I SA/Ke 322/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Danuta Kuchta, Sędziowie Sędzia WSA Magdalena Chraniuk-Stępniak (spr.), Sędzia WSA Maria Grabowska, Protokolant Starszy inspektor sądowy Michał Gajda, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 sierpnia 2019 r. sprawy ze skargi A. G. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z dnia [...] 2018 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę. Postanowieniem z [...] nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w K. (Dyrektor) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. (Naczelnik) z [...] nr [...] o odmowie uwzględnienia zarzutów strony wniesionych pismem z 7 marca 2018r. w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie tytułu wykonawczego nr 2613-SEW.723.83.2018 z 19 lutego 2018r. obejmującego zaległość z tytułu zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za III kwartał 2015r. Dyrektor ustalił, że organ egzekucyjny prowadzi egzekucję administracyjną wobec majątku A.G. m.in. na podstawie w/w tytułu wykonawczego. Podstawę prawną obowiązku nim objętego stanowi decyzja Naczelnika z [...] nr [...] w sprawie określenia A.G. zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za III kwartał 2015r. Na podstawie zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego z 20 lutego 2018r. organ egzekucyjny dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego zobowiązanego w [...]. Zawiadomienie doręczone zostało do banku 20 lutego 2018r., a zobowiązanemu wraz z odpisem tytułu wykonawczego 28 lutego 2018r. Pismem z 21 lutego 2018r. bank poinformował organ egzekucyjny o przeszkodzie w realizacji zajęcia z powodu braku środków na rachunku bankowym. W dniu 12 marca 2018r. do Urzędu Skarbowego w S. wpłynęły zarzuty A.G. w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, uzupełnione 6 kwietnia 2018r. Jako podstawę zarzutów wskazano art. 33 § 1 pkt 1 i pkt 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t. j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1201 ze zm.) – dalej: u.p.e.a. Podstawę nieistnienia obowiązku zobowiązany wywodził z niedoręczenia decyzji Naczelnika wskazanej w tytule wykonawczym jako podstawa prawna dochodzonego obowiązku. Brak realizacji w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 § 1 pkt 3 i pkt 12 u.p.e.a. uzasadniał tym, że organ egzekucyjny w tytule wykonawczym: wadliwie zidentyfikował podstawę prawną obowiązku poprzez wskazanie tylko numeru decyzji, bez określenia organu, który ją wydał; nie wskazał daty, do której należność pieniężna określona w tytule wykonawczym może być dochodzona; wadliwie oznaczył podstawę prawną z której wynika należność pieniężna dochodzona przez organ, wskutek powołania się na akt prawny bez wskazania konkretnego przepisu prawa; wadliwie oznaczył podstawę prawną nieistnienia obowiązku doręczenia upomnienia, wskutek powołania się przez organ na akt prawny bez wskazania konkretnego przepisu prawa. Postanowieniem z [...]. Naczelnik odmówił uwzględnienia w/w zarzutów. A.G. wniósł na postanowienie zażalenie, w którym powielił dotychczas prezentowaną argumentację w sprawie. Rozpatrując zażalenie Dyrektor w pierwszej kolejności stwierdził, że w sprawie wierzycielem i organem egzekucyjnym jest Naczelnik, zatem bezprzedmiotowe było odrębne wydanie postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela dotyczącego zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne. Nawiązując do zarzutu nieistnienia obowiązku wskazanego w tytule wykonawczym przywołał treść art. 29 § 1 u.p.e.a. wywodząc, że organ egzekucyjny nie bada ani merytorycznej trafności i zasadności decyzji wymiarowej, ani wymagalności zobowiązania podatkowego w niej określonego, co wiąże się m. in. z kwestią prawidłowego doręczenia decyzji. Zdaniem Dyrektora nieistnienie obowiązku objętego tytułem wykonawczym dotyczyć może wyłącznie sytuacji, gdy jest następstwem okoliczności następujących po wydaniu tego tytułu. Zobowiązany mógł kwestionować sposób doręczenia decyzji z [...]. w postępowaniu podatkowym lub w trybach nadzwyczajnych. Brak jest podstaw do uznania, że obowiązek objęty decyzją z [...]. nie istniał na dzień wystawienia tytułu wykonawczego w sprawie, a sama decyzja została prawidłowo wskazana w tytule wykonawczym jako podstawa prawna dochodzonych należności. Organ nie uwzględnił również zarzutu niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 § 1 pkt 3 w art. 27 § 1 pkt 12 w zw. z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. oraz wzorem i instrukcjami określonymi w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 8 sierpnia 2016r. w sprawie wzorów tytułów wykonawczych stosowanych w egzekucji administracyjnej (t.j. Dz. U. z 2018r., poz. 850) – dalej: rozporządzenie. W ocenie Dyrektora tytuł wykonawczy nr 2613-SEW.723.83.2018 z 19 lutego 2018r. odpowiada wymogom określonym w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. oraz rozporządzeniu, obowiązującym w dacie jego wystawienia. W części E w/w tytułu wykonawczego wskazano treść obowiązku podlegającego egzekucji administracyjnej poprzez określenie, że zobowiązanie dotyczy podatku od towarów i usług, a w części E1 i E2 wysokość i rodzaj należności pieniężnej oraz daty powstania należności pieniężnej/okres, którego dotyczy należność pieniężna. W rubryce "podstawa prawna obowiązku" zaznaczone zostało pole nr 3 - orzeczenie, natomiast w rubryce "identyfikacja podstawy prawnej obowiązku" wskazano oznaczenie rodzaju i numeru stosownej decyzji organu podatkowego, tj. "decyzja określ. 2613-SPV,4103.89.2017", w rubryce podano prawidłową datę wydania tego orzeczenia. Z przepisów prawa, określających elementy konieczne tytułu wykonawczego, nie wynika natomiast obowiązek zamieszczenia informacji o organie, który wydał decyzję, będącą podstawą prawną dochodzonych należności. Takiej rubryki nie przewiduje także wzór tytułu wykonawczego stosowanego w egzekucji należności pieniężnych TW-1. Przywołanie przez wierzyciela ustawy Ordynacja podatkowa i wskazanie konkretnego przepisu ustawy o podatku od towarów i usług, spełnia wymogi art. 27 §1 pkt 3 u.p.e.a., a jego ogólne brzmienie nie miało wpływu na realizację wymogów określonych przepisami prawa w zakresie określenia podstawy prawnej należności. Organ nie podzielił również zarzutu naruszenia art. 27 § 1 u.p.e.a. z uwagi na niewskazanie daty, do której należność pieniężna może być dochodzona (część E1 i E2 poz. 4 tytułu wykonawczego). Wyjaśnił, że przepis art. 27 § 1 pkt 14 u.p.e.a. dotyczący obowiązku wskazania daty, do której można prowadzić egzekucję należności pieniężnej odnosi się do należności pieniężnych państw członkowskich wynikających z tytułu administracyjnych kar pieniężnych lub grzywien administracyjnych nałożonych na pracodawcę delegującego pracownika z terytorium RP w związku z naruszeniem przepisów dotyczących delegowania pracowników w ramach świadczenia usług, a zatem nie ma zastosowania w sprawie. Nadto z objaśnień w zakresie sporządzania tytułu wykonawczego zawartych w rozporządzeniu wynika, że wpisanie w/w daty ma miejsce w sytuacji, gdy przepisy nie przewidują przerwania lub zawieszenia biegu terminu przedawnienia. Natomiast w odniesieniu do należności pieniężnych dochodzonych w sprawie z uwagi na przepisy Ordynacji podatkowej jest możliwe zawieszenie oraz przerwanie biegu terminu przedawnienia należności. W przekonaniu organu niezasadny jest także zarzut wadliwego oznaczenia podstawy prawnej nieistnienia obowiązku doręczenia upomnienia, wskutek powołania się na akt prawny bez wskazania konkretnego przepisu. W tytule wykonawczym wierzyciel w rubryce dotyczącej podstawy prawnej braku obowiązku doręczenia upomnienia wskazał "Rozp. Min. Fin. z dnia 30.10.2014r. (tj. Dz. U. z 2017r. poz. 131 § 2 pkt 1-9)", co stanowi spełnienie wymogów określonych w przepisach. Uchybienia formalne polegające na braku przywołania konkretnej jednostki redakcyjnej aktu prawnego nie oznaczają naruszenia wymogów formalnych tytułu wykonawczego. Zdaniem Dyrektora wymogi formalne tytułu wykonawczego zostały przewidziane przez ustawodawcę celem zagwarantowania zobowiązanemu, że zostanie wyegzekwowana kwota, do zapłaty której jest rzeczywiście zobowiązany na podstawie decyzji, natomiast organ nie stwierdził nieprawidłowości, które stanowiłyby naruszenie w/w gwarancji. Na powyższe postanowienie A.G. wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie: 1. art. 29 § 1 w zw. z art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. poprzez ich błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że zarzut w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego wskazujący na nieistnienie obowiązku objętego tytułem wykonawczym dotyczyć może wyłącznie sytuacji, kiedy nieistnienie tego obowiązku jest następstwem okoliczności, które nastąpiły po wydaniu tytułu wykonawczego, bowiem w przeciwnym razie organ egzekucyjny badałby zasadność i wymagalność obowiązku objętego tytułem wykonawczym, co z kolei prowadziłoby do naruszenia art. 29 § 1 u.p.e.a., podczas gdy przy założeniu racjonalizmu ustawodawcy należy przyjąć, że z istoty zarzutu nieistnienia obowiązku wynika, że chodzi w nim o nieistnienie obowiązku z każdej przyczyny, która czyni egzekucję bezzasadną, wszakże przyczyna bezzasadności egzekucji może istnieć w dniu jej wszczęcia, może też wystąpić po jej wszczęciu; takie zaś stanowisko znajduje swoje uzasadnienie w fakcie, że instytucja zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym służy ochronie zobowiązanego, a ta wyraża się w tym, iż właściwy organ bada, czy egzekucja zasadnie jest prowadzona, zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, ochrona ta zaś zostałaby zniweczona, gdyby uznać, że niedopuszczalne jest sprawdzenie, czy obowiązek istniał lub był wymagalny w dacie wszczęcia egzekucji, 2. art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. poprzez jego błędne zastosowanie i nieuwzględnienie zgłoszonego przez zobowiązanego zarzutu nieistnienia obowiązku zapłaty, podczas gdy decyzja nr [...], określająca wysokość zobowiązania podatkowego wskazana w tytule wykonawczym jako podstawa prawna obowiązku zapłaty, nigdy nie została zobowiązanemu doręczona, a co za tym idzie nigdy nie weszła do obrotu prawnego, wskutek czego na jej podstawie nie mógł powstać żaden obowiązek w stosunku do skarżącego, a tym samym nie mogła zostać podjęta egzekucja w tym zakresie; 3. art. 34 § 1 u.p.e.a. poprzez nieuwzględnienie zgłoszonych przez zobowiązanego zarzutów, dotyczących nieprawidłowości w sporządzeniu tytułu wykonawczego, podczas gdy formularz tytułu wykonawczego został wypełniony niezgodnie z wymogami określonymi w art. 27 § 1 pkt 3 i 12 w zw. z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. oraz wzorem i instrukcjami określonymi w rozporządzeniu, tj. poprzez: a) wadliwą identyfikację podstawy prawnej obowiązku, wskutek poprzestania na wskazaniu numeru decyzji, bez określenia organu, który ją wydał (art. 27 § 1 pkt 3 w zw. z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a.), b) niewskazanie daty, do której należność pieniężna określona w tytule wykonawczym może być dochodzona (art. 27 § 1 pkt 3 w zw. z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a.), c) wadliwe oznaczenie podstawy prawnej nieistnienia obowiązku doręczenia upomnienia, wskutek powołania się przez organ na akt prawny bez wskazania konkretnego przepisu prawa (art. 27 § 1 pkt 12 w zw. z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a.). W związku z powyższym wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia organu pierwszej instancji. Skarżący argumentował, że sprawdzenie czy decyzja podatkowa stanowiąca podstawę tytułu wykonawczego została doręczona przed wszczęciem egzekucji jest czynnością materialno-techniczną, która nie prowadzi do podważenia obowiązku określonego decyzją. Wskazał, że organ egzekucyjny i organ wydający decyzję stanowiącą podstawę tytułu wykonawczego są tożsame. Dlatego nawet przy założeniu, że sprawdzenie prawidłowości doręczenia decyzji prowadzi do merytorycznej kontroli sprawy podatkowej, to takie działanie nie narusza art. 29 § 1 u.p.e.a. Podnosił, że decyzja wskazana w tytule wykonawczym jako podstawa prawna obowiązku zapłaty nigdy nie została mu doręczona, nie weszła do obrotu i nie może stanowić podstawy prawnej obowiązku zapłaty. Zdaniem skarżącego konieczność podawania szczegółowo podstawy prawnej obowiązku oraz nieistnienia obowiązku doręczenia upomnienia, pozwala uniknąć wątpliwości co do tego, czego dotyczy tytułu wykonawczy. Zarzucił, że zaniechania organu w w/w zakresie nie pozwalają na jednoznaczne zidentyfikowanie i ustalenie podstawy prawnej obowiązku. Z zawartej w rozporządzeniu instrukcji wypełniania formularza wynika obowiązek oznaczenia jednostki redakcyjnej, tj. konkretnego artykułu, paragrafu i ustępu aktu prawnego, stanowiącego podstawę prawną nieistnienia obowiązku doręczenia upomnienia. Nadto w § 2 rozporządzenia Ministra Finansów z 30 października 2014r. w sprawie określenia należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia wymieniono 9 rodzajów należności w stosunku do których egzekucja administracyjna może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia. Natomiast organ nie skonkretyzował, której z w/w należności dotyczy tytuł wykonawczy i tym samym na jakiej podstawie został wyłączony obowiązek doręczenia upomnienia. W ocenie skarżącego tytuł wykonawczy wobec braku podstawy prawnej jego wystawienia i nieprawidłowego wypełnienia nie może stanowić podstawy prowadzenia postępowania egzekucyjnego. W odpowiedzi na skargę Dyrektor podtrzymał stanowisko przedstawione w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Kielcach zważył, co następuje: Zgodnie z treścią art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2018r. poz. 1302 ze zm.), dalej jako "p.p.s.a.", sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym, sąd ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Przedmiotem kontroli sądowej w niniejszej sprawie jest postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w K. z [...] utrzymujące w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z [...] o odmowie uwzględnienia zarzutów w sprawie egzekucji administracyjnej prowadzonej na podstawie tytułu wykonawczego nr 2613-SEW.723.83.2018 z 19 lutego 2018r. obejmującego zaległość z tytułu zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za III kwartał 2015r. Rozpoznając sprawę pod kątem kryterium legalności Sąd uznał, iż skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Dokonując kontroli zaskarżonego postanowienia organu odwoławczego Sąd nie stwierdził bowiem, aby organ ten naruszył prawo w stopniu uzasadniającym wyeliminowanie wydanego aktu z obrotu prawnego. Odnosząc się w pierwszej kolejności do twierdzenia skarżącego o braku istnienia obowiązku objętego wyżej opisanym tytułem wykonawczym, uzasadnionym niedoręczeniem decyzji wymiarowej organu (zarzut 1 i 2), należy wskazać co następuje. Spór w powyższym zakresie sprowadza się do przesądzenia, czy kwestia prawidłowego doręczenia decyzji stanowiącej podstawę wydania tytułu wykonawczego może być weryfikowana w administracyjnym postępowaniu egzekucyjnym. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela pogląd wyrażony w utrwalonym orzecznictwie sądów administracyjnych, iż w postępowaniu egzekucyjnym nie bada się kwestii prawidłowości doręczenia decyzji stanowiącej podstawę wydania tytułu wykonawczego (zob. m.in. orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 października 2018r., sygn. akt II FSK 1358/18; z dnia 7 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 1887/14; z dnia 6 maja 2016 r., sygn. akt dnia II FSK 1032/14; z dnia 6 grudnia 2013 r., sygn. akt II OSK 1576/12; z dnia 14 stycznia 2010 r., sygn. akt II FSK1378/08; z dnia 10 września 2013 r., sygn. akt II FSK 2383/11; z dnia 27 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 1221/11; z dnia 20 marca 2008 r., sygn. akt II FSK 172/07, orzeczenia powołane w niniejszym uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych, http://.orzeczenia. nsa.gov.pl). Zgodnie z art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być: wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku. Z kolei art. 29 § 1 u.p.e.a. stanowi, że organ egzekucyjny nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Badanie okoliczności prawidłowości doręczenia decyzji w ramach zarzutu opartego na twierdzeniu o "nieistnieniu obowiązku" stanowiłoby w istocie kontrolę "wymagalności obowiązku" objętego tytułem wykonawczym, czego zabrania cytowany wyżej art. 29 § 1 u.p.e.a. Jednocześnie wyjaśnienia wymaga cel postępowania egzekucyjnego w administracji. Postępowanie to dzięki zastosowaniu odpowiednich środków egzekucyjnych przez powołane do tego organy zmierza do realizacji obowiązku o charakterze publicznoprawnym i nie może "zastępować" postępowania rozpoznawczego, zwykłego, czy też jednego z trybów nadzwyczajnych zmierzających do wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji ostatecznych (por. art. 3-7 u.p.e.a.). O ile bowiem w toku postępowania jurysdykcyjnego chodzi o wydanie autorytatywnie określającego prawa i obowiązki stron aktu administracyjnego, to w postępowaniu egzekucyjnym chodzi o wykonanie tak nałożonych obowiązków (por. Postępowanie egzekucyjne w administracji. Komentarz. pod red. R. Hausera i A. Skoczylasa, Wydawnictwo C.H. Beck Warszawa 2011, str. 179). Za niedopuszczalne należałoby zatem uznać akceptowanie sytuacji, w której zobowiązany wykorzystując uprawnienia wynikające z u.p.e.a. mógłby doprowadzić do ponownej weryfikacji i merytorycznej oceny sprawy. Taką rolę spełniają środki zaskarżenia przysługujące stronie w toku postępowania podatkowego lub administracyjnego (odwołanie, zażalenie) bądź postępowań nadzwyczajnych w razie zaistnienia kwalifikowanych wad postępowania. Tak zakreślony cel postępowania egzekucyjnego determinuje zakres uprawnień organów podatkowych, które zgodnie z art. 29 § 1 u.p.e.a. są wprawdzie zobligowane do badania z urzędu dopuszczalności egzekucji administracyjnej, jednakże nie mogą badać zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Wskazany zakaz nie pozbawia strony możliwości podnoszenia w toku postępowania egzekucyjnego kwestii niedopuszczalności egzekucji ze względów merytorycznych. Zgodnie bowiem z art. 33 powołanej ustawy, zobowiązany może wnieść zarzut, którego podstawą mogą być enumeratywnie wskazane w tym przepisie okoliczności, do których zalicza się m.in. powołane przez zobowiązanego w rozpatrywanym przypadku nieistnienie egzekwowanego obowiązku. Ustanowienie wspomnianego środka zaskarżenia, czy to w postaci stosownych, sformalizowanych zarzutów, czy też ewentualnie wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego, nie oznacza jednak, że takie środki prawne składane w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej otwierają drogę do ponownego merytorycznego rozpoznawania sprawy zakończonej decyzją ostateczną, gdyż byłoby to sprzeczne ze wskazanym na wstępie celem postępowania egzekucyjnego oraz rolą organów egzekucyjnych. Z tych względów, jak również mając na uwadze regulację art. 29 § 1 u.p.e.a., w orzecznictwie sądowym wyrażono - podzielany przez skład orzekający w niniejszej sprawie - pogląd, zgodnie z którym badanie na etapie postępowania egzekucyjnego w ramach zgłoszonych zarzutów prawidłowości doręczenia decyzji stanowiącej podstawę tytułu wykonawczego jest niedopuszczalne. W realiach niniejszej sprawy należy także zwrócić uwagę na znaną Sądowi z urzędu okoliczność, że wyrokiem tut. Sądu z 19 czerwca 2019r., wydanym w sprawie o sygn. akt I SA/Ke 160/19 oddalono skargę A.G. na postanowienie Dyrektora z [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do niesienia odwołań, m.in. od decyzji Naczelnika z [...] nr [...] w sprawie określenia podatnikowi zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za III kwartał 2015r. Uzasadniając zapadłe rozstrzygnięcie Sąd w pierwszej kolejności oceniał okoliczność prawidłowości wprowadzenia do obrotu prawnego powyższej decyzji. W tym kontekście przyjął, iż zostały spełnione wszystkie warunki dla przyjęcia doręczenia w trybie art. 150 § 4 Ordynacji podatkowej. Należy zatem zwrócić uwagę, iż przyjęcie poglądu skarżącego, wyrażonego w ramach zarzutów 1 i 2, doprowadziłoby do stanu w którym tożsama okoliczność (skuteczność doręczenia decyzji wymiarowej) byłaby oceniana w dwóch niezależnych postępowaniach sądowych (a uprzednio administracyjnych). Taka praktyka jest zdaniem Sądu niedopuszczalna. W przekonaniu Sądu na gruncie kontrolowanej sprawy nie doszło również do naruszenia art. 34 § 1 u.p.e.a. poprzez nieuwzględnienie zgłoszonych przez zobowiązanego zarzutów, dotyczących nieprawidłowości w sporządzeniu tytułu wykonawczego (zarzut 3 lit. a, b i c). Skarżący wywodzi, że formularz tytułu wykonawczego został wypełniony niezgodnie z wymogami określonymi w art. 27 § 1 pkt 3 i 12 w zw. z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. oraz wzorem i instrukcjami określonymi w rozporządzeniu. W tym kontekście zwrócił uwagę na: a) wadliwą identyfikację podstawy prawnej obowiązku, wskutek poprzestania na wskazaniu numeru decyzji, bez określenia organu, który ją wydał (art. 27 § 1 pkt 3 w zw. z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a.), b) niewskazanie daty, do której należność pieniężna określona w tytule wykonawczym może być dochodzona (art. 27 § 1 pkt 3 w zw. z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a.), c) wadliwe oznaczenie podstawy prawnej nieistnienia obowiązku doręczenia upomnienia, wskutek powołania się przez organ na akt prawny bez wskazania konkretnego przepisu prawa (art. 27 § 1 pkt 12 w zw. z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a.). Nie można zgodzić się z autorem skargi, że w okolicznościach tej sprawy brak wskazania w tytule wykonawczym organu, który wydał decyzję stanowiącą podstawę egzekucji stanowi wadę tego tytułu wykonawczego, uniemożlwiającą prowadzenie egzekucji. W art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., ustawodawca wskazał, że tytuł wykonawczy powinien zawierać: treść podlegającego egzekucji obowiązku, podstawę prawną tego obowiązku oraz stwierdzenie, że obowiązek jest wymagalny, a w przypadku egzekucji należności pieniężnej - także określenie jej wysokości, terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie, oraz rodzaju i stawki tych odsetek. Zatem treść przytoczonego artykułu nie obliguje do wskazania organu, który wydał decyzję stanowiącą podstawę prawną obowiązku podlegającego egzekucji. Podobne stanowisko zaprezentował NSA w wyroku z 27 lutego 2007 r., sygn. akt II FSK 304/06. Konieczność wskazania organu nie wynika również z wzoru tytułu wykonawczego określonego w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 8 sierpnia 2016 r. w sprawie wzorów tytułów wykonawczych stosowanych w egzekucji administracyjnej. W objaśnieniach do wzoru tytułu wykonawczego stosowanego w egzekucji administracyjnej stwierdzono, że w rubryce E.4 wpisuje się rodzaj i numer orzeczenia. W konsekwencji nie można zaskarżonemu postanowieniu postawić skutecznego zarzutu naruszenia art. 34 § 1 u.p.e.a., art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. w zw. z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. (zarzut 3 lit. a). W ocenie Sądu nie jest także zasadne sformułowane jako zarzut 3 lit. b stanowisko strony, że organ dopuścił się nieprawidłowości poprzez niewskazanie daty, do której należność pieniężna określona w tytule wykonawczym może być dochodzona. Jak słusznie wyjaśnił organ, przepis art. 27 § 1 pkt 14 u.p.e.a. dotyczący obowiązku wskazania daty, do której można prowadzić egzekucję należności pieniężnej odnosi się do należności pieniężnych państw członkowskich wynikających z tytułu administracyjnych kar pieniężnych lub grzywien administracyjnych nałożonych na pracodawcę delegującego pracownika z terytorium RP w związku z naruszeniem przepisów dotyczących delegowania pracowników w ramach świadczenia usług, a zatem nie ma zastosowania w sprawie. Odnosząc się natomiast do podnoszonego wadliwego oznaczenia podstawy prawnej nieistnienia obowiązku doręczenia upomnienia, wskutek powołania przez organ aktu prawnego bez wskazania konkretnego przepisu prawa, należy podnieść, iż zgodnie z treścią art. 27 § 1 pkt 12 u.p.e.a. tytuł wykonawczy zawiera datę doręczenia upomnienia, a jeżeli doręczenie upomnienia nie było wymagalne, podstawę prawną braku takiego obowiązku. W tytule wykonawczym wierzyciel w rubryce dotyczącej podstawy prawnej braku obowiązku doręczenia upomnienia wskazał "Rozp. Min. Fin. z dnia 30.10.2014r. (tj. Dz. U. z 2017r. poz. 131 § 2 pkt 1-9)". Został zatem przywołany przepis § 2 rozporządzenia zawierający 9 punktów odnoszących się do różnych należności. Zgodnie z treścią § 2 pkt 2 w/w rozporządzenia egzekucja administracyjna może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia w przypadku gdy dotyczy należności pieniężnych, których obowiązek uiszczenia powstaje z mocy prawa, a wysokość tych należności została określona w ostatecznym orzeczeniu. W objaśnieniach do wzoru tytułu wykonawczego stosowanego w egzekucji administracyjnej stwierdzono natomiast, odnosząc się do części E poz. 9, że jeżeli nie jest wymagane doręczenie upomnienia wpisuje się podstawę prawną braku obowiązku doręczenia upomnienia wraz z jednostką redakcyjną. W powyższym kontekście jako nieprawidłowe należy ocenić odwołanie się w tytule wykonawczym do pełnej treści § 2 rozporządzenia, bez skonkretyzowania jednego z objętych nim punktów, adekwatnych do konkretnej dochodzonej w sprawie należności. Nie budzi jednak wątpliwości Sądu, iż kontrolowana sprawa dotyczy należności objętych § 2 pkt 2 rozporządzenia, a w konsekwencji doręczenie upomnienia nie było wymagane. W świetle powyższego stwierdzone uchybienie nie może być kwalifikowane jako uchybienie mające wpływ na wynik sprawy, a tylko takie doprowadziłoby do uchylenia zaskarżonego postanowienia. Reasumując, Sąd kontrolując zaskarżone postanowienie nie stwierdził naruszeń prawa, które uzasadniałyby konieczność wyeliminowania go z obrotu prawnego. Mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a. Sąd oddalił skargę.