I SA/Ke 231/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta, Sędziowie Sędzia WSA Maria Grabowska,, Sędzia WSA Ewa Rojek (spr.), Protokolant Starszy sekretarz sądowy Anna Szyszka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 czerwca 2012r. sprawy ze skargi W. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...].. nr [...]. w przedmiocie podatku od towarów i usług za październik 2004r. oddala skargę. 1.1 Decyzją z dnia (...) 2012r. nr (...) Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia (...) 2011r. nr (...) określającą W. K. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za październik 2004r. 1.2 Organ drugiej instancji ustalił następujący stan faktyczny. W rejestrze zakupów VAT za październik 2004r. prowadzonym w firmie W. K. Stacja Paliw A. w K., została ujęta faktura wystawiona przez firmę Przedsiębiorstwo Handlowo-Usługowe B. w S. (dalej: B.). Dokument dotyczył nabycia 13.100 litrów oleju napędowego. Organ stwierdził, że faktura ta nie dokumentuje rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. B. był czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług, posiadał zaświadczenie o wpisie do ewidencji działalności gospodarczej i koncesję, w rzeczywistości nie prowadził jednak działalności gospodarczej w zakresie obrotu paliwami płynnymi. J. S. nie dokonywał bowiem faktycznego zakupu pali, jak również ich sprzedaży. Okoliczności dotyczące charakteru prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie obrotu paliwem znajdują potwierdzenie w zeznaniach J. S., M. T. i K. C., złożonych w trakcie śledztwa nadzorowanego przez Prokuraturę Okręgową w B.-B.. Była to działalność pozorna, stworzona po to, by dokumentować obrót paliwa pochodzącego z zupełnie innych źródeł. 1.3 W związku z tym organ uznał, że J. S. nie sprzedał ani nie dostarczył oleju napędowego W. K., a tym samym pomiędzy podmiotami wskazanymi na zakwestionowanej fakturze nie zaistniały zdarzenia gospodarcze – obrót olejem napędowym. Stanowisko dotyczące fikcyjnej działalności J. S. znalazło potwierdzenie w prawomocnych wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 19 sierpnia 2010r. I SA/Ke 299/10 i z dnia 26 października 2011r. I SA/Ke 433/11. Dalej organ podniósł, że nie kwestionuje faktu dostawy paliwa lecz prawidłowość faktury, tj. brak tożsamości faktycznego sprzedawcy paliwa z osobą wystawiającą fakturę i figurującą na niej. Ponoszenie natomiast wydatków na zakup paliwa nie dowodzi, że transakcja zakupu paliwa od firmy B. faktycznie miała miejsce. 1.4 Dyrektor Izby Skarbowej w K. wyjaśnił, że wnioskowane przez podatnika dowody z przesłuchania kontrahentów firmy B. nie mogą wpłynąć na rozstrzygnięcie sprawy. Dowód ten nie dotyczy okoliczności dokonywania zakupu paliwa przez W. K., lecz innych transakcji, w których brał udział J. S., zatem ustalenie to nie ma znaczenia dla potwierdzenia rzetelności przedmiotowej faktury sprzedaży oleju napędowego. Organ odmówił również uwzględnienia wniosku dowodowego w postaci przesłuchania E. C., M. P. i S. W. Podniósł, że podatnik nie wskazał tezy dowodowej i nie wyjaśnił, jaką okoliczność faktyczną chce wykazać tymi dowodami. Ponadto w odniesieniu do dwóch ostatnich osób, podatnik nie wskazał ich adresów. 1.5 Zebrany w sprawie materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że W.K. miał świadomość, że uczestniczył w transakcjach stanowiących naruszenie prawa podatkowego i w niektórych przypadkach sam takie działania inicjował. Dobrą wiarę podważa fakt otrzymywania zwrotów pozafakturowych w postaci zwrotów gotówkowych lub paliwa czy sprzeczności w jego zeznaniach. W tym kontekście znaczenie mają też okoliczności: brak podpisania umowy między firmami, kontakt jedynie telefoniczny, dostarczanie faktur pocztą, zgoda W. K. na wystawianie faktur bez podpisu osoby upoważnionej do podpisu. Zdaniem organu, w tej sytuacji zasadnym było pozbawienie podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego wystawionego przez B.. 1.6 Odnosząc się do poprawności procesu gromadzenia materiału dowodowego organ podniósł, że stan faktyczny może zostać ustalony na podstawie dowodów przeprowadzonych przez inny organ. Ponadto, żaden z dowodów nie został wykorzystany lub zgromadzony w sposób mogący sugerować dążenie organu do niekorzystnego przedstawienia podatnika lub jego kontrahentów, lub w celu obniżenia wartości dowodowej ich zeznań jako osób podejrzanych wobec których prowadzone jest postępowanie karne. Wyjaśnił też, że obowiązkiem organu jest obiektywna ocena całościowego materiału dowodowego, a nie przyjęcia jak chce tego podatnik, tylko tych dowodów, które są korzystne dla strony. 1.7 Wobec braku wątpliwości organu co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego, z którym związane są skutki podatkowe, zbędnym było występowanie przez organy do sądu powszechnego o ich ustalenie w trybie art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej. 1.8 Termin płatności zobowiązania za październik 2004r. upływał w dniu 25 listopada 2011r., zatem pięcioletni okres przedawnienia upływał w dniu 31 grudnia 2009r. Bieg terminu przedawnienia został jednak zawieszony, bowiem postanowieniem z dnia (...) 2009r. inspektor kontroli skarbowej z Urzędu Kontroli Skarbowej w K. wszczął śledztwo w sprawie o przestępstwo skarbowe za okres objęty przedmiotowym postępowaniem. Do dnia wydania decyzji brak jest prawomocnego zakończenia tego postępowania. 2.1 Na powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. W. K. złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji wraz z poprzedzają ją decyzją organu pierwszej instancji, zarzucił naruszenie: - art. 122 Ordynacji podatkowej przez niedokładne wyjaśnienie stanu faktycznego, - art. 180, art. 187 i art. 188 Ordynacji podatkowej przez przeprowadzenie postępowania dowodowego w sposób wybiórczy, błędną ocenę dowodów, nieuwzględnienie dowodów przemawiających na korzyść podatnika, - art. 199a Ordynacji podatkowej przez niedopełnienie przez organ podatkowy obowiązku wystąpienia do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia stosunków prawnych, z którymi związane są skutki podatkowe, mimo zaistnienia wątpliwości, o których mowa w tym przepisie, - art. 99 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, polegające na przyjęciu, że istnieją przesłanki do określenia zobowiązania podatkowego w wysokości innej niż to wynika z deklaracji podatkowej, - art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z art. 17 ust. 2 lit. a, art. 18 ust. 1 lit. a, art. 22 ust. 3 lit. a Szóstej Dyrektywy polegające na przyjęciu, że skarżący nie posiada prawa do odliczenia podatku naliczonego od należnego na podstawie faktury VAT wystawionej przez firmę B. w przypadku, gdy skarżący nie wiedział o tym, że dostawca jest podmiotem nieuprawnionym do wystawienia tej faktury, a co za tym idzie skarżący nie wiedział, że faktura nie dokumentuje rzeczywistego zdarzenia gospodarczego z uwagi na fakt jej wystawienia przez inny podmiot niż ten, który faktycznie dokonywał dostawy paliwa, - naruszenie art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w zw. z art. 2 i art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, polegające na przyjęciu, że skarżący nie posiada prawa do odliczenia podatku naliczonego od należnego na podstawie faktury VAT wystawionej przez firmę B., w przypadku, gdy skarżący nie wiedział o tym, że dostawca jest podmiotem nieuprawnionym do wystawienia tej faktury, a co za tym idzie skarżący nie wiedział, że faktura nie dokumentuje rzeczywistego zdarzenia gospodarczego z uwagi na fakt jej wystawienia przez inny podmiot niż ten który faktycznie dokonywał dostawy paliwa. W przypadku gdyby Sąd przyjął, iż kwestionowana faktura, wystawione przez firmę B. jest fakturą, która stwierdza czynność która nie została dokonana skarżący wniósł o: - wystąpienie na podstawie 234 Traktatu Ustanawiającego Wspólnotę Europejską, z pytaniem prejudycjalnym do Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości o dokonanie wykładni art. 2 ust. 2 Pierwszej Dyrektywy w związku z art. 17 ust. 2 lit. a i art. 18 ust. 1 lit. a i art. 22 ust. 3 lit. a Szóstej Dyrektywy t.j. czy w/w przepisy prawa wspólnotowego wyłączają możliwość pozbawienia podatnika możliwości odliczenia podatku naliczonego od należnego na podstawie faktur wystawionych przez podmiot nieuprawniony do wystawiania faktur w sytuacji, gdy podatnik nie wiedział o tym, że fakturę wystawił dostawca nieuprawniony do takiego działania, a więc w sytuacji gdy podatnik nie wiedział, że faktury nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych z uwagi na fakt ich wystawienia przez inny podmiot niż ten, który faktycznie dokonywał dostawy paliwa; - zadanie Trybunałowi Konstytucyjnemu, na podstawie art. 3 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym pytania, czy art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zw. z § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, w zakresie jakim pozbawiają podatnika odliczenia podatku naliczonego od należnego, na podstawie faktury wystawionej przez podmiot nieuprawniony do wystawienia faktury VAT, w przypadku, gdy podatnik nie wiedział o tym, że dostawca jest podmiotem nieuprawnionym do wystawienia faktury VAT, bowiem dostawcą paliwa był faktycznie inny podmiot niż podmiot wystawiający fakturę jest zgodny z art. 2 i art. 31 ust. 3, Konstytucji RP. 2.2 W. K. w uzasadnieniu skargi podniósł, że nieprawidłowe jest stanowisko organów podatkowych, że faktura wystawiona przez B. jest fakturą, która nie dokumentuje rzeczywistej transakcji. Zarzucił, że organ podatkowy wydał decyzję opierając się na protokołach zgromadzonych w postępowaniach, w których nie wydano wyroków skazujących. Wobec skarżącego wydano natomiast wyrok w sprawie IX Ka 08/11, którym Sąd Okręgowy w K. uniewinnił W. K. od popełnienia zarzucanych mu czynów. Skarżący nie miał możliwości uczestniczyć w przeprowadzaniu dowodów z przesłuchań J. S. i M. T., dlatego organ winien przeprowadzić te przesłuchania ponownie. Winien ponadto przeprowadzić dowody w celu ustalenia czy wobec innych kontrahentów miały miejsce dostawy paliwa udokumentowane fakturami wystawionymi przez B. Przesłuchanie M. P., S. W. i E. C. miało na celu ustalenie, czy J. S. dokonywał zakupu paliwa. Organ pominął dowody wskazujące, że podatnik poniósł wydatki na zakup paliwa. Skarżący zarzucił, że organ pominął korzystne dla podatnika dowody: że firma B. firmowała działalność S. W. i M.P., że firma B. dokonywała również sprzedaży oleju napędowego, który kupowała w Niemczech, oraz że firma B. sprzedawała paliwo W. K.. Uchybienia organów podatkowych dotyczące sposobu gromadzenia materiału dowodowego i jego oceny skutkowały błędnym wnioskiem co do braku konieczności zastosowania art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej. 2.3 Uzasadniając zarzut naruszenia art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług skarżący podniósł, że nie powinien zostać pozbawiony prawa do odliczenia podatku naliczonego w sytuacji, gdy nie wiedział, że dostawcą paliwa jest inny podmiot niż podmiot wystawiający fakturę. Zachowanie skarżącego było zgodne z prawem, natomiast firma B. została uwolniona od ciężaru podatkowego wobec niezastosowania art. 108 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług. W sytuacji, gdy podatnik nie wiedział o tym, że fakturę wystawił dostawca nieuprawniony do takiego działania, nie pozbawiają podatnika prawa do odliczenia podatku naliczonego także przepisy prawa wspólnotowego. Skarżący wskazał na wyroki Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości wydane w sprawach C-439/04, C-354/03, C-355/03, C-484/03. 2.4 Skarżący podniósł, że wbrew twierdzeniom organu, transakcje zawierane z B. były typowymi na rynku paliw i skarżący nie miał podstaw do przyjęcia, że mają one charakter oszukańczy. W przypadku tych transakcji nie występowały zwroty pozafakturowe, ponadto skarżący nie pamięta wszystkich okoliczności dotyczących transportu paliwa. Kwestionuje twierdzenie J. S., że na zlecenie skarżącego wystawił w sierpniu 2004r. fakturę. Wyjaśnił, że w obrocie paliwem powszechnym jest dokumentowanie transakcji nie umowami lecz za pomocą faktur, na których często brak jest podpisu osoby wystawiającej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: 3.1 W myśl art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U.Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Istotnym jest również, że sąd rozstrzygając w granicach danej sprawy nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołana podstawą prawną ( art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi DZ.U Nr 153, poz. 1270 ze zm. dalej p.p.s.a.). Oznacza to, że sąd może wyeliminować z obrotu prawnego jedynie decyzję naruszającą prawo w sposób o jakim mowa w art. 145 § 1 pkt 1 lit. a – c p.p.s.a. Dokonana w powyższy sposób kontrola zaskarżonej decyzji wskazała, że skarga nie jest zasadna albowiem rozstrzygnięcie organu odpowiada prawu. 3.2 Istotą sporu w sprawie była tak poprawność dokonanych przez organ ustaleń faktycznych jak i zastosowanie przepisów prawa materialnego. Kwestią sporną było bowiem prawo skarżącego do odliczenia podatku naliczonego z faktury VAT nr (...) wystawionej dnia (...).2004r. przez firmę J. S. "B.". 3.3 Poprawność dokonanych przez organ podatkowy ustaleń faktycznych nie budzi wątpliwości a ustalenia organu Sąd przyjmuje za własne. W zaskarżonym rozstrzygnięciu po przeprowadzeniu postępowania dowodowego organ przyjął , że sporna faktura nie odzwierciedlała rzeczywistego zdarzenia gospodarczego albowiem wykazana na niej jako sprzedawca oleju napędowego firma B. faktycznie sprzedawcą nie była. Firma ta nie prowadziła działalności gospodarczej a stworzona została jedynie do firmowania działalności innego nieustalonego podmiotu. Ustalenia te organ poczynił w oparciu o materiały postępowań karnych. Powołał się nadto na ustalenia będące podstawą prawomocnych wyroków tut. Sądu w sprawach ISA/Ke 299/10 i ISA/Ke 433/11. Swoje ustalenia w tym zakresie organ oparł przede wszystkim na wyjaśnieniach złożonych w toku śledztwa przez J. S. , który szczegółowo wyjaśnił swoją rolę firmanta w zakresie działalności B.. Jego wyjaśnienia w tym zakresie korelują z przywołanymi przez organ zeznaniami M. T. i G. C.. Oceniając powyższe zeznania organ nie wyszedł poza granicę swobodniej ich oceny wyrażonej w art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz.U.Nr 8 , poz. 60 z 2005r. ze zm.). Odnosząc się do zarzutów skargi w tym zakresie (niemożność uczestniczenia przez skarżącego w przeprowadzeniu tychże dowodów) wskazać należy, że ordynacja podatkowa nie przyjęła zasady bezpośredniości w postępowaniu dowodowym, o czym świadczy treść art. 181. Zgodnie z jego dyspozycją organ podatkowy może wykorzystywać dowody zgromadzone w innych postępowaniach zarówno podatkowych, jak i administracyjnych , karnych czy też z postępowań o przestępstwa lub wykroczenia skarbowe. Zasadnie organ odmówił ponownego przesłuchania w/wym osób skoro po pierwsze z przyczyn technicznych (choroba, niepodejmowanie wezwań) było to niemożliwe. Nadto co istotniejsze żądanie powtórzenia w postępowaniu podatkowym dowodu z przesłuchania świadka, uprzednio przesłuchanego w postępowaniu karnym , dla zrealizowania zasady czynnego udziału strony w tym przesłuchaniu wynikającej z art. 123 § 1 ord. pod. i zadośćuczynienia żądaniu strony przeprowadzenia dowodu z art. 188 ord. pod. jest uzasadnione tylko wówczas, gdy strona ta wskaże na konkretne okoliczności faktyczne niezbędne do wyjaśnienia sprzeczności w tych zeznaniach w porównaniu z dotychczasowym zebranym materiałem dowodowym ( tak w wyrokach NSA II FSK 110/07 czy WSA ISA/Łd 747/10 dostępne bazie CBOS). Okoliczności takich skarżący nie podniósł a przeciwnie z uzasadnienia skargi wynika iż za pomocą ponownego przesłuchania w charakterze świadków w/wym osób chciał ustalić okoliczność ustaloną przez organ, że firma B. była firmantem oraz, że firmowała faktyczne dostawy paliwa (strona 11 skargi). Skoro zatem okoliczności te były niesporne nie było potrzeby prowadzenia tych dowodów. Art. 180 § 1 ord. pod. stanowi, że jako dowód należy dopuścić wszystko co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest z tym prawem sprzeczne. Zasada ta po pierwsze realizuje koncepcje otwartego postępowania dowodowego a po drugie wynika z niej, że okoliczności niesporne dowodu nie wymagają. Również niezasadny jest zarzut dotyczący nieuwzględnienia przez organ wniosku dowodowego tyczącego przesłuchania S. W., M. P. i E. C.. Oczywistym jest, że stosownie do zasady prawdy obiektywnej (art. 122 ord. pod.) oraz będących jej rozwinięciem przepisów 187 § 1 i 191 ord. pod. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzeć cały materiał dowodowy celem ustalenia czy dana okoliczność faktyczna została udowodniona. Kontrolując jednak prawidłowość stosowania tych przepisów sąd nie może oderwać się od zakresu przedmiotowego sprawy, bowiem to on zakreśla ramy postępowania dowodowego. Tak więc zgłaszane wnioski dowodowe winny prowadzić do zakwestionowania dotychczasowych ustaleń organów dotyczących firmanctwa po stronie wystawcy faktury. Innymi słowy strona postępowania winna zgłaszać organowi takie dowody które miałyby doprowadzić do innego niż ustalony przez nie stan faktyczny sprawy. Nieuwzględnione wnioski dowodowe takich standardów nie spełniały zasadnie zatem organ ich nie uwzględnił. Tezy dowodowe tyczyły bowiem okoliczności dostaw paliwa dla B. i dostawy dla skarżącego w sytuacji gdy niespornym było, że paliwo było z tej firmy dostarczane a jedynie jego sprzedawcą nie był B. jako firmant nieustalonej osoby. Tak więc zgłoszona teza dowodowa nie zwalczała firmanctwa a co za tym idzie ustaleń organu, że skarżący paliwo nabywał choć jego faktycznym sprzedawcą nie była firma uwidoczniona na fakturze. Również wskazane w skardze ( strona 11) okoliczności faktyczne , które mogłyby być wykazane za pomocą tychże świadków nie są istotne dla ustalenia niespornego przecież firmanctwa firmy J. S.. Skoro skarżący przyznaje, ze firma ta była jedynie firmantem to ustalenia czy nabywała paliwo mają drugorzędne znaczenia skoro bezsporne jest, że tak naprawdę paliwo nabywała osoba firmowana. Dla rozstrzygnięcia nierzetelności spornej faktury nie ma też znaczenia okoliczność kto do obrotu wprowadzał paliwo niewiadomego pochodzenia. Tym samym nie doszło w sprawie do naruszenia art. 188 ord. pod. wskazującego, że przedmiotem dowodu mogą być tylko okoliczności mające znaczenie dla sprawy i nie stwierdzone już innymi dowodami Poza tym mimo, że ciężar dowodzenia spoczywa na organie nie zwalnia to strony z obowiązku współdziałania z organem w procesie gromadzenia materiału dowodowego. Na podatniku spoczywa bowiem obowiązek wykazania istnienia faktów, które uzasadniałyby jego twierdzenia kwestionujące ustalenia organów podatkowych. W tym kontekście organ prawidłowo podniósł też brak wskazań adresów świadków, choć oczywiście istotniejszym był brak związku tez dowodowych ( zgłoszonych wadliwie w formie pytań) z okolicznościami istotnymi z punktu widzenia prawa materialnego. Końcowo podnieść należy, że okoliczność, że firma B. była jedynie firmantem ustalono prawomocnie już w sprawie tut Sądu ISA/Ke 299/10. W uzasadnieniu wskazano bowiem , że w miesiącach marzec, kwiecień, lipiec, sierpień 2004r. W.K. kupował paliwo od B. , która to firma była jedynie firmantem. Z mocy art. 170 p.p.s.a. orzeczenie to wiąże nie tylko strony i sąd ale też inne sądy i organy państwowe. Związanie zaś oznacza, że podmioty te muszą bez wyjątku przyjmować, że dana kwestia prawna w odniesieniu do danego podmiotu kształtuje się tak, jak to jest stwierdzone w prawomocnym orzeczeniu. Prawda jest, że wyrok ten tyczy innych miesięcy roku 2004 ale przesądza, że firma J. S. nie prowadziła sama działalności samodzielnie firmując za wynagrodzeniem działalność innych podmiotów. Tym samym niezasadne są zarzuty skargi tyczące naruszeń prawa procesowego tj. art. 122, 180, 187, 188 ,191 ord. pod. 3.4 Zawarty w skardze zarzut naruszenia prawa materialnego sprowadza się do twierdzenie, że organ wadliwie pozbawił skarżącego prawa do odliczenia podatku naliczonego na podstawie faktury wystawionej przez B. w sytuacji gdy skarżący nie wiedział, że J. S. jest podmiotem nieuprawnionym do wystawienia tej faktury w konsekwencji czego nie miał świadomości, że faktura nie dokumentuje rzeczywistego zdarzenia gospodarczego. Skarżący wskazał, że organ dokonał niewłaściwej wykładni art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. w związku o podatku od towarów i usług (Dz.U.Nr 54, poz. 535 ze zm.) w związku z § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a rozporządzenia Min.Fin. z dnia 27 kwietnia 2004r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (Dz.U.Nr 97, poz. 970 ze zm.). W tym kontekście zarzucił niezgodność powyższych przepisów tak z art. 2 i 31 ust. 3 Konstytucji RP jak i przepisami I i VI Dyrektywy Rady. Ustosunkowując się do tych zarzutów stwierdzić w pierwszej kolejności należy, że na gruncie obowiązującej ustawy o podatku od towarów i usług prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktury nie może powstać u jej dysponenta jeżeli u jej wystawcy nie powstaje obowiązek podatkowy w tym podatku w odniesieniu do podatku podlegającego odliczeniu. Zgodnie z art. 86 ust. 1 u. p.t.u. podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego w tej ustawie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury, dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy – faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego na niej podatku. Niewystarczającym przy tym jest dla prawa do odliczenia podatku z danej faktury ustalenie( jak w sprawie niniejszej), że dany towar znalazł się w posiadaniu nabywcy, jeżeli nie zostało wykazane, że to w wyniku czynności udokumentowanej tą właśnie fakturą doszło do nabycia towaru. Przepis art. 86 ust. 1 u.p.t.u. należy interpretować w taki sposób, że faktura nieodzwierciedlająca rzeczywiście dokonanej przez jej wystawcę czynności, która rodziłaby u niego obowiązek podatkowy , nie daje odbiorcy tej faktury prawa do odliczenia wykazanego w niej podatku ( patrz wyrok NSA z dnia 21 września 2010r. I FSK 1364/09 LEX nr 744178). Inne rozumienie tego przepisu prowadziłoby do konstatacji , że prawo do odliczenia przysługuje z faktu samego posiadania faktury z wykazanym na niej podatkiem co zaprzeczyłoby istocie tego podatku. Konstrukcja podatku od wartości dodanej polega na tym , że prawo do odliczenia podatku jest następstwem powstania obowiązku podatkowego z tytułu faktycznej czynności podatnika wystawiającego fakturę, czyli obowiązku podatkowego powstałego na poprzednim etapie obrotu. Względy obiektywne powodują, że nie można odliczyć podatku, który nie powstał na poprzednim etapie obrotu. Oznacza to, że jak w sprawie niniejszej kwota wykazana na spornej fakturze jako podatek nie jest nim ( tj. podatkiem należnym Skarbowi Państwa) a jest kwotą ‘’podszywającą się" pod ten podatek. Oczywistym zatem jest, że przepis art.86 ust. 1 u.p.t.u. konsumujący w zasadzie § 14 ust. 2 pkt 4 lit. a cyt. rozp. jest zgodny z Konstytucją RP gwarantuje bowiem to, że prawo do odliczenia podatku naliczonego związane jest jedynie z rzeczywistymi zdarzeniami gospodarczymi. Stąd wniosek o zwrócenie się z wnioskiem o zbadanie zgodności z konstytucją w/wym przepisów nie mógł być uwzględniony. Skoro organ prawidłowo wyłożył i zastosował przepisy prawa materialnego to nie doszło tym samym do naruszenia art.99 ust. 12 u.p.t.u. albowiem jak wskazano wyżej zaistniała konieczność określenia zobowiązania podatkowego w wysokości innej niż w złożonej przez podatnika deklaracji. W orzecznictwie przyjmuje się jednolicie , że przepis art. 86 ust. 1 i 2 u.p.t.u. w zakresie w jakim faktura nieodzwierciedlajaca rzeczywistych zdarzeń gospodarczych, nie może stanowić podstawy do dokonania odliczenia podatku naliczonego wynikającego z takiej faktury jest zgodny z wówczas obowiązującą VI Dyrektywą (np wyrok NSA z dnia 19 XI 2010r. I FSK 1830/09 LEX nr 7444470). Przepis art. 86 ust. 1 u.p.t.u. jest implementacją wówczas obowiązującego art. 17 ust. 2 lit. a VI Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej : ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG), (Dz.U.U.UE L77,Nr145, poz. 1). Wskazany przepis VI Dyrektywy stanowił, że o ile towary i usługi są używane do celów zawierania transakcji podlegających opodatkowaniu, podatnik jest uprawniony do odliczenia od podatku, który zobowiązany jest zapłacić kwot należnego lub zapłaconego podatku od wartości dodanej od towarów lub usług dostarczonych lub, które mają być podatnikowi dostarczone przez innego podatnika. Oznacza to, że na gruncie tej dyrektywy prawo do doliczenia może dotyczyć wyłącznie czynności, które zostały faktycznie dokonane. Potwierdzeniem tej tezy jest wyrok Trybunału Sprawiedliwości w sprawie Geniusz Holding BV C-342/87 w którym stwierdzono, że zgodnie z art. 17(2) podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku VAT przewidzianego w dyrektywie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatków faktycznie należnych tj. przypadających do zapłaty z tytułu działalności podlegającej opodatkowaniu lub zapłaconych, o ile były one należne. Zasada ta nie dotyczy zatem podatku, który jest należny tylko z tego powodu, że został wykazany na fakturze. Jeśli chodzi o argumentację skarżącego, że prawo do odliczenia przysługuje mu bo nie wiedział, że kontrahent jest jedynie firmantem to nie jest ona poprawna. W powoływanych w skardze orzeczeniu Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości C- 439/04 stwierdzono, że w przypadku gdy na podstawie obiektywnych okoliczności zostanie ustalone , że dostawa została zrealizowania na rzecz podatnika, który wiedział lub powinien był wiedzieć, że nabywając towar uczestniczył w transakcji wykorzystywanej do popełnienia oszustwa w podatku od wartości dodanej, stwierdzenie niemożności skorzystania z prawa do odliczenia podatku należy do sądu krajowego. Przechodząc zatem na grunt sprawy niniejszej prawidłowo zdaniem Sądu organ ustalił, że skarżący zawierając sporną transakcję wiedział, że kupuje paliwo nie od osoby uwidocznionej na fakturze. W tym zakresie organ wyprowadził poprawne wnioski z całokształtu materiału dowodowego zebranego w sprawie. Świadczy o tym dobitnie wyjaśnienie J. S. złożone dnia (...) 2006r. gdzie wskazał, że jedną pozorną fakturę wystawił na zlecenie skarżącego. W. K. nie przedstawił na tą okoliczność kontr dowodu a zaprzeczenie powyższemu na etapie skargi w żaden logiczny sposób nie deprecjonuje tego dowodu. W świetle bowiem zasad doświadczenia życiowego nie można zakładać, że J. S. mimo przysługującego mu prawa odmowy zeznań składałby wyjaśnienia obciążające głównie jego samego gdyby nie polegały one na prawdzie. Nadto orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego zgodnie wskazuje, że jeśli dowiedziono ( co miało miejsce w sprawie niniejszej), że wystawca faktury nie istnieje to świadomość naruszenia zasad odliczenia podatku naliczonego przez podatnika jest oczywista. W konsekwencji spoczywający na organach podatkowych obowiązek wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy ogranicza się do ustalenia okoliczności obiektywnych stanowiących przesłankę odliczenia a w razie stwierdzenia, że okoliczności te nie zachodzą, np. gdy organy wykażą, że transakcje nie zostały wykonane przez wystawce faktury, to na podatnika przenosi się ciężar dowodu mogącego podważyć te ustalenia ( patrz wyroki NSA dostępne w bazie CBOS I FSK 1122/10, I FSK 1108/09 , I FSK 529/07, I FSK 628/07, I FSK 688/09). Jak w skazano w pkt 3.1 tezy dowodowe zgłaszane podatnika nie zwalczały okoliczności firmanctwa . Skoro zatem podatnik wiedział lub na podstawie okoliczności powinien wiedzieć, że kupuje towar od osoby nieuwidocznionej na fakturze to nie może skutecznie domagać się prawa do odliczenia podatku należnego z takiej faktury. W tym miejscu przypomnieć należy orzeczenie ETS w sprawie C-367/96 Kefalas gdzie wskazano, że podatnicy nie mogą powoływać się na normy prawa wspólnotowego w celach nieuczciwych lub stanowiących nadużycie. Wprawdzie bowiem prawo do odliczenia podatku jako integralna część funkcjonowania podatku VAT jest fundamentalnym prawem podatnika i zasadniczo nie może być ograniczone, to jednak zasada ta nie ma nieograniczonego zasięgu i może doznać wyjątku w tych wszystkich przypadkach, gdy miało miejsce działanie w nieuczciwych celach lub nadużycie prawa, a osoby które brały udział w takich działaniach nie mogą powoływać się na przepisy prawa wspólnotowego, w tym wynikającą z tych przepisów zasadę neutralności podatku od wartości dodanej (patrz wyrok NSA I FSK 1251/09 i I FSK 1830) baza CBOS). Z tych względów zawarty w skardze wniosek o wystąpienie z pytaniem prejudycjalnym do Trybunału Sprawiedliwości nie mógł być uwzględniony. Na marginesie wskazać należy, że wniosek został niewłaściwie sformułowany albowiem tyczy wykładni przepisów dyrektyw a nie zgodności z dyrektywami przepisów prawa krajowego. 3.5 Odnosząc się do zarzutu niezastosowania art. 199 a ord. pod. organ prawidłowo wskazał w motywach rozstrzygnięcia, że ma on zastosowanie jedynie w wypadku zaistnienia wątpliwości natury prawnej. W niniejszej sprawie spór zasadzał się na okoliczności faktycznej zakupu paliwa od osoby uwidocznionej na fakturze lub od firmowanego. Ta bowiem okoliczność determinowała zastosowanie przepisu prawa materialnego. Skoro zatem nie było wątpliwości dotyczących stosunku prawnego wniosek nie mógł zostać uwzględniony. 3.6 Z urzędu Sąd stwierdza, że zobowiązanie nie uległo przedawnieniu z uwagi na zastosowanie przez Naczelnika II Urzędu Skarbowego w K. przez jego upływem środków egzekucyjnych – art. 70 § 4 ord. pod. (tom V akt administracyjnych). 3.7 Mając powyższe na uwadze Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.