III SA/Gl 229/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Jużków (spr.), Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć, Protokolant Starszy referent Małgorzata Wasik, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 maja 2018 r. sprawy ze skargi L. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z [...] r., nr [...], Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach, powołując się m.in. na art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. D. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej powoływana jako op) oraz na podstawie m.in. art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 99 ust. 12, art. 103 ust. 2 i art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej powoływana jako ustawa VAT), po rozpatrzeniu odwołania wniesionego przez przedsiębiorcę L. S. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z [...]r. nr [...] określającej zobowiązanie w podatku VAT za III kw.2011 r. w kwocie [...] zł oraz za IV kw. 2011 r. w kwocie [...] zł; I. uchylił decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej podatku VAT za III kw. 2011 r. i w tym zakresie orzekł co do istoty sprawy określając zobowiązanie podatkowe w podatku VAT za kw. kwocie [...] zł; w pozostałym zakresie decyzję utrzymał w mocy. W uzasadnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz argumentację prawną: L. S. prowadził działalność gospodarczą pod firmą A w M. w okresie od 23 marca 2010 r. do 29 września 2012 r. i był zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT i składał deklaracje podatkowe VAT-t, w tym za III i IV kw. 2011 r. Przedmiotem działalności był handel [...], [...] oraz pośrednictwo finansowe (pośrednictwo kredytowe, sprzedaż funduszy inwestycyjnych). W dniu 25 czerwca 2013 r. wszczęte zostało podatnika postępowanie kontrolne w zakresie prawidłowości rozliczenia z budżetem za okres od 1 lipca do 30 września 2011 r. Kontrola zakończyła się podpisaniem 16 października 2013 r. protokołu kontroli. I tak, w toku kontroli ujawniono w ewidencji faktury VAT nr [...] nabycia turbosprężarki do samochodu TOYOTA YARIS i [...] nabycia "krzyni biegów" do tego samochodu, wystawione przez B sp. z o.o. z siedzibą w B., rozliczone gotówką, wystawione przez Prezesa Zarządu Z. C.. Jak wyjaśnił w toku kontroli L. S. zakupy te dotyczyły samochodu, który został mu nieodpłatnie użyczony na podstawie umowy z 1 kwietnia 2011 r. przez I. L., a który w okresie sierpień-grudzień 2011 r. nie był użytkowany z racji awarii. Celem weryfikacji rzetelności faktur organ wystąpił o kontrolę podatkową w spółce B. Okazało się to niemożliwe, gdyż spółka nie prowadzi działalności pod wskazanym w KRS adresem, nie składa deklaracji podatkowych (ostatnie za 03 i 04.2011 r.) i nie objęła lokalu mimo podpisania umowy najmu z 12 czerwca 2009 r. a sama spółka pozostaje w zainteresowaniu Prokuratury Apelacyjnej w K. w ramach śledztwa [...]. Materiały dotyczące spółki i podatnika zostały wyłączone do postępowania [...] doty. wyłudzenia od Skarbu Państwa nienależnego zwrotu podatku VAT przez składanie nierzetelnych i niezgodnych ze stanem faktycznym deklaracji podatkowych. Nadto organ na podstawie oświadczenia I. L. ustalił, że samochód był przedmiotem użyczenia do 28 września 2012 r. i został mu zwrócony sprawny technicznie. Przesłuchany Z. C. oświadczył natomiast, że przejął spółkę od P. H., był jej prezesem ale nie prowadziła ona działalności. Nie zna L. S. i nie wystawiał żadnych faktur, w tym spornych. Wskazał również na postępowanie karne [...], prowadzone w Sądzie Rejonowym w G. w sprawie spółki. Dotyczyło ono jednak transakcji z roku 2013 w których wykorzystano firmę B. W postępowaniu podatkowym organ poddał także weryfikacji faktury zakupu od firmy C sp. z o.o., faktury nr [...], nr [...] i nr [...], które dotyczyły robót budowlanych i były opłacone gotówką. Remont dotyczył pokoju najmowanego w budynku rodziców podatnika i miał służyć za miejsce spotkań z klientami, których jednakże nie wskazał. Lokal był użytkowany na podstawie umowy najmu, która nigdy nie został zgłoszona. Nadto G. i B. S. skorzystali w roku 2011 ze zwrotu wydatków na remont łazienki w ramach ulgi budowlanej składając deklarację VZM-1, która była przedmiotem najmu. Powyższe spowodowało, że organ uznał, iż faktury firmy C nie dokumentują rzeczywistych transakcji gospodarczych. Zwłaszcza, że ostatnie rozliczenie podatkowe przedstawiła ona w roku 2008. Organ zakwestionował jeszcze fakturę wystawioną przez firmę D na sprzedaż części do samochodu Toyota uznając, że zakup ten nie miał związku z działalnością gospodarczą podatnika. Odnośnie IV kwartału 2011 r. organ zakwestionował 3 faktury sprzedaży wystawione przez E z siedzibą w S. za zarządzanie firmą i doradztwo. Faktury zostały rozliczone gotówką. Jak oświadczył podatnik w wyniku ich realizacji pozyskał nowych kontrahentów, jak firma F, G oraz H. Organ ustalił, że w okresie ujętym w fakturach firma nie prowadziła działalności a A. S. od 11 września 2012 r. odbywała karę pozbawienia wolności. Zaprzeczyła wystawieniu faktur i udzieleniu podatnikowi pożyczki w kwocie [...] zł. Postępowanie karne w tej kwestii prowadziła Prokuratura Rejonowa S. Południe, [...], która wykluczyła autorstwo faktur A. S. i L. S. i 20 października 2015 r. umorzyła postepowanie. W postępowaniu tym przedstawiono podatnikowi zarzut podrobienia w celu użycia za autentyczne w postępowaniu podatkowym faktur VAT firmy E nr [...] z 19 grudnia 2011 r., nr [...] z 23 grudnia 2011 r. i nr [...] z 30 grudnia 2011 r. W toku kontroli organ zweryfikował transakcje podatnika z pozyskanymi firmami - spółki F (prety żebrowana) i H (materiały budowlane). Transakcje te miały miejsce w roku 2012 i nie zostały przez niego ujęte w rozliczeniach podatkowych. Na podstawie poczynionych ustaleń szeroko opisanych w decyzji organu I instancji (k. 19-29) doty. A. S., firmy F (M. M.), P. W. organ zakwestionował podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT z faktur firmy E, stąd określił zobowiązanie za IV kw. 2011 r. w innej wysokości niż wynikało z deklaracji podatnika. Organ podkreślił, że spółki I i G były powiązane z osobą J. N. i A. S. (była nawet jej prezesem). Wszystkie te firmy pozostają nadal w zainteresowaniu Prokuratury Apelacyjnej w K. w śledztwie dotyczącym wyłudzeń VAT w latach 2011-2012 (k.33 decyzji organu I instancji). Organ wykazał, że firma E nie świadczyła na rzecz podatnika usług doradczych a transakcje z pozyskanymi przez nią firmami okazały się pozorne, nie znajdujące odzwierciedlenia w rzeczywistości. Nigdy też nie weryfikował działalności tej firmy. Organ zakwestionował również rzetelność ksiąg podatnika w zakresie ewidencji nabyć za III i IV kw. 2011 r. Do protokołu w tej części skarżący nie wniósł zastrzeżeń. Od decyzji organu I instancji podatnik wniósł odwołanie, którego główny akcent odnosi się do przedawnienia zobowiązań za III i IV kw. 2011 r. i braku podstaw prawnych do dalszego prowadzenia postępowania podatkowego w tej sprawie. Organ odwoławczy nie podzielił zasadności tej argumentacji i wydał decyzję z [...] r., która skorygował zobowiązanie za III kw. 2011 r. przez jego obniżenie w związku z uznaniem faktury firmy D za części do samochodu TOYOTA a za IV kwartał zobowiązanie nie uległo zmianie. Uzasadniając rozstrzygniecie w pierwszej kolejności wskazał na przedawnienie się zobowiązań za IV kw. 2011 r., zgodnie z art. 70 op, po upływie 5 lat, a zatem dopiero 31 grudnia 2017 r. i wydanie decyzji z [...] r. nawet przy braku wystąpienia przesłanek wydłużających ten okres nie uchybiło prawu. Jeżeli chodzi o zobowiązania za III kw. 2011 r., to ich termin przedawnienia upływał 31 grudnia 2016 r. ale z racji wszczęcia 8 grudnia 2016 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. postępowania karnoskarbowego o popełnienie przestępstw związanych z niewykonaniem zobowiązania podatkowego za III i IV kw. 2011 r., bieg terminu został zawieszony, gdyż podatnik o tym fakcie został powiadomiony 28 grudnia 2016 r. w trybie zastępczym. Stąd objecie decyzja zobowiązań za III kw. 2011 r. okazało się zgodne z prawem. Odnosząc się do zarzutów naruszenia prawa materialnego organ wskazał, że materiał dowodowy zgromadzony w sprawie w postaci czynności sprawdzających, czynności kontrolnych, postępowań podatkowych w stosunku do kontrahentów, materiały z postępowań karnych wykazały, że zakwestionowane faktury nie potwierdzają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, nie zostały dokonane pomiędzy firmami widniejącymi na fakturze i stąd nie dawały prawa do odliczenia wykazanego w nich podatku VAT. Prawo podatkowe odnosi się do rzeczywistych czynności a nie formalnych zachowań podmiotów uczestniczących w obrocie. Samo posiadanie faktury nie przesadza o prawdziwości zdarzeń w niej opisanych a w konsekwencji nie uprawnia do prawa do odliczenia. Pozostaje bowiem w sprzeczności z regulacjami prawnymi objętymi art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT. Nie ma wątpliwości, że czynność rzeczywista to ta, która zaistniała realnie i została wskazana w fakturze wraz ze stronami pomiędzy którymi została rzeczywiście wykonana. Organ odwoławczy wskazał na negowanie wiarygodności faktur w wyjaśnieniach samego podatnika, który nie potrafił podać żadnych ich szczegółów i nie dysponował żadnymi innymi dokumentami ich przeprowadzenia zwłaszcza, ze dotyczyły innego przedmiotu niż jego podstawowa działalność. Potwierdzeniem braku wiarygodności podatnika były ustalenia dotyczące samych kontrahentów, którzy w istocie pozorowali prowadzenie działalności gospodarczej lub wręcz wykluczyli współpracę ze skarżącym. Tak było w przypadku spółki B, której prezes Z. C. wykluczył prowadzenie działalności w dacie wystawienia spornych faktur i sprzedaży części zamiennych do samochodu TOYOTA YARIS. Organ uznał natomiast fakturę naprawy tego samochodu w firmie D, której właściciel potwierdził wykonanie prac remontowych. Dalej organ zakwestionował faktury firmy C sp. z o.o., gdyż nie było z nią kontaktu, nie składała deklaracji podatkowych a zakres robót ujęty w fakturach pokrywał się z robotami remontowymi rozliczonymi przez właścicieli budynku, G. i B. S., rodziców podatnika. Organ nie dał wiary, że wynajmowali oni synowi pokój z łazienką dla potrzeb prowadzonej działalności, skoro fakt ten nie został ujawniony w podatku od nieruchomości ani nie wskazano żadnej osoby- klienta, która w tym lokalu była obecna. Dalej organ wskazał na brak wiarygodności faktur za usługi doradcze firmy E i rzekomo wskazane przez nią do współpracy firmy F, G oraz H. Transakcje wykazane w fakturach tych firm noszą znamiona fikcyjności, były powiązane osobowo z A. S., sprzedawały towar, którego nie kupiły, nie prowadziły działalności tylko ja pozorowały. Nadto skarżący, jak sam wskazał nigdy firm nie sprawdzał, korzystał z polecenia lub internetu. Nie budziło jego wątpliwości gotówkowe rozliczenie, błędy ortograficzne w fakturze, brak kontaktu ze sprzedawcą. W skardze z 17 sierpnia 2017 r. skarżący zarzucił wyłącznie obrazę art. 70 i 59 ustawy Ordynacja podatkowa. Wniósł o uchylenie decyzji obu instancji, gdyż doręczenie mu zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań objętych postępowaniem w trybie zastępczym nie spełnia wymogu ustawowego powiadomienia podatnika o tym fakcie. Organ miał wiele innych możliwości bezpośredniego powiadomienia z których nie skorzystał, chociaż był to okres międzyświąteczny, gdzie większość społeczeństwa przebywa na wyjeździe. Nadto do dnia skargi nie przedstawiono podatnikowi żadnych zarzutów. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga okazała się niezasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Badaniu podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do prawidłowo ustalonego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni zastosowanych do niego przepisów materialnych. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 powoływanej ze zm., dalej jako ppsa). Nadto Sąd rozstrzyga na podstawie akt sprawy, po przeprowadzeniu rozprawy, w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ppsa). Sąd administracyjny nie prowadzi postępowania dowodowego. Rozpoczynając rozważania należy na wstępie ustosunkować się do najdalej idącego i jedynego zarzutu skargi, mianowicie zarzutu naruszenia art. 70 § 1 op przejawiającego się w niezastosowaniu wskazanego przepisu w sytuacji przedawnienia zobowiązań podatkowych określonych zaskarżoną decyzją. Przepis ten stanowi, że zobowiązanie podatkowe przedawnia się (wygasa) z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Terminem płatności podatku jest termin jego wymagalności, w którym podatnik winien spełnić swoje świadczenie. Zgodnie z art. 99 ust. 1 ustawy o VAT podatnicy są obowiązani składać deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu. Zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku lub różnicy podatku, o której mowa w art. 87 ust. 1 ustawy VAT przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej chyba, że właściwy organ podatkowy wyda decyzję, w której określi inną wysokość podatku (art. 99 ust. 12 ustawy VAT). Ponieważ sprawa dotyczy zobowiązań za III i IV kwartał 2011 r., których okres przedawnienia upływał odpowiednio 31 grudnia 2016 i 31 grudnia 2017 r. a decyzje zostały wydane odpowiednio [...] r. i [...] r. rozważenia wymagał kwestia upływu terminu przedawnienia zobowiązań za III kw. 2011 r., który nastąpiłby 31 grudnia 2016 r., gdyby nie wystąpiła jedna z przesłanek jego zawieszenia lub przerwania wskazana w art. 70 § 6 op. W przedmiotowej sprawie wystąpiła przesłanka zawieszenia postępowania z racji wszczęcia w dniu 8 grudnia 2016 r., przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. postepowania karnoskarbowego, sygn. akt [...] r. dotyczącego zobowiązań za III i IV kw. 2011 r. zawiadomienie o tym fakcie zostało wysłane 9 grudnia 2016 r., ale zostało doręczone adresatowi w trybie zastępczym 28 grudnia 2016 r. (po dwukrotnym awizowaniu). Doręczenie nastąpiło przed 31 grudnia 2016 r. a zatem bieg terminu zobowiązań podatkowych za III i IV kw. 2011 r. został zawieszony na mocy art. 70c Ordynacji podatkowej, wskutek wszczęcia postępowania o przestępstwo skarbowe związane z niewykonaniem tego zobowiązania. Sad orzekający w pełni podziela ten pogląd, który znajduje potwierdzenie w wyroku Trybunału Konstytucyjnego z 17 lipca 2012 r. w sprawie P 30/11, w którym Trybunał zakwestionował konstytucyjność art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w kontekście zasady ochrony zaufania obywatela do państwa i stanowionego przez nie prawa w takim zakresie, w jakim wywołuje on skutek w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w związku ze wszczęciem postępowania karnego lub postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, o którym to postępowaniu podatnik nie został poinformowany najpóźniej z upływem terminu wskazanego w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. W wyroku podkreślono brak konstytucyjnie chronionego prawa do przedawnienia, która to instytucja pozostaje w sferze uznania ustawodawcy. Jedyne ograniczenie wynika z zasady określonej w art. 2 Konstytucji RP, sprzyjającej regulacjom prawnym, które eliminują stan niepewności. Instytucja ta ma dla podatnika charakter gwarancyjny. Pozostają z nią w związku kwestie możliwości przerwania lub zawieszenia biegu terminu przedawnienia, tudzież długości terminu przedawnienia. (...) Trybunał wskazał, że skoro ustawodawca wprowadza instytucję, taką jak przedawnienie zobowiązania podatkowego, to musi jednocześnie zapewnić obywatelowi możliwość realnego korzystania z niej w granicach ustawowo określonych. Stąd przedawnienie zobowiązania podatkowego musi dawać podatnikowi poczucie pewności co do braku ciążących na nim zobowiązań podatkowych i działać w sposób dyscyplinujący na wierzyciela podatkowego. Zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, skutkujące utrzymywaniem stanu wymagalności tego zobowiązania przez czas nieokreślony, narusza poczucie bezpieczeństwa podatnika. Stąd dobro toczącego się postępowania podatkowego musi zostać zestawione z dobrem podatnika, który chciałby mieć pewność, co do swojej sytuacji prawnopodatkowej. Bezpieczeństwo prawne jednostki, związane z pewnością prawa umożliwia więc przewidywalność działań organów państwa, a także prognozowanie działań własnych. Trybunał podkreślił, że wszczęcie postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe następuje w drodze postanowienia, które nie jest ogłaszane lub doręczane podatnikowi, gdyż do momentu przedstawienia mu zarzutów, podatnik nie jest stroną toczącego się postępowania karnoskarbowego. Zatem, jeżeli nie zostaną mu przedstawione zarzuty, może on w ogóle nie wiedzieć o tym, że zostało wszczęte postępowanie "w sprawie", co wywołało dla sytuacji podatnika doniosłe skutki w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia jego zobowiązania podatkowego. Pewność podatnik uzyskuje po przedstawieniu mu zarzutów, w ramach czego jest dokładnie określany zarzucany mu czyn wraz z jego kwalifikacją prawną. Fakt ten może mieć miejsce w znacznej odległości czasowej od wszczęcia postępowania oraz od upływu terminu przedawnienia danego zobowiązania. Trybunał podkreślił, że zasada ochrony zaufania do państwa i stanowionego przez nie prawa wymaga, żeby podatnik wiedział, czy jego zobowiązanie podatkowe przedawniło się, czy nie przed upływem tego terminu. Poinformowanie podatnika w tym przedmiocie może nastąpić w różnych trybach, w zależności od rodzaju postępowania. Trybunał Konstytucyjny nie wskazał w tym zakresie na żadne jednoznaczne działania, podkreślając, że jest to wybór ustawodawcy. W konsekwencji, zawieszenie biegu terminu przedawnienia w zakresie analizowanym na potrzeby rozpoznanej sprawy, może nastąpić tylko pod warunkiem powiadomienia podatnika o wszczętym postępowaniu o przestępstwo skarbowe (wykroczenie skarbowe) przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, niezależnie od tego jaką czynnością procesową i w jakim postępowaniu takie zawiadomienie nastąpi. Przenosząc powyższe rozważania na grunt stanu faktycznego sprawy należy stwierdzić, że okolicznością niekwestionowaną jest okolicznością niekwestionowaną w sprawie jest zawiadomienie skarżącego o zawieszeniu biegu w trybie zastępczym, przy czym skarżący uważa, że było ono nieskuteczne gdyż winno nastąpić bezpośrednio, telefonicznie, przez pełnomocnika, umyślnego. Dodatkowo skarżący wskazuje na okres świąteczny, który jest okresem wyjazdów co organowi znane jest niejako z urzędu. Zdaniem Sądu doręczenie zastępcze w pełni realizuje obowiązek organu o poinformowaniu podatnika o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia. Skarżący miała świadomość toczącego się postępowania podatkowego oraz postępowań karnych i okoliczności zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Sytuacji tej nie zmienia brak doręczenia pełnomocnikowi skarżącego spornego zawiadomienia ani brak ogłoszenia postanowienia o przedstawienia zarzutów do dnia wniesienia skargi (zobacz wyrok NSA z 1.12.2017 r. I FSK 853/17, z 17.01. 2017 r. I FSK 486/16 czy z 28.02.2018 r. I FSK 2338/15. W tym miejscu należy podkreślić, ze ustawodawca wskazał na podatnika i jego świadomość. Za przyjęciem takiego stanowiska przemawia również przyjęte rozwiązanie w obowiązującym od 15 października 2013 r. art. 70c Ordynacji podatkowej. Na mocy tego przepisu organ podatkowy obowiązany jest do poinformowania o zawieszeniu biegu terminu przedawniania zobowiązania podatkowego bezpośrednio podatnika. Nic nie stoi natomiast na przeszkodzie zawiadomienia zarówno podatnika, jak i jego pełnomocnika. Co prawda zgodnie z art. 145 § 2 op jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi ale dotyczy to czynności postępowania podatkowego i zastępstwa podatnika w tym postępowaniu przed organami. Powiadomienie podatnika o wszczęciu postepowania karnoskarbowego nie ma bezpośredniego związku z tym postępowaniem, a pełnomocnik w osobie doradcy podatkowego nie może nawet występować w charakterze pełnomocnika w postępowaniu karnym. W związku z powyższym – w ocenie Sądu – nie zasługiwał na uwzględnienie zarzut rozpoznawania sprawy w warunkach przedawnienia zobowiązania podatkowego w VAT za III i IV kw. 2011 r. W kontrolowanej sprawie ustalenia faktyczne nie były sporne. Skarżący ich nie kwestionował ani ich oceny. Sąd dokonując ich oceny także nie dopatrzył się uchybień. Zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przyjął ustalenia stanu faktycznego opisane w zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z [...] r. oraz decyzji ja poprzedzającej z [...] r. (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09), które nie zostały przez skarżącego skutecznie podważone. Sąd w pełni podziela przedstawioną przez organ odwoławczy argumentację i słuszność zajętego w sprawie stanowiska. Zauważyć należy, że istotą sporu w niniejszej sprawie było ustalenie zasadności zakwestionowania prawidłowości rozliczeń w podatku VAT u uwzględnieniem spornych faktur. W szczególności faktur wystawionych we wrześniu 2011 r. przez firmę B, która jak ustalił organ nie prowadziła działalności gospodarczej w tym okresie i nie wystawiła tychże faktur, które dodatkowo dotyczyły naprawy samochodu, który nie był wykorzystywany przez podatnika do działalności gospodarczej prowadzonej w tym okresie, gdyż był uszkodzony od sierpnia do grudnia 2011 r. Naprawa miała miejsce 30 września 2011 r., co zostało potwierdzone fakturą firmy D (amortyzator, klocki hamulcowe i tarcza) i przez przedsiębiorcę. Z tej przyczyny organ uwzględnił tą fakturę w rozliczeniu za III kw. 2011 r. Nie uwzględnił faktur firmy C, gdyż roboty te w jego ocenie nie zostały wykonane. Podatnik wskazał jako ich przedmiot roboty wykonane i rozliczone podatkowe przez G. S., ojca podatnika, gdyż dotyczyły pokoju z łazienką najmowanego do działalności gospodarczej w ich budynku mieszkalnym. Kontakt z wykonawcą widniejącym na fakturze był niemożliwy a firma we wrześniu 2011 r. nie rozliczała się podatkowo z działalności gospodarczej. Również wykonanie usług doradztwa objętych fakturami firmy E organ wykluczył. Miały być one świadczone w grudniu 2011 r., faktury nie zostały wystawione przez tą firmę. Nie było też innego dowodu poza faktura na wykonanie tych usług. Wskazane przez skarżącego firmy jako pozyskane były powiązane w A. S., ale w okresie późniejszym – rok 2012, nie prowadziły działalności (F) gospodarczej albo sprzedawały towar, którego nie kupiły (H) lub członkowie ich władz przebywali w areszcie w związku z wyłudzeniami VAT. Rozstrzygnięcie zaistniałego w niniejszej sprawie sporu uzależnione było od ustalenia, czy zakwestionowane faktury odzwierciedlają rzeczywiste transakcje i obrót pomiędzy kontrahentami w nich wskazanymi, czy też dokumentują czynności, które nie zostały w rzeczywistości wykonane przez jej wystawcę, jak twierdzi organ podatkowy, czego skarżący winien mieć świadomość na podstawie towarzyszących okoliczności współpracy. Przechodząc do merytorycznego badania legalności zaskarżonej decyzji należy wskazać, że w 2010 r. obowiązywała dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1 ze zm., zwaną dyrektywą 2006/112) w tym jej art. 167, art. 168a, art. 178a oraz art. 220 ust. 1 pkt 1, która miała swoje odpowiednie regulacje w ustawie o podatku od towarów i usług. W sprawie miał zastosowanie art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a ustawy VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi,(...), przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (...). Jak również art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit a tej ustawy - nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy_@POCZ@__@KON@_ sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi _@POCZ@__@KON@_stwierdzającymi czynności, które nie zostały dokonane. Z kolei, w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług dokonanych przez innego podatnika - wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury, dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Skorzystanie z prawa do odliczenia podatku z faktury dokumentującej czynność, która faktycznie nie została dokonana i nie zrodziła obowiązku podatkowego u jej wystawcy, byłoby sprzeczne z konstrukcją podatku od towarów i usług, umożliwiającą odliczenie zawartych w cenach towarów podatków faktycznie należnych z tytułu czynności ich nabycia (zob. wyrok NSA z dnia 27 września 2011 r., I FSK 1223/10; wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 2008 r., I FSK 480/07; wyrok NSA z dnia 20 maja 2008 r., I FSK 1029/07; wyrok NSA z dnia 27 maja 2008 r., I FSK 628/07; wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2008 r., I FSK 745/07; wyrok NSA z dnia 24 lutego 2009 r., I FSK 1699/07; wyrok NSA z dnia 24 lutego 2009 r., I FSK 1700/07, wyrok NSA z dnia 29 czerwca 2010 r., I FSK 584/09; wyrok NSA z dnia 13 października 2009 r., I FSK 928/08, dostępne na http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Również w orzecznictwie TSUE zauważono, że wprawdzie prawo do odliczenia podatku jest integralną częścią mechanizmu funkcjonowania podatku od wartości dodanej i fundamentalnym prawem podatnika i zasadniczo nie może być ograniczane, to jednak zasada ta nie ma nieograniczonego zasięgu i może doznać wyjątku w tych wszystkich przypadkach, gdy miało miejsce działanie w nieuczciwych celach lub nadużycie prawa (zob. w szczególności pkt 54 wyroku 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta Recykling; pkt 68 wyroku z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C-255/02 Halifax i in. i pkt 32 wyroku z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie C-32/03 Fini H, wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében kft oraz Péter Dávid dostępne na http://eur-lex.europa.eu). Przenosząc powyższe uwarunkowania prawne na grunt niniejszej sprawy należy zauważyć, że organy zasadnie zakwestionowały wskazane faktury. Należy stwierdzić, że materiał dowodowy został zgromadzony w zakresie pozwalającym na rozstrzygnięcie sprawy i nie wymagał uzupełnienia. W zaskarżonej decyzji odniesiono się do poszczególnych dowodów, które zostały nie tylko powołane, ale również dokładnie omówione i ocenione. Organ wyjaśnił też, którym dowodom dał wiarę i dlaczego. Organ podatkowy w sposób przekonujący wyjaśnił motywy swoich ustaleń, szczegółowo odniósł się do zebranych w sprawie dowodów. Organ odwoławczy, w konsekwencji poczynionych ustaleń i ich oceny dokonanej w granicach prawa zasadnie stwierdził, że skarżący nie mógł kupić towaru wykazanego w spornych fakturach od widniejącej na nich spółki, a gdyby dopełnił należytej staranności kupieckiej w prawidłowej weryfikacji kontrahenta, to powziąłby zasadne wątpliwości co do jego rzetelności. Płatności gotówkowe, brak weryfikacji klienta, opieranie się na poleceniu czy informacji internetowej oferty, powtórne rozliczenie robót remontowych w budynku rodziców dowodzą o trafności ocen organów podatkowych. Organy podatkowe w przypadku stwierdzenia, że wystawiona faktura potwierdza czynności, które nie zostały dokonane w ramach prawidłowo funkcjonującego prawnie obrotu gospodarczego kwestionują, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT - odliczenie podatku naliczonego wynikającego z takiej faktury i tak też uczyniły w kontrolowanej sprawie a skarżąca nie przedstawiła żadnego dowodu, który podważyłby skutecznie te ustalenia. W ocenie Sądu orzekającego w sprawie, postępowanie podatkowe i kontrolne przeprowadzono w sposób szczegółowy, z zachowaniem obowiązujących przepisów co do sposobu zgromadzenia materiału dowodowego i zapewniania stronie czynnego udziału w postępowaniu. Wobec powyższego Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ppsa orzekł jak w sentencji wyroku.