I SA/Wr 166/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia NSA Henryka Łysikowska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Zbigniew Łoboda, sędzia WSA Jadwiga Danuta Mróz, Protokolant starszy specjalista Katarzyna Motyl, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 września 2016 r. w Wydziale I sprawy ze skargi A w L. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. z dnia [...] grudnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2012 r. oddala skargę w całości. Przedmiotem skargi a w L. z/s w R. (dalej: strona, skarżąca, spółdzielnia) jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w J. z [...] grudnia 2015 r. nr [...] (dalej: organ II instancji, organ odwoławczy) utrzymująca w mocy decyzję Burmistrza Gminy i Miasta L. (dalej: organ I instancji) z [...] sierpnia 2015 r. nr [...] w sprawie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2012 r. w kwocie [...] zł. Wskazaną na wstępie decyzją organ I instancji ustalił skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2012 r., w wysokości [...] zł. Za podstawę opodatkowania przyjęto m.in. poddasze o powierzchni 175 m2 w należącym do skarżącej budynku przy ulicy P. [...] w L. – wg stawki podatkowej przewidzianej dla gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W decyzji przyjęto, że skarżąca w 2012 roku była przedsiębiorcą - spółdzielnią wpisaną do KRS nr [...] przedmiocie działalności: sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach i wynajem powierzchni. W odwołaniu skarżąca zarzuciła naruszenie art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2010 r., Nr 95, poz. 613 ze zm.; dalej: u.p.o.l.) poprzez nieuwzględnienie złego stanu technicznego budynku, uniemożliwiającego w badanym okresie pełne wykorzystanie poddasza. W uzasadnieniu odwołania skarżąca powołała się na operat szacunkowy z 2006 r. mający świadczyć o złym stanie technicznym budynku. Po rozpatrzeniu zarzutów organ odwoławczy utrzymał decyzję pierwszoinstancyjną w mocy. W uzasadnieniu wskazał, że z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynika, iż z kategorii gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, a w konsekwencji z opodatkowania wyższą stawką wyłączone są budynki, które nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Wskazane w przepisie względy techniczne muszą być nadto trwałe i niezależne od woli podatnika. W ocenie organu, w przypadku stanowiącej poddasze o powierzchni 175m2 części budynku przy ulicy P. [...] w L., nie zachodziły w 2012r. względy techniczne, powodujące jej wyłączenie z opodatkowania stawką właściwą dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zły stan techniczny spornej części budynku nie ma, jak i nie miał charakteru trwałego i obiektywnego. Z pisma podatnika z dnia [...] czerwca 2011 r. wynika, że poddasze było od połowy 2011 r. w stanie umożliwiającym użytkowanie. Jak wspomina podatnik, w umowie najmu pomieszczeń budynku z poddaszem zawartej w dniu [...] grudnia 2010 r. strony ustaliły, że najemca wykona prace przywracające choćby w ograniczonym zakresie użytkowanie poddasza poprzez wymianę uszkodzonych desek podłogowych strychu, desek tzw. podsufitki, ułożenie na dachu nowej papy, uszczelnienie okien, naprawę rynien i rur spustowych i innych prac towarzyszących. Podatnik podał ponadto, że w toku wizji lokalnej przeprowadzonej w dniu [...] czerwca 2011 r. przez Komisję Wynajmującą stwierdzono wykonanie umówionych prac, umożliwiających częściowe (ograniczone) użytkowanie strychu - poddasza poprzez składowanie lekkich przedmiotów - towarów o małym gabarycie. Ponadto przeprowadzone w dniu [...] października 2014 r. (przez pracowników organu I instancji) oględziny poddasza potwierdziły, że pomieszczenie to właśnie w takim celu jest wykorzystywane. Świadczą o tym składowane tam przedmioty. Powyższe okoliczności, w szczególności zakres prac wykonanych przez najemcę, które przywróciły potencjalną możliwość użytkowania poddasza oraz fakt jego użytkowania, choćby nawet tylko w ograniczonym rozmiarze, przesądzają o tym, że niewykorzystywanie tego pomieszczenia we wcześniejszym okresie nie miało charakteru trwałego i obiektywnie niezależnego od podatnika, a wręcz przeciwnie. Organ zauważył, że w przedłożonych przez podatnika operatach szacunkowych z 1995r. i 2006 r. podkreśla się wysoki stopień zużycia poszczególnych elementów budynku. Przedstawione przez podatnika dokumenty potwierdzają zły stan techniczny opisanego w nich budynku, a w szczególności poddasza. Nie podważa to jednak, że cały budynek, w tym i przedmiotowe poddasze, jest przez podatnika użytkowany, a jego wykorzystywanie do prowadzonej działalności gospodarczej stało się możliwe po przeprowadzeniu przez przedsiębiorcę prac remontowych. Zdaniem organu odwoławczego przemijający zły stan techniczny nieruchomości - a z takim zdaniem organu mamy do czynienie w przedmiotowej sprawie - nie przesądza o niemożliwości wykorzystania jej w działalności gospodarczej (w rozumieniu u.p.o.l.). Do opodatkowania poddasza należało więc przyjąć stawkę podatku przewidzianą dla powierzchni wykorzystywanych w działalności gospodarczej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca wnosząc o uchylenie decyzji obu instancji i zasądzenie kosztów, zarzuciła naruszenie: 1) art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. poprzez błędną jego wykładnię i przyjęcie, że nieruchomość podatnika w całości wykorzystywana była w badanym okresie dla celów związanych z działalnością gospodarczą, podczas gdy w istocie część nieruchomości - poddasze o powierzchni 175 m2, ze względów technicznych, o których mowa w art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., nie może być i nie była wykorzystywana w badanym okresie dla prowadzenia takiej działalności, a zatem nie powinna zostać opodatkowana stawką podatkową dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej; błędne uznanie, że fakt posiadania przez przedsiębiorcę budynku, w którym prowadzona jest działalność gospodarcza, skutkuje tym, że dla całego budynku obowiązuje stawka podatku jak dla działalności gospodarczej, podczas gdy decydujące znaczenie ma fakt technicznych możliwości wykorzystania całej nieruchomości do prowadzenia działalności gospodarczej; błędną wykładnię polegającą na uznaniu, że wyłączenie stawki opodatkowania dla działalności gospodarczej w oparciu o przesłankę względów technicznych dotyczyć może wyłącznie budynków, które z powodu stanu technicznego, konstrukcyjnego oraz usterek wyłączone są na stałe z możliwości ich wykorzystania do celów działalności gospodarczej, podczas gdy rozstrzygając o zaistnieniu wyjątku określonego powyższym przepisem należało ustalić obiektywny i trwały charakter przeszkód uniemożliwiających prowadzenie działalności gospodarczej, jak również ustalić istnienie tych przeszkód w roku podatkowym, za który został naliczony podatek; 2) § 1 pkt 9 uchwały nr XII/126/11 Rady Miejskiej Gminy L. z dnia [...] października 2011 r. w sprawie ustalenia wysokości stawek podatku od nieruchomości, poprzez błędne jego niezastosowanie i opodatkowanie stawką przewidzianą dla działalności gospodarczej; 3) art. 122 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015r., poz. 613 ze zm.; dalej: O.p.) oraz art. 187 § 1 O.p. poprzez nierozpatrzenie w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego, a w efekcie błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy, polegające na przyjęciu, że przedmiotowy budynek w całości może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej, pomimo, że względy techniczne przeczą takiej możliwości; 4) art. 191 O.p. przez pominięcie okoliczności wskazujących na spełnienie przez podatnika wszelkich przesłanek do zastosowania niższej stawki podatkowej, a w konsekwencji błędne uznanie, że zaszły podstawy do opodatkowania przedmiotowej nieruchomości stawką podatku dla działalności gospodarczej, 5) art. 197 § 1 O.p. w zw. z art. 187 § 1 O.p. przez pominięcie dowodu z opinii biegłego z zakresu budownictwa, podczas gdy z okoliczności sprawy wynika, że konieczne dla jej rozpoznania były wiadomości specjalne, a w konsekwencji orzeczenie na podstawie niepełnego materiału dowodowego, co doprowadziło do błędnych ustaleń faktycznych w sprawie; 6) art. 233 § 1 pkt 1 O.p. poprzez utrzymanie w mocy przez organ odwoławczy decyzji organu pierwszej instancji, podczas gdy zaszły przesłanki do jej uchylenia. W uzasadnieniu podniosła, że umowa najmu z [...] grudnia 2008 r., zawarta pomiędzy skarżącą, a najemcą, obejmowała jedynie 125 m2 powierzchni magazynów na parterze i w sposób jednoznaczny wyłączała poddasze o pow. 175 m2 z dopuszczalności prowadzenia tam działalności. Na potwierdzenie złego stanu technicznego poddasza i dalszego jego wyłączenia z działalności gospodarczej skarżąca wskazuje, że także kolejna umowa najmu z dnia [...] sierpnia 2012 r. wyłącza poddasze z prowadzonej działalności. Prace, które miały być wykonane (wymiana części uszkodzonych desek, podsufitki, ułożenie nowej papy) nie miały doprowadzić do umożliwienia podjęcia jakiejkolwiek działalności gospodarczej na poddaszu, ale ich celem było zabezpieczenie budynku przed dalszym rozkładem i umożliwienie prowadzenia działalności gospodarczej na parterze. Gdyby bowiem prace te nie zostały podjęte, cały budynek nie nadawałby się do jakiegokolwiek wykorzystania, bowiem stropy groziły zawaleniem, co wskazane było już w operacie z 2006 r. Wywodziła skarżąca, że z operatów z 1995 r. i 2006 r. jednoznacznie wynika, iż stan techniczny poddasza nie pozwala na prowadzenie tam żadnej działalności gospodarczej. To, że na części poddasza składowane są przedmioty, dzieje się bez wiedzy podatnika, wbrew wyraźnemu zakazowi i wbrew wyłączeniu tej części z działalności umową najmu. Ponadto, oględziny mówią wyłącznie o stanie nieruchomości w momencie ich przeprowadzania, a nie podają stanu jaki był w poprzednich latach podatkowych. Nadto skarżąca podnosi, że organ podatkowy błędnie zaniechał powołania biegłego z zakresu budownictwa, który to biegły jednoznacznie ustaliłby, czy w roku podatkowym zaszły takie względy techniczne, które uniemożliwiały prowadzenie działalności gospodarczej w przedmiotowym budynku. W odpowiedzi organ nie znalazł podstaw do zmiany przyjętego stanowiska i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest uzasadniona. Spór w rozpatrywanej sprawie dotyczy możliwości wyłączenia z opodatkowania należącego do skarżącej poddasza budynku wg stawki podatkowej przewidzianej dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, z powodu braku możliwości wykorzystywania tej części nieruchomości na użytek działalności gospodarczej – ze względów technicznych. W ocenie Sądu, organ podatkowy prawidłowo przyjął, iż w stanie faktycznym takie okoliczności nie zachodzą. Zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W myśl art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l – w brzmieniu obowiązującym w badanym okresie, a więc w brzmieniu sprzed nowelizacji, która weszła w życie 1 stycznia 2016 r. - przez grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów pod tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b) ustawy – chyba, że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Z przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. wynikało, że sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę gruntu, budynku lub budowli skutkuje tym, że grunt, budynek lub budowla uznawane są za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Tak więc różnego rodzaju obiekty niewykorzystywane w danym momencie lub w których prowadzona jest innego rodzaju działalność niż gospodarcza należy uznać za związane z działalnością gospodarczą. Wyłączenie przedmiotu opodatkowania z kategorii związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej, a tym samym opodatkowanie według preferencyjnych zasad, następuje natomiast w sytuacji gdy przedmiot ten, ze względów technicznych, nie jest i nie może być wykorzystany do prowadzenia tej działalności. Okoliczność ta musi zostać indywidualnie zbadana i wykazana przy uwzględnieniu stanu faktycznego rozpatrywanej sprawy. Należy podnieść, że w zakresie interpretacji powyższego przepisu, a w szczególności w kwestii niewykorzystania przedmiotu opodatkowania do działalności gospodarczej ze "względów technicznych", istnieje jednolite i ugruntowane orzecznictwo sądów administracyjnych, które Sąd w składzie rozpatrującym przedmiotową sprawę w całości podziela. Względy techniczne oznaczają przede wszystkim trwałą i obiektywną przeszkodę w wykorzystaniu gruntu, budynku bądź budowli do prowadzenia działalności gospodarczej, co oznacza, że są to przeszkody nie determinowane wolą podatnika. Względy techniczne nie mogą mieć przy tym charakteru przejściowego. Literalne brzmienie przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. ze względu na zwrot "nie jest i nie może być wykorzystywany" świadczy o wymogu trwałego charakteru przedmiotowych "względów technicznych". Chodzi zatem o takie wady fizyczne budynków i budowli (gruntów), które w sposób stały, a nie przejściowy uniemożliwiają korzystanie z nich przez przedsiębiorcę, jak również inne występujące przeszkody faktyczne. Tym samym przejściowe niewykorzystywanie przez przedsiębiorcę nieruchomości lub jej części, nie daje podstaw do zastosowania innych stawek podatku niż przewidzianych dla nieruchomości związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 czerwca 2011r. sygn. akt II FSK 151/10, z dnia 10 czerwca 2011r. sygn. akt II FSK 226/10, z dnia 1 czerwca 2011 r. sygn. akt II FSK 151/10, wojewódzkich sądów administracyjnych: we Wrocławiu z dnia 28 marca 2011r. sygn. akt I SA/Wr 125/11, Lex nr 785784, z dnia 17 czerwca 2009r. sygn. akt I SA/Wr 64/09, w Bydgoszczy z dnia 14 września 2010r. sygn. akt I SA/Bd 659/10, opubl. w CBOSA). Przenosząc powyższe na niniejszą sprawę, Sąd stwierdza, że stan faktyczny rozstrzyganej sprawy nie pozwala na stwierdzenie, że w sprawie w badanym okresie wystąpiły okoliczności odpowiadające definicji względów technicznych uniemożliwiających prowadzenie w budynku działalności gospodarczej. W przedmiotowej sprawie poddasze, którego stawkę opodatkowania strona kwestionuje, w badanym okresie co najmniej nadawało się do remontu. Z protokołu oględzin poddasza przeprowadzonych w dniu [...] października 2014 r. (przez pracowników organu I instancji) wynika, że pomieszczenie jest wykorzystywane do magazynowania różnych przedmiotów. W skardze strona potwierdza tą okoliczność zastrzegając, że najemca czyni to wbrew umowie. Z ustalonego w sprawie stanu faktycznego jednoznacznie więc wynika, że poddasze pomimo złego stanu technicznego ustalonego w operatach z 1995 r. i 2006 r., nadawało się do remontu. Skoro poddasze nadawało się do remontu, strona nie może twierdzić, że ta część budynku wyłączona była z działalności gospodarczej w sposób trwały. Trwałe wyłączenie w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., oznacza stan techniczny w zasadzie nieodwracalny, wiążący się z koniecznością wyburzenia lub całkowitego odtworzenia obiektu. Przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. może znaleźć zastosowanie tylko w przypadku zaistnienia obiektywnych okoliczności natury technicznej, całkowicie uniemożliwiających wykorzystanie przedmiotu opodatkowania do celów działalności gospodarczej prowadzonej przez dany podmiot i to zarówno obecnie, jak i w przyszłości. Pojęcie "względy techniczne" nie obejmuje więc swoim zakresem technologicznych, ekonomicznych, jak również finansowych przyczyn braku możliwości wykorzystywania przedmiotu opodatkowania do prowadzenia działalności gospodarczej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 21 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 3337/13, opublikowany w CBOSA). Skoro należący do strony budynek, w tym poddasze, nadawał się do remontu, budynek ten nigdy nie był trwale wyłączony z możliwości jego gospodarczego wykorzystania w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Ze znajdującego się w aktach sprawy i powołanego w zaskarżonej decyzji pisma strony z dnia [...] czerwca 2011 r. (data wpływu do organu) zatytułowanego "Wyjaśnienie dotyczące zmiany deklaracji podatku od nieruchomości na 2011 r. złożonej [...] stycznia 2011r." wynika, że remont taki rzeczywiście został wykonany. W piśmie czytamy m.in., iż "Ze względu na brak możliwości poprawy stanu technicznego przez wynajmującą oraz brak oferty w tej sprawie najemcy, z dniem [...] grudnia 2008 r rozwiązano dotychczasową umowę najmu (...) zawierając w dniu [...] grudnia 2008 r umowę najmu (...) na pow. 125 m2 (dwa magazyny na parterze) z wyłączeniem 175 m2 poddasza z użytkowania. W umowie tej strony ustaliły, że do 31 grudnia 2010 r najemca wykona prace przywracające choćby w ograniczonym zakresie użytkowanie tzw. poddasza o pow. 175 m2 poprzez wymianę uszkodzonych desek podłogowych strychu, desek tzw. podsufitki, ułożenie na dachu nowej papy, uszczelnienie okien, naprawę rynien i rur spustowych i innych prac towarzyszących. Prace te wg oświadczania w dniu 27 maja 2011 r. (...) aktualnej najemczyni od 22 września 2009 r. zostaną zakończone do 10 czerwca br. Wizja lokalna Komisji Wynajmującej w dniu [...] czerwca 2011 r. potwierdziła wykonanie prac omówionych wcześniej umożliwiając częściowe (ograniczone) użytkowanie strychu - poddasza poprzez składowanie lekkich przedmiotów - towarów o małym gabarycie (wymiarach)". Wykonany w 2011 r. remont oraz obecne, ustalone na podstawie oględzin z 2014 r., faktyczne użytkowanie poddasza niezbicie dowodzi, że poddasze nigdy nie było w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. trwale wyłączone z możliwości gospodarczego wykorzystania. Możliwość wykorzystania tej powierzchni warunkowana był zaś wyłącznie decyzją strony o przeprowadzeniu remontu (a ściślej, zawarciu z najemcą umowy zobowiązującej tego ostatniego do wykonania remontu w określonym zakresie). Warto też wskazać, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych, także sama naprawa, modernizacja lub przebudowa obiektu nie stanowi względów technicznych w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. Argumentuje się w nim, że celem zastosowania w ustawie tego wyłączenia z definicji przedmiotów związanych z działalnością gospodarczą nie było uznanie za wyłączone wszelkich obiektów, które znajdują w danej chwil w przebudowie lub adaptacji. Takie rozumowanie oznaczałoby bowiem zmniejszenie stawki podatkowej dla bardzo szerokiego kręgu obiektów, a każdorazowe dokonywanie inwestycji przez przedsiębiorcę powodowałoby obniżenie stawki podatkowej na czas remontu. Gdyby ustawodawca zamierzał wprowadzić swoistą ulgę w podatku dla przedsiębiorców inwestujących, to uczyniłby to przez wyraźny zapis w ustawie. Remont czy adaptacja budynku są jednymi z elementów prowadzenia działalności gospodarczej (por. np. wyrok NSA z 16 lutego 2006 r., II FSK 301/05, wyrok WSA we Wrocławiu z 3 listopada 2009 r., I SA/Wr 956/09, WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 3 marca 2011 r., I SA/Go 1258/10, wyrok NSA z 12 kwietnia 2011 r., II FSK 2129/09, wyrok WSA w Gliwicach z 16 marca 2011 r., I SA/Gl 1278/10, wyroki WSA w Gdańsku z 10 września 2009 r., I SA/Gd 136/09 i z 21 marca 2006 r., I SA/Gd 231/04 , wyrok NSA z 9 stycznia 2009 r., II FSK 1354/07, wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z 30 marca 2011 r., I SA/Go 118/11, wyrok NSA z 16.02.2006 r., II FSK 301/05; opubl. w CBOSA). Podsumowując, Sąd stwierdza, że organy prawidłowo zinterpretowały pojęcie "względów technicznych" i wywiodły trafnie, że w przedmiotowej sprawie nie mają one charakteru obiektywnego i trwałego, co upoważniłoby stronę do zastosowania obniżonej stawki opodatkowania. Jak wyżej bowiem wskazano, względy techniczne nie mogą być utożsamiane z przeszkodami o charakterze przejściowym, wynikającym z woli podatnika. W ocenie Sądu, tylko takie przejściowe przeszkody, polegające na przeprowadzeniu prac remontowych, zachodziły w sprawie. Sąd nie stwierdził także w sprawie naruszenia przepisów ustawy Ordynacja podatkowa, na jakie powołuje się strona w skardze. Zasady procesowe, objęte zarzutami skarżącej, unormowane są w Dziale IV o.p. zatytułowanym "Postępowanie podatkowe". W myśl art. 122 O.p., w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Przepis ten ustanawia zasadę prawdy obiektywnej, oznaczającą, że prawidłową decyzję organ podatkowy może podjąć tylko wówczas, gdy rozporządza całokształtem materiału dowodowego pozwalającym mu na dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy. Dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy organ dokonuje poprzez przepisy o postępowaniu dowodowym, w tym art. 187 § 1 O.p. (obowiązek zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego). W ocenie Sądu, w niniejszej sprawie postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone z zachowaniem obowiązujących zasad, a decyzja organu podatkowego zawiera wszystkie niezbędne elementy, w tym wyczerpujące uzasadnienie faktyczne. Cały materiał dowodowy został wyczerpująco zebrany i rozpoznany, zaś jego ocena nie przekroczyła granic swobodnej oceny dowodów, o której mowa w art. w art. 191 O.p. Nie naruszył także organ art. 197 § 1 O.p. w zw. z art. 187 § 1 O.p. przez nieprzeprowadzenie z urzędu dowodu z opinii biegłego na okoliczność stanu technicznego budynku. Zgodnie z art. 197 O.p. w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii (§ 1). Powołanie na biegłego następuje z urzędu, jeżeli opinii biegłego wymagają przepisy prawa podatkowego (§ 2). Nieprzeprowadzenie przez organy podatkowe dowodu z opinii biegłego na podstawie art. 197 § 1 O.p. nie świadczy w żaden sposób o naruszeniu zasad postępowania dowodowego. Zgodnie z tym przepisem: w przypadku gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może przeprowadzić tego rodzaju dowód w postępowaniu. Użyte w tym przepisie słowo "może" oznacza pozostawienie organowi swobody w korzystaniu z tego środka dowodowego. Granice korzystania z tej swobody wyznacza zasada prawdy obiektywnej, gdyż z niej wypływa obowiązek organu podjęcia wszelkich czynności mających na celu ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego sprawy podatkowej. Organ podatkowy obowiązany jest wykorzystać ten środek dowodowy w sprawie o zawiłym stanie faktycznym, który można wyjaśnić dopiero wtedy, gdy dysponuje się specjalnymi wiadomościami (tak też wyrok NSA z dnia 10 marca 2015 r., sygn. II FSK 395/13, opubl. w CBOSA). W zaistniałym stanie faktycznym, zdaniem Sądu, nie było potrzeby zasięgania opinii biegłego. W sprawie nie wystąpiły bowiem okoliczności, których nie da się rozpatrzeć bez posiadania wiadomości specjalnych. Dowody znajdujące się w aktach sprawy (operaty szacunkowe, pisma wyjaśniające strony oraz protokół oględzin) stanowią wystarczającą podstawę do ustalenia stanu technicznego obiektu. Natomiast czy ów stan techniczny dopowiada definicji "względów technicznych" w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., stanowi ocenę prawną, którą organy stosujące prawo mają obowiązek dokonać samodzielnie. Wynika z tego, że nie jest również uzasadniony zarzut naruszenia art. 233 O.p. zawierający wyliczenie rodzajów decyzji organu, ponieważ organ odwoławczy prawidłowo utrzymał w mocy decyzję organu niższej instancji. Z powyższych względów Sąd rozpoznający niniejszą sprawę działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2000 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. w Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.) skargę jako nieuzasadnioną oddalił.