III SA/Wa 1293/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Barbara Kołodziejczak-Osetek, Sędziowie sędzia WSA Elżbieta Olechniewicz (sprawozdawca) sędzia WSA Aneta Trochim-Tuchorska, Protokolant starszy referent Karol Kodym, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 maja 2016 r. sprawy ze skargi C. Sp. z o.o. z siedzibą we W. na decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] marca 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych za wrzesień 2010 r. oddala skargę Prezes Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych, decyzją z dnia [...] czerwca 2014 r., określił wysokość zobowiązania C. Sp. z o.o. (dalej jako Strona lub Skarżąca) z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w związku z: 1) nieterminowym przekazaniem środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych za wrzesień 2010 r. w łącznej wysokości 9 533,00 zł; 2) niezgodnym z ustawą wykorzystaniem środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych za wrzesień 2010 r. w łącznej wysokości 453 240,00 zł. Strona, w odwołaniu, wniosła o uchylenie decyzji organu I instancji w części określającej wysokość zobowiązania w związku z niezgodnym z ustawą wykorzystaniem środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania przez organ pierwszej instancji. Strona zarzuciła: 1) rażąco błędną wykładnię art. 33 ust. 4 i 4a ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnianiu osób niepełnosprawnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2011 r., Nr 127, poz. 721 z późn. zm., dalej jako "ustawa o rehabilitacji"), która doprowadziła do bezpodstawnego określenia dodatkowej kwoty do wpłaty w wysokości 453 240,00 zł od środków ZFRON, którymi spółka chwilowo zasiliła rachunek bieżący; 2) przyjęcie, że Spółka w latach 2006-2008 łącznie wydatkowała niezgodnie z przeznaczeniem środki z FRON w wysokości 1 510 799,52 zł, w sytuacji kiedy łączna wartość środków zgromadzonych na rachunku ZFRON z ustawą wynosiła w tym czasie 575 720,64 zł i tylko tyle środków można było przeznaczyć niezgodnie z ustawą. Skarżąca wskazała, że podstawą do naliczenia sankcji określonej w art. 33 ust. 4a pkt 2 ustawy o rehabilitacji może być tylko równowartość środków bezspornie wydanych na cele inne, niż określone w art. 33 ust. 4. W szczególności, sankcja nie może być wyliczana od środków, których czasowo użyto do poprawienia płynności finansowej, a później zwrócono na rachunek FRON i na końcu rozdysponowano zgodnie z art. 33 ust. 4 ustawy o rehabilitacji. Zaskarżoną do tut. Sądu decyzją Minister Pracy i Polityki Społecznej, na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn.: Dz. U. z 2012r., poz. 749 z późn. zm., dalej jako Ordynacja podatkowa) oraz na podstawie art. 49 ust. 1 i 4 ustawy o rehabilitacji utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji z dnia 9 czerwca 2014 r. Organ odwoławczy zauważył, że zaskarżona decyzja została wydana w wykonaniu decyzji Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia [...] stycznia 2014 r., uchylającej decyzję Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z dnia [...] lipca 2013 r. w całości i przekazującą sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Organ odwoławczy uznał, że organ pierwszej instancji w ponownie prowadzonym postępowaniu nie zakwestionował wydatków dokonanych ze środków zfron na zakup lampy biotron, sprzętu komputerowego (szafa serwerowa i 6 komputerów), aparatu kriosond, urządzeń do ćwiczeń oraz kardiomonitora i defibrylatora ze względu na nadesłanie zaświadczeń o pomocy de minimis na ww. wydatki. Ponadto organ pierwszej instancji uznał za zgodne z art. 33 ust. 4 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji wydatki sfinansowane z środków zfron na drogi i place, dźwig osobowy i centralę wentylacyjną. Minister Pracy i Polityki Społecznej uznał, że strona nieterminowo przekazywała środki pochodzące z zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za marzec 2007 r., ze zwolnień z podatku od nieruchomości za marzec 2008 r. oraz z nadwyżek dofinansowań do wynagrodzeń pracowników niepełnosprawnych za okres od lutego 2008 r. do czerwca 2008 r. oraz listopad 2011r. w łącznej kwocie 31 844,52 zł, co zobowiązywało stronę do wykazania w złożonej deklaracji kwoty 9 533,00 zł z tytułu sankcji, o której mowa w art. 33 ust. 4a pkt 2 ustawy o rehabilitacji (strona wykazała tę kwotę w złożonej deklaracji i dokonała wpłaty ww. kwoty na rachunek bankowy Funduszu). Zaznaczył, że strona nie kwestionuje ustaleń dokonanych przez Fundusz i zaskarża decyzję tylko w części dotyczącej niezgodnego z przepisami ustawy o rehabilitacji wykorzystaniem środków zfron. W ocenie organu odwoławczego organ pierwszej instancji prawidłowo ustalił, że strona nieprawidłowo wydatkowała w 2006-2008 środki zfron w łącznej kwocie 1 510 799,58 zł, co zobowiązywało ją do wykazania w deklaracji kwoty 453 240,00 zł z tytułu naliczenia sankcji na podstawie art. 33 ust. 4a pkt 2 ustawy o rehabilitacji i dokonania jej wpłaty na fron. W ocenie organu odwoławczego, zobowiązanie z art. 33 ust. 4a powstaje nie tylko w przypadku wydatkowania środków zfron niezgodnie z celami określonymi w art. 33 ust. 4 ustawy, lecz również w przypadku dokonywania wydatków niezgodnych z katalogiem wydatków lub innymi warunkami określonymi w prawie. Organ odwoławczy zauważył, że strona zaciągała pożyczki z konta zfron: w 2006 r. na łączną kwotę 626 390,00 zł, w 2007 r. na kwotę 833 000,00 zł oraz w 2008 r. na kwotę 74 000,00 zł zasilając konto bieżące firmy. Środki te przeznaczała na bieżącą działalność gospodarczą. Wskazał też, że zgodnie z ust. 7d ww. artykułu wykorzystanie środków funduszu rehabilitacji na zasadach określonych w ust. 7c może nastąpić nie częściej niż raz na 5 lat. Z wyjaśnień strony złożonych w trakcie kontroli UKS wynika, że już w 2005 r. Spółka korzystała z możliwości, jaką dawał art. 33 ust. 7c ustawy. Dlatego Minister Pracy uznał, że środki pobrane z konta zfron w latach 2006-2008 na regulowanie zobowiązań związanych z bieżącą działalnością zostały wydatkowane z naruszeniem art. 33 ust. 7c i 7d ustawy o rehabilitacji. W opinii organu odwoławczego, sankcja przewidziana w art. 33 ust. 4a ustawy o rehabilitacji (...) w wysokości 30% środków zfron z tytułu niezgodnego z art. 33 ust. 4 ww. ustawy przeznaczenia tych środków, naliczana jest od kwot środków pobranych z zfron i wydatkowanych niezgodnie z ich przeznaczeniem. Skoro Skarżący wypłacone z zfron środki wydatkował niezgodnie z przeznaczeniem - na bieżącą działalność firmy (wynagrodzenia dla pracowników oraz produkcję), to uznać należało, że obliczona sankcja z tytułu niezgodnego z art. 33 ust. 4 przeznaczenia tych środków, została ustalona w sposób prawidłowy. Zdaniem organu odwoławczego, sankcja naliczana jest od kwoty środków pobranych z zfron i wydatkowanych niezgodnie z ich przeznaczeniem, niezależnie od tego czy strona dokonała zwrotu na konto zfron tych środków, czy też nie i potem ponownie pobrała zwrócone środki i wydatkowała na cele zgodne z ustawą. Bezzasadne, w ocenie organu odwoławczego, są zarzuty, że spółka w latach 2006-2008 łącznie wydatkowała niezgodnie z przeznaczeniem środki zfron w wysokości 1 510 799,52 zł, w sytuacji kiedy łączna wartość środków zgromadzonych na rachunku ZFRON z ustawą wynosiła w tym czasie 575 720,64 zł, gdyż sankcja jest naliczana od środków każdorazowo pobranych i wydatkowanej na cele sprzeczne z ustawą. Spółka, w skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie zakwestionowała decyzję Ministra Pracy i Polityki Społecznej z [...] marca 2015 r. "w części dotyczącej określenia dodatkowej kwoty do wpłaty w wysokości 453.240 PLN". Spółka powtórzyła zarzuty z odwołania i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, jak też o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Spółka poinformowała, że w latach 2006-2008 r. dokonywała chwilowych zasileń konta środkami zgromadzonymi na rachunku zfron. Środki te niezwłocznie zwracano na rachunek zfron, nie później niż z końcem każdego miesiąca. Organy obydwu instancji przyjęły, że każda taka "pożyczka" stanowi niezgodne z ustawą przeznaczenie środków zfron, zwyczajnie zsumował je i określił na tej podstawie dodatkową kwotę do wpłaty w wysokości 453.240 PLN na rachunek FRON. W ocenie organów każdy "ruch" środkami pieniężnymi zgromadzonymi na rachunku zfron może być kwalifikowany jako niezgodny z prawem ich przeznaczenia i stanowić podstawę do wyliczenia dodatkowej kwoty do wpłaty na rachunek FRON, która ma charakter sankcji administracyjnej. W ocenie spółki przepisy art. 33 ust. 4a i 4a(l) ustawy o rehabilitacji mają chronić fundusz jako taki oraz chronić środki funduszu przed ich wydatkowaniem na cele inne niż rehabilitacja osób niepełnosprawnych, czyli zapobiegać defraudacji środków zgromadzonych na tym funduszu, a w razie zdefraudowania takich środków - prowadzić do restytucji funduszu. Nadto, cytowane przepisy przewidują dotkliwą sankcję finansową o charakterze administracyjnym. Efekt wykładni tych przepisów nie może prowadzić do absurdów, nie może też być sprzeczny z elementarną logiką i nie może prowadzić do nadmiernej i nieproporcjonalnej represji. Spółka, posługując się metodą wykładni językowej i systemowej uznała, że podstawą do naliczenia sankcji określonej w art. 33 ust. 4a pkt 2 ustawy może być tylko równowartość środków bezpowrotnie wydanych na cele inne, niż określone w art. 33 ust. 4. Sankcja nie może być wyliczana od środków, które czasowo użyto do poprawienia płynności finansowej, a później zwrócono na rachunek zfron i na końcu wydano zgodnie art. 33 ust. 4 ustawy o rehabilitacji. Przyjmując odmienny pogląd należałoby, zdaniem Spółki, zaakceptować całkowicie nielogiczne założenie, że te same pieniądze można kilkakrotnie wydać na różne cele i akceptację istnienia w polskim systemie prawnym swoistego "oscylatora" sankcyjnego. Skarżąca spółka powołała się na to, że realizowała wydatki zgodnie z założonym harmonogramem, przez co nie doszło nawet do czasowego zawieszenia jakichkolwiek programów rehabilitacyjnych zatrudnionych pracowników. Poza tym, co należy szczególnie podkreślić, środki w kwocie 575.720,64 PLN zgromadzone na wyodrębnionym rachunku Funduszu - zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa oraz Regulaminem ZFRON, skarżąca Spółka w całości przeznaczyła na pomoc dla zatrudnionych osób niepełnosprawnych. Spółka wskazała, że organy przyjęły, że spółka w latach 2006-2008 r. łącznie wydatkowała niezgodnie z przeznaczaniem środki zfron w wysokości 1.510.799,58 PLN. Tymczasem łączna wartość środków zgromadzonych na rachunku zfron zgodnie z ustawą wynosiła w tym czasie 575.720,64 PLN i tylko tyle środków można było przeznaczyć niezgodnie z ustawą. W ocenie spółki kwota stanowiąca podstawę ustalania sankcji z art. 33 ust. 4a pkt 2 nigdy nie może być wyższa, niż równowartość środków, które pracodawca gromadzi na rachunku zfron zgodnie z wymogami ustawy. Minister Pracy i Polityki Społecznej, w odpowiedzi na skargę, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje kontrolę administracji publicznej przez badanie zgodności z prawem zaskarżonych decyzji i postanowień. W wyniku takiej kontroli decyzja lub postanowienie mogą zostać uchylone w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, Dz. U. z 2012r. poz. 270 - dalej "p.p.s.a."). Stosownie zaś do treści art. 134 tej ustawy sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Badając skargę w świetle przytoczonych kryteriów Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Kontroli Sądu w niniejszej sprawie poddana została decyzja Ministra Pracy i Polityki Społecznej utrzymująca w mocy decyzję Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych z dnia [...] czerwca 2014 r. w przedmiocie określenia Spółce zobowiązania z tytułu wpłat na Państwowy Fundusz Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych w związku z nieterminowym przekazaniem środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych za wrzesień 2010 r. oraz w związku z niezgodnym z ustawą wykorzystaniem środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych za ten sam miesiąc. Istota sporu między stronami dotyczy oceny prawidłowości zastosowania sankcji i wysokości tej sankcji w związku z niezgodnym z ustawą wykorzystaniem środków zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych. Z akt sprawy wynika, że strona nieprawidłowo wydatkowała w latach 2006-2008 środki zfron w łącznej kwocie 1 510 799,58 zł, co zobowiązywało ją do wykazania w deklaracji kwoty 453 240,00 zł z tytułu naliczenia sankcji na podstawie art. 33 ust. 4a pkt 2 ustawy o rehabilitacji i dokonania jej wpłaty na PFRON. Strona zaciągała bowiem pożyczki z konta ZFRON: w 2006 r. na łączną kwotę 626 390,00 zł, w 2007 r. na kwotę 833 000,00 zł oraz w 2008 r. na kwotę 74 000,00 zł zasilając konto bieżące firmy. Środki te strona przeznaczała na bieżącą działalność gospodarczą, co organ pierwszej instancji szczegółowo przedstawił w tabelarycznym zestawieniu środków pobranych z zfron w latach 2006-2008 ze wskazaniem dat pobrania środków oraz celu ich pobrania zgodnie z wyjaśnieniami strony złożonymi w toku postępowania. Środki zfron zostały wydatkowane na bieżącą działalność Spółki – w kwocie 1 510 799,58 zł. W ocenie Sądu, takie zadysponowanie środkami było niezgodne z przepisami, co zasadnie podnosiły organy wydające rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. W myśl bowiem art. 33 ust. 4 ustawy o rehabilitacji środki funduszu rehabilitacji (ZFRON) są przeznaczane na finansowanie rehabilitacji zawodowej, społecznej i leczniczej, w tym na indywidualne programy rehabilitacji osób niepełnosprawnych opracowane przez powołane przez pracodawców komisje rehabilitacyjne oraz ubezpieczenie osób niepełnosprawnych, zgodnie z zakładowym regulaminem wykorzystania tych środków. Jednocześnie ustawodawca rozporządzeniem Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 19 grudnia 2007 r. w sprawie zakładowego funduszu rehabilitacji osób niepełnosprawnych (Dz.U. z 2007 r. Nr 245 poz. 1810 ze zm.) doprecyzował cele, na które można przeznaczać środki funduszu. Nie ma tam zasilania konta czy dokonywania pożyczek w celu prowadzenia bieżącej działalności gospodarczej. Sąd podziela także pogląd, że środki ZFRON są środkami, których pracodawca jest dysponentem zgodnie z art. 33 ust. 9 ustawy o rehabilitacji. Pracodawca dysponuje tymi środkami na zasadach ściśle określonych w art. 33 ustawy i we wspomnianym rozporządzeniu o ZFRON. Ich status nie jest tożsamy ze środkami własnymi pracodawcy. Ponadto Sąd, odnosząc się do kwestii ww. wypłat z rachunku zfron, wskazuje, że art. 33 ust. 7c ustawy o rehabilitacji (na który powoływała się storna), regulujący te kwestie, obowiązywał do dnia 30 lipca 2007 r. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku zagrożenia utraty płynności finansowej pracodawca mógł, na okres przejściowy, nie dłuższy niż 12 miesięcy, przeznaczyć do 70% środków zakładowego funduszu rehabilitacji na spłatę zobowiązań w celu utrzymania zagrożonych likwidacją miejsc pracy osób niepełnosprawnych. Aktywność pracodawcy w tym przedmiocie nie powinna być częstsza, niż raz na 5 lat (art. 33 ust. 7d ustawy o rehabilitacji). W odniesieniu do powyższych wypłat Spółka poinformowała, że "część środków przeznaczono na bieżącą działalność spółki. Spółka przeznaczała tę część środków zfron na spłatę zobowiązań, których nie uregulowanie mogło spowodować likwidację miejsc pracy osób niepełnosprawnych. Środki uzupełniano bieżącymi wpływami na konto bankowe." W trakcie kontroli UKS Spółka poinformowała, że już w 2005 r. korzystała z możliwości, jaką dawał art. 33 ust. 7c ustawy o rehabilitacji. Zdaniem Sądu, uprzednie wykorzystanie możliwości wynikającej z art. 33 ust. 7c ustawy o rehabilitacji w 2005 r. jest przyczyną podjęcia oceny, zgodnie z którą środki pobrane z konta zfron w latach 2006-2008 na regulowanie zobowiązań związanych z bieżącą działalnością zostały wydatkowane z naruszeniem art. 33 ust. 7c i 7d ustawy o rehabilitacji, a także z naruszeniem art. 33 ust. 4 tej ustawy. Odnosząc się do istoty sporu Sąd nie podziela poglądu prezentowanego przez stronę, zgodnie z którym podstawą do naliczenia sankcji określonej w art. 33 ust. 4a pkt 2 ustawy może być tylko równowartość środków bezspornie wydanych na cele inne, niż określone w art. 33 ust. 4, a sankcja nie może być wyliczana od środków, które czasowo użyto do poprawienia płynności finansowej, a później zwrócono na rachunek zfron. W szczególności, zdaniem Sądu, treść przepisów, w tym art. 33 ust. 4a ustawy o rehabilitacji jest jednoznaczna i nie umożliwia przyjęcia "marginesu uznania": w przypadku niezgodnego z ust. 4 przeznaczenia środków funduszu rehabilitacji pracodawca jest obowiązany do dokonania: 1) zwrotu 100% kwoty tych środków na fundusz rehabilitacji oraz 2) wpłaty w wysokości 30% tych środków na Fundusz w terminie 20. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło ujawnienie niezgodnego z ustawą przeznaczenia środków funduszu rehabilitacji (...). Zdaniem Sądu, z treści przywołanych przepisów wynika, że sankcja przewidziana w art. 33 ust. 4a ustawy o rehabilitacji w wysokości 30% środków ZFRON z tytułu niezgodnego z art. 33 ust. 4 ww. ustawy przeznaczenia tych środków, naliczana jest od kwot środków każdorazowo pobranych z ZFRON i wydatkowanych niezgodnie z ich przeznaczeniem. Według Sądu, ustawodawca, w sposób jednoznaczny wiąże obowiązek zwrotu środków i sankcję (we wskazanych proporcjach 100 % i 30 %) z "ujawnieniem niezgodnego z ustawą przeznaczenia środków funduszu rehabilitacji". Ustawodawca, któremu z założenia przydaje się przymiot "racjonalności", nie zawęził dyspozycji z art. 33 ust. 4a ustawy o rehabilitacji dotyczącej sposobu ustalania obowiązku zwrotu środków i sankcji do "jednorazowego" zdarzenia. Nie odsyła także w tym względzie – ani też w jakimkolwiek innym aspekcie stosowania analizowanego przepisu - do specyficznej regulacji z prawa karnego, tj. do posługiwania się instytucją "czynu ciągłego" w zupełnie innej dziedzinie prawa, tj. w prawie administracyjnym szeroko pojętym. Pogląd ten jest przyjęty w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, a Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę uznając ten pogląd za słuszny przyjmuje za swój. Przykładowo, w wyroku z dnia 7 lutego 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 1406/11 Sąd wskazał, że "przewidziana w art. 33 ust. 4a ustawy o rehabilitacji sankcja w wysokości 30% środków zfron z tytułu niezgodnego z art. 33 ust. 4 ustawy przeznaczenia tych środków, naliczana jest od kwoty środków pobranych z zfron i wydatkowanych niezgodnie z ich przeznaczeniem, niezależnie od tego czy strona dokonała zwrotu na konto zfron tych środków, czy też nie. (...) przepis art. 33 ust. 4a ustawy o rehabilitacji jest przepisem dyscyplinującym pracodawcę do należytego wypełniania obowiązków wynikających z faktu dysponowania środkami publicznymi na wskazane cele". W wyroku z dnia 21 marca 2014 r. sygn. akt II FSK 827/12, Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że "ustawodawca nie odwołał się do środków zgromadzonych na rachunku bankowym, lecz sankcjonował każde nieprawidłowe wykorzystanie omawianych środków, które powinny zasilić fundusz rehabilitacji ". Sądy zdecydowanie akcentują "odrębność" środków pochodzących z funduszu rehabilitacji, którego zasady gospodarowania wynikają z odrębnych regulacji prawnych. Uznają, że "wszelkie przysporzenia płynące z funduszu rehabilitacji stanowią (odrębny) przychód osoby prawnej (tak NSA w wyroku z 18 maja 2010 r. II FSK 55/09, CBOSA). Uznają, że zobowiązanie z art. 33 ust. 4a pkt 2 ustawy o rehabilitacji powstaje – każdorazowo - z mocy samego prawa, w związku z czym decyzja organu administracji wydana w sprawie ma charakter deklaratoryjny. Powołany przepis stanowi podstawę prawną zobowiązania publicznoprawnego o charakterze sankcyjnym, które powstaje w sytuacji wykorzystania środków funduszu rehabilitacji niezgodnie z przepisami ustawy. Należy podkreślić, że momentem powstania tego zobowiązania jest dzień, w którym ujawniono fakt naruszenia przez pracodawcę warunków określonych w art. 33 ust. 4 ustawy o rehabilitacji. (wyrok z 2 lutego 2016 r., II FSK 3194/13, CBOSA). Zobowiązania z tytułu wpłat na PFRON powstają z chwila zajścia określonego zdarzenia, tj. ujawnienia nieprawidłowości, które miały miejsce przed datą ich ujawnienia (tak w prawomocnym wyroku z 24 marca 2015 r., III SA/Wa 2469/14, CBOSA). W orzecznictwie akcentuje się zastosowanie art. 33 ust. 4a pkt 2 w dwóch różnych sytuacjach, a mianowicie zarówno w przypadku niezgodnego z ustawą przeznaczenia (wykorzystania) środków ZFRON, jak też w przypadku niedotrzymania terminu określonego w art. 33 ust. 3 pkt 3 (wyroki z 11 stycznia 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 1180/11 i z 21 czerwca 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 3415/12, a także w wyrokach z 24 kwietnia 2014 r. sygn. akt III SA/Wa 10/14 oraz z 21 sierpnia 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 3517/14 (dostępne na: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Sądy administracyjne obu instancji wskazują na to, że sankcję z art. 33 ust. 4 ustawy o rehabilitacji ustawodawca przewidział za (każde) inne, niż prawnie określone, spożytkowanie środków funduszu. "Przeznaczenie" to inaczej "spożytkowanie", "wykorzystanie" środków inaczej niż przewiduje to ustawa (wyrok z 8 listopada 2013r, III SA/Wa 1680/13, utrzymany w mocy przez NSA wyrokiem z 6 kwietnia 2016 r. II FSK 443/14, CBOSA). Samoistną okolicznością powodującą powstanie obowiązku wpłaty należności z art. 33 ust. 4a jest ujawnienie niezgodnego z ustawą przeznaczenia środków funduszu (wyrok z 22 stycznia 2014 r., III SA/Wa 2249/13, CBOSA). W związku z powyższym, zdaniem Sądu, zarzut błędnej wykładni art. 33 ust. 4 i 4a ustawy o rehabilitacji należało uznać za niezasadny. Sąd badający niniejszą sprawę zwraca uwagę na to, że system warunków korzystania z ulg związanych z rehabilitacją osób niepełnosprawnych został szczegółowo uregulowany w aktach prawnych i wyjaśniony w orzecznictwie, zatem należy dorobek prawny uwzględniać także w niniejszej sprawie. Nietrafne dlatego są argumenty Strony, z których wynika, że sankcja nie może być wyliczana od środków, których czasowo użyto do poprawienia płynności finansowej, a później zwrócono na rachunek zfron i na końcu wydano zgodnie z art. 33 ust. 4 ustawy, ponieważ – co Sądy akcentują - sankcja naliczana jest za każdym razem od kwoty środków pobranych z zfron i wydatkowanych niezgodnie z ich przeznaczeniem. Zastosowanie sankcji i sposób ustalenia jej wielkości nie zależy od tego czy strona dokonała zwrotu na konto zfron tych środków, czy też nie i potem ponownie pobrała zwrócone środki i wydatkowała na cele zgodne z ustawą. Nietrafne są zarzuty strony dotyczące przyjęcia przez organ pierwszej instancji, że "Spółka w latach 2006-2008 łącznie wydatkowała niezgodnie z przeznaczeniem środki zfron w wysokości 1 510 799,52 zł, w sytuacji kiedy łączna wartość środków zgromadzonych na rachunku ZFRON z ustawą wynosiła w tym czasie 575 720,64 zł", ponieważ w orzecznictwie sądowym rozstrzygnięto wątpliwości związane ze sposobem rozumienia art. 33 ust. 4 i 4 a ustawy o rehabilitacji (o czym wyżej), przyjmując, że sankcja jest naliczana od środków każdorazowo pobranych i wydatkowanych na cele sprzeczne z ustawą. Sąd badający sprawę akcentuje przy tym okoliczność, że strona sama przyznała, że wydatkowała pobrane środki na cele niezgodne z art. 33 ust. 4 ustawy o rehabilitacji tj. na bieżącą działalność firmy: tym samym zobowiązana była do wpłaty do PFRON sankcji zgodnie z art. 33 ust. 4a pkt 2 ustawy o rehabilitacji. Mając na uwadze powyższe, Sąd działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalił.