I FSK 1976/09

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek (sprawozdawca), Sędzia NSA Arkadiusz Cudak, Sędzia WSA (del.) Roman Wiatrowski, Protokolant Marta Sokołowska-Juras, po rozpoznaniu w dniu 29 czerwca 2011 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej U. w G. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 9 lipca 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 351/09 w sprawie ze skargi U. w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 9 marca 2009 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiąc maj 2008 r. 1. uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku, 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w G. na rzecz U. w G. kwotę 3817 zł (słownie: trzy tysiące osiemset siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Skarga kasacyjna dotyczy wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, z dnia 9 lipca 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 351/09 w którym Sąd ten, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., zwanej dalej "P.p.s.a."), oddalił skargę U. w G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 9 marca 2009 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług za maj 2008 r. Z przedstawionego przez Sąd pierwszej instancji stanu sprawy wynikało, że w wymienionym okresie rozliczeniowym spółka prowadziła działalność w zakresie sprzedaży lokali mieszkalnych wraz z przynależnymi do nich miejscami postojowymi. Do zaliczek na wkłady budowlane do lokali mieszkalnych stosowała 7% stawkę podatku VAT, natomiast do miejsc postojowych w wielostanowiskowej hali garażowej stawkę 22%. Następnie, uznając, że w obu przypadkach zastosowanie miała stawka 7%, strona wystawiła faktury korygujące i w deklaracji za maj 2008 r. pomniejszyła odpowiednio sprzedaż opodatkowaną według stawki podstawowej. Powyższe działanie, decyzją z dnia 1 grudnia 2008 r., zakwestionował Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w G., a następnie na mocy zaskarżonej decyzji z dnia 9 marca 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej w G. Organ odwoławczy podkreślił, że strona dwukrotnie zwracała się do organów podatkowych z zapytaniem o stawkę podatku VAT od ustanowienia prawa odrębnej własności lokali mieszkalnych z ułamkowych udziałem we współwłasności garażu wielostanowiskowego. Przypomniał, że w odpowiedzi, Naczelnik Drugiego Urzędu Skarbowego w G. postanowieniem z dnia 11 stycznia 2007 r., stwierdził, że stawka 7% miała zastosowanie wyłącznie do ustanowienia prawa odrębnej własności lokalu mieszkalnego, natomiast prawo odrębnej własności ułamkowego udziału we współwłasności garażu wielostanowiskowego powinno być opodatkowane stawką 22%. Analogiczne stanowisko zaprezentował Minister Finansów w wydanej na wniosek strony interpretacji indywidualnej z dnia 31 października 2008 r. W konsekwencji organ odwoławczy uznał, że nie było podstaw do korekty wcześniej wystawionych faktur i pomniejszenia sprzedaży opodatkowanej stawką 22%. W skardze na powyższą decyzję strona wskazała naruszenie: 1. art. 2 pkt 6, art. 7 ust. 1 pkt 5, art. 41 ust. 1 i ust. 12 oraz 12a), art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm., zwanej dalej "ustawą o VAT") poprzez błędne zastosowanie lub uwzględnienie ich dyspozycji do sytuacji faktycznej i wynikającej z sytuacji prawnej wnoszącego skargę; 2. art. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz.U. Nr 80, poz. 903 ze zm., dalej powoływanej jako "ustawa o własności lokali"). W uzasadnieniu strona podniosła, że celem regulacji i intencją ustawodawcy przy określaniu definicji społecznego programu mieszkaniowego wyłączającą z jego ram lokale użytkowe, było wyłączenie od stosowania preferencyjnej stawki VAT w wysokości 7% do lokali użytkowych w sensie komercyjnym lokali, które z założenia budowane są w celu generowania zysków w trakcie ich późniejszego sposobu wykorzystania. Strona zarzuciła organom, że nie uwzględniły niekomercyjnego charakteru pomieszczenia stanowiącego halę z miejscami postojowymi wybudowaną przez spółdzielnię. Zdaniem strony nie sposób zgodzić się z twierdzeniem organów, że hali garażowej (stanowiącej z budynkiem mieszkalnym jedną całość) nie można uznać za pomieszczenie pomocnicze zgodnie z załącznikiem do rozporządzenia Rady Ministrów z 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz.U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.). Strona podniosła również, że ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z części wspólnych obejmuje także prawo do wyłącznego korzystania przez właściciela lokalu do przypisanego mu miejsca postojowego w hali garażowej znajdującej się w budynku mieszkalnym. Ponadto skarżąca wskazała, że zbycie lokalu mieszkalnego i miejsca postojowego dokonywane jest jedną transakcją, podlegającą opodatkowaniu jedną 7% stawką VAT, która odpowiada podstawowemu przedmiotowi umowy tj. lokalowi mieszkalnemu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w G. wnosząc o jej oddalenie podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wskazując na motywy oddalenia skargi Sąd pierwszej instancji stwierdził, że w przedmiotowym stanie faktycznym nastąpiło ustanowienie odrębnej własności do lokalu mieszkalnego (dostawa towaru) oraz ułamkowej własności części wspólnej budynku mieszkalnego jaką jest ułamek własności hali garażowej tj. lokalu użytkowego znajdującego się w części podziemnej tego budynku. W ocenie Sądu ustawodawca przyporządkował dla tych dwóch towarów odrębne stawki, a mianowicie dla lokalu mieszkalnego preferencyjną stawkę w wysokości 7% oraz dla lokalu użytkowego, bądź jego części (ułamkowej), 22% stawkę podatku. W konsekwencji w sprawie doszło do dostawy dwóch funkcjonalnie zróżnicowanych lokali (mieszkalnego i użytkowego), w przypadku hali garażowej "części ułamkowej" (we własności) co sprawiło, że zasadniczy argument strony, o nierozerwalnym z lokalem mieszkalnym prawem do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego w hali garażowej decydującym o stawce podatku VAT, nie mógł być uznany za skuteczny. Sąd uznał zatem, że sprzedaż w części dotyczącej lokalu mieszkalnego podlegała opodatkowaniu 7% stawką podatku od towarów i usług, natomiast w części dotyczącej ułamkowego udziału w części wspólnej, tj. w podziemnej kondygnacji tego budynku stanowiącej halę garażową (lokal użytkowy) wraz z prawem do wyłącznego korzystania z oznaczonych tam miejsc postojowych 22% stawką tego podatku. Sąd podkreślił również, że ustawa o własności lokali czyni rozróżnienie pomiędzy dwoma pojęciami normatywnymi tj. pomieszczeniem pomocniczym i pomieszczeniem przynależnym. Rozróżnienie to wynika z faktu, że pomieszczenie pomocnicze służy zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych, natomiast pomieszczenie przynależne (w ocenie Sądu np. garaż) ma zadanie zaspokajanie innych potrzeb. Stanowi to kolejny argument za uznaniem, że skoro hala garażowa nie ma na celu zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych, to stanowi lokal użytkowy, natomiast miejsce postojowe jest przedmiotem dostawy części ułamkowej tego lokalu. Od wyroku Sądu pierwszej instancji strona, działając za pośrednictwem pełnomocnika – radcy prawnego, złożyła skargę kasacyjną. Zaskarżając powyższe orzeczenie w całości wniosła o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i orzeczenie co do istoty sprawy oraz o zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła: I. naruszenie prawa materialnego, poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie przepisów: 1.) art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o VAT przez przyjęcie przez organ podatkowy i Sąd pierwszej instancji, że hala garażowa: a) nie jest częścią obiektu budownictwa mieszkaniowego – podczas, gdy według skarżącej jest częścią obiektu budownictwa mieszkaniowego i przynależy do budynku mieszkalnego stanowiąc jego część składową; b) stanowi odrębny lokal użytkowy objęty współwłasnością w rozumieniu kodeksu cywilnego odrębną od współwłasności pozostałych części wspólnych budynku i innych urządzeń i do którego w konsekwencji nie ma zastosowania stawka podatku VAT określona w art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o VAT - podczas gdy według skarżącej hala garażowa nie jest lokalem użytkowym i tym samym odpowiada hipotezie określonej w przepisie art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o VAT; i w konsekwencji niezastosowanie przez organ podatkowy i Sąd pierwszej instancji art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b w zw. z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT; 2.) art. 2 pkt 12 ustawy o VAT przez przyjęcie przez organ podatkowy i Sąd pierwszej instancji, że hala garażowa jest wyodrębnionym lokalem użytkowym, co w konsekwencji spowodowało zastosowanie stawki podatku VAT w wysokości 22% - podczas, gdy według skarżącej stanowi ona część wspólną budynku; 3.) art. 7 ust. 1 ustawy o VAT przez przyjęcie przez organ podatkowy i Sąd pierwszej instancji, że doszło do odrębnej dostawy towaru, tj. iż w konsekwencji możliwe jest przeniesienie samego prawa do korzystania z miejsca postojowego znajdującego się w budynku Uniwersyteckiej Spółdzielni Mieszkaniowej w G. bez przeniesienia prawa do lokalu mieszkalnego — podczas gdy zdaniem skarżącej jest to niemożliwe wobec faktu, że hala garażowa nie jest wyodrębnioną nieruchomością lokalową mogącą być przedmiotem odrębnego obrotu; 4.) art. 41 ust. 1 ustawy o VAT poprzez nieprawidłowe zastosowanie wynikającej z tego przepisu 22% stawki podatku VAT do sprzedaży części budynku obejmującej halę garażową, podczas gdy część ta odpowiada hipotezie art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy o VAT, wobec czego powinna być zastosowana stawka 7%; 5.) art. 3 ust. 1 ustawy o własności lokali przez przyjęcie przez organ podatkowy i Sąd pierwszej instancji, że hala garażowa może być odrębnym przedmiotem obrotu, tj. towarem mogącym być przedmiotem obrotu tj. towarem mogącym być przedmiotem odrębnej dostawy w rozumieniu ustawy o VAT i w konsekwencji może być zniesiona jej współwłasność w czasie trwania odrębnej własności lokali; 6.) art. 3 ust. 2 ustawy o własności lokali przez nieprawidłowe przyjęcie, że hala garażowa nie jest częścią budynku mieszkalnego, gdy zdaniem skarżącej, zgodnie z brzmieniem tego przepisu, jest jego częścią; 7.) art. 2 Konstytucji RP poprzez niezastosowanie zasady państwa prawa przy wydawaniu orzeczenia przez Sąd pierwszej instancji; 8.) art. 32 i 84 Konstytucji RP poprzez niezastosowanie zasady równego traktowania obywateli RP w opodatkowaniu i jednakowego opodatkowania tych samych zdarzeń powodujących powstanie zobowiązania podatkowego przez Sąd pierwszej instancji; II naruszenie przepisów postępowania, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy: 1.) art. 106 § 3 P.p.s.a. poprzez nie zebranie wystarczającego materiału procesowego, tj. nie przeprowadzenie dowodów w postaci analizy zawartych umów przedwstępnych na sprzedaż lokali mieszkalnych przez skarżącą i umów stanowczych, czy to w formie notarialnej, czy też w formie zwykłej pisemnej, oraz zaświadczenia o samodzielności lokali znajdujących się w budynkach wybudowanych przez spółdzielnię; zdaniem skarżącej spowodowało to, iż materiał procesowy nie został zebrany w sposób wystarczający do ustalenia wymaganej podstawy faktycznej orzeczenia, a tym samym niemożliwym było pełne i wszechstronne rozważenie sprawy przez Sąd pierwszej instancji i wydanie orzeczenia odpowiadającego prawu; 2.) art. 134 § 1 P.p.s.a., bowiem nie będąc związanym zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną Sąd pierwszej instancji nie wyszedł poza ich granice mimo, że w niniejszej sprawie powinien to uczynić; 3.) 141 § 4 w zw. z art. 3 § 1 P.p.s.a. poprzez niedokonanie oceny ustaleń organu administracji pod względem zgodności z prawem; 4.) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a P.p.s.a. poprzez nieuchylenie zaskarżonej decyzji w związku z naruszeniem art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b w zw. z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT; 5.) art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm., zwanej dalej "P.u.s.a") poprzez nieustalenie (brak kontroli) przez Sąd pierwszej instancji prawidłowości ustalenia wymaganej podstawy prawnej i faktycznej zaskarżonej decyzji przez organ podatkowy, w tym zachowania reguł postępowania określonych w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005 r., Nr 8 poz. 60 ze zm.), w związku z czym niemożliwym było pełne i wszechstronne rozważenie sprawy przez Sąd pierwszej instancji. W uzasadnieniu strona podkreśliła, że Sąd w sposób niewłaściwy odniósł się do charakteru miejsc postojowych znajdujących się w hali garażowej pod budynkiem. Podkreśliła również, że miejsca te były ściśle związane z prawem własności lokalu mieszkalnego, a tym samym ich zbycie mogło nastąpić wyłącznie wraz z przeniesieniem prawa własności do lokalu mieszkalnego. W konsekwencji nie można było uznać sprzedaży tych miejsc jako dostawę lokalu użytkowego, czy też odrębnego towaru. W ocenie strony hala garażowa wraz z pozostałymi częściami budynku takimi jak klatki schodowe, korytarze itp. tworzy część wspólną nieruchomości mieszkalnej przynależącą w określonym ułamku do poszczególnych lokali i tym samym powinna podlegać tej samej co lokale stawce podatku. Strona zwróciła uwagę na fakt, że w ustawie o VAT brak jest kluczowej dla sprawy definicji lokalu użytkowego, wyłączonego z opodatkowania preferencyjną stawką 7% na mocy art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b tej ustawy. Zatem, w ocenie strony, należy posiłkować się definicją samodzielnego lokalu mieszkalnego oraz pomieszczenia przynależnego o których mowa w art. 2 ust. 2 i 4 ustawy o własności lokali. Mając na uwadze powyższe przepisy strona podkreśliła, że w sprawie doszło do zbycia lokalu mieszkalnego wraz z jego częścią składową (miejscem postojowym), która to nie może być jednocześnie innym lokalem np. użytkowym. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej, działając za pośrednictwem pełnomocnika – radcy prawnego podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko i uznał analizę prawną przepisów prawa materialnego, dokonaną przez Sąd pierwszej instancji za prawidłową. Organ odwoławczy wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej oraz o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna zasługiwała na uwzględnienie. W niniejszej sprawie sformułowano zarówno zarzuty naruszenia przepisów postępowania jak i prawa materialnego. Tym niemniej z uwagi na konstrukcję tych zarzutów i ich uzasadnienie kluczowe znaczenie ma zarzut błędnej wykładni art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b w zw. z art. 2 pkt 12 ustawy o VAT poprzez przyjęcie, że hala garażowa: a) nie jest częścią obiektu budownictwa mieszkaniowego, podczas gdy wg skarżącej jest częścią obiektu budownictwa mieszkaniowego w rozumieniu tego przepisu, bowiem hala garażowa nie jest wyodrębnioną od pozostałych części wspólnych budynku nieruchomością lokalową mogącą być przedmiotem odrębnego obrotu w całości lub części i przynależy do budynku mieszkalnego stanowiąc jego część składową; b) stanowi odrębny lokal użytkowy objęty współwłasnością ułamkową, odrębną od współwłasności pozostałych części wspólnych budynku i innych urządzeń i do którego w konsekwencji nie ma zastosowania stawka podatku VAT określona w art. 146 ust. 1 pkt 2 lit. b. Odnosząc się do tego zarzutu w punkcie wyjścia przypomnieć należy, że zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1 (art. 41 ust. 2 ustawy o VAT). Zgodnie z art. 41 ust. 12 ustawy o VAT – 7% stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 tej ustawy – stosuje się do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczonych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, w myśl ust. 12a powołanego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w klasie ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b. Do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym nie zalicza się: budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2 oraz lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2 (art. 41 ust. 12b ustawy o VAT). Zgodnie z art. 41 ust. 12c ustawy o VAT, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej. Jednakże na mocy § 5 ust. 1a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług – stawka podatku wymieniona w art. 41 ust. 1 ustawy o VAT obniżona została do wysokości 7 % również w odniesieniu do: robót budowlano-montażowych oraz remontów i robót konserwacyjnych dotyczących obiektów budownictwa mieszkaniowego, o których mowa w art. 2 pkt 12 ustawy – w zakresie, w jakim wymienione roboty i remonty, obiekty lub ich części oraz lokale nie są objęte tą stawką na podstawie art. 41 ust. 12-12c ustawy o VAT. Zdaniem Spółki, zarówno do sprzedaży mieszkania jak i miejsca postojowego (ustanowionego wyłącznego prawa korzystania z określonej powierzchni wspólnej) – należy zastosować, wynikającą z powyższych przepisów, stawkę podatkową w wysokości 7%, natomiast w ocenie organów podatkowych i Sądu pierwszej instancji, sprzedaż przedmiotowego miejsca postojowego podlega opodatkowaniu, wynikającą z art. 41 ust. 1 ustawy o VAT stawką podstawową w wysokości 22%. W sporze tym należy przyznać rację stronie skarżącej. Odnotować należy, że kwestia opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności polegających na sprzedaży lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z wydzielonych miejsc postojowych była już przedmiotem rozpoznania przez Naczelny Sąd Administracyjny. Przykładowo wskazać można na wyroki z dnia 28 sierpnia 2010 r., sygn. akt I FSK 1548/09, z dnia 15 października 2010 r., sygn. akt I FSK 1689/09, z dnia 17 czerwca 2010 r., sygn. akt I FSK 1068/09, z dnia 17 czerwca 2010 r., sygn. akt I FSK 966/09, sygn. akt 967/09, z dnia 24 sierpnia 2010 r., sygn. akt I FSK 1390/09, z dnia 24 sierpnia 2010 r., sygn. akt 1637/09, z dnia 24 sierpnia 2010 r., sygn. akt I FSK 1519/09, z dnia 19 października 2010 r., sygn. akt I FSK 1813/09, z dnia 3 listopada 2010 r., sygn. akt 1931/09, z dnia 17 czerwca 2010 r., sygn. akt 1068/09, z dnia 21 grudnia 2010 r., sygn. akt I FSK 75/10, z dnia 3 marca 2011 r., sygn. I FSK 315/10, z dnia 22 marca 2011 r., sygn. I FSK 741/10, I FSK 749/10, I FSK 524/10, I FSK 447/10, z dnia 4 marca 2011 r., sygn. I FSK 422/10, z dnia 25 lutego 2011 r., sygn. I FSK 179/10, sygn. akt I FSK 334/10, I FSK 294/10, I FSK 128/10, z dnia 11 stycznia 2011 r., sygn. I FSK 310/10. W wyrokach tych Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z wydzielonych miejsc postojowych, znajdujących się w danym budynku, podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla lokalu mieszkalnego, podkreślając, że przedmiotem sprzedaży obok własności lokalu mieszkalnego jest nie garaż, czy samo miejsce postojowe, ale prawo do wyłącznego korzystania z miejsca postojowego dla samochodu osobowego o konkretnej powierzchni, znajdującego się w części podziemnej budynku, które jest integralnie związane z prawem własności do lokalu mieszkalnego. W tym przypadku nie ma możliwości nabycia (a więc i zbycia) lokalu mieszkalnego bez prawa do korzystania z miejsca postojowego. Wyodrębnione miejsca postojowe nie mogą być bowiem przedmiotem odrębnej umowy sprzedaży, gdyż nie stanowią samodzielnych lokali użytkowych ze względu na fakt, że nie stanowią wydzielonych trwałymi ścianami izb w obrębie budynku. Oznacza to z punktu widzenia przepisów podatkowych, że sprzedaż lokalu mieszkalnego wraz z prawem do korzystania z tak wydzielonych miejsc postojowych, znajdujących się w danym budynku, podlegać będzie jednej stawce podatku od towarów i usług właściwej dla lokalu mieszkalnego. Nie można bowiem dzielić przedmiotu sprzedaży na poszczególne składniki tylko i wyłącznie z przyczyn leżących po stronie przepisów podatkowych (możliwość zastosowania różnych stawek podatku). Powyższe stanowisko znajduje wsparcie w orzecznictwie Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej dotyczącym świadczeń złożonych. W wyroku Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w Luksemburgu z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawie C-251/05 Talacre Beach Caravan Sales Ltd przeciwko Commissioners of Customs & Excise w pkt 15 i 27 wskazano, że państwo członkowskie w żadnym wypadku nie może poddawać jednej dostawy towarów różnym stawkom podatku. W tym zakresie powołano się na wyroki z dnia 13 lipca 1989 r. w sprawie 173/88 Henriksen, Rec. str. 2763; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 CPP, Rec. str. I-973 oraz z 15 maja 2001 r. w sprawie C-34/99 Primback, Rec. str. I-3833. Kierując się zatem powyższymi względami Naczelny Sąd Administracyjny uznał za konieczne uwzględnić wnioski przedmiotowej skargi kasacyjnej w związku z czym, działając na mocy art. 185 § 1 w zw. z art. 203 pkt 1 cyt. wyżej ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w wyroku.