I FSK 663/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Roman Wiatrowski, Sędzia NSA Maria Dożynkiewicz, Sędzia NSA Arkadiusz Cudak (sprawozdawca), Protokolant Katarzyna Nowik, po rozpoznaniu w dniu 13 marca 2013 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W. K. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 7 lutego 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 1250/11 w sprawie ze skargi W. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 27 września 2011 r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2007 r. 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od W. K. na rzecz Dyrektora Izby Skarbowej w G. kwotę 1800 (jeden tysiąc osiemset) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 7 lutego 2012 r., sygn. akt I SA/Gd 1250/11 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę W. K. (dalej jako "skarżący" lub "strona") na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w G. z dnia 27 września 2011 r., nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2007 r. W uzasadnieniu sąd pierwszej instancji podał, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w G. w decyzji nr [...] z dnia 30 czerwca 2011 r. dokonał skarżącemu (prowadzącemu działalność gospodarczą pod firmą T. D. W. K.), rozliczenia w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2007 r. w sposób odmienny od deklarowanego w złożonych przez niego deklaracjach podatkowych VAT-7. Organ pierwszej instancji zakwestionował zasadność dokonanego obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktur VAT wystawionych przez C., sp. z o.o. z siedzibą w P., dotyczących zakupu oleju wobec stwierdzenia, że faktury zostały wystawione przez podmiot nieistniejący. Na podstawie ustaleń przeprowadzonych w toku postępowania organ pierwszej instancji stwierdził, że C. jest podmiotem nieistniejącym, o którym mowa w art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. nr 54, poz. 535 ze zm., dalej jako "ustawa o VAT"), stwarzając jedynie formalne pozory istnienia, a paliwo, które skarżący zakupił pochodziło z niewiadomego źródła i w konsekwencji odmówił stronie prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający ze spornych faktur. Zaskarżoną decyzją z 27 września 2011 r., Dyrektor Izby Skarbowej, utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Pełnomocnik skarżącego złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Strona zarzuciła, że decyzja narusza prawo a w szczególności, że podmiot gospodarczy wykonujący według przepisów art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o VAT w roku 2007 czynności opodatkowane, może być według art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a/ tej ustawy uznany za podmiot nieistniejący. Pełnomocnik podniósł, że fakt nabycia w okresie od stycznia do grudnia 2007 r. oleju napędowego jest faktem bezspornym. Potwierdzają to przedłożone przez stronę skarżącą dokumenty, jak również wielokrotnie zmieniane w opisie dotyczącym szczegółów ówczesnych okoliczności sprzedaży i pokrętne zeznania A. D.. W związku z powyższym skarżąca otrzymywała dostawę towarów zgodną z treścią faktury a dostawca C. otrzymywała należną zapłatę, najczęściej w gotówce. Autor skargi podniósł, że spór dotyczy okoliczności funkcjonowania dostawcy C. jako podmiotu w związku z jego określonym postępowaniem, szczególnie wobec organów administracji podatkowej. Zdaniem pełnomocnika organy podatkowe poprzez uwypuklenie określonych faktów starają się wykazać, że C. może być uznana za podmiot nieistniejący lub fikcyjny z wszelkimi tego konsekwencjami dla strony skarżącej. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny rozpoznając sprawę stwierdził, że podatnikowi nie przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w fakturach VAT, w których jako wystawca figuruje C.. W ocenie sądu pierwszej instancji z akt postępowania podatkowego wynika, że w rozpoznawanej sprawie materiał dowodowy zebrano drobiazgowo. Organy podatkowe przeanalizowały prawidłowo zgromadzony materiał w ramach posiadanych uprawnień i ustaliły, że C. była podmiotem fikcyjnym, nie istniejącym - w rozumieniu art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a/ ustawy o VAT, zgodnie z którym nie stanowią podstawy do obniżenia podatku naliczonego faktury wystawione przez podmiot nieistniejący. Sąd podkreślił, że podmiot nieistniejący w rozumieniu art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a/ ustawy o VAT, to taki który nie działa jako czynny podatnik podatku VAT, a jedynie takie działanie pozoruje (co może nie oznaczać, że nie wprowadza do obrotu towarów objętych wystawionymi fakturami). Zasadnie, zdaniem sądu, organ odwoławczy w uzasadnieniu skarżonej decyzji wskazuje, że nie jest wystarczające do uznania za podmiot istniejący zachowanie jedynie formalnych znamion działalności takich jak dokonanie zgłoszenia rejestracyjnego czy też istnienie wpisu w KRS; innymi słowy - samo dopełnienie przez podmiot obowiązku rejestracyjnego nie oznacza automatycznego uznania faktu jego istnienia. Podmiot taki musi być zarejestrowany w oparciu o prawdziwe i aktualne dane, winien składać deklaracje podatkowe. Sąd zauważył, że w toku postępowania dowodowego organy obu instancji ustaliły, że ani pod adresem ujawnionym jako miejsce prowadzenia działalności gospodarczej, ani pod innymi ustalonymi adresami C. nie jest znany i nie prowadzi działalności gospodarczej, w tym obrotu paliwami. C. nie uzyskała również koncesji na obrót paliwami płynnymi, w 2007 r. Nie była podatnikiem podatku akcyzowego i nie składała żadnych deklaracji dla tego podatku. Nie zatrudniała pracowników. Nie była płatnikiem ZUS. Nie figurowała w rejestrze podatników podatku od środków transportu (nie deklarowała i nie wpłacała podatku), nie była podatnikiem podatku od nieruchomości i podatku od osób prawnych oraz nie złożyła zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych CIT-8 za 2007 r. Deklaracje VAT-7 złożone przez C. w urzędzie skarbowym zasadniczo różnią się od przedstawionych w toku postępowania. Sąd pierwszej instancji uznał, że w sprawie jednak wymaga szczególnego podkreślenia, wobec dodatkowego wskazania na dyspozycję art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT, że za nieustalone należy także uznać źródło pochodzenia towaru nabywanego przez C.. Organy podatkowe właściwie przeanalizowały zebrany materiał dowodowy i wyciągnęły wniosek logiczny i uprawniony – nie jest również prawdopodobne nabycie paliwa przez C. od JP-6, spółki z o.o. z siedzibą w L. (dalej jako JP-6) co wynika wprost z dokonanego przez organy porównania ilości paliwa nabywanego przez C., z obrotami JP-6 (z dokumentacji C. wynika, że JP-6 sprzedała jej towar za łączną kwotę przekraczającą 3 miliony złotych, gdy tymczasem z CIT-8 spółki JP-6 i deklaracji VAT-7 wynika, że całe roczne obroty JP-6 nie przekroczyły 300 000 zł; dodatkowo sąd wskazał, że siedziba spółki JP-6 to L., a nie jak wskazuje się w kwestionowanych fakturach L.). Ponadto sąd zwrócił uwagę, że przedłożone przez A. D., prezesa zarządu C., rejestry zakupu i sprzedaży zawierają nieścisłości a wykazane kwoty nie są zgodne z wynikającymi z oryginałów deklaracji złożonych przez C. w urzędzie skarbowym. Wskazał również, że z kontroli sprawdzającej przeprowadzonej w dniu 1 czerwca 2011r. w firmie JP-6 wynika, że nie stwierdzono transakcji sprzedaży zawartych w roku 2007 pomiędzy JP-6 a C.. Ustalono przy tym, że JP-6 nie była podatnikiem podatku akcyzowego. Przesłuchany prezes zarządu JP-6 stwierdził, że nie zna firmy C. (por. tom III, k. 813). Kilkakrotnie przesłuchany w charakterze świadka prezes zarządu C. A. D. wskazywał co prawda również i innych dostawców paliwa do firmy C., ale nie podał ich nazw (lub podawał nazwy niepełne, co uniemożliwiło weryfikację danych). Zdaniem sądu pierwszej instancji, zebrany w toku prowadzonego przez organy postępowania materiał dowodowy, uzasadniał wniosek, że wystawione przez C. sporne faktury nie potwierdzały rzeczywistej sprzedaży paliwa przez ten podmiot. C. nie uczestniczyła w obrocie gospodarczym stwarzając jedynie formalne pozory istnienia. Zdaniem sądu stan faktyczny w rozpoznawanej sprawie został ustalony prawidłowo, przy uwzględnieniu wszystkich dowodów zebranych w toku postępowania, zaś uzyskane dowody poddane następnie zostały wnikliwej, logicznej i poprawnej ocenie. Dokonana przez organy podatkowe ocena dowodów nie ma cech dowolności i jest zgodna z zasadami wiedzy, doświadczenia i logiki. Świadczy o tym analiza motywów zaskarżonej decyzji dokonana w kontekście zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego i oceny zarówno działalności skarżącego, działalności C. jak i jej rzekomych dostawców. Organy podatkowe poddały bowiem swej ocenie wszystkie uzyskane dowody po czym za pomocą, wspartej okolicznościami sprawy, argumentacji wykazał bezpodstawność twierdzeń strony skarżącej. Zdaniem sądu organy podatkowe zasadnie wskazały, że sama faktura VAT, czy umowa sprzedaży paliw czy twierdzenie podatnika o zapłacie za paliwo gotówką, nie stanowią automatycznego potwierdzenia, że doszło do realizacji umowy pomiędzy wystawcą faktury a jego adresatem. Według sądu pierwszej instancji z akt sprawy wynika, że wskazywane przez skarżącego okoliczności sprawy, po sprawdzeniu przez organy podatkowe okazały się dalece niewiarygodne i sprzeczne ze sobą. W skardze kasacyjnej do Naczelnego Sądu Administracyjnego pełnomocnik W. K. zaskarżył w całości wyrok sądu pierwszej instancji zarzucając naruszenie prawa materialnego – art. 174 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. dalej jako "p.p.s.a.") poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT. W związku z powyższym strona wniosła o uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Skarbowej, nie zmieniając dotychczasowego stanowiska w sprawie wniósł o oddalenie skargi kasacyjnej i zasądzenie kosztów postępowania. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zarzuty skargi kasacyjnej nie są zasadne, a zatem rozpoznawany środek odwoławczy podlega oddaleniu. Przed ustosunkowaniem się do zarzutów skargi kasacyjnej koniecznym jest przypomnienie pewnych istotnych i oczywistych kwestii. Bez wątpienia skarga kasacyjna jest środkiem odwoławczym wysoce sformalizowanym. Zgodnie bowiem z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc pod uwagę z urzędu jedynie nieważność postępowania. Granice skargi są wyznaczone przez podstawy i wnioski. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone. Naczelny Sąd Administracyjny nie ma obowiązku ani prawa do domyślania się i uzupełniania argumentacji autora skargi kasacyjnej. Przytoczenie podstawy kasacyjnej musi więc być precyzyjne, gdyż - z uwagi na związanie sądu kasacyjnego granicami skargi kasacyjnej - Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów (por. postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 26 września 2000 r., sygn. akt IV CKN 1518/2000, OSNC 2001/3, poz. 39 oraz Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 sierpnia 2004 r., sygn. akt FSK 299/2004, OSP 2005/3, poz. 36). Ponadto zarzuty kasacyjne powinny zawierać uzasadnienie, a w przypadku zarzutów naruszenia przepisów procesowych także wskazanie jaki wpływ na wynik sprawy miało zarzucane uchybienie procesowe. Sąd nie może bowiem zastępować strony i precyzować czy uzupełniać przytoczone podstawy kasacyjne. Należy przy tym podkreślić, że przy sporządzaniu skargi kasacyjnej wprowadzono tzw. przymus adwokacki, dotyczący także radców prawnych, a w sprawach obowiązków podatkowych - doradców podatkowych (art. 175 § 1 i § 3 p.p.s.a.), aby nadać temu środkowi odwoławczemu charakter pisma o wysokim stopniu sformalizowania, gdy chodzi o wymagania dotyczące podstaw kasacyjnych i ich uzasadnienia, jako istotnych elementów konstrukcji skargi kasacyjnej (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 4 sierpnia 2010r., I FSK 1353/09; 30 marca 2010 r., II FSK 1961/08; 29 stycznia 2010 r., I FSK 2048/08, wszystkie orzeczenia dostępne CBOSA). W tym zakresie zmian nie wprowadziła uchwała pełnego składu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 października 2009 r., I OPS 10/09 (ONSAiWSA 2010, nr 1, poz. 1), w której stwierdzono, że przytoczenie podstaw kasacyjnych, rozumiane jako wskazanie przepisów, które - zdaniem wnoszącego skargę kasacyjną - zostały naruszone przez wojewódzki sąd administracyjny, nakłada na Naczelny Sąd Administracyjny, stosownie do art. 174 pkt 1 i 2 oraz art. 183 § 1 p.p.s.a., obowiązek odniesienia się do wszystkich zarzutów przytoczonych w podstawach kasacyjnych. Odnosząc powyższe uwagi do niniejszej sprawy należy podkreślić, że skarga kasacyjna została oparta wyłącznie na podstawie kasacyjnej z art. 174 pkt 1 p.p.s.a. Autor środka odwoławczego zarzucił bowiem jedynie naruszenie prawa materialnego. Oznacza to, że ocena zasadności zarzutu naruszenia art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT należy dokonywać w oparciu o stan faktyczny ustalony przez organy podatkowe i zaakceptowany przez sąd pierwszej instancji w toku kontroli legalności zaskarżonej decyzji. Z ustaleń tych zaś wynika, że podmiot wskazany na zakwestionowanych fakturach jako zbywca w istocie był podmiotem nieistniejącym, nieprowadzącym działalności gospodarczej, stwarzającym jedynie pozory owej działalności. Przyjęto również, że podatnik nie nabywał paliwa od P. spółka z o.o. z siedzibą w P.. W tym kontekście całkowicie niezrozumiałe i nieadekwatne do pisemnych motywów zaskarżonego wyroku są twierdzenia autora skargi kasacyjnej zawarte na stronie 13 uzasadnienia tego środka odwoławczego, że "zdaniem skarżącej wystawione dla niej przez C. faktury dokumentowały formalnie poprawne i zgodne ze stanem faktycznym czynności działalności gospodarczej." W tym kontekście zarzuty naruszenia przepisów prawa materialnego, podniesione w rozpoznawanej skardze kasacyjnej są bezzasadne. Z uwagi na powyższe należy uznać zarzut naruszenia art. 86 ust. 3a pkt 1 lit. a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a ustawy o VAT za chybiony. Przepis art. 86 ust. 1 oraz ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT zawiera podstawową normę prawną regulującą prawo do odliczenia podatku naliczonego. Prawo to jest podstawowym i fundamentalnym prawem podatnika, wynikającym z konstrukcji podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej. Unormowanie to jest implementacją wcześniej obowiązującego art. 17 ust. 2 lit. a Szóstej Dyrektywy Rady z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw Państw Członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (77/388/EWG), (Dz.U.UE.L.77, Nr 145, poz. 1) oraz obecnie obowiązującego art. 168 Dyrektywy 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE seria L z 2006 r., Nr 347, poz. 1). Na gruncie tych dyrektyw przyjmowano, że prawo do odliczenia może dotyczyć wyłącznie czynności, które faktycznie zostały dokonane. Sama faktura nie tworzy bowiem prawa do odliczenia podatku w niej wykazanego. Prawo do odliczenia przysługuje zatem wówczas, gdy podatek naliczony związany jest z faktycznie dokonanymi czynnościami opodatkowanymi. Potwierdzeniem tego może być wyrok Trybunału Sprawiedliwości z dnia 13 grudnia 1989 r. w sprawie Genius Holding BV v. Staatssecretaris van Financiën, C-342/87, w którym stwierdzono, że zgodnie z artykułem 17(2) podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku VAT przewidzianego w VI Dyrektywie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług przez innego podatnika wyłącznie w odniesieniu do podatków faktycznie należnych, tj. podatków przypadających do zapłaty z tytułu działalności podlegającej opodatkowaniu lub zapłaconych, o ile były one należne. Zasada ta nie dotyczy podatku, który jest należny tylko z tego powodu, że został wykazany na fakturze. W związku z powyższym dysponowanie przez nabywcę fakturą wystawioną przez zbywcę stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z tego uprawnienia. Nie stanowi to jednak uprawnienia do odliczenia podatku jeżeli nie towarzyszy mu spełnienie warunku w postaci wykonania rzeczywistej czynności rodzącej u wystawcy faktury obowiązek podatkowy z tytułu jej realizacji na rzecz nabywcy. Prawo do odliczenia podatku jest następstwem powstania obowiązku podatkowego z tytułu faktycznej czynności podatnika wystawiającego fakturę, czyli obowiązku podatkowego powstałego na poprzednim etapie obrotu. Jeżeli brak takiej faktycznej czynności u wystawcy faktury, nie może z jej tytułu powstać obowiązek podatkowy, a tym samym brak prawa do odliczenia podatku z takiej faktury. Względy obiektywne bowiem powodują, że nie można odliczyć podatku, który nie powstał w ogóle na uprzednim etapie obrotu. Umożliwienie w takiej sytuacji skorzystania z prawa do odliczenia podatku z faktury dokumentującej czynność, która faktycznie nie została dokonana i nie zrodziła obowiązku podatkowego u jej wystawcy, byłoby sprzeczne z konstrukcją podatku od towarów i usług, umożliwiającą odliczenie zawartych w cenach towarów podatków faktycznie należnych z tytułu czynności nabycia tych towarów. W omawianym przypadku kwota wykazana na fakturze jako podatek nie jest faktycznym podatkiem należnym Skarbowi Państwa, lecz kwotą "podszywającą" się pod ten podatek, w celu wyłudzenia jej od nabywcy towaru (przy założeniu, że działa on w nieświadomości tego procederu). Tymczasem w art. 86 ust. 1 i 2 ustawy o VAT (tak jak w poprzednio obowiązującym art. 19 ust. 1 ustawy o VAT z 1993 r., czy też w art. 17(2) VI Dyrektywy) wskazano, że podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, a nie kwotę wykazaną jedynie jako ten podatek, niebędącą nim faktycznie, a więc niebędącą świadczeniem należnym Skarbowi Państwa. Powyższe stanowisko jest konsekwentnie prezentowane w judykaturze. Wystarczy tu wskazać na wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia: 22 kwietnia 2008 r., I FSK 529/07; 20 maja 2008 r., I FSK 1029/07; 27 maja 2008r., I FSK 628/07; 27 czerwca 2008 r., I FSK 745/07; 24 lutego 2009 r., I FSK 1699/07; 24 lutego 2009 r., I FSK 1700/07; 22 kwietnia 2009 r., I FSK 282/08; 13 października 2009 r., I FSK 829/08; 29 czerwca 2010 r., I FSK 584/09; 19 listopada 2010 r., I FSK 1772/09; 19 listopada 2010 r., I FSK 1830/09; 3 grudnia 2010 r., I FSK 2079/09; 6 lutego 2013 r., I FSK 389/12; 6 lutego 2013 r., I FSK 466/12 wszystkie orzeczenia dostępne w bazie internetowej CBOSA). Należy również podkreślić, że zasada neutralności podatkowej nie stoi na przeszkodzie odmowie odbiorcy faktury prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego ze względu na brak czynności podlegającej opodatkowaniu (zob. wyrok Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 31 stycznia 2013 r. w sprawie C-643/11 LVK - 56 EOOD). Tenże Trybunał wielokrotnie przypominał, zarówno na gruncie VI Dyrektywy jak i obecnie obowiązującej Dyrektywy 112, że zwalczanie oszustw podatkowych, unikania opodatkowania oraz ewentualnych nadużyć jest celem uznanym i wspieranym przez dyrektywy i że podmioty prawa nie mogą powoływać się na przepisy prawa Unii w celu dopuszczanie się oszustwa lub nadużycia swoich uprawnień (zob. w szczególności wyroki: z dnia 21 lutego 2006 r. w sprawie C-255/02 Halifax i in., Zb.Orz. s. I-1609, pkt 68 i 71; z dnia 21 czerwca 2012 r. w sprawach połączonych C-80/11 i C-142/11 Mahagében i Dávid, dotychczas nieopublikowany w Zbiorze, pkt 41, a także ww. wyrok w sprawie Bonik, pkt 35 i 36). Zatem organy administracyjne i sądowe powinny odmówić prawa do odliczenia, jeżeli zostanie udowodnione na podstawie obiektywnych przesłanek, że prawo to podnoszone jest w celach wiążących się z przestępstwem lub nadużyciem (zob. podobnie wyrok z dnia 6 lipca 2006 r. w sprawach połączonych C-439/04 i C-440/04 Kittel i Recolta Recycling, Zb.Orz. s. I-6161, pkt 55; a także ww. wyroki w sprawach połączonych Mahagében i Dávid, pkt 42; w sprawie Bonik, pkt 37). We wspomnianym wcześniej wyroku z dnia 31 stycznia 2013 r. Trybunał podkreślił, że zasady neutralności podatkowej, pewności prawa i równego traktowania nie stoją na przeszkodzie temu, aby odbiorcy faktury odmówiono prawa do odliczenia podatku VAT naliczonego, ze względu na brak faktycznej czynności podlegającej opodatkowaniu. Jeżeli jednak, wziąwszy pod uwagę oszustwa podatkowe lub nieprawidłowości popełnione przez wskazanego wystawcę lub na etapie obrotu poprzedzającym czynność służącą jako podstawa do odliczenia, czynność ta zostanie uznana za faktycznie niezrealizowaną, należy ustalić, w świetle obiektywnych danych i nie wymagając przy tym od odbiorcy faktury przeprowadzania weryfikacji nienależących do jego obowiązków, że ów odbiorca wiedział lub powinien był wiedzieć o tym, iż dana czynność wiąże się z oszustwem podatkowym w zakresie podatku VAT. W okolicznościach niniejszej sprawy przykładowo wskazując na zakres świadczonych usług, nie sprawdzenie, czy wystawca faktury posiada koncesje na obrót paliwami ciekłymi, płatności dokonywane gotówką, skarżący wiedział lub powinien był wiedzieć o tym, iż czynność wiąże się z oszustwem podatkowym w zakresie podatku VAT. Z powyższych względów Naczelny Sąd Administracyjny na podstawie art. 184 p.p.s.a. oddalił skargę kasacyjną. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 1 p.p.s.a. i art. 205 § 2 p.p.s.a. Wynagrodzenie pełnomocnika Dyrektora Izby Skarbowej określono w oparciu o § 14 ust. 2 pkt 2 lit. c), § 14 ust. 2 pkt 1 lit. a/ i § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz.U. Nr 163, poz. 1349 ze zm.).