I SA/Lu 552/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Lublinie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wiesława Achrymowicz (sprawozdawca), Sędziowie WSA Jerzy Drwal,, WSA Wojciech Kręcisz, Protokolant Stażysta Bartłomiej Pastucha, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 25 czerwca 2010 r. sprawy ze skargi J. A. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia decyzji ostatecznej w sprawie podatku od towarów i usług za listopad 1993 r. - oddala skargę. I SA/Lu 552/09 UZASADNIENIE 1. Decyzją z dnia [...] Urzędu Skarbowego zostały określone podatnikowi, J. A. pod firmą prowadzonej działalności gospodarczej, za listopad 1993 r.: zobowiązanie w podatku od towarów i usług w kwocie 286.687 zł, zaległość podatkową w podatku od towarów i usług w kwocie 284.899 zł; odsetki od zaległości podatkowej w podatku od towarów i usług na dzień 15 grudnia 1998 r. w kwocie 795.426,30 zł. Podstawą prawną decyzji był art. 18 ust. 1 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym / Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm. /. 2. W rezultacie rozpatrzenia odwołania podatnika Izba Skarbowa decyzją z dnia [...] utrzymała w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji z dnia [...]. 3. W sprawie I SA/Lu 818/99, wyrokiem z dnia 30 października 2000 r. skarga podatnika na ostateczną decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] została oddalona. 4. W dniu 18 października 2007 r. / data stempla krajowego urzędu pocztowego nadania / podatnik wniósł o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego ostateczną decyzją Izby Skarbowej z dnia [...] w sprawie podatku od towarów i usług za listopad 1993 r., na podstawie art. 240 § 1 pkt 8 ustawy Ordynacja podatkowa / o.p. / w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 4 września 2007 r. P 43/06 / Dz. U. Nr 168, poz. 1187 /. Uzasadniał, że mocą wskazanego wyroku został uchylony art. 209 ust. 5 i 6 ustawy VAT, co stanowi podstawę wznowienia postępowania zakończonego prawomocną decyzją. 5. W rezultacie rozpatrzenia skargi podatnika w sprawie I SA/Lu 251/08, prawomocnym wyrokiem dnia 24 września 2008 r. została uchylona decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] oraz poprzedzająca ją decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] o odmowie wznowienia postępowania podatkowego zakończonego ostateczną decyzją Izby Skarbowej z dnia [...] w sprawie podatku od towarów i usług za listopad 1993 r. Sąd uzasadniał, że zgodnie z art. 240 § 1 pkt 8 o.p., w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli decyzja została wydana na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej, ustawą lub ratyfikowaną umową międzynarodową orzekł Trybunał Konstytucyjny. W myśl art. 241 § 1 – § 3 o.p. wznowienie postępowania następuje z urzędu lub na żądanie strony. Wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt 4 następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca od dnia powzięcia wiadomości o wydaniu decyzji, w pkt 8 lub 11 następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca odpowiednio od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej, a w pkt 9 następuje tylko na żądanie strony. Na zasadzie art. 243 o.p., w razie dopuszczalności wznowienia postępowania organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania, które stanowi podstawę do przeprowadzenia przez właściwy organ postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy /§ 1, § 2/. Odmowa wznowienia postępowania następuje w drodze decyzji /§ 3/. Podjęcie decyzji w sprawie odmowy wznowienia postępowania możliwe jest jedynie wówczas gdy niespełnione są wymogi formalne konieczne dla skutecznego złożenia wniosku o wznowienie / wniosek pochodzi od osoby nieuprawnionej bądź złożony został po terminie do jego wniesienia /. Przedmiotem decyzji o odmowie wznowienia postępowania nie może być ocena przesłanek wznowienia postępowania, której dokonuje się po wznowieniu postępowania, wydając w tym przedmiocie stosowne postanowienie, a następnie decyzję, o której mowa w art. 245 o.p. Zaskarżoną decyzją organ odmówił wznowienia postępowania ze względu na ustalenie braku istnienia przesłanki z art. 240 § 1 pkt 8 o.p. Tym samym doszło do naruszenia przepisów postępowania, mającego wpływ na jej wynik. Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – ustawa p.p.s.a. /. 6. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia 9 stycznia 2009 r. na podstawie art. 240 § 1 pkt 8, art. 243 § 1, § 2, art. 244 § 1 o.p., na wniosek podatnika wznowił postępowanie zakończone ostateczną decyzją Izby Skarbowej z dnia [...] w sprawie podatku od towarów i usług za listopad 1993 r. 7. W dniu 23 lutego 2009 r. / data wpływu do organu / podatnik wniósł o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z protokołu kontroli sporządzonego przez Z. Ł. z dnia 19 stycznia 1994 r. na okoliczność powstania obowiązku w podatku od towarów i usług oraz dowodu z danych z ewidencji ludności na okoliczność od kiedy zamieszkuje w L. w celu ustalenia organu właściwego miejscowo do wydania decyzji w sprawie zobowiązania w podatku od towarów i usług. Dyrektor Izby Skarbowej, rozpatrując wniosek w pierwszej instancji, postanowieniem z dnia 10 marca 2009 r. odmówił dopuszczenia i przeprowadzenia wnioskowanych dowodów na podstawie art. 216 § 1, art. 188, art. 125 o.p. 8. W dniu 19 marca 2009 r. / data wpływu do organu / podatnik wniósł o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 16 października 2007 r. w sprawie SK 63/06. W dniu 27 marca 2009 r. / data wpływu do organu / podatnik wniósł o dopuszczenie i przeprowadzenia dowodów: z wyroku w sprawie I SA/Lu 1047/01, decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] na okoliczność nieistnienia dodatkowego zobowiązania w podatku od towarów i usług za 1993 r. Dyrektor Izby Skarbowej, rozpatrując wniosek w drugiej instancji, postanowieniem z dnia [...] odmówił dopuszczenia i przeprowadzenia wnioskowanych dowodów na podstawie art. 216 § 1, art. 188, art. 125 o.p. 9. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] odmówił uchylenia ostatecznej decyzji Izby Skarbowej z dnia [...] w sprawie podatku od towarów i usług za listopad 1993 r. na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 o.p. Stwierdził, że nie istnieje przesłanka wznowienia z art. 240 § 1 pkt 8 o.p. 10. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu odwołania podatnika, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 o.p. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]. Uzasadniał, że ostateczna decyzja, objęta wnioskiem o wznowienie została wydana wobec ustalenia, że podatnik w listopadzie 1993 r. rozliczał podatek od towarów i usług z naruszeniem prawa. Podatnik bezpodstawnie zastosował stawkę podatku od towarów i usług 0% do wykonywanych usług budowlano-montażowych. Dyrektor Izby Skarbowej przytoczył art. 240 § 1 pkt 8, art. 241 § 2 pkt 2 o.p. Wskazał, że wyrokiem z dnia 4 września 2007 r. w sprawie P 43/06 Trybunał Konstytucyjny orzekł o niezgodności przepisów art. 109 ust. 5 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług / Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. / w zakresie, w jakim dopuszcza się stosowanie wobec tej samej osoby, za ten sam czyn, sankcji administracyjnej określonej przez powołaną ustawę jako "dodatkowe zobowiązanie podatkowe" i odpowiedzialności za wykroczenia skarbowe albo przestępstwa skarbowe - z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Sentencja tego wyroku została ogłoszona dnia 18 września 2007 r. / Dz. U. Nr 168, poz. 1187 /. Uzasadniał, że wznowienie postępowania należy do trybów nadzwyczajnych wzruszenia decyzji ostatecznych. Oznacza to, że znajduje ono zastosowanie w szczególnych sytuacjach enumeratywnie określonych w przepisach prawa, ściśle reglamentujących również dopuszczalność prowadzenia takiego postępowania. W sprawach podatkowych właściwe przepisy prawa odnoszące się do trybu wznowienia postępowania decyzji ostatecznych znajdują się w rozdziale 17 o.p. Katalog przesłanek skutkujących wzruszeniem decyzji ostatecznej jest zbiorem zamkniętym. Badanie czy zaistniała jedna z tych przesłanek następuje w toku postępowania wznowieniowego, którego wynik przedstawiany jest w decyzji, o której mowa w art. 245 o.p. Postępowanie wznowieniowe jest postępowaniem nadzwyczajnym, które toczy się w zawężonych ramach. Przedmiotem tego postępowania nie jest ponowne rozpatrzenie sprawy we wszystkich jej aspektach a jedynie zbadanie czy zaszły okoliczności wymienione w art. 240 § 1 o.p. Tryb ten nie może zastępować merytorycznej kontroli instancyjnej decyzji wydanej w postępowaniu zwykłym. Nie jest to kontynuacja postępowania zwykłego a odrębne postępowanie nadzwyczajne, którego granice są ściśle określone konkretną podstawą prawną wymienioną w art. 240 § 1 o.p., w tym postępowaniu w art. 240 § 1 pkt 8 o.p. Przepis ten odnosi się wyłącznie do kwalifikowanych wad procesowych i oczywistym jest, że na jego podstawie nie można czynić rozważań materialnoprawnych. Wskazał stanowisko prawne w sprawach: III SA 3316/99, III SA 2367/01, II FSK 47/05, I FSK 464/05, II FSK 278/06. W rozpatrywanym postępowaniu, wszczętym na wniosek podatnika, dokonano oceny materiału dowodowego dotyczącego decyzji ostatecznej objętej tym wnioskiem w zakresie przesłanki z art. 240 § 1 pkt 8 o.p. wskazanej we wniosku. Organ podatkowy nie może zastępować podatnika i precyzować czy uzupełniać przytoczonych podstaw wznowienia. Przepis art. 109 ust. 5 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, który był przedmiotem oceny Trybunału Konstytucyjnego w sprawie P 43/06 nie miał zastosowania w sprawie zakończonej decyzją ostateczną, której dotyczy wniosek o wznowienie postępowania podatkowego. Decyzja ostateczna Izby Skarbowej z dnia [...] utrzymała w mocy decyzję Urzędu Skarbowego z dnia [...] w sprawie określenia za listopad 1993 r. w podatku od towarów i usług zobowiązania podatkowego, zaległości podatkowej oraz należnych od niej odsetek. Dodatkowe zobowiązanie podatkowe nie ma cech podatku VAT. To, że ustawodawca nazwał dodatkowe zobowiązanie podatkowe podatkiem nie oznacza jeszcze, że jest ono podatkiem w znaczeniu materialnym. Jest ono podatkiem tylko nominalnie. Sankcje w VAT nie mają cech wspólnych ze zobowiązaniem podatkowym. "Dodatkowe zobowiązanie podatkowe" zostało przez ustawodawcę powiązane z zaistnieniem nieprawidłowości w deklaracjach podatkowych. Ta dodatkowa sankcja nie ciąży na podatniku z tytułu wykonania czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, lecz nakładana jest na podatnika za stwierdzenie nieprawidłowego naliczenia podatku w deklaracji. Z uwagi na zbieg odpowiedzialności administracyjnej z odpowiedzialnością karnoskarbową, sankcje w VAT nie mogą mieć zastosowania wobec podatników VAT będących osobami fizycznymi. Wskazał stanowisko w sprawach: III SA/Wa 208/07, I SA/Gd 584/06, III SA/Wa 3643/06, III SA/Wa 272/07. W decyzji Izby Skarbowej z dnia [...] nie dokonano w ogóle ustalenia dodatkowego zobowiązania podatkowego. Ta decyzja nie zawiera żadnego rozstrzygnięcia w tym zakresie. W związku z tym wskazany wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie może być przesłanką do uchylenia decyzji ostatecznej Izby Skarbowej z dnia [...] w sprawie podatku od towarów i usług za listopad 1993 r. Złożony w dniu 15 czerwca 2009 r. wniosek o uzupełnienie materiału dowodowego rozpatrzony został zgodnie z art. 243 § 2 o.p. Dyrektor Izby Skarbowej jako właściwy organ dokonał wszczęcia postępowania, przeprowadził postępowanie co do przesłanek wznowienia, rozstrzygnął w formie decyzji co do istoty przy zrealizowaniu toku instancji. Wznowienie postępowania nastąpiło na żądanie podatnika w ściśle określonym we wniosku zakresie, w oparciu o art. 240 § 1 pkt 8 o.p. Rozstrzygnięcie sprawy niezgodne z oczekiwaniami podatnika nie może być traktowane jako naruszenie prawa. Przeprowadzone postępowanie z wniosku podatnika nie narusza art. 122, art. 180, art. 191 o.p. Wnioski dowodowe zostały rozstrzygnięte. 11. Podatnik złożył skargę na ostateczną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej. Wniósł o jej uchylenie, o uchylenie decyzji wydanych w trybie zwykłym. Zarzucił pominięcie zgłoszonych dowodów, świadczących o zasadności wniosku o wznowienie, złożonego na podstawie art. 240 § 1 pkt 8 o.p. w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 4 września 2007 r. w sprawie P 43/06. Uzasadniał, że nie można zgodzić się z twierdzeniem organu, że nie były w postępowaniu zastosowane art. 109 ust. 5 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Istnieje ciągłość przepisów od 1993 r. za uchwałą w sprawie I FPS 2/05. W stosunku do podatnika zostało naliczone dodatkowe zobowiązanie podatkowe, czego dowodzi akt oskarżenia z dnia [...] w sprawie [...] / kserokopia została złożona organowi /. Na podstawie tego aktu oskarżenia podatnik został skazany. Decyzje organów podatkowych w postępowaniu zwykłym, można przypuszczać, zostały wydane na podstawie wyroku w sprawie I SA/Wr 859/97. W chwili wydawania tych decyzji obowiązywała decyzja Izby Skarbowej, dotycząca podatku dochodowego za rok 1993, mówiąca o tym, że jako dowód w postępowaniu zostały pominięte księgi podatnika, nierzetelne. Dopiero wyrokiem z dnia 18 czerwca 2002 r. w sprawie I SA/Lu 1047/01 i decyzją Izby Skarbowej z dnia [...] księgi podatnika za rok 1993 zostały uznane za rzetelne. Z nieznanych powodów Dyrektor Izby Skarbowej nie wznowił z urzędu postępowania zakończonego decyzją Izby Skarbowej z dnia [...]. Takie działanie Dyrektora Izby Skarbowej nie odpowiada stanowisku prawnemu w sprawie III SA/Wa 2218/04. Dla potrzeb podatku dochodowego za rok 1993 księgi podatnika są rzetelne i rejestry VAT są prawidłowe. Dla potrzeb podatku VAT księgi podatnika i rejestry VAT są nierzetelne Te rozbieżności można było wyjaśnić dopuszczając w postępowaniu dowody z wyroku w sprawie I SA/Lu 1047/01 i decyzji Izby Skarbowej z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej nie dopuścił dowodu z wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 16 października 2007 r. w sprawie SK 63/06 i w ten sposób naruszył stanowisko prawne w sprawach: I SA/Ka 801/03, I SA/Lu 911/99. W drugiej instancji zasada zaufania powinna przejawiać się nie tylko w bezstronności rozstrzygnięć, w dbałości o wyjaśnienie wszelkich prawnych aspektów sprawy, lecz także w działaniu na korzyść podatnika, przeciwko naruszaniu jego interesów Realizowanie zasady prawdy obiektywnej nakazuje organowi podatkowemu dążyć do najdokładniejszego ustalenia stanu faktycznego sprawy, zebrania wszelkich istotnych dowodów, wyjaśnienia wszelkich nasuwających się w sprawie wątpliwości. Organy podatkowe dokonywały czynności na podstawie przepisów, o których Trybunał Konstytucyjny orzekł, że są niekonstytucyjne. Dyrektor Izby Skarbowej mógł w swojej decyzji zastosować wyrok w sprawie III SA 680/99 i wszelkie wątpliwości rozstrzygnąć na korzyść podatnika. Nie można też w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej dopatrzeć się działania w imię "interesu publicznego" za stanowiskiem prawnym w sprawie III SA 394/2003 r. Skoro istnieje ciągłość od 1993 r. ustalania dodatkowego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, z której skorzystały organy podatkowe, to orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niekonstytucyjności art. 109 ust. 5, 6 ustawy o podatku od towarów i usług rozciąga się także do roku 1993 za stanowiskiem prawnym w sprawach: III SA 8092/98 , III SA 3052/2000 r. Podatnik nie może ponosić konsekwencji wadliwych działań organu. 12. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko, argumentację przedstawione w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 13. Skarga nie jest zasadna. Zaskarżona decyzja nie narusza prawa. 14. Wniosek podatnika o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją Izby Skarbowej z dnia [...] w sprawie podatku od towarów i usług za listopad 19993 r. został oparty na wyroku Trybunału Konstytucyjnego w sprawie P 43/06 w ramach przesłanki wznowienia postępowania z art. 240 § 1 pkt 8 w związku z art. 241 § 2 pkt 2 o.p. 15. Tej treści wniosek o wznowienie postępowania wyznaczył przedmiotowe granice postępowania co do przesłanki wznowienia, przewidzianego w art. 243 § 2 o.p. 16. W tym stanie prawnym, po wznowieniu postępowania postanowieniem z dnia 9 stycznia 2009 r., Dyrektor Izby Skarbowej był uprawniony i zobowiązany ocenić czy wyrok Trybunału Konstytucyjnego w sprawie P 43/06 dotyczy przepisów, na podstawie których została wydana ostateczna decyzja Izby Skarbowej z dnia [...] w sprawie podatku od towarów i usług za listopad 1993 r. Tylko w sytuacji, w której decyzja Izby Skarbowej z dnia [...] byłaby wydana na podstawie przepisów, o których orzekł Trybunał Konstytucyjny w wyroku w sprawie P 43/06, zaistniałaby przesłanka wznowienia z art. 240 § 1 pkt 8 o.p. Stwierdzenie, że decyzja Izby Skarbowej dnia [...] nie została wydana na podstawie przepisów, o których orzekł Trybunał Konstytucyjny w wyroku w sprawie P 43/06 jest równoznaczne ze stwierdzeniem braku przesłanki wznowienia z art. 240 § 1 pkt 8 o.p. wskazanej we wniosku podatnika. 17. W wyroku z dnia 4 września 2007 w sprawie P 43/06 Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 109 ust. 5 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług / Dz. U. Nr 54, poz. 535, z 2005 r. Nr 14, poz. 113, Nr 90, poz. 756, Nr 143, poz. 1199 i Nr 179, poz. 1484, z 2006 r. Nr 143, poz. 1028 i 1029 / w zakresie, w jakim dopuszcza stosowanie wobec tej samej osoby, za ten sam czyn, sankcji administracyjnej określonej przez powołaną ustawę jako "dodatkowe zobowiązanie podatkowe" i odpowiedzialności za wykroczenia skarbowe albo przestępstwa skarbowe, jest niezgodny z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. 18. Wprost zgodnie z treścią ostatecznej decyzji Izby Skarbowej z dnia [...] nie została ona wydana / podobnie jak utrzymana w mocy decyzja organu podatkowego pierwszej instancji z dnia [...] / na podstawie przepisów, o których orzekł Trybunał Konstytucyjny w wyroku w sprawie P 43/06. Decyzje organów podatkowych obu instancji wydane w trybie zwykłym nie zawierały rozstrzygnięcia ustalającego podatnikowi dodatkowe zobowiązanie podatkowe. Były wydawane kiedy art. 109 ust. 5 i 6 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. jeszcze nie obowiązywały w porządku prawnym / zob. art. 176 pkt 3 tej ustawy / i nie mogły znaleźć zastosowania u podstaw decyzji ostatecznej z dnia 30 czerwca 1999 r. w sprawie podatku od towarów i usług za listopad 1993 r. 19. W okolicznościach rozpatrywanego nadzwyczajnego postępowania podatkowego już samo porównanie treści ostatecznej decyzji Izby Skarbowej z dnia [...] z treścią wyroku Trybunału Konstytucyjnego w sprawie P 43/06 uzasadniało stwierdzenie braku przesłanki wznowienia postępowania wskazanej we wniosku podatnika. Stwierdzenie braku przesłanki wznowienia postępowania wskazanej we wniosku podatnika to podstawa zastosowania art. 245 § 1 pkt 2 o.p., jak w zaskarżonej decyzji. 20. W tym stanie faktycznym i prawnym wnioski dowodowe podatnika dotyczyły okoliczności nieistotnych dla wyniku postępowania z art. 243 § 2 o.p. co do istnienia przesłanki wznowienia wskazanej we wniosku. W następstwie wnioskowane dowody były zbędne. Organ podatkowy przez odmowę dopuszczenia wnioskowanych dowodów nie naruszył art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 188, art. 191 o.p. 21. Wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 16 października 2007 r. w sprawie SK 63/06 nie był objęty wnioskiem podatnika o wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją Izby Skarbowej z dnia [...]. Wyrok Trybunału Konstytucyjnego nieobjęty wnioskiem o wznowienie postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 8 w związku z art. 241 § 2 pkt 2 o.p. pozostawał poza przedmiotowymi granicami postępowania z art. 243 § 2 o.p. 22. Przedmiotem sądowej kontroli legalności jest decyzja organu podatkowego powzięta na podstawie art. 245 § 1 pkt 2 o.p., po wznowieniu postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 8 w związku z art. 241 § 2 pkt 2 o.p. Zaskarżona decyzja wyznacza granice sądowej kontroli legalności, granice sprawy w rozumieniu art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi / Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – ustawa p.p.s.a. / Poza granicami tej sprawy w rozumieniu art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a. pozostaje kontrola zgodności z prawem braku inicjatywy organu podatkowego z urzędu w zakresie wznowienia postępowania podatkowego na podstawie art. 240 § 1 pkt 8 o.p. w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego w sprawie SK 63/06. Dlatego zarzut skargi wskazujący na obowiązek organu podatkowego z urzędu wznowienia postępowania podatkowego na podstawie art. 240 § 1 pkt 8 o.p. w związku z wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego w sprawie SK 63/06 wykracza poza przedmiotowe granice sądowej kontroli legalności zaskarżonej decyzji stosownie do art. 134 § 1 ustawy p.p.s.a., nie podlega co do istoty ocenie prawnej w tej sprawie, w następstwie nie może podważać legalności zaskarżonej decyzji. 23. Dla pełnego odniesienia się do argumentacji podatnika należy wskazać, że co do zasady samo określenie podatnikowi zobowiązania w podatku od towarów i usług w wyższej kwocie od zadeklarowanej nie jest tożsame z ustaleniem dodatkowego zobowiązania podatkowego. Są to dwie odmienne instytucje prawa podatkowego, oparte na odmiennych przesłankach, odrębnie rozstrzygane / nawet zawarte w jednej decyzji /. 24. Powołane w skardze orzeczenia nie podważają legalności zaskarżonej decyzji. Przedstawione w nich stanowisko, argumentacja prawna miały u podstaw odmienne okoliczności faktyczne, prawne. 25. Z tych względów niezasadna skarga podatnika podlegała oddaleniu na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a.