I SA/Ol 622/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Ryszard Maliszewski, Sędziowie sędzia WSA Renata Kantecka,, sędzia WSA Przemysław Krzykowski (sprawozdawca), Protokolant Specjalista Paweł Guziur, po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 23 listopada 2016r. sprawy ze skarg A. K. i J. K. na postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]", "[...]" w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargi Zaskarżonymi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie postanowieniami z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu zażaleń A. i J.K. (powoływanych dalej również jako: "strony", "skarżący", "zobowiązani"), utrzymał w mocy postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia "[...]" w przedmiocie odmowy umorzenia postepowania egzekucyjnego. Podstawą tego rozstrzygnięcia były następujące ustalenia i rozważania: Naczelnik Urzędu Skarbowego prowadzi postępowania egzekucyjne wobec majątku A. i J.K. na podstawie tytułów wykonawczych z dnia "[...]","[...]" oraz "[...]", obejmujących zaległości podatkowe zobowiązanych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r, w kwocie odpowiednio 177.070 zł oraz 174.237 zł. W toku tych postępowań organ zawiadomieniami z 10 grudnia 2015 r. dokonał zajęcia świadczeń z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez Zakład Ubezpieczeń Społecznych. Zawiadomienia o zajęciu zostały doręczone ZUS w dniu 11 grudnia 2015 r., zaś zobowiązanym wraz z odpisem tytułu wykonawczego – w dniu 28 grudnia 2015 r. w trybie doręczenia zastępczego. W dniu 17 grudnia 2015 r. zobowiązani dokonali przelewu bankowego na rachunek organu kwoty należności głównej wraz z odsetkami za zwłokę, o czym powiadomili organ pismem z 18 grudnia 2015 r. Pismami z dnia 22 stycznia 2016 r. zobowiązani wnieśli zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, żądając jednocześnie umorzenia postępowania egzekucyjnego w oparciu o przesłanki wskazane w art. 59 § ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2016 r. poz. 599), dalej jako: "u.p.e.a.", tj.: przedawnienie zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. (art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a.) oraz niedopuszczalność egzekucji administracyjnej z powodu braku doręczenia odpisów tytułów wykonawczych (art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a.). Zawarte w treści ww. pism zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego organ rozpatrzył postanowieniami z dnia "[...]", odmawiając ich uwzględnienia z uwagi na uchybienie terminu do ich wniesienia. Postanowienia te utrzymał w mocy Dyrektor Izby Skarbowej w dniu "[...]". Rozpatrując z kolei wnioski o umorzenie postępowań egzekucyjnych, Naczelnik Urzędu Skarbowego w uzasadnieniach postanowień z dnia "[...]" uznał, iż pominięcie ustanowionego pismem z dnia 6 listopada 2015 r. pełnomocnika do doręczeń w toku doręczenia odpisów tytułów wykonawczych i zawiadomień o zajęciu wierzytelności nie wpływało na skuteczność zastosowanych środków egzekucyjnych. Doręczeń tych dokonano bowiem prawidłowo w trybie doręczenia zastępczego na adres miejsca zamieszkania zobowiązanych. W zażaleniach na powyższe postanowienia w przedmiocie odmowy umorzenia postepowania egzekucyjnego doradca podatkowy J.B. ponowił argumentację co do nieskutecznego doręczenia odpisów tytułów wykonawczych wraz z zawiadomieniami o zajęciu świadczeń z zaopatrzenia emerytalnego. Podniósł, iż tytuły wykonawcze i zawiadomienie o zajęciu emerytury zostały uznane za doręczone w trybie doręczenia zastępczego przewidzianego w art. 44 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (tj. Dz. U. z 2013 r. poz. 267 ze zm.), dalej jako: "K.p.a.", bez podjęcia próby wysłania na adres dla doręczeń, co czyniło te doręczenia bezskutecznymi. Organ wysłał bowiem korespondencję na adres, pod którym zobowiązani od dłuższego czasu nie przebywali, tj. ich adres miejsca zamieszkania w miejscowości "[...]", choć pismami z dnia 6 listopada 2015 r. zobowiązani poinformowali organ o długotrwałej nieobecności w miejscu zamieszkania związanej z leczeniem i wskazali jako adres do doręczeń adres ich pełnomocnika w "[...]". Utrzymując w mocy rozstrzygnięcia organu I instancji, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał na przesłanki umorzenia postępowania egzekucyjnego określone w przepisie art. 59 § 1 pkt 1 – 9 i § 2 oraz art. 60 § 1 i 2 u.p.e.a. Odnosząc się do kwestii skuteczności doręczenia odpisów tytułów wykonawczych oraz zawiadomień o zajęciu świadczeń emerytalnych, organ podniósł, że przesyłki pocztowe zostały zaadresowane na adres miejsca zamieszkania zobowiązanych, tj. "[...]", który to adres został wskazany w treści tytułów wykonawczych oraz potwierdzony w bazie danych podatników jako ich adres rejestracyjny. Po dwukrotnym awizowaniu w dniach 11 oraz 21 grudnia 2015 r. przesyłki zostały uznane za doręczone w dniu 28 grudnia 2015 r. w trybie przepisu art. 44 § 4 K.p.a., tj. w trybie doręczenia zastępczego. W ocenie organu odwoławczego, dołączone do akt sprawy dokumenty urzędowe w postaci zwrotnego potwierdzenia odbioru potwierdzają jednoznacznie, kiedy zostały awizowane przesyłki i że we wskazanym terminie nie zostały one odebrane. Przy czym przesyłki te prawidłowo zostały skierowane na adres miejsca zamieszkania zobowiązanych, zgodnie z przepisami art. 22 § 2 u.p.e.a. w związku z art. 32 u.p.e.a. oraz w związku z art. 40 § 1 K.p.a. i art. 42 § 1 K.p.a. Wszczęcie postępowania egzekucyjnego, w sytuacji, gdy jak w niniejszej sprawie, wierzyciel jest jednocześnie organem egzekucyjnym, następuje w momencie wystawienia tytułu wykonawczego, zgodnie z treścią art. 26 § 4 u.p.e.a. O wszczęciu postępowania egzekucyjnego i stosowaniu środków przymusu przez organ egzekucyjny, zobowiązany powinien być informowany bezpośrednio przez ten organ, a nie przez pełnomocnika lub inną wskazaną przez niego osobę, co potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych (wyrok NSA z dnia 23 grudnia 2008 r., sygn. akt II FSK 1483/07; wyrok NSA z dnia 24 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 2327/10; wyrok WSA w Warszawie z dnia 19 czerwca 2009 r., sygn. akt III SA/Wa 243/09, wyrok NSA z dnia 7 listopada 2014 r., sygn. akt II FSK 3169/12). Organ dodał, że pełnomocnictwo udzielone w postępowaniu zakończonym decyzją określającą zobowiązanie podatkowe nie wywiera automatycznie skutku w postępowaniu egzekucyjnym, konieczne jest odrębne ustanowienie pełnomocnika w tym właśnie postępowaniu. Ustanowienie pełnomocnika jest bowiem prawem strony, a więc w każdym postępowaniu winna ona wskazać, czy chce działać przez pełnomocnika (wyrok NSA z dnia 15.01.2009 r., sygn. akt II FSK 1431/07 oraz z dnia 13.06.2012 r., sygn. akt II FSK 491/11). Ponadto dopiero od momentu skutecznego doręczenia odpisu tytułu wykonawczego, organ egzekucyjny ma do czynienia ze stroną, której uprawnienia są regulowane tak w art. 10 § 1, jak i art. 32 oraz art. 40 K.p.a. Zaś warunkiem skutecznego działania pełnomocnika w postępowaniu egzekucyjnym, jest złożenie do akt sprawy dokumentu, z którego wynikać będzie zakres udzielonego mu umocowania. Dopiero po dokonaniu tej czynności, organ prowadzący postępowanie ma wiedzę o ustanowieniu pełnomocnika i zakresie jego umocowania, co powoduje po stronie organu obowiązek doręczania pisma do rąk pełnomocnika, a nie strony (wyrok NSA z dnia 24 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 2327/10). W ocenie organu odwoławczego, treść pisma z dnia 6 listopada 2015 r., informującego o adresie do doręczeń odnosi się wprost do zakresu pełnomocnictwa z dnia 28 września 2015 r., udzielonego doradcy podatkowemu do reprezentowania mocodawców przed Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w zakresie wszelkich czynności związanych z postępowaniem podatkowym w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r. Zdaniem organu, pełnomocnictwo to stanowiło pełnomocnictwo rodzajowe odnoszące się do konkretnego postępowania podatkowego. Ponadto w dniu 8 stycznia 2016 r. strony przedłożyły pełnomocnictwa, którym upoważniły doradcę podatkowego do reprezentowania ich w zakresie wszczętych, przeprowadzonych i prowadzonych wobec jego majątku postępowań egzekucyjnych dotyczących zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. Zatem dopiero od tego momentu można mówić o konieczności doręczania korespondencji związanej z postępowaniem egzekucyjnym na adres pełnomocnika zgodnie z art. 40 § 2 Kpa. w związku z art. 18 u.p.e.a. Strony reprezentowane były w postępowaniu kontrolnym i podatkowym przez profesjonalnego pełnomocnika, który z chwilą doręczenia mu postanowień z dnia "[...]", był powiadomiony o fakcie i skutkach nadania decyzjom nieostatecznym rygoru natychmiastowej wykonalności z "[...]". Ponadto zobowiązani dokonali w dniu 17 grudnia 2015 r. wpłaty na rachunek organu w kwocie 572.000 zł, o czym osobiście poinformowali organ, a zatem oni również byli świadomi skutków procesowych nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. W takiej sytuacji zarówno skarżący osobiście, jak i reprezentujący ich profesjonalny pełnomocnik, nie mogą przenosić na organ egzekucyjny ciężaru prawidłowego i skutecznego korzystania przez nich ze środków ochrony prawnej w toku postępowania egzekucyjnego. W związku z powyższym organ uznał, że w wyniku spełnienia przesłanek wynikających z przepisu art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązań w podatku dochodowym za 2009 r. i w konsekwencji nie było podstaw do umorzenia postepowań egzekucyjnych. W skargach do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, wnosząc o stwierdzenie nieważności zaskarżonych postanowień, względnie o uchylenie rozstrzygnięć organów obu instancji, strony zarzuciły im naruszenie: art. 23 § 1, § 2 i § 3 u.p.e.a., art. 27 § 1 pkt 9 w zw. z art. 26 § 5 u.p.e.a. w zw. z art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 w zw. z art. 138 § 1 pkt 2 i § 2 w zw. z art. 44 i art. 42 w zw. z art. 7 oraz art. 77 § 1 K.p.a., art. 6 w zw. z art. 7 w zw. z art. 8 w zw. z art. 44 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. w zw. z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, art. 59 § 1 pkt 7 i pkt 10 w zw. z art. 26 § 5 pkt 1 i pkt 2 oraz art. 26 § 5 pkt 1 u.p.e.a. w zw. z art. 44 § 4 K.p.a. W uzasadnieniu powyższych zarzutów skarżący, odwołując się do brzmienia art. 18 u.p.e.a. oraz art. 8, art. 41, art. 42, art. 43, art. 44 K.p.a., podnieśli, że przewidując swoją długotrwałą nieobecność w miejscu zamieszkania ze względów zdrowotnych, a równocześnie mając świadomość prowadzonych postępowań podatkowych i w przyszłości postępowań egzekucyjnych, wskazali organowi adres do doręczeń. W tym celu w dniu 6 listopada 2015 r. z wyprzedzeniem określili sposób działania w przedmiocie doręczenia korespondencji. Powyższe miało na celu ochronę ich interesu faktycznego i prawnego poprzez umożliwienie odbioru korespondencji przy pomocy osób trzecich. Wskazanie organowi takiego adresu stało się dla niego wiążące. Organ egzekucyjny zignorował jednak wolę skarżących, kierując korespondencję zawierającą tytuł wykonawczy na adres inny niż wskazany, a mianowicie na adres zamieszkania, wiedząc, iż nie będą oni tam obecni przez dłuższy okres czasu i nie będą mieli możliwości odbioru przesyłki. Nie doszło do skutecznego doręczenia odpisów tytułów wykonawczych i zawiadomień o zajęciu emerytury, a tym samym nie zostały w sposób prawidłowy wszczęte postępowania egzekucyjne stosownie do art. 26 § 5 pkt 1 i pkt 2 u.p.e.a. Skoro bowiem doręczenie odpisu tytułu wykonawczego stanowi warunek wszczęcia egzekucji, brak tego doręczenia powoduje, że egzekucja jest niedopuszczalna i stanowi podstawę umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. Samo doręczenie dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu nie oznacza bowiem, ze organ egzekucyjny jest zwolniony z doręczenia odpisu tytułu wykonawczego zobowiązanemu (wyrok WSA w Warszawie z dnia 10 stycznia 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2869/10, wyrok WSA w Warszawie z dnia 20 czerwca 2011 r., sygn. akt III SA/Wa 2589/10; R. Hauser, A. Skoczylas, Postępowanie egzekucyjne w administracji, 2014, Legalis). W ocenie stron, powyższego stanowiska nie mogą podważyć wywody organu II instancji, który usiłując udowodnić skuteczności doręczeń, dokonał przedziwnej interpretacji pełnomocnictwa do doręczeń z dnia 5 listopada 2015 r. Z jednej strony organ stwierdził, że pełnomocnictwo to odnosi się do pełnomocnictwa z dnia 28 września 2015 r. obejmującego wszelkie czynności związane z postępowaniem podatkowym w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2009 r., i było rzekomo pełnomocnictwem rodzajowym odnoszącym się do konkretnego postępowania podatkowego. Z drugiej strony, organ połączył to pełnomocnictwo z pełnomocnictwem do reprezentowania strony w toku postępowania egzekucyjnego, twierdząc, że nie może ono odnieść skutku ze względu na to, iż złożone zostało przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego. W ocenie skarżących, pełnomocnictwo z dnia 5 listopada 2015 r. nie odnosi się do zakresu pełnomocnictwa z dnia 28 września 2015 r. ani też do reprezentowania strony w toku postępowania egzekucyjnego, bowiem takowe zostało złożone do organu dopiero w dniu 8 stycznia 2016 r. Pełnomocnictwo to złożone zostało wyłącznie w celu wskazania adresu do doręczeń korespondencji związanej ze sprawą dotyczącą sprzedaży działek w 2009 r., wobec czego również i odpisy tytułów wykonawczych oraz zawiadomienia o zajęciu wierzytelności winny być bezwzględnie skierowane na adres w nim wskazany. Skutkiem wskazania adresu do doręczeń winno być uwzględnienie tego faktu przy ustalaniu aktualnego i prawidłowego adresu strony przed wszczęciem postępowania administracyjnego, a nie opieranie się wyłącznie na danych rejestrowych. Zaznaczono, że było to wyłącznie pełnomocnictwo do doręczeń, na mocy którego wskazany w nim pełnomocnik winien odebrać korespondencję i niezwłocznie przekazać ja stronie, bez prawa reprezentowania jej w toku postępowań, w tym egzekucyjnego. Przy czym treść tego pełnomocnictwa była jasna i zrozumiała dla organu, skoro nie zażądał on wyjaśnienia treści i zakresu pełnomocnictwa. W świetle powyższego, zdaniem skarżących, zasadny był wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego ze względu na fakt przedawnienia zobowiązania podatkowego oraz niedopuszczalność prowadzenia egzekucji administracyjnej stosownie do art. 59 § 1 pkt 1 i pkt 7 w zw. z art. 60 § 1 i § 2 u.p.e.a. Skarżący wskazali, w świetle art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej zastosowanie środka egzekucyjnego i zawiadomienie o tym podatnika przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania stanowią dwie przesłanki, które muszą wystąpić łącznie, aby mogło nastąpić przerwanie biegu terminu przedawnienia, co znajduje potwierdzenie w uchwale NSA z dnia 3 czerwca 2013 r., sygn. akt I FPS 6/12. W niniejszej sprawie choć wobec skarżących zastosowano środek egzekucyjny, to nie zostali oni o tym fakcie poinformowani przed upływem okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Powoduje to, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie został skutecznie przerwany. Bezsporne jest przy tym, że nie wystąpiły okoliczności powodujące zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zawiadomienie w trybie art. 70c Ordynacji podatkowej o rzekomym zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z dniem 14 grudnia 2015 r. sporządzone zostało bowiem dopiero w dniu 14 stycznia 2016 r. i wysłane już po upływie terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. W odpowiedziach na skargi organ wniósł o ich oddalenie i podtrzymał dotychczas zajmowane stanowisko. Na rozprawie w dniu 23 listopada 2016 r. Sąd na podstawie art. 111 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718), dalej jako: "p.p.s.a.", połączył sprawy o sygn. akt I SA/Ol 622/16 i I SA/Ol 623/16 w celu ich łącznego rozpoznania i rozstrzygnięcia pod sygn. akt I SA/Ol 622/16. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje: Skargi nie zasługiwały na uwzględnienie. Sądowa kontrola zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Kluczową kwestią sporną wyartykułowaną w zarzutach skarg pomiędzy stroną skarżąca a organem jest ocena, czy w stanie faktycznym zaistniałym w przedmiotowej sprawie doszło do przerwania biegu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. czy też nie. Zdaniem skarżących postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" naruszają art. 23 § 1, § 2 i § 3 u.p.e.a., art. 27 § 1 pkt 9 w zw. z art. 26 § 5 u.p.e.a. w zw. z art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 w zw. z art. 138 § 1 pkt 2 i § 2 w zw. z art. 44 i art. 42 w zw. z art. 7 oraz art. 77 § 1 K.p.a., art. 6 w zw. z art. 7 w zw. z art. 8 w zw. z art. 44 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. w zw. z art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej, art. 59 § 1 pkt 7 i pkt 10 w zw. z art. 26 § 5 pkt 1 i pkt 2 oraz art. 26 § 5 pkt 1 u.p.e.a. w zw. z art. 44 § 4 K.p.a. W ocenie skarżących organ w sposób nieprawidłowy zastosował przepis art. 44 K.p.a. dla uznania za doręczone skarżącym w dniu 28 grudnia 2015 r. na adres zamieszkania odpisu tytułu wykonawczego i zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego, pomimo poinformowania organu o nieobecności w miejscu zamieszkania i wskazania przez skarżącą pełnomocnika do spraw doręczeń. Konsekwencją powyższego było błędne uznanie przez organ, że nie doszło do przedawnienia zobowiązań podatkowych skarżących z tytułu podatku dochodowym od osób fizycznych Rozważając przedstawione wątpliwości w pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, iż w doktrynie prawa administracyjnego jak również w utrwalonym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego doręczenie tytułów wykonawczych, o którym mowa w art. 26 § 5 pkt 1 u.p.e.a. wszczyna egzekucję administracyjną i może być kierowane wyłącznie do zobowiązanego, natomiast po doręczeniu tytułów wykonawczych dalsze pisma mogą być kierowane do pełnomocnika zobowiązanego, zgodnie z art. 40 § 2. K.p.a. mającym zastosowanie w związku z art. 18 u.p.e.a, o ile pełnomocnik zostanie ustanowiony w sprawie. W ocenie Sądu nie budzi wątpliwości, że w postępowaniu egzekucyjnym strona może być reprezentowana przez pełnomocnika w sposób prawidłowy umocowanego. W tym zakresie art. 18 u.p.e.a. wskazuje na odpowiednie zastosowanie przepisów k.p.a., a zatem przyjąć należy, że zastosowanie znajdzie art. 40 § 2 k.p.a., zgodnie z którym jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, że wszczęcie egzekucji administracyjnej, rozumianej jako jedno ze stadium postępowania egzekucyjnego, związane jest z doręczeniem zobowiązanemu tytułu wykonawczego (art. 26 § 5 pkt 1 u.p.e.a.). Doręczenia dokonuje organ egzekucyjny lub egzekutor w momencie przystąpienia do czynności egzekucyjnych, o ile odpis tytułu wykonawczego nie został wcześniej doręczony (art. 32 u.p.e.a.). Wiąże się to z faktem, że organ egzekucyjny przystępując do czynności egzekucyjnych w egzekucji należności pieniężnych od razu dokonuje zajęcia wierzytelności lub innego prawa majątkowego (por. art. 67 § 1 u.p.e.a.). Na tym etapie postępowania czynności organu egzekucyjnego mogą być kierowane wyłącznie do zobowiązanego (zob. wyrok NSA z dnia 13 czerwca 2012 r., sygn. akt II FSK 491/2011, CBOSA) Okoliczność, że sprawa egzekucyjna jest konsekwencją zakończonej wcześniej sprawy podatkowej nie zmienia ww. oceny, bowiem postępowanie egzekucyjne jest postępowaniem odrębnym, toczącym się na podstawie regulacji dotyczącej tego postępowania, inny jest również jego cel. Przedstawione rozważania prowadzą do wniosku, że dopiero po skutecznym wszczęciu czynności egzekucyjnych zobowiązany może ustanowić pełnomocnika w tym postępowaniu. Podkreślić również należy, że obowiązek doręczania pism dotyczy tylko pełnomocnika ustanowionego w sprawie, zgodnie z art. 40 § 2 k.p.a., mającym zastosowanie w związku z art. 18 u.p.e.a. Pełnomocnictwo winno być udzielone na piśmie bądź zgłoszone do protokołu, zaś pełnomocnik, w myśl art. 33 § 2 i 3 k.p.a. zobowiązany jest dołączyć do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa. Z przepisów tych wynika zatem, że organ musi zostać zawiadomiony o fakcie ustanowienia pełnomocnika w danej, konkretnej sprawie np. poprzez złożenie dokumentu pełnomocnictwa do akt. Dopiero od momentu zawiadomienia organ zobligowany jest doręczać pełnomocnikowi wszelkie pisma procesowe i zapewnić udział w postępowaniu taki, jak stronie tego postępowania ( zob. wyroki NSA: z dnia 1 marca 1999 r., II SA 1533/98; z dnia 22 marca 2011 r., II FSK 695/10; z dnia 21 kwietnia 2011 r., II FSK 2075/09, z dnia 13 lipca 2011 r., II FSK 367/10). Podsumowując ten wątek rozważań należy przychylić się do utrwalonego stanowiska doktryny prawa administracyjnego, że w egzekucji administracyjnej doręczenie tytułów wykonawczych, o którym mowa w art. 26 § 5 pkt 1 u.p.e.a., wszczyna egzekucję administracyjną i może być kierowane wyłącznie do zobowiązanego. Po doręczeniu tytułów wykonawczych dalsze pisma mogą być kierowane do pełnomocnika zobowiązanego, zgodnie z art. 40 § 2 k.p.a., mającym zastosowanie w związku z art. 18 u.p.e.a, o ile pełnomocnik ten zostanie prawidłowo ustanowiony w sprawie. Powyższe stanowisko wielokrotnie i konsekwentnie prezentowane jest orzecznictwie sądów administracyjnych. (zob. wyrok NSA z dnia 23 grudnia 2008 r., sygn. akt II FSK 1483/07; wyrok NSA z dnia 24 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 2327/10). Dopiero bowiem od momentu skutecznego doręczenia odpisu tytułu wykonawczego, organ egzekucyjny ma do czynienia ze stroną, której uprawnienia są regulowane tak w art. 10 § 1, jak i art. 32 oraz art. 40 k.p.a. W przedmiotowej sprawie podkreślić należy, że skarżący pełnomocnictwem złożonym w dniu 8 stycznia 2016 r. upoważnili doradcę podatkowego J.B. do reprezentowania skarżących w zakresie wszczętych, przeprowadzonych i prowadzonych wobec jej majątku postępowań egzekucyjnych dotyczących zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2009 r. W omawianym pełnomocnictwie skarżący wskazali adres kancelarii wyżej wymienionego pełnomocnika, do doręczeń wszelkiej korespondencji w przedmiocie udzielonego pełnomocnictwa – czyli w zakresie wszystkich spraw związanych z prowadzonym postępowaniem egzekucyjnym. Zatem w ocenie Sądu od tego momentu wskazać na obowiązek organu egzekucyjnego do doręczania korespondencji związanej z prowadzonym postępowaniem egzekucyjnym na adres pełnomocnika zobowiązanych, zgodnie z przepisem art. 40 § 2 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. Zdaniem Sądu nie sposób w świetle przedstawionej argumentacji uznać, aby działanie organu egzekucyjnego polegające na doręczeniu odpisu tytułu wykonawczego wraz zawiadomieniem o zajęciu świadczenia emerytalnego adresowane na znany organowi adres zamieszkania podatników, tj. "[...]"– było działaniem nieprawidłowym. Skoro bowiem doręczenie odpisu tytułu wykonawczego stanowi warunek wszczęcia egzekucji, brak tego doręczenia powoduje, że egzekucja jest niedopuszczalna i stanowi podstawę umorzenia postępowania egzekucyjnego na podstawie art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. W ocenie Sądu w przedmiotowej sprawie, doręczenie przez organ odpisu tytułu wykonawczego wraz zawiadomieniem o zajęciu prawa majątkowego na adres inny niż adres zobowiązanych stanowiłoby istotne naruszenie prawa i nie znajdowałoby oparcia w obowiązujących regulacjach prawnych. Nie sposób bowiem uznać aby doręczenie kluczowych dokumentów warunkujących wszczęcie postępowania egzekucyjnego w administracji na adres "pełnomocnika do spraw doręczeń" mogło zostać uznane za prawidłowe i skuteczne. Przypomnieć w tym miejscu należy, że konstrukcja prawna pełnomocnika do spraw doręczeń została precyzyjne opisana w art. 44 § 4 k.p.a. W realiach niniejszej sprawy mając na uwadze wymóg osobistego doręczenia odpisu tytułu wykonawczego do rąk własnych zobowiązanego, jak również mając na względzie bezsporny fakt, iż strona ma miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i nie spełnia przesłanek wskazanych w przywołanym przepisie – organ zasadnie wyżej wymienione dokumenty doręczył na adres zobowiązanych. W piśmiennictwie naukowym podnosi się, że prawo wskazania przez stronę pełnomocnika do doręczeń dotyczy tylko i wyłącznie tej strony, która nie ma miejsca zamieszkania lub zwykłego pobytu albo siedziby w Rzeczypospolitej Polskiej lub w innym państwie członkowskim Unii Europejskiej. Prawo to nie dotyczy osób nie spełniających tych wymogów (Zob. M. Jaśkowska, Komentarz aktualizowany do Kodeksu postępowania administracyjnego, Lex 2016; zob. wyroki z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-90/97 Swaddling, Rec. s. I–1075, pkt 29, i z dnia 16 maja 2013 r. w sprawie C-589/10 Janina Wencel przeciwko Zakładowi Ubezpieczeń Społecznych w Białymstoku, pkt 49) Analogiczne stanowisko prezentuje orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazując, że ustawowy obowiązek doręczenia pism przez organ na adres pełnomocnika do spraw doręczeń może mieć miejsce wyłącznie przy spełnieniu przez stronę wymogów wskazanych w art. 44 § 4 k.p.a. Podnosi się również, że ustawodawca odróżnia wskazanie na podstawie art. 40 § 2 k.p.a. jednego spośród kilku ustanowionych pełnomocników procesowych jako pełnomocnika do spraw doręczeń, od wskazania pełnomocnika do doręczeń w rozumieniu art. 40 § 4 k.p.a. (zob. wyrok NSA z dnia 13 marca 2014 r., sygn. akt II OSK 2484/12, CBOSA; wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 19 kwietnia 2012 r., II SA/Go 114/2012, CBOSA) Reasumując, w ocenie Sądu, wbrew argumentacji zamieszczonej w skardze, w niniejszej sprawie doszło do skutecznego i prawidłowego doręczenia skarżącej odpisu tytułu wykonawczego wraz zawiadomieniem o zajęciu prawa majątkowego. Jak wynika z treści zwrotnego potwierdzenia odbioru przesyłki pocztowej nadanej w dniu 10 grudnia 2015 r. (zawierającej odpis tytułu wykonawczego oraz zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego) publiczny operator usług pocztowych– dwukrotnie awizował przesyłkę poleconą w dniach 11 grudnia 2015 r. oraz 21 grudnia 2015 r. Zatem skutek prawny doręczenia nastąpił w dniu 28 grudnia 2015 r. w trybie doręczenia zastępczego, zgodnie z art. 44 § 4 k.p.a. W świetle powyższego w wyniku łącznego spełnienia obu przesłanek wynikających z treści przepisu art. 70 § 4 Ordynacji podatkowej, nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania w podatku dochodowym za 2009 r. Mając powyżej przedstawione względy na uwadze Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w sentencji wyroku.