I SA/Wr 959/23

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący: sędzia WSA Marta Semiczek, Sędziowie: sędzia WSA Jarosław Horobiowski, asesor WSA Iwona Solatycka (sprawozdawca), Protokolant: Izabela Kremza, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 23 kwietnia 2024 r. sprawy ze skargi P. S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego we Wrocławiu z dnia 14 lipca 2023 nr SKO 4121/167/2023 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2018 r. oddala skargę w całości. Przedmiotem skargi P. S.A. z siedzibą w W. (dalej: strona, skarżąca, spółka, podatnik) jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Wałbrzychu (dalej: SKO, organ odwoławczy, organ II instancji) z dnia 14 lipca 2023 r. nr SKO 4121/167/2023, utrzymująca w mocy decyzję Burmistrza miasta B. (dalej: Burmistrz, organ I instancji) z dnia 25 maja 2023 r., nr FD.3120.1.2.2018, określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2018 r. Z uzasadnienia zaskarżonej decyzji i akt sprawy wynika że, postanowieniem z dnia 14 listopada 2022 r. organ I instancji wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia spółce wysokości zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości za 2018 r. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego Burmistrz, ww. decyzją z dnia 14 lipca 2023 r., określił podatnikowi wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2018 r. w wysokości 134.282,00 zł. Odnośnie gruntów o powierzchni [...] ha Burmistrz stwierdził, że na dzień 1 stycznia 2018 r. Spółka wykazała w deklaracjach grunty: opodatkowane o pow. [...] m2, w tym: związane z działalnością gospodarczą o pow. [...] m2 i grunty pozostałe [...] m2 oraz zwolnione z podatku - Tk o powierzchni [...] ha. Potwierdził, że wykazane w deklaracji powierzchnie gruntów opodatkowanych ([...] m2) są zgodne z ewidencją gruntów i budynków. W zakresie zwolnionych przez Spółkę gruntów organ I instancji stwierdził, że Skarżąca zaniżyła powierzchnię działki nr [...] o 175 m2 , zatem łączna powierzchnia gruntów o symbolu Tk wynosi [...] ha, a nie jak wykazała Spółka [...] ha. Spółka ma tytuł prawny do nieruchomości, tj. prawo wieczystego użytkowania gruntów i w 2018 r. była w posiadaniu budowli o łącznej wartości 1.288.234,63 zł. Posiadane przez Spółkę nieruchomości stanowi linię kolejowe nr: [...] D. - B.(1) oraz nr [...] B.(1) – S. i wchodzą w skład infrastruktury kolejowej, o których mowa w ustawie o transporcie kolejowym. Na wezwanie organu Spółka, w piśmie z dnia 4 stycznia 2023 r, oświadczyła, że nie jest zarządcą infrastruktury kolejowej, nie posiada autoryzacji bezpieczeństwa przewidzianej w art. 17d ust. 1 ustawy o transporcie kolejowym, nie posiada licencji przewoźnika kolejowego i nie posiada umowy o wykorzystanie zdolności przepustowej zgodnie z art. 4 pkt 9b ustawy o transporcie kolejowym. Ponadto nie posiada dokumentów w postaci: rozkładu ruchu pociągów pasażerskich, wykazu przystanków kolejowych, cenników opłat za bilety kolejowe, rozkładu ruchu pociągów towarowych, umowy za przewóz towarowy. Mając na uwadze powyższe Burmistrz wskazał, iż w 2018 r. nie było świadczonej usługi przewozowej towarów oraz nie nastąpiło udostępnienie linii kolejowej przewoźnikowi kolejowemu, w zakresie linii kolejowej nr [...] i nr [...]. Stąd też jest brak możliwości do zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 a i b ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Dalej stwierdził, iż Spółka w deklaracji na podatek od nieruchomości za 2018 r. i jej korekcie wykazała grunty o pow. [...] m2, budynki o pow. [...] m2 oraz budowle o wartości 300.812 zł związane z prowadzeniem działalności gospodarczej i przyjął, że Spółka może prowadzić tam działalność gospodarczą polegającą na wynajmie nieruchomości, co jest zgodne z wpisem w KRS. Wobec tego nieruchomości te podlegają opodatkowaniu zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. a, pkt 2 lit. b i pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Następnie stwierdził, że Spółka nie wykazała dwóch budynków: inny budynek niemieszkalny położony przy ul. [...] na działce [...] obręb N. o pow. użytkowej [...] m2. . Budynki posadowione są na działce o symbolu Tk- tereny kolejowe. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego oraz biorąc pod uwagę wykładnię TK wynikającej z wyroku z 24 lutego 2021 r., sygn. SK 39/19 Burmistrz przyjął, że ww. budynki nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. W treści decyzji organ I instancji wskazał, że różnicę w podstawach opodatkowania podatkiem od nieruchomości za 2018 r. zadeklarowanych przez Spółkę, ustalonych przez organ stanowią: budowle o wartości 987.422,70 zł (1.288.234,63 - 300.811,93 zł)- położone na byłych liniach kolejowych nr [...] i [...]; prawo wieczystego użytkowania gruntów o symbolu Tk i powierzchni [...] ha (powiększone o 175 m2). Odnośnie budowli Burmistrz ustalił, iż zgodnie z aktami notarialnymi Rep. [...] nr [...] z dnia 14 grudnia 2018 r. oraz nr [...] z dnia 18 listopada 2019 r. Spółka zbyła na rzecz Województwa D. we W.(1) (dalej: Województwo) nieruchomości obejmujące linie kolejowe nr [...] i nr [...]. W aktach tych zapisano, iż linie [...] i [...] od wielu lat nie są eksploatowane i mogą istnieć braki w szynach. Aby móc uruchomić pociągi należy najpierw doprowadzić infrastrukturę techniczną do stanu umożliwiającego jej eksploatację. W 2005 r. nastąpiła likwidacja linii kolejowych, a zatem linie te straciły charakter budowli w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w związku z art. 3 pkt 1, 3 i 3a ustawy Prawo budowlane (t.j. Dz. U. 2017. poz.1332 ze zm.). Stąd też budowle te nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości jako budowle związane z działalnością gospodarczą, za wyjątkiem budowli zakwalifikowanych przez Spółkę jako związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej o wartości 300.811,93 zł. Powyższe nie dotyczy pozostałych po nich gruntów, które stanowią odrębny przedmiot opodatkowania. Spółka posiada prawo wieczystego użytkowania gruntów o symbolu Tk - tereny kolejowe o łącznej powierzchni [...] ha. Na podstawie zebranego materiału dowodowego organ I instancji doszedł do wniosku, że grunty te nie są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, gdyż przedsiębiorca nie podejmuje czynności przygotowawczych do podjęcia działalności gospodarczej na tych gruntach, tj. remont, modernizacja. Spółka przedłożyła dokumentację w sprawie procesu przekazania linii kolejowych do Województwa - pisma Członka Zarządu Województwa z dnia 15 listopada 2016 r., z dnia 17 maja 2018 r. oraz z dnia 23 sierpnia 2017 r. oraz Uchwałę nr [...] Zarządu Województwa z dnia [...] sierpnia 2017 r. w sprawie wyrażenia zgody na przejęcie na rzecz samorządu Województwa prawa użytkowania wieczystego gruntów oraz prawa własności budynków i urządzeń związanych z liniami kolejowymi nr [...] i [...]. Grunty te potencjalnie nie mogą być wykorzystywane i nie są wykorzystywane do działalności gospodarczej z uwagi na przyczyny obiektywne - od wielu lat nie są eksploatowane, są braki w szynach, brak pozwolenia na zarządzanie tymi liniami kolejowymi i prowadzenia przewozów kolejowych stosownie do obowiązujących przepisów prawa. Ponadto nie mogą być przedmiotem np. dzierżawy z uwagi na pozostające elementy infrastruktury kolejowej przedstawione w otrzymanej od Spółki ewidencji budowli. W odniesieniu do powyższych gruntów organ zastosował stawkę podatku przewidzianą dla gruntów pozostałych. W wyniku wniesionego odwołania SKO utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. SKO podkreśliło, że przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia opodatkowania podatkiem od nieruchomości, gruntów linii kolejowej nr [...] i linię kolejowej nr [...], co do których Spółka zastosowała w 2018 r. zwolnienie od podatku od nieruchomości, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1a ustawy o podatku od towarów. SKO wskazał, że w myśl art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 roku, zwolnieniu od podatku od nieruchomości podlegały grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym, która: a) jest udostępniana przewoźnikom kolejowym lub b) jest wykorzystywana do przewozu osób, lub c) tworzy linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm. Oceniając spełnienie przesłanek zwolnienia spornej nieruchomości wchodzącej w skład infrastruktury kolejowej z podatku od nieruchomości z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. organ odwoławczy potwierdził, że jedna z przesłanek określonych w tym przepisie nie została spełniona w odniesieniu do nieruchomości obejmujących linię kolejową nr [...] i [...]. Brzmienie art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (od 01.01.2017 r.) stanowi, że składniki majątku podatnika dla objęcia zwolnieniem z podatku od nieruchomości muszą spełniać dwie przesłanki: stanowić grunt, budynek lub budowlę wchodzącą w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu ustawy o transporcie kolejowym i jednocześnie infrastruktura ta musi być udostępniana przewoźnikom kolejowym. Bezspornym jest w sprawie, że nieruchomości (grunty Tk) o łącznej powierzchni [...] m2, na których położone są linie kolejowe nr [...] i nr [...], wchodzą w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym i spełniają pierwszą część przesłanki zwolnienia podatkowego, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Co do drugiej przesłanki zwolnienia z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., SKO podzieliło stanowisko organu I instancji. W decyzji organu II instancji szeroko odniesiono się do wykładni tegoż przepisu, powołując orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego. Organ II instancji przywołał poglądy doktryny, podnosząc, że zwrot "jest udostępniana przewoźnikom kolejowym" oznacza faktyczne umożliwienie korzystania z infrastruktury przez przewoźnika kolejowego. Jest to istotna zmiana w porównaniu z zasadami stosowania analizowanego zwolnienia obowiązującymi przed 1 stycznia 2017 r., kiedy wskazywano, że zarządca infrastruktury jest obowiązany do jej udostępnienia licencjonowanym przewoźnikom kolejowym. Na tle orzecznictwa sądowoadministracyjnego SKO podkreśliło, że obowiązek udostępniania ma charakter potencjalny, a nie faktyczny, powołując wyrok NSA z dnia 22 grudnia 2020 r., sygn. II FSK 2167/18), a cytowane przez Skarżącą w odwołaniu wyroki NSA dotyczyły stanu prawnego przed 1 stycznia 2017 r. Końcowo więc organ II instancji uznał, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, według stawek podatku przewidzianych dla gruntów pozostałych, podlegają działki o łącznej powierzchni [...] m2, sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako "TK" związane z liniami kolejowymi nr [...] i [...]. Zasadność opodatkowania gruntu działek związanych z liniami kolejowymi nr [...] i nr [...], według SKO wynika z faktu, że stan istnienia gruntów po zlikwidowanej linii kolejowej potwierdza nawet treść decyzji Ministra Infrastruktury z 08 listopada 2018 r. wygaszającej decyzję o likwidacji linii kolejowej. Odnosząc się do skutków decyzji wygaszającej, Kolegium wskazał, że aby uznać linię za część infrastruktury kolejowej konieczne jest ukończenie jej renowacji i uzyskanie wszelkich niezbędnych pozwoleń i decyzji, wynikających z Prawa budowlanego. Od powyższej decyzji SKO spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, zarzucając naruszenie: art. 120, art. 121, art. 122, art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (dalej: O.p.), poprzez nie wyjaśnienie wszystkich okoliczności w sprawie, nieprzeprowadzenie dowodów na okoliczności istotne do rozstrzygnięcia sprawy oraz przez nierozpoznanie całości materiału dowodowego w sposób wyczerpujący i w konsekwencji błędne ustalenie stanu faktycznego; art. 210 § 1 pkt 6 w związku z art. 191 O.p. z powodu wadliwości sporządzonego uzasadnienia faktycznego i prawnego, z uwagi na brak wyczerpującego rozpatrzenia całości materiału dowodowego sprawy i wszechstronnej oceny dowodów; art. 210 § 4 O.p. polegające na braku należytego wyjaśnienia w uzasadnieniu skarżonej decyzji zasadności przesłanek, którymi kierował się organ wydając decyzję o utrzymaniu zaskarżonej decyzji podatkowej w mocy, w sytuacji gdy przepis ten nakazuje organowi administracyjnemu sporządzenie uzasadnienia w sposób wyjątkowo staranny, tak aby strona miała pełną wiedzę co do przesłanek zastosowania określonych w rozstrzygnięciu przepisów; art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 3a ustawy Prawo budowlane i art. 4 pkt 2 ustawy z dnia 28 marca 2003 r. ustawy transport kolejowy (t.j. Dz.U. 2017. poz. 2117 ze zm.) przez pominięcie tych przepisów w sprawie i nie zastosowanie definicji ustawowych przy określeniu przedmiotu opodatkowania jakim jest budowla – linia kolejowa; art. 2 ust. 1 pkt 1 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l., przez ich nieprawidłową wykładnię polegającą na przyjęciu, że opodatkowaniu w przypadku linii kolejowej w stosunku do której wydana została decyzja wygaszająca decyzję o jej likwidacji, podlega opodatkowaniu jedynie grunt jako samodzielny przedmiot opodatkowania. Spółka wniosła o uchylenie decyzji SKO i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji oraz o umorzenie postępowania oraz o zasądzenie kosztów postępowania. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o oddalenie skargi w całości. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2022 r., poz. 2492, ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Na mocy art. 3 § 1 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2023 r., poz. 1634, ze zm.; dalej: p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne (art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a.). Wskutek takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, ewentualnie w razie naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). W przypadku kwalifikowanego naruszenia prawa sąd stwierdza nieważność decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a, które to ograniczenie nie ma zastosowania w rozpatrywanej sprawie. Spór w sprawie dotyczy między innymi tego, czy w świetle treści art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. grunty spółki o powierzchni [...] m2, wchodzące w skład linii kolejowej [...] i [...], korzystały w 2018 r. ze zwolnienia od podatku od nieruchomości na mocy tego przepisu. W ocenie Sądu organy dokonały prawidłowej wykładni art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w brzmieniu obowiązującym w 2018 r. i zasadnie organy uznały, że sporne grunty nie korzystają ze zwalenia na mocy tego przepisu. Ustawa o podatkach i opłatach lokalnych, do 31 grudnia 2016 r. stanowiła w art. 7 ust. 1 pkt 1, że zwalnia się od podatku od nieruchomości budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym oraz zajęte pod nie grunty, jeżeli zarządca infrastruktury jest obowiązany do jej udostępniania licencjonowanym przewoźnikom kolejowym lub są przeznaczone wyłącznie do przewozu osób, wykonywanego przez przewoźnika kolejowego, który równocześnie zarządza tą infrastrukturą bez udostępniania jej innym przewoźnikom, lub tworzą linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm. Z początkiem 2017 r. przepis uległ istotnej zmianie. Otóż zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r., zwalnia się od podatku od nieruchomości grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów o transporcie kolejowym która: jest udostępniana przewoźnikom kolejowym lub jest wykorzystywana do przewozu osób, lub tworzy linie kolejowe o szerokości torów większej niż 1435 mm. W tym brzmieniu przepis obowiązywał w 2018 r. Kolejna zmiana jego brzmienia przepisu nastąpiła dopiero 1 stycznia 2022 r. Sąd podziela wykładnię ww. przepisu przyjętą przez organy podatkowe, że począwszy od 1 stycznia 2017 r., a więc również w 2018 r., dla objęcia infrastruktury kolejowej zwolnieniem z podatku od nieruchomości musiała być ona m.in. udostępniana przewoźnikom kolejowym. Taka okoliczność w sprawie nie miała miejsca, co nie jest sporne. Organy przyjęły, że linia kolejowa nie była udostępniana przewoźnikom kolejowym, a strona nie zakwestionowała tego ustalenia. Sporną w sprawie była więc wyłącznie interpretacja ww. przepisu. W ocenie Sądu wykładnia ww. przepisu forsowana przez stronę jest nieprawidłowa. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w tezie wyroku z 31 stycznia 2019 r., II FSK 3032/18 "Na podstawie przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r. poz. 716) w brzmieniu od 1 stycznia 2017 r. zwolnieniu podatkowemu podlegają grunty rozumiane jako całe działki ewidencyjne, na których znajdują się budynki i budowle infrastruktury kolejowej wchodzące w skład infrastruktury kolejowej w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 28 marca 2003 r. o transporcie kolejowym (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 1727 z późn. zm.), która jest udostępniana przewoźnikom kolejowym." Jak dalej wywiódł NSA w uzasadnieniu ww. wyroku "wskazaną w tym przepisie przesłankę "udostępnienia infrastruktury kolejowej" należy rozpatrywać zgodnie z dosłownym brzmieniem, tj. chodzi o faktyczny sposób wykorzystania infrastruktury kolejowej. Z analizy konstrukcji przepisu art. 7 ust. 1 u.p.o.l. w brzmieniu mającym zastosowanie w sprawie wynika, iż w procesie wykładni pojęcia "jest udostępniana", odmiennie niż to miało miejsce do 31 grudnia 2016 r., nie jest wymagane sięgnięcie do przepisów ustawy o transporcie kolejowym. Przepis ten, w brzmieniu zmienionym z dniem 1 stycznia 2017 r. odsyła do ustawy o transporcie kolejowym, ale w ściśle wskazanym w tym przepisie zakresie tj. do przyjęcia znaczenia określenia "grunty, budynki i budowle wchodzące w skład infrastruktury kolejowej" takiego jakie zostało nadane w tej ustawie. W takiej sytuacji przesłankę tę należy interpretować literalnie, w oparciu o gramatyczne brzmienie przepisu art. 7 ust. 1 pkt 1 lit. a u.p.o.l., uwzględniając przyjęte w języku polskim znaczenie słowa "udostępnia". Udostępnienie to możliwość skorzystania z danego obiektu przez inne podmioty niż władający obiektem." Tożsamej wykładni spornych przepisów Naczelny Sąd Administracyjny dokonywał w wyrokach z 4 lutego 2020 r., II FSK 1627/19; z 13 lutego 2020 r., II FSK 2187/18; z 5 sierpnia 2020 r., II FSK 1438/18; z 8 lipca 2021 r., III FSK 3743/21; z 9 grudnia 2021 r., III FSK 4477/2; z 25 maja 2022 r., III FSK 610/21 (wyroki powołane w niniejszym orzeczeniu są publikowane w CBOSA, tj. Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl). Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie pogląd ten podziela. Podsumowując tą część uzasadnienia wyroku, Sąd uznaje, że dla zastosowania ww. zwolnienia w odniesieniu do gruntu, budynku i budowli muszą one być rzeczywiście, a nie jedynie potencjalnie, udostępnione przewoźnikowi kolejowemu. Dokonana z 1 stycznia 2017 r. zmiana brzmienia analizowanego przepisu miała charakter nie redakcyjny (porządkujący, doprecyzowujący) lecz prawotwórczy (normatywny). Z tych względów w ocenie Sądu organy słusznie uznały, że grunty spornych działek w 2018 r. nie korzystały ze zwolnienia od podatku od nieruchomości na mocy art. 7 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Z materiału dowodowego wynika, że ruch kolejowy na linii kolejowej nr [...] i nr [...] został zawieszony, przewozy pasażerskie oraz przewozy towarowe nie są realizowane od 2005 r. Podkreślić ponownie należy, że do listopada 2018 w obrocie prawnym istniała decyzja Ministra Infrastruktury o likwidacji linii kolejowej nr [...] i nr [...]. Przedmiotowe linie kolejowe nie były umieszczane w wykazie linii kolejowych podlegających udostępnieniu. Stan infrastruktury kolejowej (występujące znaczne braki elementów tej infrastruktury) nie pozwalał na bezpieczne prowadzenie ruchu kolejowego. Strona nie wskazała żadnych dowodów, z których wynikałoby, że w roku podatkowym sporne linie były w jakikolwiek sposób wykorzystywane. W stanie faktycznym sprawy, nie można uznać, że ziściła się przesłanka z udostępnianiem infrastruktury kolejowej przewoźnikowi Niezasadny jest również zarzut naruszenia art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. przez pominięcie tych przepisów w sprawie i uznanie, że grunt związany z linią kolejową stanowi odrębny przedmiot opodatkowania a nie budowla - linia kolejowa. Otóż przedmiotem obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości, a z tego powodu również przedmiotem samoobliczenia wskazanego podatku i składanych deklaracji podatkowych, są nieruchomości, o których stanowi art. 2 u.p.o.l. Z przywołanych przepisów nie wynika, że wszystkie, to jest także różne, odrębne i niezależne od siebie przedmioty opodatkowania bezwzględnie winny zostać zadeklarowane w wyłącznie jednej deklaracji podatkowej lub wskazane w jednej informacji (wyrok NSA z 9 czerwca 2020 r., II FSK 1807/19). W orzecznictwie sądowoadministracyjnym utrwalonym jest pogląd, że w stosunku do podatnika podatku od nieruchomości może zostać wydanych kilka decyzji dotyczących poszczególnych przedmiotów opodatkowania (wyroki NSA z 30 listopada 2010 r., II FSK 2120/09; z 13 maja 2015 r. II FSK 1833/13; z 3 marca 2017 r., II FSK 469/15, z 20 września 2017 r., II FSK 2259/15, z 20 czerwca 2018 r., II FSK 1770/16). Ponadto, w zakresie opodatkowania budowli, Kolegium wyjaśniło, że skoro budowla w rozumieniu art. 3 pkt 3 ustawy Prawo budowlane i art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nie jest związana z działalnością gospodarczą, to nie podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości i nie jest przedmiotem opodatkowania. Biorąc pod uwagę powyższe - przy braku dowodów przeciwnych - Kolegium uznało stanowisko organu I instancji za zasadne. Sąd ocenił jako niezasadne zarzuty w zakresie naruszenia przepisów postępowania. W ocenie Sądu organ odwoławczy prowadził postępowanie na podstawie przepisów prawa, które właściwie powołał w skarżonej decyzji. Prowadząc postępowanie dowodowe dysponował dowodami zebranymi przez organ I instancji koniecznymi do ustalenia stanu faktycznego sprawy i właściwie, na podstawie tych dowodów, stan faktyczny sprawy ustalił. Sąd nie dostrzegł również żeby organ podatkowy nie respektował zasady prowadzenia procesu w taki sposób aby budzić zaufanie do organów podatkowych. W doktrynie i orzecznictwie podkreśla się, że zasada swobodnej oceny dowodów oznacza, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego, ważąc wartość dowodową poszczególnych środków dowodowych, wpływ udowodnienia jednej okoliczności na inne okoliczności. Aby w ramach owej swobody nie zostały przekroczone granice dowolności, organ podatkowy winien m.in. kierować się prawidłami logiki, zgodnością oceny z prawami nauki i doświadczenia życiowego, traktowania zebranych dowodów jako zjawisk obiektywnych, oceniania dowodów wyłącznie z punktu widzenia ich znaczenia i wartości dla toczącej się sprawy, wszechstronności oceny. Rozpatrzeniu podlegają więc nie tylko poszczególne dowody odrębnie, ale wszystkie dowody we wzajemnej łączności. Wskazać należy, że nie stanowi o naruszeniu ww. zasady wyłącznie to, że organ dokona oceny materiału dowodowego w sposób odmienny od ocen, które z tych samych dowodów wywodzi strona postępowania, jeżeli wszelkie opisane wyżej reguły zostaną przez organ dochowane. W ocenie Sądu organ w wyrokowanej sprawie sprostał ww. zasadom, a wyraz dokonanych przez siebie ustaleń i ocen prawidłowo przedstawił w uzasadnieniu skarżonej decyzji. Tym samym również zarzut wydania decyzji z naruszeniem art. 210 § 4 o.p. jest w ocenie Sądu niezasadny. Konkludując, Sąd nie stwierdził, aby w toku postępowania organy podatkowe naruszyły powołane w skardze przepisy prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik postępowania. Nie naruszył też wskazanych przez skarżącego przepisów prawa materialnego. W szczególności postępowanie prowadzone było, w ocenie Sądu z dochowaniem stosownych zasad procesowych, organ zebrał materiał dowodowy niezbędny do załatwienia sprawy i go w całości rozpatrzył, dokonał prawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego i właściwie je zastosował, a uzasadnienie skarżonej decyzji spełnia wymogi określone przepisami prawa. Podsumowując, Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie bowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Mając na uwadze powyższe, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. skargę oddalił.