III SA/Wa 1700/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka – Karasińska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Waldemar Śledzik, sędzia WSA Matylda Arnold – Rogiewicz, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 15 stycznia 2020 r. sprawy ze skargi P. C. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2019 r. nr [...] w przedmiocie zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym oddala skargę Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. (dalej także jako "Naczelnik") wszczął postępowanie egzekucyjne wobec majątku Skarżącego P.C. na podstawie własnego tytułu wykonawczego z dnia [...] sierpnia 2018r. nr [...] obejmującego zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym z kapitałów pieniężnych i odpłatnego zbycia praw majątkowych za rok 2013, wynikające z decyzji Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w B. z dnia 20 grudnia 2017r. utrzymanej w mocy decyzją Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w L. dnia [...] lipca 2018r. Tytuł wykonawczy doręczono Zobowiązanemu w trybie powiadomienia, na podstawie ustawy z dnia 11 października 2013r. o wzajemnej pomocy przy dochodzeniu podatków, należności celnych i innych należności pieniężnych (Dz. U. z 2018r., poz. 425) w dniu 17 grudnia 2018r. Naczelnik zawiadomieniami z dnia 25 sierpnia 2018r. oraz z dnia 27 sierpnia 2018r. poinformował [...] S.A., O. S.A., F. S.A., C. S.A. oraz Dom Maklerski [...] S.A. o zmianie wysokości zajęcia oraz o przekształceniu zajęć zabezpieczających w zajęcia egzekucyjne. Naczelnik w dniu 28 sierpnia 2018r. dokonał zajęcia wynagrodzenia za pracę Zobowiązanego w O. S.A. oraz zajęcia rachunku w [...] S.A. Skarżący pismem z dnia 21 grudnia 2018r. złożył zarzuty do postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tego tytułu wykonawczego. Naczelnik, postanowieniem z dnia 30 stycznia 2019r. zawiesił na podstawie art. 56 § 1 pkt 5 w zw. z art. 35 § 1 u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne. Zawiadomieniami z dnia 30 stycznia 2019r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego W. wstrzymał realizację zajęć wierzytelności. Organ postanowieniem z dnia [...] lutego 2019r. nr [...] na podstawie art. 33 § 1 pkt 7 i pkt 10 u.p.e.a. uznał zarzut braku uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia oraz zarzut niespełnienia w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a. za nieuzasadniony. Skarżący zażaleniem z dnia 18 lutego 2019r. zakwestionował postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego W. z dnia [...] lutego 2019r., wnosząc o jego uchylenie i umorzenie postępowania egzekucyjnego w całości na podstawie art. 59 § 1 pkt 7 lub art. 59 § 1 pkt 3 u.p.e.a. Skarżący zarzucił naruszenie - art. 34 § 4, 33 § 1 pkt 7 w zw. z art. 15 § 1 i art. 27 § 1 pkt 12 u.p.e.a.; - art. 34 § 4, 33 § 1 pkt 10 w zw. z art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. - art. 34 § 4, 33 § 1 pkt 10 w zw. z art. 27 § 1 pkt 10 u.p.e.a. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. (dalej jako "Dyrektor"), zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] maja 2019r., na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w związku z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2096 ze zm., dalej jako k.p.a.) oraz art. 18, art. 33 § 1 pkt 7 i 10 oraz art. 34 § 4 i § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2018r., poz. 1314 ze zm., dalej jako u.p.e.a.) utrzymał w mocy postanowienie organu z dnia 4 lutego 2019r. Dyrektor powołał się na § 2 pkt 2 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 października 2014r. w sprawie określenia należności pieniężnych, których egzekucja może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia (t.j. Dz. U.2017, poz. 131). Według Dyrektora, podanie podstawy prawnej obowiązku uzależnione jest od tego, co jest źródłem obowiązku podlegającego egzekucji. W tytule wykonawczym z dnia 9 sierpnia 2018r. w części E poz. 3 jako podstawę prawną obowiązku wskazano orzeczenie, w pozycji 4 jako identyfikację podstawy prawnej obowiązku wskazano decyzję nr [...], natomiast w pozycji 5 podano datę wydania orzeczenia, tj. 20 lipca 2018r. Zdaniem Dyrektora, skreślenie i zaparafowanie daty nadania klauzuli zostało dokonane przez tą samą osobę, która jest upoważniona do działania w imieniu organu egzekucyjnego. Strona w skardze do Sądu ponowiła zarzuty z zażalenia, w szczególności zarzuciła naruszenie: 1) art. 40 § 2 k.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. przez doręczenie zaskarżonego postanowienia r. pr. P.K. nie zaś r. pr. D.S., która wskazana została jako pełnomocnik do doręczeń, na skutek czego zaskarżone postanowienie - jako nieskutecznie doręczone - nie weszło do obrotu prawnego, 2) art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. w zw. z art. 34 § 4, art. 33 § 1 pkt 7, art. 15 § 1 oraz art. 27 § 1 pkt 12 u.p.e.a. przez zaaprobowanie dokonanej w postanowieniu Naczelnika oceny, że podniesiony zarzut był nieuzasadniony, podczas gdy doręczony tytuł wykonawczy był wadliwy z uwagi na odstąpienie przez organ od obowiązku doręczenia zobowiązanemu upomnienia, przy jednoczesnym braku powołania podstawy prawnej dla takiego działania, 3) art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. w zw. z art. 34 § 4, art. 33 § 1 pkt 10 oraz art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. przez zaaprobowanie dokonanej w postanowieniu Naczelnika oceny, że podniesiony zarzut był nieuzasadniony, podczas gdy doręczony tytuł wykonawczy wadliwy był z uwagi na podanie przez organ niewłaściwej podstawy prawnej obowiązku podlegającego egzekucji, co przejawia się w podaniu jako podstawy jedynie art. 30b w zw. z art. 45 ust. 6 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, podczas gdy w powyższej jednostce redakcyjnej (art. 3Ob) nie został wskazany ustęp, z którego wynika nałożony obowiązek, jak również odniesienie do powyższego aktu jest nieprawidłowe, gdyż podstawą nałożonego obowiązku jest ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych obowiązująca w 2013 r., nie zaś w 2018 r., 4) art. 138 § 1 pkt 1 k.p.a. w zw. z art. 34 § 4, art. 33 § 1 pkt 10 oraz art. 27 § 1 pkt 10 przez zaaprobowanie dokonanej w postanowieniu Naczelnika oceny, że podniesiony zarzut był nieuzasadniony, podczas gdy doręczony tytuł wykonawczy był wadliwy z uwagi na nieprawidłowe określenie przez organ daty nadania klauzuli, co wynika z niemożliwej do usunięcia wątpliwości w zakresie daty nadania klauzuli o skierowaniu do egzekucji tytułu wykonawczego, jako że wskazane zostały dwie daty: 9 sierpnia 2018 r. oraz 13 sierpnia 2018 r Skarżący wniósł o uchylenie postanowienia Dyrektora z dnia [...] maja 2019r. i doręczenie go pełnomocnikowi właściwemu do doręczeń, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego postanowienia, poprzedzającego je postanowienia organu I instancji i tytułu wykonawczego, oraz o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Dyrektor, w odpowiedzi na skargę, wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skargę należało oddalić. Spór dotyczy zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym, w szczególności prowadzenia egzekucji bez doręczenia upomnienia, niewypełnienia przez tytuł wykonawczy wymogów formalnych i niewłaściwego określenia daty nadania klauzuli wykonalności (art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. w zw. z art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a.), błędnego doręczenia zaskarżonego postanowienia (art. 40 § 2 k.p.a.). Wszystkie te przywołane zastrzeżenia były sygnalizowane na etapie postępowania administracyjnego, zaś organy ustosunkowały się do nich. Rolą Skarżącego w postępowaniu przed Sądem było zatem wykazanie prawnej wadliwości postępowania i oceny sprawy przez te organy. Oznacza to, że przytoczenie wyłącznie argumentacji już ocenionej, bez wykazania jej wadliwości, musi mieć – jako argument polemiczny – ograniczoną skuteczność. Zgodnie z art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., tytuł wykonawczy zawiera treść podlegającego egzekucji obowiązku, podstawę prawną tego obowiązku oraz stwierdzenie, że obowiązek jest wymagalny, a w przypadku egzekucji należności pieniężnej - także określenie jej wysokości, terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie oraz rodzaju i stawki tych odsetek. Na mocy art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a., podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być niespełnienie w tytule wykonawczym wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a., a w zagranicznym tytule wykonawczym - wymogów określonych w art. 102 ustawy o wzajemnej pomocy. Organ egzekucyjny, po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu, wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów, a jeżeli zarzuty są uzasadnione - o umorzeniu postępowania egzekucyjnego albo o zastosowaniu mniej uciążliwego środka egzekucyjnego (art. 34 § 4 u.p.e.a.). Zgodnie natomiast z art. 40 § 2 k.p.a., który stosuje się w postępowaniu egzekucyjnym, jeżeli strona ustanowiła pełnomocnika, pisma doręcza się pełnomocnikowi. Jeżeli ustanowiono kilku pełnomocników, doręcza się pisma tylko jednemu pełnomocnikowi. Strona może wskazać takiego pełnomocnika. Na wstępie Sąd wskazuje, że Skarżący nie wykazał, by którekolwiek z podniesionych naruszeń prawa miało wpływ na wynik tej konkretnej sprawy, co jest, zdaniem Sądu, warunkiem skuteczności skargi. Wpływu tego Sąd nie doszukał się również działając z urzędu, o czym niżej (zob. argumentację zawartą w wyrokach z dnia z dnia 11 grudnia 2019 r., sygn. II FSK 227/18; z dnia 3 czerwca 2014 r., sygn. II FSK 1524/12; CBOSA). Zarzucane i domniemane przez Skarżącego naruszenia prawa nie miały wpływu ani na wynik egzekucji, ani nie ograniczały w jakikolwiek sposób praw Strony. W dorobku prawnym odnosząc się do naruszenia przepisów postępowania, wprost wskazuje się, że takie kwalifikowane naruszenie może polegać w szczególności na niedopełnieniu wynikających z tych przepisów obowiązków organu lub uniemożliwieniu stronie skorzystania z przysługujących jej uprawnień procesowych albo błędnej wykładni tych przepisów (por. J. P. Tarno, Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Warszawa 2004, s. 210-211). Warunkiem uwzględnienia skargi z tego powodu jest ustalenie, że stwierdzone naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Przez możliwość istotnego wpływania na wynik sprawy należy rozumieć prawdopodobieństwo oddziaływania naruszeń prawa procesowego na treść decyzji lub postanowienia, a więc ukształtowanie w nich stosunku administracyjnoprawnego, materialnego lub procesowego. Sąd, uchylając z tych powodów decyzję lub postanowienie, musi wykazać, że gdyby nie było stwierdzonego w postępowaniu sądowym naruszenia przepisów postępowania, to rozstrzygnięcie sprawy najprawdopodobniej mogłoby być inne (por. J. P. Tarno, op. cit., s. 211 oraz T. Woś, H. Knysiak - Molczyk, M. Romańska, Postępowanie sądowoadministracyjne, Warszawa 2004, s. 305). Również NSA, powołując się na art. 1 p.p.s.a., wskazuje, że kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów lub czynności wymienionych w art. 3 § 2 p.p.s.a. sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.), a także, gdy decyzja lub postanowienie organu dotknięte są wadą nieważności (por. wyroki z dnia z dnia 23 maja 2013 r., sygn. II FSK 1804/11, II FSK 1803/11, CBOSA). Wydaje się, że celem unormowania zawartego w art. 40 § 2 k.p.a. jest zwolnienie mocodawcy z obowiązku osobistego działania. Jest to przepis o charakterze gwarancyjnym dla strony. Ocena skutków pominięcia pełnomocnika w każdym przypadku zależy zatem od okoliczności konkretnej sprawy, przy jednoczesnym uwzględnieniu wpływu tego uchybienia na treść rozstrzygnięcia. Stąd każda sytuacja naruszenia przez organ obowiązków doręczenia decyzji stronie powinna być oceniana indywidualnie, ze szczególnym uwzględnieniem okoliczności sprawy oraz ewentualnych skutków procesowych dla podmiotu będącego adresatem decyzji. Jeżeli wadliwość doręczenia nie powoduje ujemnych konsekwencji dla strony, a zwłaszcza nie pozbawia jej możliwości skorzystania ze środków zaskarżenia, brak jest podstaw do eliminowania decyzji z obrotu prawnego wyłącznie z tego powodu (zob. też np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 września 2018 r., sygn. II OSK 125/18; z dnia 13 grudnia 2017 r., sygn. I GSK 2145/15; z dnia 11 października 2018 r., II OSK 2426/16, CBOSA). Czym innym jest bowiem "w ogóle" brak doręczenia, a czym innym doręczenie w części wadliwe, ale jednak dokonane (w szczególności gdy strona ustanowiła dwóch pełnomocników w sposób skuteczny i z odpowiednim zakresem umocowania, a doręczenie zostało dokonano z pominięciem oznaczonego jako właściwego dla doręczeń, ale jednak na ten sam adres). Wówczas przyjmuje się, że doręczenie, aczkolwiek dokonane z naruszeniem (stopniowalnym) art. 40 § 2 k.p.a., może być uznane za skutecznie dokonane, jeżeli nie wywołuje dla strony ujemnych skutków procesowych (zob. w tej materii wyroki NSA z: dnia 3 sierpnia 2001 r.; sygn. akt I SA/Wr 2995/98; dnia 19 lutego 2008 r., sygn. I FSK 282/07; dnia 12 stycznia 2016 r., sygn.. I FSK 1307/14; dnia 11 października 2016 r., sygn. akt II FSK 2225/14; dnia 11 października 2016 r., sygn. akt II FSK 2364/14; CBOSA). Zdaniem Sądu, doręczenie zaskarżonego postanowienia r.pr. P.K., zamiast r.pr. D.S. nie miało wpływu na wynik sprawy: Skarżący nie tylko wniósł skutecznie skargę do WSA, ale dołączył do niej pełnomocnictwo, i to z dnia 17 grudnia 2018 r., z którego wynika umocowanie zarówno D.S., jak i P.K. do działania w sprawie (zob. k. 6 akt sądowych). Skoro zatem przesyłka zawierająca zaskarżone postanowienie została zaadresowana na zadeklarowany adres do doręczeń, tj. ul. [...], a przekazanie przesyłki r.pr. P.K. (zamiast D.S.), drugiemu pełnomocnikowi Skarżącego (uprawnionemu do reprezentowania Strony przynajmniej do 17 grudnia 2018 r.), nie wywołało "ujemnych skutków procesowych", to nie można uznać, by skuteczny był zarzut naruszenia art. 40 § 2 k.p.a. Z tych powodów Sąd uznaje, że argumentacja Skarżącego, zgodnie z którą zaskarżone postanowienie, wbrew oczywistym przejawom aktywności Strony, nie weszło do obrotu (prawnego), nie może być uznana za skuteczną. Z uwagi na sygnalizowany sposób działania sadu administracyjnego, czyli prowadzenie kontroli zgodności z prawem zaskarżonego aktu, waga racji Strony nie może spowodować wyeliminowania zaskarżonego postanowienia z obrotu prawnego. Nie są również trafne zarzuty dotyczące niedoręczenia Zobowiązanemu upomnienia (przy jednoczesnym braku powołania podstawy prawnej dla takiego działania), podania przez organ niewłaściwej podstawy prawnej obowiązku podlegającego egzekucji, nieprawidłowego określenia przez organ daty nadania klauzuli do skierowaniu do egzekucji tytułu wykonawczego – omówione już przez organ administracji w toku postępowania. Skarżący nie wykazał wadliwości poglądu organów administracji, zgodnie z którym egzekucja administracyjna może być wszczęta bez uprzedniego doręczenia upomnienia w przypadku, gdy dotyczy należności pieniężnych, których obowiązek uiszczenia powstaje z mocy prawa, a wysokość tych należności została określona w ostatecznym orzeczeniu. Skarżący nie wykazał też, by w sprawie nie była dochodzona należność innego rodzaju, niż z tytułu podatku dochodowego wynikająca z ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w L. z dnia [...] lipca 2018r. Możliwość ta wynika wprost z § 2 pkt 2 przywołanego Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 30 października 2014r. w sprawie określenia należności pieniężnych... . Sąd nie doszukał się w tym zakresie niespójności treści tytułu wykonawczego z dnia 9 sierpnia 2018r., na mocy którego zostało wszczęte postępowanie egzekucyjne w stosunku do Skarżącego z przyjętym przez organy administracji stanem faktycznym. Należy też zauważyć, że w rubryce E.9. tytułu wykonawczego została wskazana podstawa (rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 30 października 2014r. (t.j. Dz. U. z 2017r., poz. 131, § 2 punkt 1 - 9), dla którego nie było konieczne doręczanie upomnienia. Skarżący, reprezentowany od grudnia 2018 r. (por. karta 117 akt administracyjnych) przez profesjonalnych pełnomocników nie został pozbawiony możliwości uczynienia z tej wiedzy waloru informacyjnego i praktycznego, zamiast, jak uczyniła, wyłącznie elementu taktyki procesowej. Nie znajduje zatem zrozumienia Sądu pogląd Strony o naruszeniu art. 33 § 1 pkt 7 w zw. z art. 15 § 1 w zw. z art. 27 § 1 pkt 12 u.p.e.a. Sąd nie doszukał się również błędu popełnionego przez organy administracji w ocenie zarzutu dotyczącego nieprawidłowego określenia przez organ daty nadania klauzuli, "co wynika z niemożliwej do usunięcia wątpliwości w zakresie daty nadania klauzuli o skierowaniu do egzekucji tytułu wykonawczego, jako że wskazane zostały dwie daty: 9 sierpnia 2018 r. oraz 13 sierpnia 2018 r." (zarzut II.4, s. 4 i 5 skargi, k. 11 i 12 akt sądowych). Zdaniem Sądu, z treści rubryki I.2 i 3 tytułu wykonawczego wynika, ze data "2018-08-09" została przekreślona, a przekreślenie zostało "parafowane" (przez osobę wskazaną z imienia i nazwiska, uprawnioną do działania w imieniu organu egzekucyjnego), zaś obok wpisano datę słownie "13 SIE. 2018". Nie ma żadnych wątpliwości, jaka jest data nadania klauzuli wykonalności, zatem nietrafny jest zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt 10 w zw. z art. 27 § 1 pkt 10 u.p.e.a. Sąd nie podziela poglądów Skarżącego w zakresie wadliwości podania podstawy prawnej obowiązku podlegającego egzekucji, tj. przywołanie art. 30b w zw. z art. 45 ust. 6 u.p.d.o.f., bez oznaczenia jednostki redakcyjnej art. 30b ("ustępu"), jak również powołanie u.p.d.o.f. obowiązującej w 2018 r (DZ.U. z 2018 r., poz. 200), a nieobowiązującą w 2013 r., tj. w dacie powstania egzekwowanego obowiązku. Sąd zaznacza, że w tytule wykonawczym z dnia 9 sierpnia 2018r. w części E poz. 3 jako podstawę prawną obowiązku wskazano orzeczenie, do tego w pozycji 4 jako identyfikację podstawy prawnej obowiązku określono jednoznacznie decyzję nr [...], natomiast w pozycji 5 podano datę wydania orzeczenia, tj. "20.07.2018r.". Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 kwietnia 2011r., sygn. akt II FSK 2089/09 stwierdził, iż analiza treści art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. nie pozwala na stwierdzenie, że poprzez wskazanie postawy prawnej obowiązku będącego przedmiotem egzekucji należy rozumieć wskazanie jednocześnie decyzji i aktu prawnego, na podstawie którego ową decyzję wydano (zob. też wyrok z dnia 27 lutego 2007 r., II FSK 304/06, z dnia 3 lipca 2013 r., II FSK 2229/11, CBOSA). Jeżeli egzekwowany obowiązek wynika z decyzji administracyjnej, za prawidłowe należy uznać stanowisko, iż powołanie jako podstawy prawnej obowiązku samej tylko decyzji spełnia wymóg określony w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a (por. wyrok NSA z dnia 27 lutego 2007 r., II FSK 304/06, Lex nr 314389). Przez wskazanie podstawy prawnej egzekwowanego obowiązku należy rozumieć, iż chodzi o podanie aktu prawnego, gdy podstawą egzekucji jest przepis, z którego wprost wynikają określone obowiązki. Z kolei w przypadku, gdy egzekwowany obowiązek wynika z decyzji administracyjnej, koniecznym jest powołanie w tytule wykonawczym tej decyzji. Warunek ten, przywołany powyżej, został w tytule wykonawczym spełniony. W konsekwencji tego zarzut naruszenia art. 33 § 1 pkt 10 u.p.e.a. w zw. z art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. nie mógł zostać uznany za trafny. Z tych powodów Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 – dalej "p.p.s.a.")