III SA/Łd 726/20

Dnia 9 lutego 2021 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział III w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Teresa Rutkowska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Monika Krzyżaniak, Sędzia WSA Krzysztof Szczygielski, , po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 9 lutego 2021 roku w postępowaniu uproszczonym sprawy ze skargi "A" Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Ł. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. po rozpatrzeniu zażalenia A. z siedzibą w Ł. na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie uznania zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne za niedopuszczalne i nieuzasadnione, działając na podstawie 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 k.p.a. w zw. z art. 17 § 1, art. 18, art. 33 § 1 pkt 1, 2, 3, 6, 7 oraz 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn. Dz. U. z 2019 r., poz. 1438 ze zm.), dalej u.p.e.a., utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy. W sprawie ustalono następujące okoliczności faktyczne i prawne. W dniu 29 czerwca 2017 r. Prezydent Miasta G. wystawił wobec A z siedzibą w Ł. tytuł wykonawczy nr [...] obejmujący zaległości wynikające z decyzji określającej zwrot dotacji za 2011 r. wykorzystanej z niegodnie z przeznaczeniem. Zawiadomieniem z dnia 19 lipca 2017 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego [...] dokonał zajęcia rachunku bankowego w B. na kwotę 166 189,94 zł. Dłużnik zajętej wierzytelności potwierdził doręczenie zawiadomienia w dniu 19 lipca 2017 r., natomiast zawiadomienie wraz z odpisem tytułu wykonawczego doręczono spółce w dniu 25 lipca 2017 r. W dniu 28 lipca 2017 r. pełnomocnik spółki wniósł zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...] nr [...]. Wnosząc o uchylenie ww. tytułu wykonawczego, umorzenie postępowania prowadzonego w oparciu o powyższy tytuł wykonawczy i wstrzymanie postępowania egzekucyjnego do czasu prawomocnego rozpoznania wniesionych środków zaskarżenia jako podstawę zarzutów podał: 1. art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a., poprzez objęcie tytułem wykonawczym obowiązku, który nie istniał w momencie wydania tytułu wykonawczego i podlegał przedawnieniu; 2. art. 33 § 1 pkt 2 u.p.e.a., poprzez brak jest wymagalności obowiązku zapłaty; 3. art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a., poprzez określenie w tytule wykonawczym egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4 u.p.e.a.; 4. art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a., poprzez niedopuszczalność egzekucji administracyjnej w zw. z art. 29 § 1 u.p.e.a. poprzez niezbadanie przez organ egzekucyjny z urzędu dopuszczalności egzekucji administracyjnej w sprawie oraz w zw. z art. 26 § 1 u.p.e.a. poprzez wszczęcie postępowania egzekucyjnego w przypadku braku ku temu jakichkolwiek podstaw prawnych; 5. art. 33 § 1 pkt 7 u.p.e.a., poprzez brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a; 6. art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. poprzez niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 ww. ustawy, tj.: brak podpisu osoby upoważnionej do działania w imieniu wierzyciela, albowiem podpis Kierownika Referatu Dochodów Budżetowych nie spełnia przesłanek przewidzianych w art. 17b u.p.e.a.; brak daty doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a. i brak stwierdzenia wymagalności obowiązku. W uzasadnieniu, pełnomocnik spółki w pierwszej kolejności podniósł, że jako datę wystawienia tytułu wykonawczego wskazano 29 czerwca 2017 r. Podstawą zarzutu zgłoszonego na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. jest nieistnienie obowiązku, ponieważ postanowieniem z dnia [...] Prezydent Miasta G. na podstawie art. 108 § 1 i 2 k.p.a. nadał rygor natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji Prezydenta Miasta G. Nr [...] z dnia [...] w sprawie określenia należności z tytułu dotacji oświatowej podlegającej zwrotowi do budżetu Miasta G. z powodu wykorzystania jej niezgodnie z przeznaczeniem, które zostało doręczone pełnomocnikowi strony dopiero w dniu 30 czerwca 2017 r. Rozstrzygnięcie o rygorze natychmiastowej wykonalności wchodzi do obrotu prawnego i staje się wiążące dla organu administracji publicznej z chwilą doręczenia stronie decyzji, w której go zastrzeżono, albo na zasadach wynikających z art. 110 w zw. z art. 126 k.p.a., tj. z chwilą doręczenia stronie postanowienia o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Z tą też chwilą rozstrzygnięcie o rygorze natychmiastowej wykonalności staje się wiążące dla strony i innych uczestników obrotu prawnego. Pełnomocnik spółki podniósł także, że termin przedawnienia zobowiązania dotyczącego zwrotu dotacji udzielonej w 2011 r. upłynął zgodnie z treścią art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej w dniu 31 grudnia 2016 r. Natomiast decyzja stanowiąca podstawę egzekucji nie ma przymiotu ostateczności, ponieważ Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 28 września 2016 r., sygn. akt I SA/Gd 775/16 uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. z dnia [...] i nadal toczy się w tej sprawie postępowanie odwoławcze, co wskazuje, że brak jest w przedmiotowej sprawie wymagalności obowiązku zapłaty. Postanowieniem z dnia [...] Prezydent Miasta G. nadał rygor natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji Prezydenta Miasta G. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia należności z tytułu dotacji oświatowej podlegającej zwrotowi do budżetu Miasta G. z powodu wykorzystania jej niezgodnie z przeznaczeniem. Na powyższe postanowienie w dniu [...] strona złożyła zażalenie wraz z wnioskiem o wstrzymanie wykonania zaskarżonego postanowienia do czasu prawomocnego zakończenia postępowania. Zdaniem pełnomocnika okoliczność upływu terminu przedawnienia nie może sama w sobie uzasadniać ani obawy niewykonania zobowiązania, ani stanowić przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji. W konsekwencji, pomimo wniesienia zażalenia, które nie zostało rozpoznane przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w G., organ przedwcześnie wszczął postępowanie egzekucyjne, tj. tytuł wykonawczy został wystawiony w dniu [...], a postanowienie Prezydenta Miasta G. z dnia [...] o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji Prezydenta Miasta G. z dnia [...] zostało doręczone pełnomocnikowi strony dopiero w dniu 30 czerwca 2017 r. Ponadto, zdaniem pełnomocnika ww. tytuł wykonawczy określa egzekwowany obowiązek niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4 u.p.e.a, ponieważ w części E tytułu wykonawczego (dane dotyczące należności pieniężnych) w pkt 1 "Akt normatywny" wskazano jedynie art. 252 ust. 1 pkt 1, ust. 2, ust. 6 pkt 1 w zw. z art. 60 pkt 1, art. 61 ust. 1 pkt 4, art. 67 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r., poz. 1870 ze zm.) oraz art. 104 k.p.a. pomijając oznaczenie samej decyzji, podczas gdy jako podstawę prawną obowiązku wierzyciel wskazał orzeczenie. W części E tytułu wykonawczego (dane dotyczące należności pieniężnych) w pkt 4 "Identyfikacja podstawy prawnej obowiązku" wskazano jedynie [...] tj. nieostateczną decyzję Prezydenta Miasta G. z dnia [...] nr [...] w sprawie określenia należności z tytułu dotacji oświatowej podlegającej zwrotowi do budżetu Miasta G. z powodu wykorzystania jej niezgodnie z przeznaczeniem przez A., a w pkt 11 dotyczącym wskazania przez wierzyciela, że egzekwowany obowiązek stał się wymagalny nie wskazano innej podstawy prawnej pomimo, że na wierzycielu ciążył taki obowiązek, albowiem ww. decyzja jest nieostateczna. W części E.1. tytułu wykonawczego (dane dotyczące należności pieniężnych) w pkt 2 i 5 błędnie wskazano datę "17 stycznia 2011 r.", jako datę od której nalicza się odsetki i datę powstania należności pieniężnej, ponieważ z sentencji nieostatecznej decyzji Prezydenta Miasta G. z dnia [...] wynika, że powinna być data "15 stycznia 2011 r." Odnosząc się do zarzutu sformułowanego na podstawie art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. pełnomocnik spółki wskazał, że tytuł wykonawczy nie ma przymiotów aktu administracyjnego w rozumieniu art. 104 k.p.a., co w konsekwencji oznacza, że wierzyciel nie był uprawniony do wystawienia tytułu wykonawczego przed określeniem zobowiązania spółce w formie ostatecznej decyzji administracyjnej, bądź doręczenia stronie postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej. Pełnomocnik spółki podkreślił również, że w przedmiotowej sprawie stronie przed wydaniem tytułu wykonawczego nie zostało doręczone pisemne upomnienie, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a. Zdaniem pełnomocnika w niniejszej sprawie nie zachodzą przesłanki zastosowania § 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 października 2014 r. w sprawie określenia należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia (tekst jedn. Dz.U. z 2017r., poz. 131). Odnosząc się natomiast do zarzutu zgłoszonego w oparciu o art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. pełnomocnik strony wskazał, że tytuł wykonawczy nie spełnia wymogów formalnych określonych w art. 27 u.p.e.a., tj. nie został podpisany przez osobę uprawnioną do działania w imieniu wierzyciela, wierzyciel zaś nie wykazał, aby upoważnienie do działania w jego imieniu istniało i jaki jest jego zakres. Upoważnienie to powinno być przedłożone ze względu na konieczność wykazania zarówno przed organem egzekucyjnym na etapie wszczęcia egzekucji, jak i w odniesieniu do zobowiązanego uprawnień wierzycielskich przysługujących konkretnemu podmiotowi, co nie miało miejsca w przedmiotowej sprawie. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Prezydent Miasta G. uznał zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. za niedopuszczalne. Natomiast postanowieniem z dnia [...] nr [...] wierzyciel uznał zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 3, 6, 7 i 10 u.p.e.a. za nieuzasadnione. Postanowieniami z dnia [...] o nr [...] oraz [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w G. utrzymało w mocy powyższe rozstrzygnięcia. Postanowieniem z dnia [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego [...] uznał zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. za niedopuszczalne, a zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 3, 6, 7 i 10 u.p.e.a. za nieuzasadnione. Na powyższe postanowienie pełnomocnik spółki złożył zażalenie, w którym zarzucając naruszenie: 1. art. 34 § 4 w zw. z art. 34 § 1a w zw. z art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. poprzez wydanie postanowienia o uznaniu zarzutów zgłoszonych na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 i 2 za niedopuszczalne, w sytuacji, gdy zarzuty nie zostały w innym postępowaniu rozpatrzone, co w konsekwencji prowadzić winno do ich rozpoznania przez organ egzekucyjny, 2. art. 34 § 4 u.p.e.a. poprzez wydanie postanowienia o uznaniu zarzutów zobowiązanego za nieuzasadnione, z naruszeniem: a) art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a., ponieważ tytuł wykonawczy określa egzekwowany obowiązek niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4 u.p.e.a., b) art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a., ponieważ wystąpiła niedopuszczalność egzekucji administracyjnej w związku z art. 29 § 1 u.p.e.a., ze względu na niezbadanie przez organ egzekucyjny z urzędu dopuszczalności egzekucji administracyjnej w sprawie oraz w związku z art. 26 § 1 u.p.e.a., ze względu na wszczęcie postępowania egzekucyjnego mimo braku ku temu jakichkolwiek podstaw prawnych; c) art. 33 § 1 ust. 7 u.p.e.a., ze względu na brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a., d) art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., ze względu na niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a., tj.; - brak podpisu osoby upoważnionej do działania w imieniu wierzyciela, albowiem podpis Kierownika Referatu Dochodów Budżetowych nie spełnia przesłanek przewidzianych w art. 17b u.p.e.a., - brak daty doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 up.e.a. oraz braku stwierdzenia wymagalności obowiązku. W oparciu o postawione zarzuty pełnomocnik spółki wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu zażalenia pełnomocnik podkreślił, że organ egzekucyjny w ślad za wierzycielem błędnie przyjął, że w przedmiotowej sprawie została spełniona przesłanka rozpatrzenia zarzutu w odrębnym postępowaniu, o której mowa w art. 34 § 1a u.p.e.a., a w konsekwencji brak było podstaw wydania postanowienia o stwierdzeniu niedopuszczalności zarzutów zgłoszonych przez zobowiązanego, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. Pełnomocnik spółki wskazał, że strona złożyła w dniu 16 czerwca 2016 r. odwołanie od decyzji nr [...] z dnia [...] które na dzień wniesienia zażalenia nie zostało jeszcze rozpatrzone przez organ odwoławczy i wbrew twierdzeniu organu nie zostały w nim podniesione zarzuty, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. Zdaniem pełnomocnika niedopuszczalność zarzutu nie wynika z tego, że został zgłoszony przez stronę w innym postępowaniu lecz z tego, że został w innym postępowaniu rozpatrzony. Jeżeli zatem organ nie miał możliwości merytorycznego zbadania zarzutu przedawnienia to odnosi się to tylko do dnia wskazanego w wyroku kontrolującym decyzję na ten dzień, w okresie późniejszym kwestia przedawnienia powinna być oceniona w ramach zgłoszonego przez stronę zarzutu. Z przedstawionych względów, w ocenie pełnomocnika brak było podstaw do stwierdzenia niedopuszczalności zarzutów zgłoszonych na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. Odnosząc się do zarzutu sformułowanego na podstawie art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a. wskazał, że w części E tytułu wykonawczego (dane dotyczące należności pieniężnych) w pkt 1 "Akt normatywny" wskazano jedynie art. 252 ust. 1 pkt 1, ust. 2, ust. 6 pkt 1 w zw. z art. 60 pkt 1, art. 61 ust. 1 pkt 4, art. 67 ustawy o finansach publicznych oraz art. 104 k.p.a. pomijając oznaczenie samej decyzji, podczas gdy jako podstawę prawną obowiązku wierzyciel wskazał orzeczenie. W części E tytułu wykonawczego (dane dotyczące należności pieniężnych) w pkt 4 "Identyfikacja podstawy prawnej obowiązku" wskazano jedynie [...] tj. nieostateczną decyzję Prezydenta Miasta G. z dnia [...] nr [...] w sprawie określenia należności z tytułu dotacji oświatowej podlegającej zwrotowi do budżetu Miasta G. z powodu wykorzystania jej niezgodnie z przeznaczeniem przez A.., a w pkt 11 dotyczącym wskazania przez wierzyciela, że egzekwowany obowiązek stał się wymagalny nie wskazano innej podstawy prawnej, pomimo iż na wierzycielu ciążył taki obowiązek, albowiem ww. decyzja jest nieostateczna. Odwołując się do poglądów doktryny pełnomocnik wskazał, że w przypadku aktów indywidualnych istnieje konieczność jednoczesnego wskazania podstawy prawnej obowiązku oraz stwierdzenie jego wymagalności wyklucza dopuszczalność wskazywania w tytule wykonawczym decyzji nieostatecznej z jednoczesnym stwierdzeniem, że tak określony obowiązek jest wymagalny bez wskazania podstawy wykonalności z mocy prawa albo ze względu na rygor natychmiastowej wykonalności nadany decyzji. W części E.1. tytułu wykonawczego (dane dotyczące należności pieniężnych) w pkt 2 i 5 błędnie wskazano datę "17 stycznia 2011 r.", jako datę od której nalicza się odsetki i datę powstania należności pieniężnej podczas gdy, jak wynika z sentencji nieostatecznej decyzji Prezydenta Miasta G. z dnia [...] powinna być data "15 stycznia 2011 r." W kwestii zarzutu zgłoszonego na podstawie art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a. pełnomocnik podtrzymał dotychczasowe stanowisko, że wierzyciel nie był uprawniony do wystawienia tytułu wykonawczego przed określeniem spółce zobowiązania w formie ostatecznej decyzji administracyjnej, bądź doręczenia stronie postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej. Wszczęcie i prowadzenie postępowania egzekucyjnego w sytuacji braku jakichkolwiek ku temu podstaw należy uznać za niedopuszczalne i rażąco sprzeczne z prawem, tj. art. 29 § 1 u.p.e.a. Odnosząc się zarzutu sformułowanego na podstawie art. 33 § 1 pkt 7 u.p.e.a. pełnomocnik wyjaśnił, że postanowienie Prezydenta Miasta G. z dnia [...] o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nieostatecznej decyzji Prezydenta Miasta G. z dnia [...] zostało doręczone pełnomocnikowi strony dopiero w dniu 30 czerwca 2017 r. Rozstrzygnięcie o rygorze natychmiastowej wykonalności wchodzi do obrotu prawnego i staje się wiążące dla organu administracji publicznej z chwilą doręczenia stronie decyzji, w której go zastrzeżono, albo na zasadach wynikających z art. 110 k.p.a., tj. z chwilą doręczenia stronie postanowienia o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Z tą też chwilą rozstrzygnięcie o rygorze natychmiastowej wykonalności staje się wiążące dla strony i innych uczestników obrotu prawnego. Skoro zatem powyższe postanowienie nie zostało doręczone stronie przed datą wystawienia tytułu wykonawczego, to na wierzycielu przed wydaniem tytułu wykonawczego ciążył obowiązek doręczenia pisemnego upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a. Odnosząc się zarzutu zgłoszonego na podstawie 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. pełnomocnik podtrzymał dotychczasową argumentację, że tytuł wykonawczy nie spełnia wymogów formalnych określonych w art. 27 u.p.e.a. z uwagi na brak podpisu osoby upoważnionej do działania w imieniu wierzyciela, albowiem podpis Kierownika Referatu Dochodów Budżetowych nie spełnia przesłanek przewidzianych w art. 17b u.p.e.a., a wierzyciel nie wykazał, aby upoważnienie do działania w jego imieniu istniało i jaki jest jego zakres. Wskazanym na wstępie postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. utrzymał zaskarżone rozstrzygnięcie w mocy. W uzasadnieniu odwołując się do treści art. 33 § 1, art. 34 § 1 i 4 u.p.e.a. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. podkreślił, że zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10 organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7, stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. W postanowieniu z dnia [...] nr [...] wierzyciel odnosząc się do zarzutów zgłoszonych na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. stwierdził ich niedopuszczalność, ponieważ zgodnie z art. 34 § 1a u.p.e.a., jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. Nie ma bowiem uzasadnienia do merytorycznego rozpatrywania zarzutów dotyczących wymagalności należności, jeżeli została ona określona lub ustalona w orzeczeniu, od którego przysługują odrębne środki zaskarżenia lub zarzut był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu. Stwierdzenie, że taka okoliczność miała miejsce, obliguje organ do wydania postanowienia o stwierdzeniu jego niedopuszczalności. Uregulowanie to wprowadza zasadę niekonkurencyjności środków prawnych. Zdaniem wierzyciela, strona skarżąca w ramach zgłoszonych w postępowaniu egzekucyjnym zarzutów domaga się w istocie merytorycznej kontroli decyzji będącej podstawą dochodzonego obowiązku, jak i kontroli postanowienia o rygorze natychmiastowej wykonalności, do czego organ egzekucyjny nie ma uprawnień. Wkraczając zaś w merytoryczne badanie zasadności egzekwowanego obowiązku, organ podejmowałby się rozpatrywania sprawy dotyczącej określenia kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, która jest przedmiotem oceny w postępowaniu administracyjnym. Skutkowałoby to sytuacją, w której organ egzekucyjny byłby kolejną instancją rozpatrującą sprawę, a postępowanie egzekucyjne byłoby kontynuacją postępowania merytorycznego, w trakcie którego obowiązek podlegający egzekucji został określony. Wierzyciel podkreślił także, że art. 34 § 1a u.p.e.a. nie stawia wymagania, aby zarzut podlegał rozpatrzeniu z uwzględnieniem ścieżki postępowania sądowoadministracyjnego, lecz aby podlegał ocenie w ramach przynajmniej jednego z postępowań: administracyjnego, podatkowego lub sądowego. Sformułowane przez stronę zarzuty, że obowiązek objęty tytułem wykonawczym nie istniał w momencie wystawienia tytułu wykonawczego oraz nastąpiło jego przedawnienie, a także, że brak jest wymagalności obowiązku zapłaty stanowią, jak wskazał wierzyciel w istocie powtórzenie zarzutów, jakie strona podniosła w pkt 4 odwołania od decyzji nr [...] z dnia [...] tj., że decyzja wydana została z naruszeniem art. 252 ustawy o finansach publicznych, poprzez jego bezpodstawne zastosowanie co do zaistnienia przesłanek do zwrotu dotacji i uznanie, iż dotacje zostały wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem. Z kolei kwestia przedawnienia dochodzonego obowiązku, jak wskazało Samorządowe Kolegium Odwoławcze w G. w postanowieniu z dnia [...] była przedmiotem oceny w postępowaniu dotyczącym nadania decyzji z dnia [...] rygoru natychmiastowej wykonalności. Prawidłowość postanowienia o nadaniu ww. decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności była z kolei przedmiotem oceny w odrębnym postępowaniu prowadzonym przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w G. Tym samym w sprawie została spełniona przesłanka rozpatrzenia zarzutu w odrębnym postępowaniu, o której mowa art. 34 § 1a u.p.e.a., co oznacza, że późniejsze zgłoszenie tego samego zarzutu organowi egzekucyjnemu obligowało wierzyciela do stwierdzenia niedopuszczalności zgłoszonych zarzutów. W zakresie zarzutu zgłoszonego na podstawie art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a. wierzyciel podniósł, iż jak wskazano w objaśnieniach dotyczących sporządzania tytułu wykonawczego (TW-1), w Części ogólnej Części E w poz. 1 wpisuje się oznaczenie przepisu prawa wraz z jednostką redakcyjną, z którego wynika należność pieniężna wskazana w bloku E.1. Przez podstawę prawną prowadzenia egzekucji należy rozumieć przepisy, na mocy których dopuszczalne jest prowadzenie egzekucji administracyjnej obowiązków danego rodzaju. Podstawę prawną prowadzenia egzekucji odróżnić należy od podstawy prawnej egzekwowanego obowiązku. O ile przez podstawę prawną wszczęcia egzekucji należy rozumieć przepisy, na mocy których dopuszczalne jest prowadzenie egzekucji administracyjnej należności pieniężnych oraz obowiązków o charakterze niepieniężnym, to podanie podstawy prawnej prowadzenia egzekucji uzależnione jest od tego, co jest źródłem obowiązku podlegającego egzekucji. W przypadku, gdy obowiązek wynika z decyzji administracyjnej, to ona winna zostać wskazana w tytule wykonawczym. Jeżeli zaś źródłem egzekwowanego obowiązku jest bezpośrednio przepis prawa, należy wskazać akt prawny, miejsce jego publikacji oraz podać konkretną regulację, z której obowiązek wynika. W tej ostatniej sytuacji przepis prawa musi jednoznacznie określać rodzaj i zakres egzekwowanego obowiązku. Przedmiotowy tytuł wykonawczy wskazuje przepisy ustawy o finansach publicznych oraz Kodeksu postępowania administracyjnego (ze wskazaniem właściwych jednostek redakcyjnych), a więc nie można uznać zarzutu określenia egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia za zasadny. Podstawę prawną obowiązku wskazuje się w części E w poz. 3, zaś identyfikacja podstawy prawnej obowiązku dokonywana jest w pkt 4. Zdaniem wierzyciela ww. tytuł wykonawczy wypełniony został prawidłowo. Ustosunkowując się do zarzutu określonego w art. 33 § 1 pkt 7 u.p.e.a., wierzyciel wskazał, że zgodnie z § 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 października 2014 r., egzekucja administracyjna może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia między innymi w przypadku, gdy dotyczy należności pieniężnych, których obowiązek uiszczenia powstaje z mocy prawa, a wysokość tych należności została określona w ostatecznym orzeczeniu. Z treści przytoczonego przepisu wynika, że egzekucja administracyjna może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia jeżeli spełnione są trzy warunki. Po pierwsze, egzekucja musi dotyczyć należności pieniężnych, których obowiązek uiszczenia powstaje z mocy prawa; po drugie musi być wydane ostateczne orzeczenie (decyzja) dotycząca tych należności; a po trzecie - w tym ostatecznym orzeczeniu musi być określona wysokość tych należności. Podstawę wystawienia tytułu wykonawczego w przedmiotowej sprawie stanowiła decyzja Prezydenta Miasta G. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia należności z tytułu dotacji oświatowej podlegającej zwrotowi do budżetu Miasta G. z powodu wykorzystania jej niezgodnie z przeznaczeniem. Postanowieniem z dnia [...] decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. Brak było zatem podstaw do uprzedniego doręczenia upomnienia, co wskazano w części E poz. 9 przedmiotowego tytułu wykonawczego (wpisano podstawę prawną braku obowiązku doręczenia wraz z jednostką redakcyjną). Tym samym zarzut braku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a. jest nieuzasadniony. Zdaniem organu odwoławczego wydając zaskarżone rozstrzygnięcie w sprawie zarzutów opartych na art. 33 § 1 pkt 1, 2, 3 i 7 u.p.e.a. organ w sposób prawidłowy oparł się na wiążącym stanowisku wierzyciela, wyrażonym w postanowieniach z dnia 30 sierpnia 2019 r. Mając na uwadze dyspozycję art. 34 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny nie był bowiem uprawniony do badania zasadności ww. zarzutów. Uprawnień do merytorycznego badania zasadności ww. zarzutów nie posiada również organ nadzoru nad organem egzekucyjnym. Z powyższych względów, jak wskazał Dyrektor Izby Administracji Skarbowej nie może merytorycznie odnieść się kwestii błędnego wskazania w tytule wykonawczym daty "17 stycznia 2011 r." zamiast daty "15 stycznia 2011 r.", jako daty, od której nalicza się odsetki i daty powstania należności pieniężnej. Odnosząc się natomiast do pozostałych zarzutów, tj. zgłoszonych na podstawie art. 33 § 1 pkt 6 i 10 u.p.e.a. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w pierwszej kolejności wskazał, stosownie do treści art. 29 u.p.e.a., organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej, zarówno pod względem podmiotowym, jak i przedmiotowym. Ocenia, czy wystąpiła okoliczność wykluczająca możliwość prowadzenia postępowania egzekucyjnego ze względów formalnych -podmiotowych lub przedmiotowych. W postępowaniu egzekucyjnym organ egzekucyjny nie jest uprawniony do merytorycznego badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, a dopuszczalny ustawą zakres badania przez organ egzekucyjny tytułu wykonawczego wskazuje, że badanie to ma charakter formalny. Zgodnie z treścią art. 2 § 1 pkt 1a u.p.e.a. do zobowiązań wynikających z tytułu zapłaty kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem stosuje się przepisy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji w zakresie egzekucji obowiązków o charakterze pieniężnym. Zobowiązana spółka nie podlega także wyłączeniu podmiotowemu, które zostało uregulowane w art. 14 u.p.e.a. W przedmiotowej sprawie spółka kwestionowała uprawnienie do wystawienia tytułu wykonawczego przed określeniem zobowiązania w formie ostatecznej decyzji administracyjnej, bądź doręczenia stronie postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej. Wymieniona podstawa zarzutów zalicza się jedynie doktrynalnie do przyczyn niedopuszczalności egzekucji administracyjnej w sensie szerokim, a więc także z przyczyn merytorycznych, do których zalicza się podstawy zarzutów wymienione w art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. Nie jest to natomiast podstawą zarzutów w postaci ustawowej niedopuszczalności egzekucji administracyjnej, ponieważ ta, jak wyżej wskazano wymieniona jest tylko w art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. W niniejszej sprawie decyzja z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia należności z tytułu dotacji oświatowej podlegającej zwrotowi do budżetu Miasta G. z powodu wykorzystania jej niezgodnie z przeznaczeniem na skutek rygoru natychmiastowej wykonalności była wykonalna, a zapłata wynikającej z niej należności nie nastąpiła przed wszczęciem egzekucji. W związku z zaległościami spółki z tytułu niezwróconej dotacji udzielonej z budżetu Miasta G. wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, w przedmiotowej sprawie organ egzekucyjny wszczął egzekucję zgodnie z dyspozycją art. 26 § 1 u.p.e.a., na podstawie tytułu wykonawczego spełniającego wymogi określone w art. 27 § 1 u.p.e.a. Mając na uwadze powyższe, w ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w rozpatrywanej sprawie nie można stwierdzić, że zaistniała niedopuszczalność egzekucji administracyjnej. W odniesieniu do zarzutu, o którym mowa w art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., tj. niespełnienia przez tytuł wykonawczy wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. organ wyjaśnił, że zgodnie z art. 26 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny wszczyna egzekucję administracyjną na wniosek wierzyciela i na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego, sporządzonego według ustalonego wzoru. Wzór, o którym mowa w § 1, określa w drodze rozporządzenia minister właściwy do spraw finansów publicznych (art. 26 § 2 u.p.e.a.). Wzór zawiera treść określoną w art. 27, a ponadto umożliwia elektroniczne przetwarzanie danych zawartych w tytule wykonawczym. Stosownie do treści art. 268a w zw. z art. 5 § 2 pkt 3 k.p.a. oraz w zw. z art. 18 i art. 19 § 2 u.p.e.a., organ administracji publicznej może w formie pisemnej upoważnić pracowników kierowanej jednostki administracyjnej do załatwiania spraw w jego imieniu w ustalonym zakresie. Zgodnie natomiast z art. 17b u.p.e.a., właściwy organ jednostki samorządu terytorialnego może upoważnić kierownika nieposiadającej osobowości prawnej jednostki organizacyjnej tej jednostki samorządu terytorialnego do wykonywania w jego imieniu praw i obowiązków wierzyciela. Na wniosek kierownika upoważnienie może być udzielone również pracownikowi tej jednostki. W przedmiotowej sprawie tytuł wykonawczy został podpisany przez pracownika upoważnionego przez wierzyciela do wystawiania tytułów wykonawczych. Tytuł wykonawczy z dnia [...] podpisany został przez działającego z upoważnienia wierzyciela pracownika Urzędu Miejskiego w G. na mocy zarządzenia nr [...] Prezydenta Miasta G. udzielającego przedmiotowego upoważnienia. Powyższe zarządzenie opublikowane zostało na ogólnodostępnej stronie internetowej Urzędu Miejskiego w G. Ustosunkowując się do podniesionej przez pełnomocnika strony - w ramach zarzutu opartego na art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. kwestii braku stwierdzenia wymagalności obowiązku, Dyrektor Izby Administracji Skarbowej zauważył, że organ egzekucyjny nie jest uprawniony do prowadzenia postępowania wyjaśniającego w sprawie wymagalności obowiązku. Przez wymagalność należy rozumieć taką cechę obowiązku administracyjnego, która zezwala wierzycielowi domagać się od zobowiązanego wykonania obowiązku i w razie odmowy, wystąpić do organu egzekucyjnego o zastosowanie przymusu egzekucyjnego. Obowiązek wynikający z decyzji staje się wymagalny jeżeli decyzja, którą został nałożony stała się ostateczna i nie doszło do wstrzymania jej wykonania albo jeżeli decyzja, którą został nałożony, nie jest ostateczna, ale nadano jej rygor natychmiastowej wykonalności lub jest natychmiast wykonalna z mocy prawa. W rozpatrywanej sprawie wierzyciel wniósł o wszczęcie postępowania egzekucyjnego do majątku zobowiązanego na podstawie tytułu wykonawczego z dnia [...]. Jako podstawę prawną wystawienia tytułów wykonawczych wierzyciel wskazał decyzję Prezydenta Miasta G. nr[...], której nadano rygor natychmiastowej wykonalności postanowieniem z dnia [...]. Ponadto w części E przedmiotowego tytułu wykonawczego znajduje się stwierdzenie, że: "Należności pieniężne są wymagalne i podlegają egzekucji administracyjnej na podstawie art. 2 ustawy (...)". W ocenie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej wystawiony przez Prezydenta Miasta G. ww. tytuł wykonawczy spełnia wymogi formalne przewidziane w art. 27 § 1 u.p.e.a., albowiem zawiera wszystkie wskazane ww. przepisie elementy. Ponadto zastosowany przez wierzyciela druk tytułu wykonawczego stosowanego w egzekucji należności pieniężnych odpowiada wzorowi ustalonemu dla tego rodzaju druków, stanowiącemu załącznik nr 1 do rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 8 sierpnia 2016 r. w sprawie wzorów tytułów wykonawczych stosowanych w egzekucji administracyjnej. W świetle powyższego, nie zasługuje na uwzględnienie zarzut pełnomocnika zgłoszony na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi pełnomocnik spółki zarzucił naruszenie: 1. art. 34 § 4 w zw. z art. 34 § 1a w zw. z art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. poprzez przyjęcie, iż organ I instancji prawidłowo uznał zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 i 2 za niedopuszczalne, w sytuacji, gdy zarzuty nie zostały w innym postępowaniu rozpatrzone, co w konsekwencji prowadzić winno do ich rozpoznania przez organ egzekucyjny, 2. art. 34 § 4 u.p.e.a, poprzez przyjęcie, iż organ I instancji prawidłowo uznał zarzuty zobowiązanego za nieuzasadnione, w związku z: a) art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a. pomimo iż tytuł wykonawczy określa egzekwowany obowiązek niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4 u.p.e.a.; b) art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. pomimo niedopuszczalności egzekucji administracyjnej w związku z art. 29 § 1 u.p.e.a. poprzez niezbadanie przez organ egzekucyjny z urzędu dopuszczalności egzekucji administracyjnej w sprawie oraz w związku z art. 26 § 1 u.p.e.a. poprzez wszczęcie postępowania egzekucyjnego mimo braku ku temu jakichkolwiek podstaw prawnych; c) art. 33 § 1 ust. 7 u.p.e.a. pomimo braku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a.; d) art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. pomimo niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a., tj: braku podpisu osoby upoważnionej do działania w imieniu wierzyciela, albowiem podpis Kierownika Referatu Dochodów Budżetowych nie spełnia przesłanek przewidzianych w art. 17b u.p.e.a.; braku daty doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a. oraz braku stwierdzenia wymagalności obowiązku, 3. art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez ich błędne zastosowanie i w konsekwencji utrzymanie w mocy zaskarżonego postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] w sytuacji, gdy w świetle zarzutów podnoszonych przez zobowiązanego winny podlegać one uwzględnieniu i nie były niedopuszczalne. W oparciu o postawione zarzuty pełnomocnik spółki wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu pierwszej instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Ł. podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi zważył, co następuje: Skarga jest niezasadna. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn. Dz.U. z 2019 r., poz. 2167 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Zakres tej kontroli wyznacza art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm.), dalej p.p.s.a., który stanowi, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 p.p.s.a., uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie decyzji następuje, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania, inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Przeprowadzona przez Sąd w rozpoznawanej sprawie kontrola we wskazanym wyżej aspekcie nie wykazała, aby zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...], jak i poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego [...] z dnia [...] wydane zostały z naruszeniem prawa w stopniu obligującym do ich wyeliminowania z obrotu prawnego. W pierwszej kolejności wyjaśnić należy, że treść art. 3 § 2 pkt 3 p.p.s.a. została zmieniona na podstawie art. 7 ustawy z dnia 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2019 r., poz. 2070,), dalej ustawa zmieniająca i od dnia 30 lipca 2020 r. obowiązuje w następującym brzmieniu: "kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które przysługuje zażalenie. Jednakże w myśl art. 25 ustawy zmieniającej, do postępowań sądowych w sprawach dotyczących postępowań egzekucyjnych i zabezpieczających, wszczętych na podstawie ustawy zmienianej w art. 7 i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy dotychczasowe. Stosownie zaś do treści art. 13 ust. 1 ustawy zmieniającej, do postępowań egzekucyjnych wszczętych na podstawie ustawy zmienianej w art. 1 i niezakończonych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy dotychczasowe. W rozpoznawanej sprawie zastosowanie znajdują przepisy u.p.e.a. w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej, tj. przed dniem 30 lipca 2020 r. Na wstępie wskazać należy, że postępowanie egzekucyjne jest szczególnym typem postępowania administracyjnego, mającym własne instytucje procesowe i środki zaskarżenia. Postępowanie egzekucyjne wszczyna się na wniosek wierzyciela i na podstawie wystawionego przez niego tytułu wykonawczego (art. 26 ust. 1 u.p.e.a.). Natomiast egzekucja administracyjna zostaje wszczęta z chwilą zaistnienia zdarzeń wymienionych w art. 26 ust. 5 pkt 1 – 2 u.p.e.a., tj. między innymi z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego (pkt 1). Podstawowym środkiem ochrony zobowiązanego przed niezasadnym, bądź niezgodnym z prawem wszczęciem i prowadzeniem egzekucji w ramach danego postępowania egzekucyjnego są zarzuty – art. 33 § 1 u.p.e.a. Zgłaszane są one w trakcie trwającego już postępowania egzekucyjnego (w terminie 7 dni od dnia doręczenia odpisu tytułu wykonawczego) organowi egzekucyjnemu, który prowadzi egzekucję i ten organ jest właściwy do ich rozpatrzenia. Przesłanki stanowiące podstawę wniesienia zarzutów zostały enumeratywnie wymienione w art. 33 u.p.e.a., zaś procedurę postępowania przy rozpatrywaniu zgłoszonych zarzutów reguluje art. 34 u.p.e.a. Zgodnie z art. 33 § 1 u.p.e.a., podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być: 1) wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; 2) odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; 3) określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4; 4) błąd co do osoby zobowiązanego; 5) niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym; 6) niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego; 7) brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1; 8) zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego; 9) prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 10) niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27, a w zagranicznym tytule wykonawczym - wymogów określonych w art. 102 ustawy o wzajemnej pomocy. Zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10 u.p.e.a., a przy egzekucji obowiązków o charakterze niepieniężnym – także na podstawie art. 33 § 1 pkt 8, organ egzekucyjny rozpatruje po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, z tym że w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1-5 i 7 u.p.e.a., stanowisko wierzyciela jest dla organu egzekucyjnego wiążące. W przypadku egzekucji należności pieniężnych, o których mowa w art. 2 § 1 pkt 8 lit. a-f i pkt 9, stanowiska wierzyciela nie wymaga się. Na postanowienie w sprawie stanowiska wierzyciela przysługuje zażalenie (art. 34 § 2 u.p.e.a.). Zgłoszenie przez zobowiązanego zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie art. 33 § 1 pkt 1-7, 9 i 10 zawiesza postępowanie egzekucyjne do czasu wydania ostatecznego postanowienia w przedmiocie zgłoszonego zarzutu, o ile wierzyciel po otrzymaniu zarzutu nie wystąpi z uzasadnionym wnioskiem o podjęcie zawieszonego postępowania egzekucyjnego (art. 35 § 1 u.p.e.a.). Organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego (art. 34 § 4 u.p.e.a.). Stanowisko wierzyciela w przedmiocie zgłoszonych zarzutów stanowi więc niezbędną informację dla organu egzekucyjnego i warunek rozstrzygnięcia postanowieniem o tych zarzutach. Z powyższego wynika, że postępowanie dotyczące stanowiska wierzyciela w przedmiocie zgłoszonych zarzutów jest częścią postępowania egzekucyjnego (jednym z etapów) prowadzonego przez organ egzekucyjny. Ustawodawca wyraźnie określił rolę wierzyciela w tym postępowaniu. Wierzyciel może wyrazić stanowisko w przedmiocie zasadności zgłoszonego zarzutu (art. 34 § 1 u.p.e.a.) albo uznać niedopuszczalność zarzutu (art. 34 § 1a u.p.e.a.). Przy czym obowiązkiem wierzyciela jest jedynie wyrażenie własnej oceny zasadności zarzutów zgłoszonych przez dłużnika, a nie rozstrzyganie o ich zasadności lub niezasadności. Z istoty uregulowania zawartego w art. 34 § 1 i 1a u.p.e.a. wynika, że stanowisko wierzyciela w przedmiocie zgłoszonych zarzutów stanowi niezbędną informację dla organu egzekucyjnego i warunek rozstrzygania postanowieniem o tych zarzutach (por. wyrok NSA z dnia 27 maja 2009 r., sygn. akt II GSK 980/08, wyrok NSA z dnia 27 marca 2015 r., sygn. akt II FSK 987/13 niepublik.). W rozpoznawanej sprawie organ egzekucyjny nie był jednocześnie wierzycielem, dlatego obowiązany był uzyskać stanowisko wierzyciela w zakresie zgłoszonych przez zobowiązanego zarzutów na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, 2, 3 i 7 u.p.e.a. i był stanowiskiem wierzyciela związany. Ten element procesowy eksponował w postanowieniu zarówno organ egzekucyjny, jak i organ nadzoru. W tej sytuacji, ze względu na związanie tych organów stanowiskiem wierzyciela na podstawie art. 34 § 1 u.p.e.a. – nieodzownym było poddanie kontroli Sądu stanowiska wierzyciela. Ocena przez sąd administracyjny zaskarżonego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Ł. z dnia [...] wymaga zatem odniesienia się do sprawy w pełnym zakresie, a więc z uwzględnieniem okoliczności i rozstrzygnięć poprzedzających wydanie zaskarżonego postanowienia, zwłaszcza w sytuacji, gdy występuje między nimi bezpośredni związek, czy wręcz zależność polegająca na tym, że wypowiedź wierzyciela stanowi nie tylko podstawę rozstrzygnięć organu egzekucyjnego i organu nadzoru, ale ponadto wypowiedź zawarta w postanowieniu wierzyciela jest dla nich wiążąca. Uwzględniając zatem treść przytoczonego powyżej art. 134 § 1 oraz art. 135 p.p.s.a. należało ocenić zgodność z prawem nie tylko zaskarżonego postanowienia ale i poprzedzających go postanowień organu egzekucyjnego oraz wierzyciela, które stanowiły podstawę i niezbędny element postanowienia bezpośrednio objętego skargą. Takie stanowisko znajduje potwierdzenie w dotychczasowym orzecznictwie sądów administracyjnych (por. m.in. wyroki WSA w Gliwicach z dnia 27 lutego 2018 r., sygn. akt I SA/Gl 1182/17, WSA w Krakowie z dnia 27 października 2017 r., sygn. akt I SA/Kr 672/17 i WSA w Szczecinie z dnia 28 listopada 2017 r., sygn. akt I SA/Sz 818/17 – wraz z powołanym orzecznictwem; publ.: orzeczenia.nsa.gov.pl). W niniejszej sprawie, jak wynika z akt w dniu [...] Prezydent Miasta G. wystawił wobec A. z siedzibą w Ł. tytuł wykonawczy o nr [...] obejmujący zwrot dotacji za 2011 r. wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, określonej w decyzji Prezydenta Miasta G. z dnia [...]. Odpis ww. tytułu wykonawczego wraz z zawiadomieniem o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego został doręczony zobowiązanej spółce w dniu 25 lipca 2017 r. W piśmie z dnia 28 lipca 2017 r. pełnomocnik spółki zgłosił zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, 2, 3, 6, 7 i 10 u.p.e.a., tj. nieistnienie obowiązku i jego przedawnienie; brak wymagalności obowiązku, określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4; niedopuszczalność egzekucji, brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 i niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 (tj. brak podpisu osoby upoważnionej do działania w imieniu wierzyciela, brak daty doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a. oraz brak stwierdzenia wymagalności obowiązku). Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Prezydent Miasta G. uznał zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. za niedopuszczalne. Natomiast postanowieniem z dnia [...] nr [...] wierzyciel uznał zarzuty zgłoszone na podstawie art. 33 § 1 pkt 3, 6, 7 i 10 u.p.e.a. za nieuzasadnione. Postanowieniami z dnia [...] o nr [...] oraz [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w G. utrzymało w mocy powyższe rozstrzygnięcia. Jak wskazano powyżej stanowisko wierzyciela w zakresie zarzutów zgłoszonych na podstawie art. 33 § 1 pkt 1, 2, 3 i 7 u.p.e.a. jest dla organu egzekucyjnego wiążące. Odnosząc się do zarzutów sformułowanych na podstawie 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a., należy wskazać, że podstawę prawną stanowiska wierzyciela zawartego w postanowieniu z dnia [...] o nr [...] stanowił art. 34 § 1a u.p.e.a. Zgodnie z tym przepisem, jeżeli zarzut zobowiązanego jest lub był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym albo zobowiązany kwestionuje w całości lub w części wymagalność należności pieniężnej z uwagi na jej wysokość ustaloną lub określoną w orzeczeniu, od którego przysługują środki zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu. Zatem, charakter prawny postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu z art. 34 § 1a u.p.e.a pozbawia organ egzekucyjny możliwości merytorycznego badania zarzutu wniesionego w postępowaniu egzekucyjnym, jeśli kwestia ta była, jest lub będzie przedmiotem rozpoznania w innym postępowaniu dotyczącym tego samego obowiązku. Co istotne, stwierdzenie, że taka okoliczność miała miejsce obliguje organ do wydania postanowienia o stwierdzeniu niedopuszczalności zarzutu. Nie ma bowiem uzasadnienia do merytorycznego rozpatrywania zarzutów dotyczących wymagalności należności, jeżeli została ona określona lub ustalona w orzeczeniu, od którego przysługują odrębne środki zaskarżenia lub zarzut był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu. Powyższe uregulowanie ma na celu wyeliminowanie mnożenia ilości postępowań w odniesieniu do tego samego zagadnienia (kwestii, problemu) – w ramach różnych postępowań. Rozstrzygnięcie danej kwestii w ramach jednego postępowania, tj. głównego, stanowiącego podstawę wystawienia tytułu wykonawczego pozbawia zobowiązanego możliwości ponownego jego zgłoszenia w ramach postępowania wykonawczego egzekucyjnego. Norma ta ma także na celu wykluczenie sytuacji, w której kwestia mogąca być podstawą do sformułowania zarzutu w postępowaniu egzekucyjnym, byłaby rozstrzygana w tym postępowaniu, pomimo, że została już lub zostanie rozstrzygnięta w ramach innego, wskazanego w powyższym przepisie postępowania (por. wyroki NSA z dnia 22 maja 2014 r., sygn. akt II FSK 1473/12, z dnia 18 marca 2010 r., sygn. akt II FSK 2007/09). Również w doktrynie prezentowany jest pogląd, że: "art. 34 § 1a u.p.e.a. hołduje założeniu, że w postępowaniu egzekucyjnym nie bada się meritum sprawy, niemniej w odrębnym postępowaniu administracyjnym lub sądowym zobowiązany może kwestionować treść obowiązku. Jeżeli w takim postępowaniu służą środki zaskarżenia, celem uniknięcia dwutorowości trybu zaskarżenia, wierzyciel wydaje postanowienie o niedopuszczalności zgłoszonego przez zobowiązanego zarzutu. Stanowi to przejaw zasady pierwszeństwa rozpoznawania środków zaskarżenia dotyczących meritum sprawy" (por. t. 3.15 w C. Kulesza, Komentarz do art. 34 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, publ. LEX/el 2015). Z uzasadnienia stawianych przez pełnomocnika spółki zarzutów dotyczących nieistnienia obowiązku, przedawnienia i braku jego wymagalności można wywieść, że w drodze złożonych na etapie postępowania egzekucyjnego zarzutów domaga się w istocie merytorycznej kontroli decyzji określającej do zwrotu kwotę dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem oraz postanowienia o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, do czego organ egzekucyjny nie ma uprawnień. Wkraczając bowiem w merytoryczne badanie zasadności egzekwowanego obowiązku organ egzekucyjny podejmowałby się rozpatrywania sprawy, która była przedmiotem oceny zarówno w postępowaniu dotyczącym określenia do zwrotu kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem wymiaru, jak i w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności. Skutkowałoby to sytuacją, w której organ egzekucyjny byłby kolejną instancją rozpatrującą sprawę, a postępowanie egzekucyjne byłoby kontynuacją postępowania merytorycznego, w trakcie którego obowiązek podlegający egzekucji został określony. Wbrew stanowisku strony skarżącej art. 34 § 1a u.p.e.a. nie stawia wymagania, aby zarzut podlegał rozpatrzeniu z uwzględnieniem ścieżki postępowania sądowoadministracyjnego, lecz aby podlegał ocenie w ramach przynajmniej jednego z postępowań: administracyjnego, podatkowego lub sądowego (por. m.in. wyrok WSA w Warszawie z dnia 13 lutego 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 3169/16 oraz wyrok NSA z dnia 11 maja 2018 r., sygn. akt II FSK 1212/16). O takim rozumieniu omawianej regulacji świadczy m.in. spójnik "lub" użyty w przepisie. W niniejszej sprawie zarzuty, że obowiązek objęty tytułem wykonawczym nie istniał w momencie wystawienia tytułu wykonawczego oraz nastąpiło jego przedawnienie, a także, że brak jest wymagalności obowiązku zapłaty stanowią w istocie, jak wskazał wierzyciel powtórzenie zarzutów, jakie strona sformułowała w pkt 4 odwołania z dnia [...] od decyzji Prezydenta Miasta G. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia do zwrotu kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem. Okoliczność natomiast, że wyrokiem z dnia 28 września 2018 r., sygn. akt I SA/Gd 775/16 WSA w Gdańsku po rozpoznaniu skargi A z siedzibą w Ł. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. z dnia [...] nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Prezydenta Miasta G. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, uchylił zaskarżoną decyzję, a odwołanie od decyzji Prezydenta Miasta G. z dnia [...] do dnia wniesienia skargi nie zostało rozpatrzone nie ma wpływu na treść rozstrzygnięcia. Przepis art. 34 § 1a u.p.e.a., wbrew twierdzeniom strony skarżącej pozbawia wierzyciela i organ egzekucyjny możliwości merytorycznego badania zarzutu wniesionego w postępowaniu egzekucyjnym, jeśli tylko kwestia ta była już przedmiotem rozpoznania w innym postępowaniu administracyjnym, podatkowym lub sądowym dotyczącym tego samego obowiązku. W niniejszej sprawie Stwierdzenie, że taka okoliczność miała miejsce w rozpatrywanej sprawie obligowało zatem organ działający jako wierzyciel do wydania postanowienia o stwierdzeniu niedopuszczalności zgłoszonych zarzutów Kwestia przedawnienia dochodzonego obowiązku była również przedmiotem oceny w postępowaniu dotyczącym nadania decyzji Prezydenta Miasta G. z dnia [...] , nr [...] rygoru natychmiastowej wykonalności. Postanowieniem z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w G. utrzymało w mocy postanowienie Prezydenta Miasta G. z dnia [...] o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji Prezydenta Miasta G. z dnia [...] nr [...]. Wyrokiem z dnia 10 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Gd 1509/17 WSA w Gdańsku oddalił skargę na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. z dnia [...]. Wyrok jest nieprawomocny. Od powyższego wyroku spółka wniosła skargę kasacyjną. Skarga kasacyjna została zarejestrowana pod sygn. akt I GSK 2166/18 i nie została jeszcze rozpoznana. W świetle przedstawionych powyżej okoliczności faktycznych, zdaniem Sądu została spełniona przesłanka rozpatrzenia zarzutów sformułowanych w oparciu o art. 33 § 1 pkt 1 i 2 u.p.e.a. w odrębnych postępowaniach, o której mowa art. 34 § 1a u.p.e.a., co oznacza, że późniejsze zgłoszenie tych samych zarzutów organowi egzekucyjnemu obligowało wierzyciela do stwierdzenia ich niedopuszczalności. Brak jest bowiem uzasadnienia merytorycznego rozpatrywania zarzutów dotyczących istnienia oraz wymagalności należności, jeżeli została ona określona orzeczeniu, od którego przysługiwały stronie odrębne środki zaskarżenia, a zarzut był przedmiotem rozpatrzenia w odrębnym postępowaniu. Odnosząc się do zarzutu zgłoszonego na podstawie art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a. należy wskazać, że zgodnie z treścią art. 3 § 1 u.p.e.a., egzekucję administracyjną stosuje się do obowiązków określonych w art. 2, gdy wynikają one z decyzji lub postanowień właściwych organów, albo - w zakresie administracji rządowej i jednostek samorządu terytorialnego - bezpośrednio z przepisu prawa, chyba że przepis szczególny zastrzega dla tych obowiązków tryb egzekucji sądowej. Zgodnie z treścią art. 252 ust. 1 ustawy o finansach publicznych, dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego: 1) wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, 2) pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości - podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2. W myśl art. 252 ust. 5 cyt. ustawy, zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości. Środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym są w szczególności następujące dochody budżetu państwa, dochody budżetu jednostki samorządu terytorialnego albo przychody państwowych funduszy celowych kwoty dotacji podlegające zwrotowi w przypadkach określonych w niniejszej ustawie (art. 60 pkt 1 ustawy o finansach publicznych). Stosownie zaś do treści art. 66 ustawy, do egzekucji należności, o których mowa w art. 60, mają zastosowanie przepisy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. W przypadku zatem gdy beneficjent dobrowolnie nie zwróci dotacji (wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, bądź pobranej nienależnie lub w nadmiernej wysokości) organ podatkowy ma obowiązek wydać decyzję, w której określi obowiązki beneficjenta. Z powyższego wynika, że obowiązek zwrotu dotacji, o którym mowa w powołanym powyżej art. 252 ustawy o finansach publicznych wynika z mocy prawa (ex lege). Zgodnie z objaśnieniami dotyczącymi sporządzania tytułu wykonawczego (TW-1), w Części ogólnej, Część E w poz. 1 wpisuje się oznaczenie przepisu prawa wraz z jednostką redakcyjną, z którego wynika należność pieniężna wskazana w bloku E.1. i następnych blokach jeżeli je dodano. W poz. 2 – wpisuje się rodzaj należności pieniężnej wskazanej w bloku E.1. i następnych blokach, jeżeli je dodano. Pod poz. 4 – wpisuje się identyfikację podstawy prawnej obowiązku wskazanej w poz. 3. W przypadku zakreślenia kwadratu: 1 – wpisuje się oznaczenie przepisu prawa, z którego wynika dochodzony obowiązek, 2- wpisuje się rodzaj dokumentu, o którym mowa w art. 3a ustawy, 3 – wpisuje się rodzaj i numer orzeczenia. Podstawę prawną prowadzenia egzekucji odróżnić należy od podstawy prawnej egzekwowanego obowiązku. O ile przez podstawę prawną wszczęcia egzekucji należy rozumieć przepisy, na mocy których dopuszczalne jest prowadzenie egzekucji administracyjnej należności pieniężnych oraz obowiązków o charakterze niepieniężnym, to podanie podstawy prawnej prowadzenia egzekucji uzależnione jest od tego, co jest źródłem obowiązku podlegającego egzekucji. W przypadku, gdy obowiązek wynika z decyzji administracyjnej, to ona winna zostać wskazana w tytule wykonawczym. Jeżeli zaś źródłem egzekwowanego obowiązku jest bezpośrednio przepis prawa, należy wskazać akt prawny, miejsce jego publikacji oraz podać konkretną regulację, z której obowiązek wynika. Przepis prawa musi w tej ostatniej sytuacji jednoznacznie określać rodzaj i zakres egzekwowanego obowiązku (por. wyrok NSA z dnia 3 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2229/11). W wystawionym w dniu 29 czerwca 2017 r. tytule wykonawczym w Części E Dane dotyczące należności pieniężnych w poz. 1 akt normatywny, prawidłowo wskazano art. 252 ust.1 pkt 2 i ust. 2, ust. 6 pkt 1 w zw. z art. 61 ust. 1 pkt 4, art. 67 ustawy o finansach publicznych oraz art. 104 k.p.a. W sposób prawidłowy również pod poz. 2 określono rodzaj należności pieniężnej, tj. zwrot dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, a pod poz. 3, jako podstawę prawną obowiązku wskazano – orzeczenie, identyfikacja podstawy prawnej obowiązku została oznaczona w sposób prawidłowy, a jako datę wydania orzeczenia wskazano datę 29 maja 2015 r. W zakresie podniesionego zarzutu naruszenia art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a., strona argumentowała, że jako podstawę prawną obowiązku wskazano nieostateczną decyzję Prezydenta Miasta G. z dnia [...] w przedmiocie określenia do zwrotu kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, co oznacza, że egzekwowany obowiązek nie był wymagalny. Z powyższym stanowiskiem nie można się zgodzić. Przede wszystkim należy zauważyć, że przez wymagalność obowiązku rozumie się taki stan, w którym zobowiązany powinien już wykonać ciążącą na nim skonkretyzowaną powinność, a mimo to uchyla się od niej, wobec czego właściwym organom przysługuje możność żądania od zobowiązanego przymusowego spełnienia ciążącej na nim powinności (zob. wyrok WSA w Warszawie z 6 listopada 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 1469/07, LEX nr 361255). Obowiązek wynikający z decyzji (postanowienia) staje się wymagalny w dwóch sytuacjach: jeżeli decyzja (postanowienie), którą został nałożony, stała się ostateczna i nie doszło do wstrzymania jej wykonania albo jeżeli decyzja, którą obowiązek został nałożony, wprawdzie nie jest ostateczna, ale nadano jej rygor natychmiastowej wykonalności lub jest natychmiast wykonalna z mocy prawa. O braku wymagalności obowiązku decydują takie okoliczności, jak odroczenie terminu wykonania obowiązku, czy rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnych. W niniejszej sprawie tytuł wykonawczy wystawiony został na podstawie nieostatecznej decyzji Prezydenta Miasta G. z dnia [...], której postanowieniem Prezydenta Miasta G. z dnia [...] nadano rygor natychmiastowej wykonalności, co oznacza, że stała się ona wykonalna. Wniesienie zażalenia na postanowienie o nadaniu rygoru nie stanowiło przeszkody w dochodzeniu obowiązku na drodze przymusu administracyjnego. W okolicznościach przedmiotowej sprawy organ słusznie nie uwzględnił zarzutów strony skarżącej, powołującej się na brak wymagalności obowiązku z uwagi na nieostateczność decyzji będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego. Decyzji będącej podstawą wystawienia tytułu wykonawczego i prowadzenia na jej podstawie postępowania egzekucyjnego nadano bowiem rygor natychmiastowej wykonalności, co uprawniało organ do egzekwowania obowiązku wynikającego z nieostatecznego rozstrzygnięcia. Zdaniem Sądu dokonana przez organ odwoławczy ocena zarzutu naruszenia art. 33 § 1 pkt 3 u.p.e.a. jest prawidłowa i nie budzi jakichkolwiek zastrzeżeń. W wystawionym w dniu 29 czerwca 2017 r. tytule wykonawczym w Części E "Dane dotyczące należności pieniężnych" w poz. 1 akt normatywny, prawidłowo wskazano art. 252 ust.1 pkt 2 i ust. 2, ust. 6 pkt 1 w zw. z art. 61 ust. 1 pkt 4, art. 67 ustawy o finansach publicznych oraz art. 104 k.p.a. W sposób prawidłowy również pod poz. 2 określono rodzaj należności pieniężnej, tj. zwrot dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, a pod poz. 3, jako podstawę prawną obowiązku wskazano – orzeczenie. W ramach identyfikacji podstawy prawnej obowiązku wskazano prawidłowy numer i datę orzeczenia. Istnieje zatem zgodność pomiędzy treścią obowiązku określonego decyzją Prezydenta Miasta G. z dnia [...], a treścią obowiązku wskazanego w tytule wykonawczym z dnia 29 czerwca 2017 r. Zdaniem Sądu ww. tytuł wykonawczy wystawiony został zgodnie z wymogami określonymi w art. 27 § 1 u.p.e.a., w szczególności zawiera dane określone w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a.. Odnosząc się do zarzutu zgłoszonego na podstawie art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a., należy wskazać, że przyczyny niedopuszczalności egzekucji, o których mowa w powołanym przepisie mają charakter formalny, w przeciwieństwie do zarzutów merytorycznych, o których mowa w art. 33 § pkt 1 i pkt 2 u.p.e.a. Niedopuszczalność musi wynikać z przepisów prawa, wyłączających w ogóle możliwość przymusowej realizacji takiego obowiązku w drodze egzekucji administracyjnej, bądź prowadzenia egzekucji w stosunku do osoby posiadającej konkretne przymioty. Egzekucja administracyjna może być niedopuszczalna ze względów przedmiotowych, w szczególności gdy obowiązek podlega egzekucji sądowej i ze względów podmiotowych, co do zasady wobec osób, które korzystają z przywilejów i immunitetów dyplomatycznych i w zakresie przewidzianym przez ustawy, umowy lub powszechnie ustalone zwyczaje międzynarodowe nie podlegają orzecznictwu organów polskich. Z niedopuszczalnością egzekucji administracyjnej mamy więc do czynienia, gdy w sprawie wystąpiła okoliczność wykluczająca możliwość prowadzenia postępowania egzekucyjnego ze względów formalnych podmiotowych lub przedmiotowych. Niedopuszczalność ta ma więc charakter generalny i bezwarunkowy, niezależny od konkretnego postępowania egzekucyjnego i aktualny zawsze, w każdym postępowaniu. Niedopuszczalność musi wynikać z przepisów prawa, wyłączających w ogóle możliwość przymusowej realizacji takiego obowiązku w drodze egzekucji administracyjnej bądź prowadzenia egzekucji w stosunku do osoby posiadającej konkretne przymioty (por. wyrok NSA z dnia 9 grudnia 2020 r., sygn. akt II FSK 2257/18, Lex nr 3108954). W ramach zgłoszonego pełnomocnik nie wskazał na jakiekolwiek okoliczności wykluczające możliwość prowadzenia postępowania egzekucyjnego ze względów podmiotowych, czy też przedmiotowych. Te natomiast, które podał, dotyczące nieistnienia egzekwowanego obowiązku, czy też braku wymagalności nie mieszczą się w hipotezie art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. Przepis ten, wbrew oczekiwaniom strony skarżącej, nie stanowi swoistej klauzuli ogólnej pozwalającej przy jej pomocy kwestionować również działania organów egzekucyjnych, do których podważenia legalności służą inne zarzuty ujęte w art. 33 § 1 u.p.e.a. W konsekwencji zatem zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a. okazał się niezasadny. Odnosząc się do zarzutu zgłoszonego na podstawie art. 33 § 1 pkt 7 u.p.e.a. należy wskazać, że zgodnie zaś z art. 15 § 1 u.p.e.a., egzekucja administracyjna może być wszczęta, jeżeli wierzyciel, po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, przesłał mu pisemne upomnienie, zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy szczególne inaczej stanowią. Postępowanie egzekucyjne może być wszczęte dopiero po upływie 7 dni od dnia doręczenia tego upomnienia. Stosownie natomiast do treści § 2 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 października 2014 r. (tekst jedn. Dz.U. z 2017 r., poz. 131), egzekucja administracyjna może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia w przypadku, gdy dotyczy należności pieniężnych, których obowiązek uiszczenia powstaje z mocy prawa, a wysokość tych należności została określona w ostatecznym orzeczeniu. Brak obowiązku uprzedniego doręczenia upomnienia dotyczy tych należności pieniężnych, których wysokość została określona w orzeczeniu deklaratoryjnym. Egzekucja orzeczeń konstytuujących zobowiązanie pieniężne powinna być poprzedzona doręczeniem upomnienia (por. wyrok WSA w Lublinie z dnia 29 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Lu 746/15, LEX nr 2013505). W przypadku decyzji określających, dla wszczęcia egzekucji nie jest wymagane przesłanie upomnienia (por. wyrok NSA z dnia 20 września 2012 r., sygn. akt II FSK 284/11, LEX nr 1244286). Decyzja o zwrocie dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem jest decyzją deklaratoryjną, o której mowa w art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zobowiązanie do zwrotu dotacji powstaje z mocy zaistnienia określonych okoliczności faktycznych, którą jest wydatkowanie środków niezgodnie z przeznaczeniem. Tym samym do powstania zobowiązania nie jest wymagana decyzja, gdyż decyzja tego obowiązku nie tworzy (por. m.in. wyrok NSA z dnia 30 stycznia 2020 r., sygn. akt I GSK 278/18). Obowiązek zwrotu dotacji powstaje niezależnie od tego, czy w sprawie wydana została, czy też nie decyzja nakazująca jej zwrot. Decyzja o zwrocie dotacji potwierdza jedynie zaistnienie zobowiązania powstałego z mocy prawa. W niniejszej sprawie egzekwowany obowiązek wynika z decyzji Prezydenta Miasta G. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, która nadal funkcjonuje w obrocie prawnym. Przypomnieć należy, że wyrokiem z dnia 28 września 2018 r., sygn. akt I SA/Gd 775/16 WSA w Gdańsku po rozpoznaniu skargi spółki na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. z dnia [...] nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Prezydenta Miasta G. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie określenia kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, uchylił zaskarżoną decyzję. Wyrok jest prawomocny lecz odwołanie od powyższej decyzji Prezydenta Miasta G. z dnia [...] do dnia wniesienia skargi nie zostało rozpatrzone. Dopóki zatem decyzja będąca podstawą wystawienia tytułu wykonawczego nie zostanie wyeliminowania w przewidzianym przepisami prawa trybie, wywołuje skutki prawne wobec jej adresata i jest wykonalna. Postanowieniem natomiast z dnia [...] Prezydent Miasta G. nadał decyzji z dnia [...] rygor natychmiastowej wykonalności. Postanowieniem z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w G. utrzymało w mocy postanowienie Prezydenta Miasta G. z dnia [...]. Wyrokiem z dnia 10 stycznia 2018 r., sygn. akt I SA/Gd 1509/17 WSA w Gdańsku oddalił skargę na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w G. z dnia [...]. Wyrok jest nieprawomocny. Od powyższego wyroku spółka wniosła skargę kasacyjną, która do dnia dzisiejszego nie została rozpoznana. Postanowienie o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności nie zostało zatem wyeliminowane z obrotu prawnego. Wobec powyższego brak było podstaw prawnych do doręczenia zobowiązanej spółce upomnienia przed wszczęciem egzekucji, dlatego też postawiony zarzut należało uznać za nieusprawiedliwiony. Odnosząc się do zarzutu sformułowanego na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. należy w pierwszej kolejności wyjaśnić, że art. 268a k.p.a. reguluje tzw. przedstawicielstwo administracyjne, które służy dekoncentracji zadań realizowanych przez organ administracji publicznej. Upoważnienie, o którym mowa w tym przepisie, jest instrumentem dekoncentracji wewnętrznej, a jego udzielenie jest czynnością o charakterze wewnętrznym (por. wyrok NSA z dnia 10 stycznia 2012 r., sygn. akt I OSK 1563/11). W orzecznictwie podkreśla się, że art. 268a k.p.a. jest przepisem procesowym, określającym tzw. przedstawicielstwo (pełnomocnictwo) administracyjne, które powinno być udzielone na piśmie i określać datę, od której obowiązuje (por. wyroki NSA z dnia 14 marca 2019 r., sygn. akt II OSK 976/18, oraz z dnia 17 grudnia 2014 r., sygn. akt II GSK 1577/13). Upoważnienie udzielone na jego podstawie wywiera ten skutek, że zmienia się osoba wykonująca kompetencję organu do podejmowania czynności w prawnych formach działania administracji publicznej. Przepis ten stwarza możliwość, aby nie tylko sam piastun funkcji organu, czyli osoba, którą powołano na dane stanowisko, lecz także wyznaczony przez niego pracownik był umocowany do wykorzystania kompetencji organu. Wybór upoważnianego pracownika należy do organu i nie jest związany z żadnymi wymaganiami prawnymi w tym względzie, w szczególności nie jest to uzależnione od funkcji i stanowisk zajmowanych w danym urzędzie (por. wyrok NSA z dnia 8 listopada 2012 r., sygn. akt I OSK 1554/12). Jak wskazano w doktrynie pełnomocnictwa (upoważnienia administracyjne) są udzielane przez organ i brak osoby fizycznej wykonującej funkcje organu (wskutek śmierci, wygaśnięcia mandatu, czy aresztowania) nie znosi samego organu i nie wpływa na ważność upoważnień do czasu, gdy nie zostaną one uchylone lub zmienione przez piastuna organu. Dopiero zniesienie organu administracyjnego powoduje utratę mocy udzielonego upoważnienia" (por. M. Jaśkowska, pkt 11 do art. 268a w Komentarz aktualizowany do Kodeksu postępowania administracyjnego, publ. SIP LEX 2020). Co do zakresu czasowego należy podzielić pogląd wyrażony w wyroku WSA w Warszawie z dnia 29 maja 2006 r., sygn. akt I SA/Wa 496/06, w którym stwierdzono, że z dniem zaprzestania sprawowania funkcji organu przez daną osobę nie wygasają udzielone przez nią pełnomocnictwa administracyjne, a ważność takich pełnomocnictw należy oceniać na dzień ich wydania, chyba że zostały one odwołane przez osobę, która je udzieliła, lub jej następcę. W niniejszej sprawie tytuł wykonawczy został podpisany przez działającego z upoważnienia wierzyciela pracownika Urzędu Miejskiego w G. na podstawie zarządzenia Prezydenta Miasta G. z dnia [...] Nr [...] w sprawie upoważnienia pracowników Urzędu Miejskiego w G. do wydawania w imieniu Prezydenta Miasta G. zaświadczeń, wezwań oraz wykonywania w imieniu Prezydenta Miasta G. czynności związanych z wystawianiem i aktualizacją tytułów wykonawczych oraz czynności związanych z zabezpieczaniem zaległości podatkowych. Powyższe zarządzenie opublikowane zostało na ogólnodostępnej stronie internetowej Urzędu Miejskiego w G. i obowiązywało w dniu wystawienia ww. tytułu wykonawczego. W związku z powyższym zarzut dotyczący braku podpisu osoby upoważnionej do działania w imieniu wierzyciela, w sytuacji gdy pracownik na podstawie obowiązującego zarządzenia był umocowany do wykorzystania kompetencji organu w zakresie m.in. wystawiania tytułów wykonawczych jest nieuzasadniony. Kwestia braku podstaw do uprzedniego doręczenia spółce upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a. była przedmiotem oceny Sądu w ramach zarzutu zgłoszonego na podstawie art. 33 § 1 pkt 7 u.p.e.a. Należy jednak wskazać, że skoro nie istniała konieczność doręczenia spółce upomnienia przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego, to brak było również podstaw do zamieszczenia w treści tytułu wykonawczego daty doręczenia upomnienia. W tytule wykonawczym w Części E pod poz. 9 wpisano podstawę prawną braku obowiązku doręczenia wraz z jednostką redakcyjną. Tym samym zarzut braku wskazania daty doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a. jest bezzasadny. Odnosząc się z kolei do kwestii braku stwierdzenia wymagalności obowiązku sformułowanego w ramach zarzutu zgłoszonego na podstawie art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. należy podkreślić, że powołany przepis wskazuje się na wymogi formalne, jakie spełniać powinien tytuł wykonawczy. Dla skuteczności zarzutu przewidzianego w tym przepisie, zobowiązany winien zatem wykazać, że tytuł wykonawczy zawiera wady uniemożliwiające przeprowadzenie postępowania egzekucyjnego. Przepis art. 27 u.p.e.a. statuuje formalne kryteria tytułu wykonawczego, wymieniając jego elementy konieczne. Podstawą zarzutu z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. może być więc tylko brak jednego z wymienionych przez art. 27 u.p.e.a. elementów w samej treści tytułu wykonawczego. Nie spełniają tego wymogu zastrzeżenia o charakterze materialnym, w tym dotyczące wymagalności obowiązku stanowiącego podstawę egzekucji. Odnosząc się do argumentacji pełnomocnika spółki, że określony w tytule obowiązek nie jest wymagalny, ponieważ w dacie wystawienia tytułu wykonawczego nie zostało doręczone stronie postanowienie o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności należy wskazać, że z akt sprawy wynika, że postanowienie Prezydenta Miasta G. z dnia [...] o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności zostało doręczone pełnomocnikowi skarżącej spółki w dniu 30 czerwca 2017 r., a więc po wystawieniu w dniu 29 czerwca 2017 r. tytułu wykonawczego. Postanowienie o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności odnosi się do wymagalności decyzji, a nie do istnienia egzekwowanego obowiązku. Zaznaczyć przy tym należy, że wszczęcie postępowania egzekucyjnego wobec spółki nastąpiło w dniu 25 lipca 2017 r. W tej bowiem dacie doręczono spółce odpis ww. tytułu wykonawczego z dnia 29 czerwca 2017 r. Zgodnie z art. 26 § 5 pkt 1 u.p.e.a. wszczęcie egzekucji administracyjnej następuje z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułu wykonawczego. Zatem postanowienie o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności zostało doręczone spółce przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego. Nie ulega wątpliwości, że wszczęcie postępowania egzekucyjnego może nastąpić jedynie wtedy, gdy egzekwowany obowiązek jest wymagalny, czyli po doręczeniu zobowiązanemu postanowienia o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Doręczenie postanowienia o nadaniu decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności jest niezbędne, aby obowiązek wynikający z tej decyzji stał się wymagalny oraz aby mogło być wszczęte i prowadzone postępowanie egzekucyjne. W rozpoznawanej sprawie, wbrew twierdzeniom pełnomocnika spółki doręczenie spółce postanowienia o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności nastąpiło przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego. To oznacza, że obowiązek podlegający egzekucji był wymagalny w dniu wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Obowiązek ten był również wymagalny w toku tego postępowania. Jak wynika bowiem z akt sprawy postanowienie o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności nie zostało wyeliminowane z obrotu prawnego. Reasumując powyższe rozważania Sąd stwierdził, że w niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa procesowego. Opierając się na stanowisku wierzyciela w zakresie zarzutów, o których mowa w art. 33 § 1 pkt 1, 2 u.p.e.a., które to stanowisko Sąd w niniejszej sprawie uznał za prawidłowe, organ egzekucyjny trafnie uznał, że zarzuty nieistnienia obowiązku, przedawnienia i braku wymagalności obowiązku są niedopuszczalne. Organ w wydanym rozstrzygnięciu będąc związanym stanowiskiem wierzyciela w sposób jasny i przejrzysty wyjaśnił także przesłanki uznania zarzutów zgłoszonych na podstawie art. 33 § 1 pkt 3 i 7 u.p.e.a. za nieuzasadnione i dokonał własnych prawidłowych ustaleń w zakresie niezasadności zarzutów z art. 33 § 1 pkt 6 i 10 u.p.e.a. Rozstrzygnięcie organu odwoławczego utrzymujące w mocy postanowienie organu egzekucyjnego na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. odpowiada obowiązującemu prawu. Zajęte w sprawie stanowisko organ przedstawił w uzasadnieniu odpowiadającym wymogom art. 107 § 3 k.p.a., zawierającym wskazanie faktów i dowodów, na których organ się oparł oraz przytoczenie i wyjaśnienie przepisów mających zastosowanie w sprawie. Z przedstawionych powyżej względów Wojewódzki Sąd Administracyjny w Ł. na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił. Sprawa została rozpoznana przez Sąd na posiedzeniu niejawnym, w trybie uproszczonym bez przeprowadzenia rozprawy i udziału stron, stosownie do treści art. 119 pkt 3 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, sprawa może zostać rozpoznana w trybie uproszczonym, jeżeli przedmiotem skargi jest postanowienie wydane w postępowaniu administracyjnym, na które służy stronie zażalenie albo kończące postępowanie, a także postanowienie rozstrzygające sprawę co do istoty oraz postanowienia wydane w postępowaniu egzekucyjnym i zabezpieczającym, na które służy zażalenie. W trybie uproszczonym Sąd rozpoznaje sprawy na posiedzeniu niejawnym w składzie trzech sędziów (art. 120 p.p.s.a.). d.j.