A.J. Witosz i A. Witosz, WK 2016, komentarz do art. 259). W komentarzu tym wskazano, że "Choć nie zostało to wyrażone wprost, art. 259 ust. 1 pr. rest. obejmuje swą hipotezą również postępowania zabezpieczające, do których winny być per analogiam stosowane takie same zasady jak w postępowaniu egzekucyjnym. Skoro art. 170 ust. 1 pr. rest. stanowi, że z dniem uprawomocnienia się postanowienia zatwierdzającego układ umorzeniu podlegają także postępowania zabezpieczające prowadzone przeciwko dłużnikowi, to również takie postępowania ulegają zawieszeniu z mocy prawa na skutek otwarcia przyspieszonego postępowania układowego. Oba bowiem postępowania winny być traktowane w analogiczny sposób na gruncie prawa restrukturyzacyjnego, a zasadę tę potwierdza także art. 259 ust. 3. (...)Zgodnie z art. 259 ust. 2 pr. rest. sędzia-komisarz może dokonać uchylenia zajęć dokonanych przed otwarciem przyspieszonego postępowania układowego na wniosek dłużnika lub nadzorcy sądowego, gdy jest to konieczne do dalszego prowadzenia przedsiębiorstwa. Może to nastąpić, o ile skutki zajęć istnieją w trakcie przyspieszonego postępowania układowego. Z tego powodu nie jest dopuszczalne uchylenie tych zajęć, na podstawie których doszło już do wyegzekwowania i przekazania wierzycielowi uzyskanych świadczeń, gdyż w takich przypadkach nastąpił już skutek wygaśnięcia wierzytelności. Uchylenie zajęć może dotyczyć, tak jak w przypadku art. 259 ust. 1 pr. rest., postępowań dotyczących wierzytelności z mocy prawa objętych układem. Środek zabezpieczania majątku dłużnika przewidziany w tym przepisie ze względu na jego skutki i nieodwracalność uchylenia zajęcia należy uznać za wyjątkowy, który ze względu nie niezaskarżalność postanowienia sędziego-komisarza winien być stosowany jedynie w skrajnych wypadkach, gdy samo zawieszenie postępowania egzekucyjnego nie jest wystarczające do zapewnienia prawidłowości dalszego prowadzenia przedsiębiorstwa. Pod pojęciem zajęć rozumieć należy przede wszystkim zajęcia rachunków bankowych, a także zajęcia środków obrotowych dłużnika. Uchylenie zajęć rachunków bankowych będzie konieczne, jeśli bez tego dłużnik nie będzie mógł prowadzić działalności operacyjnej lub regulować bieżących zobowiązań pozaukładowych. Podobnie rzecz przedstawia się ze środkami obrotowymi". Wskazać także należy, że również w Oddziale 2 Rozdziału 2 Działu III u.p.r. ustawodawca uregulował skutki postępowania układowego (głównego) na postępowania sądowe, administracyjne, sądowoadministracyjne i przed sądami polubownymi. W myśl art. 278 u.p.r. "1. Postępowanie egzekucyjne dotyczące wierzytelności objętej z mocy prawa układem, wszczęte przed dniem otwarcia postępowania układowego, ulega zawieszeniu z mocy prawa z dniem otwarcia postępowania. Na wniosek dłużnika lub nadzorcy sądowego sędzia-komisarz postanowieniem stwierdza zawieszenie postępowania egzekucyjnego. Postanowienie to doręcza się również organowi egzekucyjnemu. 2. Sumy uzyskane w zawieszonym postępowaniu egzekucyjnym, a jeszcze niewydane, przelewa się do masy układowej niezwłocznie po wydaniu postanowienia o otwarciu postępowania układowego. 3. Przepisy art. 259 ust. 2-4 stosuje się odpowiednio". Zatem w postępowaniu układowym dopuszczalne jest wydanie przez sędziego-komisarza postanowienia o zwolnieniu sum uzyskanych z zabezpieczenia czy egzekucji, zawieszonych z dniem otwarcia postepowania restrukturyzacyjnego, jeszcze przed dniem wydania postanowienia o otwarciu postępowania układowego, co wynika wprost z treści art. 278 ust. 3 u.p.r. Konsekwencją powyższego jest zatem stwierdzenie, że wobec wydania przez Sąd Rejonowy K.-W. w K. prawomocnego postanowienia z dnia [...] w przedmiocie uchylenia zajęć dokonanych w oparciu o decyzję zabezpieczającą z dnia [...] i doręczeniu tego postanowienia organowi podatkowemu powstał po jego stronie obowiązek zwrotu kwot zabezpieczonych do masy układowej Spółki. Zgodnie bowiem z art. 365 § 1 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. Kodeks postępowania cywilnego (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1460 ze zm., dalej jako k.p.c.) orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy oraz inne organy państwowe i organy administracji publicznej, a w wypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Tymczasem w niniejszej sprawie zwrot taki nie nastąpił. Tym samym organ podatkowy pozostaje w bezczynności. Oceniając kwestię charakteru bezczynności, w ocenie Sądu, ma ona rażący charakter. Po pierwsze bowiem nie zostały wykonane dwa spośród trzech wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego (co zostało wskazane uprzednio). Po drugie nie zostało wykonane postanowienie sądu restrukturyzacyjnego z dnia [...] w przedmiocie uchylenia zabezpieczenia. Tymczasem ww. orzeczenia jako wydane przez właściwe organy władzy sądowniczej nie mogą być kwestionowane w inny sposób niż w drodze postępowań nadzwyczajnych wskazanych zarówno w k.p.c., jak i p.p.s.a. Organ podatkowy nie może zatem decydować o tym, czy jest nimi związany czy też nie, bowiem przesądza o związaniu tego organu zarówno art. 170 p.p.s.a., jak i art. 365 k.p.c. Odnosząc się do kwestii wymierzenia grzywny, z uwagi na powyższe, Sąd uwzględnił powyższe żądanie. Jednocześnie z uwagi na zawiłość sprawy oraz fakt, że w niniejszym postępowaniu konieczna była analiza u.p.t.u., jak i p.p.s.a., O.p., u.p.e.a., k.p.c. oraz u.p.r., uznał, że kwota 1.500 zł będzie wystarczającą kwotą dyscyplinującą organ podatkowy uwzględniając przy tym treść niniejszego uzasadnienia. W zakresie zobowiązania organu do zwrotu zabezpieczonych kwot, Sąd przyjął, że termin 14 dniowy od dnia doręczenia prawomocnego orzeczenia wraz z aktami sprawy jest wystarczający do realizacji celu zwrotu. Postępowanie restrukturyzacyjne jest bowiem w toku. Sąd określając organ zobowiązany do zwrotu nie uwzględnił przy tym wskazanego przez organ podatkowy § 2 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 29 grudnia 2020 r. zmieniającego rozporządzenie w sprawie wyznaczenia organów Krajowej Administracji Skarbowej do wykonywania niektórych zadań Krajowej Administracji Skarbowej oraz określenia terytorialnego zasięgu ich działania (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 2444), a to z tej przyczyny, że zmiana właściwości organu podatkowego wymagała skierowania do skarżącej odpowiedniego zawiadomienia w terminie 3 miesięcy (§ 6 ww. rozporządzenia). Jednocześnie brak jest dowodu na przekazanie na inny rachunek depozytowy (nowo wskazanego organu) środków zabezpieczonych na podstawie decyzji o zabezpieczeniu z dnia [...]. W ocenie Sądu później wydane przez organ podatkowy rozstrzygnięcia, zarówno określające wysokość zobowiązania podatkowego skarżącej (nieostateczne), jak również nadające rygor natychmiastowej wykonalności decyzjom nieostatecznym nie mają wpływu na rozstrzygnięcia w sprawie. Nie mogą bowiem doprowadzić do związania organu podatkowego zapadłymi orzeczeniami sądów. Jednoczenie mogą być dochodzone w postępowaniu restrukturyzacyjnym, jako powstałe przed dniem ogłoszenia postępowania restrukturyzacyjnego Spółki. O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i 205 p.p.s.a.