III SA/Gl 507/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Jużków (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Adam Nita, Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć, Protokolant Damian Szczurowski, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 października 2017 r. sprawy ze skargi P.M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z [...] r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., powołując się na art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm., dalej powoływana jako ustawa op) oraz m.in. art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a, art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a, art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm., dalej powoływana jako ustawa VAT) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Drugiego Urzędu Skarbowego w B. z [...] r., nr [...]określającą przedsiębiorcy, P. M. w podatku od towarów i usług: - nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości [...] zł za [...], za [...] r. i kolejne miesiące od [...] r. do [...]r.; - zobowiązanie w podatkowe w wysokości [...]zł za kolejne miesiące od [...] do [...]r., oraz od [...]do [...]r. oraz zobowiązanie w podatku VAT do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy VAT - za [...] r. w kwocie [...] zł, - za [...]r. w kwocie [...]zł, - za [...]r. w kwocie [...]zł, - za [...]r. w kwocie [...]zł, - za [...]r. w kwocie [...]zł, - za [...]r. w kwocie[...]zł, - za [...]r. w kwocie [...]zł, - za [...]r. w kwocie [...] zł, - za [...]r. w kwocie [...]zł, - za [...]r. w kwocie [...]zł, - za [...]r. w kwocie [...]zł, - za [...]r. w kwocie [...]zł, - za [...]r. w kwocie [...]zł, - za [...]r. w kwocie [...]zł, - za [...]r. w kwocie [...]zł, - za [...]r. w kwocie [...]zł, - za [...]r. w kwocie [...]zł, - za [...] r. w kwocie [...]zł, - za [...]r. w kwocie [...]zł, - za [...]r. w kwocie [...]zł, - za [...]r. w kwocie [...]zł, - za [...]r. w kwocie [...]zł, - za [...]r. w kwocie [...]zł, - za [...]r. w kwocie [...]zł, - za [...]r. w kwocie [...]zł, - za [...] w kwocie [...]zł (łącznie [...]zł). W uzasadnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz argumentację prawną: P. M. prowadziła działalność gospodarczą pod firmą F. H. "A" P. M. w B. W okresie od [...] r. do [...]r. firma ta zajmowała się głównie handlem folią stretch, co było przedmiotem śledztwa Prokuratury Okręgowej w K., sygn. akt [...]i w związku z prowadzeniem którego, organy przeprowadziły kontrolę prawidłowości rozliczeń podatku VAT dotyczącego transakcji tym towarem. Przeprowadzone postępowanie podatkowe wykazało, że głównym dostawcą folii do firmy "A" była, w okresie od [...]r. do [...]r., firma I"B", w okresie od [...]do [...]r. firma "C" a w okresie od [...] do [...]r. firma "D". Incydentalnie firma "A" kupowała folię stretch od PPHU "E" M. K. oraz "F", taśmę samoprzylepną od "G" czy polipropylen "H" od "I" SA. Głównym odbiorcą folii była natomiast firma "J" R. R. i incydentalnie K. G., A. T., A. K., M. K., A. M., W. B., "K" sp. z o.o., PHP "L",, "M" sc, T. L.. Jak wynika z faktur ujętych w rejestrze sprzedaży firmy "A" pozostały zakupiony towar również odprzedała w ilościach odpowiadających zakupowi. W okresie objętym postępowaniem skarżąca sprzedawała wewnątrzwspólnotowych towary na rzecz Vladimira M. oraz firmy "N" z siedzibą w Słowacji. Tej ostatniej sprzedała również taśmę samoprzylepną i granulat "H". P. M. wszystkie transakcje rozliczyła w deklaracjach podatkowych i odliczyła podatek VAT. Kontrola podatkowa i zgromadzony w jej toku materiał dowodowy wykazał, że firma "A" występowała w łańcuchu fikcyjnych transakcji mających na celu osiąganiu korzyści podatkowych dla jego organizatorów. Schemat obiegu faktur w organizacji organ pierwszej instancji opisał na stronie 68 decyzji. Wynika z niego, że folia produkowana przez firmę "O" i "P" była w rzeczywistości dostarczana A. T. i innym odbiorcom krajowym a fakturowo była sprzedawana wewnątrzwspólnotowo do firmy "N" i "R" (ze Słowacji), które sprzedawały ją odbiorcą m.in. krajowym, jak I"B", "C" a te firmie P. M.. Firma I"B" na rzecz skarżącej wystawiła 60 faktur VAT sprzedaży foli stretch głównie "jumbo 23mc’". Firma ta trzykrotnie zmieniała siedzibę i organ podatkowy właściwy dla rozliczeń podatkowych. Był to L., W. i K.. Obecnie jest nieaktywna i nie ma z nią kontaktu. Spółka nie posiadała własnych środków transportu, bazy magazynowej, nie zatrudniała pracowników, nie sporządzała kopii wystawionych faktur albo ich nie ewidencjonowała i nie dokonywała rozliczeń podatkowych lub deklarowanego podatku nie płaciła ([...]do [...]). Prezesem Zarządu do [...] r. i udziałowcem spółki był M. B., który był jednocześnie prezesem Zarządu spółki z o.o. "S", większościowego udziałowca spółki "B". Do [...] r. prezesem spółki była E. K.. M. B. był prokurentem i zajmował się handlem folią. Na podstawie analizy rachunków bankowych ustalono, że spółka kupowała folię od słowackich firm "R" V. M. i "N" a sprzedawała odbiorcom krajowym "K" M. K., "J" R. R. oraz "A" P. M.. Z informacji słowackiej administracji podatkowej wynika, że brak jest rzeczywistego potwierdzenia transportu drogowego transakcji zakupu i sprzedaży folii do i ze Słowacji przez firmę "N". Dalej organ ustalił, że przedmiotem obrotu była folia produkowana przez Zakład Produkcji Foli "O" z siedzibą w R.. W [...]r. folię woziła firma "T" SA, z której dokumentów wynika, że folia dla nabywcy słowackiego była rozwożona bezpośrednio do odbiorców w kraju. Analiza faktur w łańcuchu od producenta do skarżącej wykazała, że w każdym przypadku firma I"B" sprzedawała folię firmie "A" po cenie niższej niż cena zakupu od producenta, a ta sprzedawała po cenie wyższej niż zakupu ale i tak niższej niż producenta. Dodatkowo obejmowała koszty transportu. Przykładowo we [...]r. były to kwoty [...]zł/kg przy średniej krajowej [...]zł/kg (np. str. 7, 8 decyzji organu I instancji). Tym samym strata powstawała tylko w firmie dostawcy - I"B". Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w R. decyzją określił tej spółce zobowiązanie w podatku VAT za okres od [...] do [...] r., obejmujący okres współpracy handlowej ze skarżącą. Organ podkreślił, że w cenie towaru kupionego od dostawcy słowackiego mieściły się koszty transportu. Podkreślił również, że firmę "R" i "N" reprezentował V. M., prywatnie mąż skarżącej. Od [...]r. dostawcą folii do skarżącej była firma "C" z siedzibą w K. która wystawiła [...]faktur sprzedaży. Deklaracje podatkowe złożyła za [...], [...]r. oraz I kw. [...] r. Nie ma z nią kontaktu i została wykreślona z ewidencji podatników. Pod adresem siedziby znajdowało się wirtualne biuro (skrzynka pocztowa). Z informacji słowackich władz skarbowych wynika, że dostawcą folii dla tej spółki była słowacka firma "N". Ustalono, że towar kupowany był od polskiego producenta "O" i przez firmę "C" sprzedawany skarżącej po cenie niższej niż producenta. Poczynione ustalenia wskazują, że "C" weszła w miejsce spółki I"B". Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej decyzją rozliczył "C" podatek VAT za III i IV kw. [...] r. Prezesem spółki był T. H., który zeznał [...]r., że spółka zajmowała się wystawianiem pustych faktur ale w rzeczywistości zarządzał nią M. B.. Ten [...]r. zeznał, że dostawcę słowackiego reprezentował V. M. i dostawy odbywały się na jego koszt, w kraju koszty dostawy pokrywał odbiorca towaru i były wliczone w jego cenę. Od [...]r. skarżąca kupowała folię i raz granulat od "D" spółka z o.o. Faktury sprzedaży wystawiała E. S. a towar był kupowany od firmy "N" .E. S. założyła firmę za namową T. H. i użyczyła mu jej odpłatnie ([...]zł). M. B. był pracownikiem "D", a dyrektorem handlowym T. H.. Prezesem Zarządu była M. W., która zeznała ([...]r), że handlem folią zajmowała się wspólnie z M. B. i T. H.. Zasadą był, że najpierw wpływała zapłata od odbiorców a następnie płacono dostawcom. Nigdy nie widziała jednak towaru. Wynajmowali magazyn w R. ale nie wie czy był tam składowany towar. Zaprzeczył temu Z. R., wynajmujący magazyn. Służył on głównie do przechowywania palet. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w R. podatek VAT z faktur wystawionych przez E. S. określił do zapłaty w trybie art. 108 ustawy VAT. Podobnie było w przypadku P. S., który wystawił jedną fakturę z [...] r., jako "U" P. S. na sprzedaż foli do "D", którą następnie sprzedano do firmy "A" i fakturowo R. R. a rzeczywiście A. T.. Założył działalność gospodarcza na prośbę T. H.. Organ ustalił również, że folię z firmy "O" na zlecenie D. K. woził do firmy "N" na Słowacji A. P. (przesłuchanie z [...]r.) w ramach usług transportowych. Z jego relacji wynika, że towar wracał do kraju, zmieniano tylko CMR. Organ również zakwestionował ujęcie w rozliczeniu skarżącej faktury zakupu towaru od firmy "E" M. K., gdyż wg relacji kierowcy H. K. i A. K. towar ten został sprzedany przez producenta "O" w ramach łańcucha karuzelowego odbiorcom krajowym. Pomimo wykazania także WDT i WNT folia nigdy nie opuściła Polski (dane viaTOLL z [...]r. do [...]r.). Organ dokonał również analizy usług transportowych w zakresie transakcji z firmą "A", za które była odpowiedzialna firma "W" sp. z o.o. a realizowała je "F" sp. z o.o. Potwierdziła ona głównie transport krajowy towaru i pozorowanie dostaw do firm słowackich (k. [...]decyzji organu I instancji). W przypadku analizy transakcji krajowych organ wykazał, że głównym odbiorcą foli od skarżącej była firma FHU "J" R. R. ([...] faktur za okres od [...] do [...]r. na łączna kwotę [...]zł brutto). Analiza faktur wykazała, że [...] z nich dotyczy tożsamych dostaw, w innych powtarza się ilość towaru i jego rodzaj. Aż [...] faktur dotyczy sprzedaży folii stretch jumbo 23mic. Folia ta została sprzedana do słowackiej firmy "X", jednakże weryfikacja dostaw wykazała, że były to transakcje fikcyjne (fakturowe). Transportu towaru nie potwierdziły firmy transportowe "Y" R. S., W. H. oraz ZDMS (D. i M. S.). Właścicielką firmy "X" była A. H. i D. K., na której prośbę były potwierdzane dostawy wewnątrzwspólnotowe przez przewoźników. Była ona jednocześnie zatrudniona w firmie producenta ZPF "O". Analiza zgromadzonych dowodów wykazała, że w rzeczywistości towar od producenta trafiła do firmy "Z" A. T. lub bezpośrednio do jego odbiorców krajowych a fakturowy obrót towarem służył firmom w łańcuchu karuzelowym do pozorowania działalności i oszukańczych transakcji podatkowych. Niezależnie od powyższego skarżąca wystawiła [...]faktur sprzedaży folii dla PHU "Z" A. T. Działalność R. R. została opisana w decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. w zakresie rozliczenia podatku VAT za [...]r. oraz kolejnych decyzjach dotyczących rozliczenia podatku VAT za [...]r. oraz od [...] do [...]r. Organ nie ma wątpliwości, że wskazane ustalenia wskazują udział R. R. w pozorowaniu działalności gospodarczej w zakresie handlu folią stretch. Organ weryfikował także transakcje sprzedaży skarżącej do firmy "K" i dla M. K., które okazały się pozorne. Firmy te były znane skarżącej za pośrednictwem jej męża. M. K. przewijarkę do folii sprzedał w [...] r. a prowadził działalność gospodarczą jako firma M. K. i jako spółka "K" i jako ten podmiot złożył informacje podsumowującą VAT-UE za [...] r. i [...]r. wykazując wewnątrzwspólnotowe nabycia od "R" V. M.. Z informacji "R" wynika, że transakcje miały miejsce również w III kwartale [...] r. Analiza transakcji sprzedaży folii do "F" sp. z o.o. wykazała, że w rzeczywistości odbiorcą towaru była spółka "A1" (k.[...] decyzji I instancji). Dalej organ dokonał analizy transakcji skarżącej z firmą PHU "Z" A. T., firmy "B2" K. G. i FHU "P" A. K., firmy "C2" A. M.-T.. Firmy te również uczestniczyły w pozorowanej działalności gospodarczej, właściciele znali D. K., Vladimira M. i mieli świadomość, że folia pochodzi z firmy "O". Firma FHU "D2" W. B., kupowała folie początkowo od słowackiej firmy V. M. a przez niego trafiła do firmy "A"I. W istocie folie dostarczono od producenta "O" do odbiorców krajowych. Tak samo było w przypadku firmy PHP "L" J. K. i FH "E2" T. L. oraz "M" s.c. A. J., D. J.. Skarżąca wystawiła również 2 faktur WDT na dostawy folii do firmy "R" V. M. oraz [...] faktur WDT dla firmy "N". Towar z tych faktur został odprzedany firmie "C" z R.. Organ dokonał szczegółowej analizy trasy towarów objętych WDT i WNT i wykazał, że w obiegu krążył ten sam towar a podmioty, które nim handlowały pozorowały tylko działalność gospodarczą. W istocie towar trafiał od producenta do ostatecznego odbiorcy krajowego. Potwierdziła to również analiza usług transportowych dotyczących tego towaru (k.43 do 64 decyzji organu I instancji). Organ wskazał także na nierzetelność ksiąg skarżącej, gdyż nie są zgodne ze stanem faktycznym. Ujęto w rejestrze faktury sprzedaży i zakupu pozorujące działalność gospodarczą, stąd nie można ich uznać za dowód tego co z nich wynika. P. M. złożyła wyjaśnienia w sprawie zaprzeczając pozorowania działalności gospodarczej i świadomości uczestniczenia w karuzeli podatkowej. Podsumowując poczynione ustalenia dowodowe organ stwierdził, że: - folia będąca przedmiotem obrotu pochodziła od krajowego producenta, - towar zanim został zakupiony przez skarżącą został zakupiony w ramach WNT przez firmy słowackie jej męża, V. M. - "N", "R" i na powrót sprowadzony do Polski przez firmy M. B. I"B", "C", "D", - V. M. był jednocześnie wspólnikiem w spółce "A" i zarządzał nią w imieniu żony, organizował transport ("F2" H. S.), prowadził rozmowy handlowe (A. K., T. L., W. B., K. G., A. T., M. K.), - firma "A" dokonała kilku transakcji z firmą "R" i "N", - towar pochodził od producenta firmy "O" z R. (w dwóch przypadkach od producenta - firmy "P"), - firmy uczestniczące w łańcuchu karuzelowym nie były znane na rynku folii, - każdy z uczestników łańcucha prowadził działalność wykazując niskie obroty i dochody lub ją rozpoczynał, które w okresie handlu folią wielokrotnie wzrosły i po 2-3 latach zakończono działalność, - firmy w łańcuchu nie reklamowały się na stronach internetowych, nie oferowały do sprzedaży folii, nie miały zaplecza, nie weryfikowały kontrahentów, nie organizowały transportu, - towar był sprzedawany na przedpłaty, - płatności były dokonywane w dniu wystawienia faktury, rzadko z opóźnieniem od 3-7 dni, obciążenie i uznane rachunku skarżącej było tego samego dnia, - faktury sprzedaży były wystawiane wcześniej niż zakup folii aby zapewnić środki na zapłatę producentowi, - dostawy na rzecz tych samych podmiotów (R. R.), - prowadzenie działalności gospodarczej odbiegało od typowej, obciążonej ryzykiem, bez szczególnego zaangażowania uczestników obrotu folią, - cena zakupu folii przez skarżącą była niższa od ceny producenta a miała jeszcze obejmować transport, - straty powstawały w spółkach "B", "C" i "D", które nie rozliczały się z fiskusem lub nie regulowały podatków, - obrót fakturowy nie miał potwierdzenia w rzeczywistości, towar od producenta miał trafić do odbiorcy krajowego, jeżeli towar przekraczał granice to wracał do kraju nawet bez rozładowania, - dla wyłudzenia podatku VAT sztucznie wydłużano obrót folią z włączeniem WNT i WNT (zeznania kierowców). Powyższe dotyczy również obrotu innym towarem (granulat, taśma samoprzylepna), który w rzeczywistości od sprzedawcy krajowego trafiał do obiorcy krajowego, gdyż sprzedawany był po zaniżonych cenach z racji występowania w łańcuchu znikających firm, sztuczne tworzenie łańcucha firm uczestniczących w obrocie folią, każdorazowo z WDT i WNT. Całość ustaleń skazuje, że P. M. była świadoma uczestniczenia w przestępczym procederze, albo powinna była się zorientować, że taki cel ma prowadzona przez nią działalność. W istocie pozorowała ona działalność gospodarczą w zakresie obrotu folią. Miała świadomość związku męża z firmą "N" i "R", dodatkowo umożliwiła mu działalność w jej imieniu, sprzedawała towar temu samemu odbiorcy a kupowała w tym samym czasie od jednego dostawcy. Po jego zmianie kolejnego dostawcę reprezentował M. B.. Całość działalności skarżącej sprowadzała się do przefakturowywania dostaw. Ceny zakupu były niższe niż producenta i osiągnęła znaczny wzrost przychodów (z [...]zł w roku [...] do ok. [...]. - roku [...]). Organ uznał, że w tej sytuacji skarżąca uczestniczyła w karuzeli podatkowej i nie nabyła prawa do obniżenia kwoty podatku VAT, stosowanie do art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT. Jej kontrahenci, jak "B", "C", "D", E. S., P. S. to były znikające firmy nabywające wewnątrzwspólnotowo folię, które nie regulowały swoich zobowiązań podatkowych, zmieniały siedzibę zaprzestawały działalności, nie odprowadzały też podatku od transakcji krajowych, nie ujmowały faktur w rejestrze sprzedaży. Organ w rozliczeniu podatku VAT z działalności skarżącej w kolejnych miesiącach od [...]r. do [...] r. nie uwzględnił faktur zakupu i sprzedaży, w tym WDT i WNT od pozorowanej działalności eliminując je z obrotu. W zakresie pozbawił ja statusu podatnika. Również uznał, że skarżąca posługiwała się w rozliczeniach podatku VAT za objęty postępowaniem okres fakturami, które nie dokumentowały faktycznego obrotu towarowego w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Firma "A" P. M. wystawiła faktury sprzedaży, które takowych transakcji nie dokumentowały, co skutkowało zobowiązaniem do zapłaty podatku VAT z wystawionych faktur sprzedaży na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy VAT. W tym stanie rzeczy organ podatkowy pierwszej instancji wydał opisaną na wstępnie decyzję z [...] r. P. M. nie zgodziła się z powyższą decyzją i wniosła odwołanie zarzucając organowi wydanie jej z istotnym naruszeniem prawa procesowego, tj. art. 121, art. 122, art. 124, art. 125 § 1, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i art. 191 i 193 op, co doprowadziło do niekompletności zgromadzonego materiału dowodowego, sprzeczności ustaleń organu co do nieracjonalnego prowadzenia przez skarżąca działalności gospodarczej, wiedzy o nieprawidłowej działalności kontrahentów, posiadania wiedzy o firmach "R" i "N" oraz świadomego udziału w obrocie pustymi fakturami. Błędne ustalenia faktyczne skutkowały wadliwym zastosowaniem prawa materialnego, tj. art. 5 ust. 1, art., 7 ust. 1, art. 9 ust. 1, art. 13 ust. 1, art. 15 ust. 1, art. 19 ust 1, art. 29 ust. 1, art. 99 ust. 12, art. 103 ust. 1, art. 108 ust. 1 ustawy VAT, a w szczególności dokonanie wyliczeń z obrazą art. 86 ust. 1 oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a ustawy VAT. Skarżąca wskazała również na naruszenie konkretnych przepisów dyrektywy 2006/112/WE poprzez pozbawienie podatnika prawa do odliczenia z powodu dopuszczenia się przez wystawcę faktury sprzedaży lub innego uczestnika obrotu na poprzednim etapie oszukańczych praktyk oraz art. 6 ust. 2 Konwencji o ochronie praw człowieka i podstawowych wolności przez pozbawienie strony domniemania niewinności. Wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania lub przekazanie do ponownego rozpatrzenia. Uzasadnienie stanowi rozszerzenie zarzutów skargi z przywołaniem orzecznictwa i polemikę z oceną zgromadzonego materiału dokonaną przez organ podatkowy. Podkreślono brak zgody skarżącej na posiłkowaniem się jej zeznaniami złożonymi w innych postępowaniach. Dyrektor Izby Skarbowej nie podzielił zarzutów odwołania i decyzją z [...] r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W pierwszej kolejności wskazał, że zobowiązania objęte postępowaniem nie uległy przedawnieniu z racji powiadomienia skarżącej pismem z 2[...] r o zawieszeniu biegu terminu ich przedawnienia w związku z prowadzonym od [...] r. postępowaniem karnym (art. 70 § 6 pkt 1 op) przez Prokuraturę Okręgową w K. ([...]) w sprawie o przestępstwo z art. 76 § 1 kks (karuzela podatkowa -fikcyjny obrót towarami, w tym folią strtch). Dalej organ przywołał mające zastosowanie w sprawie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług, ze szczególnym uwzględnieniem warunków jakie musi spełnić podatnik aby organ mógł uznać jego działalność za rzeczywistą i korzystającą z prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur zakupowych. Analiza zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego pozwoliła organowi odwoławczemu uznać, że podniesione w odwołaniu zarzuty nie zasługują na uwzględnienie. Nie zgodził się z twierdzeniem, że uproszczenia w obrocie towarem miały na celu minimalizacje kosztów i świadczą o racjonalnym działaniu. Podobnie jak brak twierdzenie o braku odbicia fakturowego towaru w obrocie rzeczywistym nie świadczy o oszukańczych transakcjach. Również powiązanie męża skarżącej z firmami "R" i "N", w ocenie organu, nie było bez znaczenia dla działalności skarżącej, gdyż mąż nie tylko udzielał jej pomocy w rozpoczęciu działalności ale w miarę potrzeby w jej prowadzeniu. Organ odwoławczy nie zgodził się również z brakiem spójności zeznań skarżącej a nawet sprzeczności z innymi dowodami zwłaszcza w kwestii organizowania i rozliczania kosztów transportu, które nie mają wpływu na ocenę ich wiarygodności. Tym samym podzielił ocenę poczynionych ustaleń dowodowych organu pierwszej instancji i zasadność stanowiska, że skarżąca świadomie uczestniczyła w karuzelowym obrocie folią stretch w okresie objętym postępowaniem. Nie ma bowiem wątpliwości, że folia byłą kupowana od producenta krajowego – Zakład Produkcji Folii "O" z siedzibą w R., która była dostarczana bezpośrednio odbiorcom krajowym ("Z" A. T. lub wskazanym przez niego firmom). Fakturowo jednak była dostarczana w łańcuchu firm krajowych, z których jedna sprzedawała towar do firmy słowackiej - WDT a druga nabywała go od tej firmy w ramach WNT. Firmy słowackie, bo o nich tu mowa były powiązane z V. M., prywatnie mężem skarżącej. W przypadku firmy "R" był jej właścicielem a w spółce "N" członkiem Zarządu. W spółce tej P. M. była wspólnikiem a z obu zawarła kilka transakcji handlowych (WDT - 2 w roku [...], 4 w roku [...] i 2 w roku [...]). Dodatkowo V. M. pomagał żonie w rozpoczęciu działalności pod firmą "A" i zajmował się organizacją transportu towaru. Nie bez znaczenia pozostaje ustalenie, że dostawcą folii dla skarżącej były firmy "B", "C" i "D", w imieniu których występował M. B., niezależnie od sposobu związania z tymi firmami (członek zarządu, prokurent, pracownik- specjalista ds. sprzedaży). Dokonując analizy zgromadzonego materiału dowodowego organ uznał, że faktury wystawione przez firmy "B", "C" i "D", nie dokumentują faktycznego obrotu gospodarczego, potwierdzają formalnie czynności, które nie zostały dokonane i na podstawie art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit a ustawy VAT nie stanowią podstawy do obniżenia kwot podatku należnego o kwoty wynikającego z nich podatku naliczonego. Mając na uwadze, że skarżąca na ich podstawie wystawiła faktury sprzedaży, które zostały wprowadzone do obrotu, podatek z nich wynikający podlega zapłacie na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy VAT. Dalej organ przywołał obowiązujące regulacje prawne dotyczące rozliczeń podatku VAT i prawa do odliczenia oraz orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego i TSUE, które potwierdzają prawidłowość dokonanej oceny zgromadzonych w sprawie dowodów. Podkreślił, że w rzeczywistości dostawa folii wyprodukowanej w ZPF "O" odbywała się bezpośrednio do firmy A. T., ale fakturowo, co wskazano wyżej, stworzono sztuczny łańcuch dostawców, wyłącznie pozorując dokonywanie transakcji gospodarczych. Były to firmy powiązane osobowo oraz kapitałowo przez osobę M. B., T. H., D. K. i V. M.. Zasady logiki wskazują, że firma skarżącej brała świadomie udział w karuzelowym obrocie folią. Zdaniem organu przejawem tej świadomości jest rozpoczęcie współpracy ze spółką "B" w sytuacji braku warunków technicznych i organizacyjnych niezbędnych do prowadzenia działalności w tym zakresie, braku rozeznania rynku, pojawienie się jednocześnie sprzedawcy i kupca na ten sam towar, handel tym samym towarem przez męża w ramach WNT i WDT firm posiadanych na Słowacji, brak środków trwałych, zaplecza magazynowego, pracowników, brak wiedzy o rynku folii, producentach i cenach, brak reklamy firm współpracujących na stronach internetowych, znajomość z właścicielami firm lub kontakty z producentem, brak zainteresowania faktycznym przebiegiem dostaw i transportem towaru, przeprowadzenie transakcji w krótkich odstępach czasowych, nierzadko tym samym dniu. Organ podkreślił, że skarżąca nie zweryfikowała kontrahentów, gdyż były to firmy polecone, nie dysponowała żadnymi dowodami potwierdzającymi wykonanie dostawy poza fakturą. Zdaniem organu wszystkie poczynione ustalenia dotyczące poszczególnych firm uczestniczących w łańcuchu wskazują na pozorność spornych transakcji. Brak konieczności angażowania własnych środków finansowych do rozpoczęcia i prowadzenia działalności, brak zaplecza magazynowego, środków transportu, wysokie obroty, szybki obrót towarem, stosowanie cen niższych niż producenta, brak ryzyka w prowadzonej działalności, oferta sprzedawcy odpowiadała ofercie nabywcy, brak pisemnych umów, brak kontaktu z towarem, brak doświadczenia w handlu folią i znajomości rynku producenta i nabywcy, brak poszukiwania innych nabywców czy dostawców, brak organizacji dostaw (transportu), zeznania świadków i wyjaśnienia podejrzanych w tym samej P. M. potwierdzają świadomy udział firmy "A" w pozorowanym obrocie gospodarczym. W odniesieniu do zarzucanego przez skarżącą naruszenia prawa art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT, organ podatkowy wyjaśnił, że skoro ustalenia faktyczne były wystarczające i skarżąca ich nie podważyła, to zastosowane do nich przepisy materialne były prawidłowe. Nie ma też znaczenia, że organ korzystał z materiałów z innych postępowań bowiem winien zgromadzić wszelkie dowody pomocne do ustalenia stanu rzeczywistego (art 180, art. 181 op). Powinien zatem korzystać z dowodów zgromadzonych przez organy ścigania, jak i organy podatkowe w innych postępowaniach prowadzonych w stosunku do innych uczestników łańcucha karuzeli. Nie ma też potrzeby uzyskiwania zgody skarżącej na zaliczenie w poczet materiału dowodowego jej zeznań czy wyjaśnień złożonych w innych postępowaniach. W postępowaniu podatkowym ma status świadka, strony i korzysta z prawa do odmowy składania zeznań, które mogłyby jej zaszkodzić. Jeżeli takowe złoży to podlegają one ocenie niezależnie od jej woli. Postępowanie podatkowe nie rozstrzyga o winie i nie odnosi się do niego zasada domniemania niewinności. Postępowanie podatkowe opiera się głównie na dokumentach i ocenie ich wiarygodności do czego wykorzystywane są inne dowody (dokumenty przewozowe, potwierdzenia VIATOL, SCAC), w tym zeznania świadków. Organ tym samym nie dopatrzył się naruszenia wskazanych w skardze przepisów procesowych. Podkreślił, że w wydłużonym sztucznie i niezasadnym ekonomicznie łańcuchu dostawców folii skarżąca uczestniczyła świadomie i nie było nawet potrzeby badania dobrej wiary. Obowiązek taki występuje w sytuacji, gdy podatnik nie mógł nawet przypuszczać, że uczestniczy w pozornych transakcjach gospodarczych, które nie stanowiły dostawy łańcuchowej. Nie zgadzając się z decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w K. P. M. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. W skardze powieliła zarzuty odwołania i wniosła o uchylenie decyzji obu instancji. W uzasadnieniu podniosła, że gdyby nawet hipotetycznie przyjąć, że stan faktyczny ustalony przez organy podatkowe jest prawidłowy, to trudno nie zauważyć, że organy skarbowe przypisały skarżącej intencje, zamiary i wiedzę, które z pewnością nie znajdują żadnego potwierdzenia w materiale dowodowym. Uzasadnienie skargi stanowi polemikę z ocena materiału dowodowego dokonana przez organ odwoławczy. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał argumentacje zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, w którym odniósł się do wszystkich zarzutów skargi. Podkreślił, że dowody zgromadzone w sprawie w sposób jednoznaczny wskazują na świadomy udział skarżącej w karuzeli podatkowej. Prowadzone w jej formie działalność, chociaż nie zdefiniowana ustawowo, posiada pewne specyficzne cechy, które zostały wykazane. N rozprawie w dniu 19 października 2017 r. skarżąca, jak i organ podtrzymały swoje stanowiska w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga okazała się niezasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Badaniu podlega prawidłowość zastosowania przepisów prawa w odniesieniu do prawidłowo ustalonego w sprawie stanu faktycznego oraz trafność wykładni zastosowanych do niego przepisów materialnych. Uwzględnienie skargi następuje w przypadku naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – tj. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 powoływanej ze zm., dalej jako ppsa). Nadto Sąd rozstrzyga na podstawie akt sprawy, po przeprowadzeniu rozprawy, w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 ppsa). Sąd administracyjny nie prowadzi postępowania dowodowego. W kontrolowanej sprawie Sąd nie dopatrzył się wskazanych wyżej uchybień, a w szczególności naruszeń prawa skutkujących konieczność usunięcia zaskarżonej decyzji z obrotu prawnego. Tym samym nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej. Zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Za podstawę wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przyjął ustalenia stanu faktycznego opisane w zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w K. z [...]r. (por. uchwała NSA z 15 lutego 2010 r., sygn. akt II FPS 8/09), które nie zostały przez skarżącą skutecznie podważone. Skarżąca sama w istocie wskazała, że nie zgadza się z bardziej z ich oceną, którą uznała za dowolną i nielogiczna, zaprzeczającą znajomości zasad prowadzenia działalności gospodarczej związanej z pośrednictwem handlowym. Sąd orzekający nie dopatrzył się wskazanych w skardze naruszeń prawa procesowego i w pełni podziela przedstawioną przez organ odwoławczy argumentację potwierdzającą słuszność zajętego w sprawie stanowiska. Zauważyć należy, że istotą sporu w niniejszej sprawie było ustalenie zasadności zakwestionowania prawidłowości rozliczeń podatku VAT w okresie objętym postępowaniem a dotyczących obrotu folią stretch, w szczególności wyeliminowanie z obrotu faktur zakupu i sprzedaży folii jako pozorujących działalność gospodarczą oraz zobowiązanie skarżącej do zapłaty podatku VAT z tytułu wystawienia faktur sprzedaży, które w rzeczywistości transakcji takich nie dokumentowały. Okres objęty postępowaniem obejmuj od [...]r. do [...]r., czyli praktycznie cały okres pozorowania przez skarżącą obrotu handlowego folią stretch. Rozstrzygnięcie zaistniałego w niniejszej sprawie sporu uzależnione jest zatem od ustalenia, czy w istocie zakwestionowane faktury odzwierciedlają rzeczywiste zdarzenie gospodarcze, jak wywodzi skarżąca, czy też dokumentują transakcje pozorowane, karuzelowe a okoliczności tej skarżąca nie była świadoma lub co najmniej nie mogła podejrzewać na podstawie towarzyszących im okoliczności. Przechodząc do merytorycznego badania legalności zaskarżonej decyzji należy wskazać, że w [...] r. obowiązywała dyrektywa 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U.UE.L.2006.347.1 ze zm., zwaną dyrektywą 2006/112) w tym jej art. 167, art. 168a, art. 178a oraz art. 220 ust. 1 pkt 1, która miała swoje odpowiednie regulacje w ustawie o podatku od towarów i usług. W sprawie miał zastosowanie art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a ustawy VAT, zgodnie z którym w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi,(...), przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (...). Jak również art. 88 ust. 3 a pkt 4 lit a tej ustawy - nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy_@POCZ@__@KON@_ sprzedaż została udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi _@POCZ@__@KON@_stwierdzającymi czynności, które nie zostały dokonane. Z kolei, w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się, że podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług dokonanych przez innego podatnika - wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury, dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Skorzystanie z prawa do odliczenia podatku z faktury dokumentującej czynność, która faktycznie nie została dokonana i nie zrodziła obowiązku podatkowego u jej wystawcy, byłoby sprzeczne z konstrukcją podatku od towarów i usług, umożliwiającą odliczenie zawartych w cenach towarów podatków faktycznie należnych z tytułu czynności ich nabycia (zob. wyrok NSA z dnia 27 września 2011 r., I FSK 1223/10; wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 2008 r., I FSK 480/07; wyrok NSA z dnia 20 maja 2008 r., I FSK 1029/07; wyrok NSA z dnia 27 maja 2008 r., I FSK 628/07; wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2008 r., I FSK 745/07; wyrok NSA z dnia 24 lutego 2009 r., I FSK 1699/07; wyrok NSA z dnia 24 lutego 2009 r., I FSK 1700/07, wyrok NSA z dnia 29 czerwca 2010 r., I FSK 584/09; wyrok NSA z dnia 13 października 2009 r., I FSK 928/08, dostępne na http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Również w orzecznictwie TSUE zauważono, że wprawdzie prawo do odliczenia podatku jest integralną częścią mechanizmu funkcjonowania podatku od wartości dodanej i fundamentalnym prawem podatnika i zasadniczo nie może być ograniczane, to jednak zasada ta nie ma nieograniczonego zasięgu i może doznać wyjątku w tych wszystkich przypadkach, gdy miało miejsce działanie w nieuczciwych celach lub nadużycie prawa (zob. w szczególności pkt 54 wyroku 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta Recykling; pkt 68 wyroku z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C-255/02 Halifax i in. i pkt 32 wyroku z dnia 3 marca 2005 r. w sprawie C-32/03 Fini H, wyroku z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében kft oraz Péter Dávid, C-504/10, C-653/11, C-425/06, C-326/11 czy c-167/07 dostępne na http://eur-lex.europa.eu). Przenosząc powyższe uwarunkowania prawne na grunt niniejszej sprawy należy zauważyć, że organy zakwestionowały fakt zakupu folii od spółek "B", "C", "D" oraz "G", "I" SA, PPHU "E" M. K. i "F" a także usług spedycji i transportu od firm "G2" S. K., "H2" G. J., "I2", "J2" M. O., "K2" H. S. i ZDMS oraz faktur sprzedaży do FHU "J" R. R., "K" M. K., "K" sp. z o.o., PHU "Z" A. T., K. G., FHU "P", "I" SA, FH "E2" T. L., "C2" A. M., FHU "D2" W. B., PHP "L", "M" s.c., a także dostaw wewnątrzwspólnotowych do firm słowackich "R" V. M. i "N". jako nie mającej uzasadnienia ekonomicznego i sprzecznej z celem i regulacja ustawy VAT. Sąd podzielił stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w K., że sporne faktury nie dokumentują transakcji dokonanych przez ich wystawców, w tym skarżącej, czego była świadoma a co najmniej winna się domyślać na podstawie towarzyszących transakcjom okoliczności. Organ wskazując, że towar był dostarczony do ostatecznego odbiorcy (firmy A. T.) lub jego odbiorców. Organ odtworzył rzeczywisty przebieg transakcji, który wykazał w sporządzonym schemacie na k. 68 decyzji organu pierwszej instancji. Nie ma też wątpliwości, że handlem folią skarżąca zajęła się z inicjatywy męża, który pomógł jej rozpocząć działalność a nawet ją prowadzić. Ze zgromadzonych w sprawie dowodów wynika, że tym samym towarem handlował V. M. w famach działalności gospodarczej prowadzonej w firmach, którymi zarządzał z siedzibą na Słowacji, tj. "R" i "N". W jednej z nich skarżąca była udziałowcem, miała więc świadomość, że firma ta kupuje folię w Polsce w ramach WDT. Powinna zatem znać cenę tego towar i dostawcę. Dla oceny świadomości działania skarżącej istotnym jest, że folię przez cały okres jej działalności dostarczały firmy powiązane z M. B. a producentem była firma "O" z R.. W łańcuchu karuzeli występują firmy powiązane z producentem przez D. K. i T. H. a nawet z ostatecznym odbiorcą A.T. (firma jego żony A. M.). Działalność skarżącej w handlu folią miała wyłącznie charakter pozorny, obrotu fakturowego sztucznie wydłużonego łańcucha firm. Zakup i sprzedaż folii w okresie od [...] r. do [...]r., praktycznie od tego samego dostawcy (M. B.) dla tego samego odbiorcy (R. R.), bez wcześniejszej współpracy i rozeznania rynku, przy świadomości handlu folią w ramach WDT i WNT przez słowackie firmy męża, nie jest zdarzeniem przypadkowym. Zwłaszcza w sytuacji kiedy cena zakupu jest niższa od ceny producenta a analiza dokumentów księgowych wskazuje, że dostawca sprzedaje towar po cenie niższej niż cena zakupu. Również sposób płatności za towar i czas rozliczeń finansowych transakcji odbiegał od typowych rozliczeń pomiędzy podmiotami gospodarczymi. Za nieracjonalne i niewiarygodne należy przyjąć wyjaśnienia skarżącej, że była tylko firmą pośredniczącą w dostawie folii. Nie jest to towar ani rynek wymagający pośrednika. Wyjaśnienia te są niewiarygodne zwłaszcza w świetle ustaleń Prokuratury Okręgowej w K. w toku śledztwa, sygn. akt [...], które zapoczątkowało działania kontrolne organów podatkowych w podmiotach uczestniczących w obrocie folią. W toku tego śledztwa oraz postępowań podatkowych uczestnicy sztucznych łańcuchów dostawców folii bez uzasadnienia ekonomicznego wyjaśniali proceder zakładania firm D. K., T. H., P. S.), użyczania firm (E. S.), zakupu od pośrednika przy znajomości producenta (R. R., K. G., A. M.-T.). W stosunku do firm uczestniczących w karuzeli organ wydał decyzje wymiarowe, które organ wskazał w uzasadnieniu decyzji. Podobnie jak organy podatkowe wykazały pozorowanie transakcji wewnątrzwspólnotowych przez weryfikację dokumentów firm transportowych (k.22 decyzji pierwszej instancji) i przesłuchania przewoźników). Skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów, które pozwalałyby zanegować ustalenia organów podatkowych i przyjąć, że transakcje wykazane w spornych fakturach zostały przez wykonane w rzeczywistości i miały uzasadnienie oraz cel gospodarczy. Same faktury oraz oświadczenia skarżącej, że towar otrzymała jest niewystarczające dla ich uznania w kontekście pozostałych ustaleń dowodowych dotyczących pozostałych firm uczestniczących w łańcuchu dostawców poprzedzających zakup towaru przez firmę "A" oraz dalsze transakcje. Ustalenia organu opisane w decyzjach obu instancji przeczą tej tezie, bądź ją wręcz wykluczają, co wynika z zeznań czy wyjaśnień pozyskanych przez organy podatkowe z postępowania karnego czy postępowań podatkowych. Zostały one szczegółowo omówione w decyzji organu I i II instancji. M.in. M. B., E.S., T. H., K. G., A. T., D. K., A. K. w całości potwierdzili obrót folią w ramach ustalonego kręgu firm i bez uzasadnienia ekonomicznego a jedynie sztuczne wydłużenie fikcyjnego łańcucha dostaw towarów, bez ryzyka gospodarczego. Skarżąca miała tego świadomość a co najmniej na podstawie towarzyszących okoliczności powinna mieć tego świadomość zważywszy na ceny zakupu folii i obrotu tym towarem przez firmy V. M., gdzie była udziałowcem. Sąd podziela ustalenie organów podatkowych, że zakwestionowane transakcje ujęte w rejestrze ewidencyjnym skarżącej nie odzwierciedlają rzeczywistego obrotu gospodarczego. Jeżeli towar nie został zakupiony przez dostawcę nie mógł być przez niego sprzedany. Okoliczności towarzyszące sprzedaży, jej rozliczeniu, jak całkowity i kompletny brak wiedzy o towarze, jego specyfice, realizacji transakcji i płatności tego samego dnia, prowadzenie handlu tym samym towarem z nowym dostawcę, brak reklam firm współpracujących, brak kontaktu z towarem, ale tą sama osobom, brak rozeznania w działalności i jej szczegółów, cedowanie działalności na męża, powoduje, że zeznania skarżącej organ uznał za niewiarygodne. V. M. i jego firmy słowackie występują zarówno przy zakupie folii w kraju jak i przy ich dostawach do Polski, chociaż pochodziły od polskiego producenta. jak wynika z informacji SCAC organów podatkowych Słowacji chociaż wykazał on współpracę handlową z firmami polskimi, to jednak brak udokumentowania ich innymi dowodami niż faktura. Na wezwanie organów nie przedstawił dokumentów potwierdzających ich transport (opłat VIATOL), a przesłuchani przewoźnicy zaprzeczyli wywozu towaru poza granicę polski lub wskazali na ich wywóz z powrotnym przywozem bez wyładowania u odbiorcy słowackiego. Uzasadnia to w konsekwencji pozbawienie skarżącej prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z zakwestionowanej faktury. Zatem należy stwierdzić, że organy podatkowe nie naruszyły wynikającej z art. 86 krajowej ustawy podatkowej ani z art. 168 dyrektywy 2006/112/WE zasady neutralności podatku VAT, a tym samym nie zasługują na uwzględnienie powołane w skardze zarzuty. Wystawienie faktur nie dokumentujących rzeczywistych transakcji gospodarczych jednocześnie rodzi obowiązek zapłaty podatku w nim wskazanego na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy VAT i organ również ten przepis w okolicznościach niniejszej sprawy zasadnie zastosował. Wbrew zarzutom skargi należy stwierdzić, że materiał dowodowy został zgromadzony w zakresie pozwalającym na rozstrzygnięcie sprawy i nie wymagał uzupełnienia. W zaskarżonej decyzji odniesiono się do poszczególnych dowodów, które zostały nie tylko powołane, ale również dokładnie omówione i ocenione. Organ podatkowy w sposób przekonujący wyjaśnił motywy swoich ustaleń, szczegółowo odniósł się do zebranych w sprawie dowodów. Organy podatkowe w przypadku stwierdzenia, że wystawiona faktura potwierdza czynności, które nie zostały dokonane w ramach prawidłowo funkcjonującego prawnie obrotu gospodarczego, mogą zakwestionować – zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy VAT - odliczenie podatku naliczonego wynikającego z takiej faktury, nie uwzględnił ich w obrocie podatnika a sporządzone rejestry ewidencyjne uznał za nierzetelne. Nieuzasadnione są również zarzuty naruszenia w niniejszej sprawie wskazanych w skardze przepisów prawa procesowego, gdyż jak wskazano wyżej skarżąca ich nie kwestionuje. Nie zgadza się tylko z ich oceną, która jest dla niej krzywdząca. W ocenie Sądu orzekającego w sprawie, postępowanie podatkowe i kontrolne przeprowadzono w sposób szczegółowy, z zachowaniem obowiązujących przepisów co do sposobu zgromadzenia materiału dowodowego i zapewniania stronie czynnego udziału w postępowaniu. Sąd nie podzielił też zarzutów strony skarżącej wskazującej na naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów wyrażonej w art. 191 op. Ocenę dowodów organ podatkowy obowiązany jest oprzeć na przekonywujących podstawach i dać temu wyraz w uzasadnieniu. Zdaniem Sądu ocena dokonana przez organy podatkowe spełnia powyższe warunki. Organy szczegółowo odniosły się do każdego dowodu zebranego w sprawie wskazując jednocześnie, którym dowodom dały wiarę, a którym nie. Argumentacja uzasadnienia zaskarżonej decyzji jest bardzo obszerna i przekonująca. Wnioski organów odpowiadają regułom wiedzy, doświadczenia życiowego i logiki, nie naruszają przy tym obowiązującego prawa i uwzględniają decyzje organów podatkowych wydanych w stosunku do spółki I"B", "C", E. S., R. R. na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy VAT. Należy też wskazać na dwuinstancyjność postępowania podatkowego i ponowne rozpatrywanie sprawy przez organ odwoławczy. Nie jest to kwestia tylko kontroli decyzji organu pierwszej instancji i z tej przyczyny mogą występować drobne różnice w uzasadnieniu wydanego rozstrzygnięcia przez organy obu instancji, nie mogą być one odmienne lub sprzeczne. Taka sytuacja w kontrolowanej sprawie nie wystąpiła. Nie doszło też do przedawnienia zobowiązań objętych postępowaniem z racji zawieszenia jego biegu w związku z powiadomieniem podatnika o wszczęciu postępowania karnego obejmującego rozliczenie podatku VAT z tytułu handlu folią w okresie objętym niniejszą decyzją. Sąd nie dopatrzył się naruszeń przepisów postępowania, które mogłyby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Niezależnie od powyższego należy również pamiętać, że ocena materiału dowodowego dokonana przez organy podatkowe w sposób odmienny od oczekiwane przez skarżącą nie jest równoznaczna z naruszeniem zasady swobodnej oceny dowodów. Sąd uznał, że wnioski jakie wyprowadziły organy podatkowe z treści zebranego w sprawie materiału dowodowego są logiczne i pozostające w zgodzie z zasadami doświadczenia życiowego oraz przywołaną argumentacja prawną. Wobec powyższego Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ppsa orzekł jak w sentencji wyroku.