I SA/Bd 519/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący: Sędzia WSA Leszek Kleczkowski (spr.) Sędziowie: Sędzia WSA Mirella Łent Sędzia WSA Urszula Wiśniewska Protokolant Asystent sędziego Waldemar Dąbrowski po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 19 września 2013 r. sprawy ze skargi J.W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. oddala skargę Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w B. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...]. odmawiającą J. W. (skarżący) stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006r. w kwocie [...]zł. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ podał, że podatnik w dniu 28 grudnia 2012r. złożył korektę zeznania PIT-36L o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2006r. (data wpływu do urzędu skarbowego w dniu 31 grudnia 2006r.). Do złożonej korekty zeznania załączył pismo z dnia 28 grudnia 2012r., w którym wskazał, że w związku z otrzymaną decyzją z dnia [...]. określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za styczeń 2006r. oraz sierpień 2006r. został zobowiązany do zwrotu podatku od towarów i usług odliczonego w roku 2006 w wysokości [...] zł. W związku z tym przysługuje mu prawo zwiększenia kosztów uzyskania przychodów o tę kwotę, co powoduje powstanie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2006. Dlatego też w związku ze złożoną korektą zeznania rocznego wniósł o zwrot wynikającej z tej korekty nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie [...]zł. Naczelnik T. Urzędu Skarbowego w B. decyzją z dnia [...]. powołując się na art. 72 § 1 pkt 1, art. 75 § 2 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r. poz. 749 ze zm., dalej O.p.), odmówił stwierdzenia i zwrotu nadpłaty. Od powyższego rozstrzygnięcia podatnik wniósł odwołanie, które nie zostało uwzględnione przez organ odwoławczy. Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu decyzji wskazał, że organ podatkowy I instancji, na podstawie powoływanej przez podatnika decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...]. dotyczącej podatku od towarów i usług za 2006r. stwierdził, że określenie zobowiązania w tym podatku nastąpiło w związku z: - niezaewidencjonowaniem przez podatnika w rejestrze sprzedaży VAT za sierpień 2006r. oraz nie rozliczeniem w deklaracji VAT-7 za ten miesiąc, faktury VAT wystawionej na rzecz "C.-P. S." sp. z o.o. z siedzibą w B., dokumentującej sprzedaż palet używanych "EUR", - zakwestionowaniem przez organ podatkowy pierwszej instancji faktury VAT z dnia [...]. nr [...], wystawionej na rzecz podatnika firmy przez firmę "J." D. K. w związku z usługą remontu palet drewnianych, stwierdzono bowiem, że faktura ta uczestniczy w fikcyjnym, wyłącznie fakturowym obiegu i nie dokumentuje rzeczywistej transakcji gospodarczej. W związku z powyższymi ustaleniami dotyczącymi rozliczenia podatku VAT za 2006r., mając na uwadze argumenty zawarte we wniosku o zwrot nadpłaty dotyczące zobowiązania podatnika do zwrotu podatku od towarów i usług odliczonego w roku 2006 w wysokości [...] zł, Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. stwierdził że stanowisko strony jest niezasadne. Dyrektor Izby Skarbowej w B. uznał za nietrafną argumentację zawartą w odwołaniu polegającą na twierdzeniu, że podatnik nie składał wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty, bowiem przeczy temu wyraźnie pismo "Uzasadnienie korekty" z dnia 28 grudnia 2012r. Przy czym organ odwoławczy podkreślił, że w piśmie tym podatnik nie wskazał na art. 81 O.p., co uczynił na etapie prowadzonego postępowania odwoławczego. W ocenie organu odwoławczego w rozpatrywanej sprawie, złożonej w dniu 31 grudnia 2012r. korekty deklaracji nie sposób uznać za złożonej zgodnie z art. 81 O.p., tj. w celu poprawienia błędu popełnionego przy poprzednim jej sporządzaniu, z uwagi na podnoszoną argumentację dotyczącą zawyżenia kosztów uzyskania przychodów prowadzonej w 2006r. działalności gospodarczej. Dlatego też, w ocenie organu odwoławczego, organ I instancji prawidłowo i zasadnie uznał, mając na uwadze treść złożonego wniosku, że wniosek ten jest wnioskiem o zwrot nadpłaty w rozumieniu art. 72 § 1 pkt 1 O.p. Jak podkreślił organ odwoławczy kluczowe znaczenie w sprawie ma fakt, że wniosek o zwrot nadpłaty podatnik złożył w dniu 31 grudnia 2012r., a zobowiązanie podatkowe dotyczące 2006 r. ulegało przedawnieniu z dniem 1 stycznia 2013r. (art. 70 § 1 O.p.). Dlatego też organ podatkowy zasadnie wskazał, że nie miał możliwości wszczęcia i przeprowadzenia postępowania podatkowego za 2006 r. Niemniej jednak Dyrektor Izby Skarbowej w B. podkreślił, że zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem doktryny oraz orzecznictwem sądowoadministracyjnym, przedawnienie zobowiązania podatkowego nie powoduje niemożności wydania decyzji w sprawie stwierdzenia lub odmowy stwierdzenia i zwrotu nadpłaty, skoro istotą sprawy jest w danym przypadku stwierdzenie, czy część (całość) kwoty zapłaconej jako podatek, faktycznie nie jest podatkiem należnym. Rozwijając stanowisko organu podatkowego I instancji organ odwoławczy wskazał, że podstawą zaliczenia określonych wydatków do kosztów uzyskania przychodów są faktury, noszące nie tylko formalne cechy, ale będące jednocześnie dowodami rzetelnymi, tj. przedstawiającymi rzeczywisty przebieg operacji gospodarczej, natomiast warunek taki zachodzi wtedy, gdy między rzeczywistą sprzedażą, a jej opisem w fakturze istnieje pełna zgodność pod względem podmiotowym jak i przedmiotowym, bowiem faktura musi odzwierciedlać rzeczywiste zdarzenie gospodarcze. Nie można uznać za prawidłową faktury, która wykazuje zdarzenie gospodarcze sprzecznie z jej treścią, dlatego też taka faktura nie może stanowić podstawy do zaliczenia wydatku z niej wynikającego do kosztów uzyskania przychodów. Zatem w ocenie organu odwoławczego, organ I instancji, w oparciu o art. 23 ust. 1 pkt 43 lit.a i lit. b ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej u.p.d.f.), prawidłowo wskazał, że zarówno podatek należny wynikający z faktury VAT w zakresie sprzedaży towaru jak i kwota wynikająca z faktury VAT, dotycząca zakwestionowanej, pozornej transakcji nabycia usługi remontu palet towaru nie mogą stanowić wydatków zaliczonych do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej w 2006 r. Nie zgadzając sie z rozstrzygnięciem organu odwoławczego strona złożyła na nie skargę, w której wniosła o uchylenie decyzji obu instancji zarzucając naruszenie: - art. 22 ust. 1 u.p.d.o.f. w zw. z art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a tej ustawy poprzez uznanie, że podatek naliczony niepodlegający odliczeniu na podstawie decyzji Naczelnika [...]Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r. nie może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, - art. 181 O.p., w związku z art. 21 § 1 O.p. oraz art. 75 § 2 pkt 1 lit. a O.p. poprzez orzeczenie w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty, w sytuacji gdy przysługiwał jej zwrot podatku wynikający z prawnie skutecznej korekty, - art. 165 § 1 O.p., w związku z art. 75 § 2 pkt 1 lit. a O.p. poprzez orzeczenie w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty, wobec braku wszczęcia postępowania w tym zakresie, - art. 120 O.p. oraz art. 7 Konstytucji poprzez naruszenie przepisów prawa materialnego i podatkowego, - art. 121 § 1 O.p. poprzez naruszenie zasady zaufania do organów państwowych, poprzez wydanie decyzji z naruszeniem prawa. W uzasadnieniu złożonej skargi strona skarżąca stwierdziła, że skoro decyzją Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...]r. została zobowiązana do zwrotu podatku od towarów i usług odliczonego w 2006r. w wysokości [...] zł, to ma pełne prawo zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej podatek od towarów i usług, wynikający z faktur VAT, w części w której nie przysługiwało obniżenie tego podatku. Skarżący przytaczając przepisy prawa materialnego obowiązujące w 2006r., w tym art. 22 ust. 1 oraz art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a u.p.d.o.f. wskazał, jakie wydatki mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, do których należy zaliczyć podatek wykazany na otrzymanych fakturach VAT. Ponadto, w ocenie strony skarżącej organ podatkowy pominął treść art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2011 r. Nr 177, poz. 10154 ze zm.) stanowiącego, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika. Następnie w ocenie skarżącego organy podatkowe błędnie orzekły w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty, podczas gdy podatnik wnosił o zwrot podatku wynikający z prawnie skutecznej korekty na podstawie art. 81 O.p., z której wynika kwota do zwrotu na rachunek strony. W jego ocenie nie ulega wątpliwości, że podanie, które wpłynęło do kancelarii [...] Urzędu Skarbowego w B. miało umocowanie w art. 81 O.p. W dalszej kolejności skarżący wskazał, że brak wydania postanowienia przez organ podatkowy pierwszej instancji w trybie art. 165 §1 O.p. w zakresie wszczęcia postępowania stanowi kolejne naruszenie prawa. Samo bowiem złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty nie powoduje wszczęcia postępowania podatkowego w myśl tego przepisu. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny bada zgodność zaskarżonej decyzji organu odwoławczego z punktu widzenia jej legalności, tj. zgodności tej decyzji z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Z brzmienia art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), dalej p.p.s.a., wynika, że zaskarżona decyzja winna ulec uchyleniu wtedy, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy. Oceniając zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem stwierdzić należy, że decyzja ta nie narusza prawa. Z akt sprawy wynika, że w dniu 31 grudnia 2012 r. do organu podatkowego wpłynęła dokonana przez skarżącego korekta zeznania o wysokości osiągniętego dochodu za 2006 r., wraz z pismem uzasadniającym złożenie korekty. W korekcie tej wykazano koszty uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej wyższe o [...] zł w porównaniu do kosztów uzyskania przychodów wykazanych w korekcie zeznania złożonej w dniu [...] r. W związku z powyższym zmniejszeniu uległ podatek z kwoty [...] zł do kwoty [...] zł (różnica [...] zł). W piśmie z dnia 28 grudnia 2012 r., stanowiącym uzasadnienie korekty strona wskazała, iż korekta zeznania spowodowana została otrzymaną decyzją Naczelnika [...].Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r. określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za styczeń 2006 r. w kwocie [...] zł oraz za sierpień 2006 r. w kwocie [...] zł. Z decyzji tej wynika, że określenie skarżącemu zobowiązania podatkowego w powyższej kwocie nastąpiło w związku z: 1) niezaewidencjonowaniem przez podatnika w rejestrze sprzedaży VAT za sierpień 2006 r. faktury z dnia [....] r. wystawionej na rzecz "C.-P. S." spółka z o.o. w B., dokumentującej sprzedaż palet o wartości netto [...] zł, VAT – [...] zł, 2) zakwestionowaniem faktury z dnia [...] r. wystawionej na rzecz skarżącego przez firmę "J." D. K. dokumentującej usługę remontu palet na kwotę [...]zł, VAT – [...]zł. We wskazanym piśmie z dnia 28 grudnia 2012 r. strona wniosła o zwrot wynikającej z korekty nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 237 zł, wskazując, że na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów podatek naliczony w części, w której nie przysługiwało mu obniżenie tego podatku. Skarżący z tego prawa skorzystał i zwiększył koszty uzyskania przychodów o kwotę 1.248 zł. Trzeba jednak zauważyć, że na kwotę [...] zł składa się podatek należny w wysokości [...]zł i podatek naliczony w kwocie [...] zł. Przywołany przez stronę w piśmie z dnia 28 grudnia 2012 r. i w skardze art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a) u.p.d.f. nie może być podstawą zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku należnego. Spór dotyczy tego, czy organ podatkowy zasadnie odmówił skarżącemu stwierdzenia i zwrotu nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 237 zł. Wskazany przez stronę art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. a) u.p.d.f stanowi, że nie uważa się koszty uzyskania przychodów podatku od towarów i usług, z tym że jest kosztem uzyskania przychodów podatek naliczony: – jeżeli podatnik zwolniony jest od podatku od towarów i usług lub nabył towary i usługi w celu wytworzenia albo odprzedaży towarów lub świadczenia usług zwolnionych od podatku od towarów i usług, – w tej części, w której zgodnie z przepisami o podatku od towarów i usług podatnikowi nie przysługuje obniżenie kwoty lub zwrot różnicy podatku od towarów i usług - jeżeli naliczony podatek od towarów i usług nie powiększa wartości środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej. Z decyzji Naczelnika[..] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] r. określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za styczeń i sierpień 2006 r. wynika, że skarżący został pozbawiony prawa do odliczenia podatku naliczonego z w kwocie [...] zł uwagi na to, że firma D. K. nie świadczyła usługi naprawy palet na rzecz skarżącego. Faktura ta nie dokumentuje rzeczywistej transakcji gospodarczej, jest fikcyjna. Zauważyć należy, że decyzja podatkowa jest dokumentem urzędowym. Art. 194 § 1 O.p. ustanawia domniemanie, z którego wynika, że dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Domniemanie wynikające z powyższej decyzji nie zostało obalone. Wskazać należy, że w myśl art. 86 ust. 1 i ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, zaś kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Na tle tych przepisów w orzecznictwie NSA wielokrotnie już stwierdzano, że podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego w tej ustawie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług dokonanych przez innego podatnika - wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury, dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Przyznanie bowiem prawa do odliczenia podatku w takim przypadku oznaczałoby, że prawo do odliczenia przysługuje z tytułu samego posiadania faktury z wykazanym podatkiem, który nie jest należny od podmiotu, który fakturę taką wystawił, jako nierealizującym czynności opisanej w tej fakturze. Tymczasem prawo do odliczenia podatku jest następstwem powstania obowiązku podatkowego z tytułu faktycznej czynności podatnika wystawiającego fakturę, czyli obowiązku podatkowego powstałego na poprzednim etapie obrotu. Jeżeli brak takiej faktycznej czynności u wystawcy faktury, nie może z jej tytułu powstać obowiązek podatkowy, a tym samym brak jest prawa do odliczenia podatku. Względy bowiem obiektywne powodują, że nie można odliczyć podatku z faktury, która nie odzwierciedla faktycznego zobowiązania podatkowego podmiotu wskazanego w niej jako jej wystawca (por. wyrok NSA z dnia 27 września 2011 r., I FSK 1223/10; wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 2008 r., I FSK 480/07; wyrok NSA z dnia 20 maja 2008 r., I FSK 1029/07; wyrok NSA z dnia 27 maja 2008 r., I FSK 628/07; wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2008 r., I FSK 745/07; wyrok NSA z dnia 24 lutego 2009 r., I FSK 1699/07; wyrok NSA z dnia 24 lutego 2009 r., I FSK 1700/07, wyrok NSA z dnia 29 czerwca 2010 r., I FSK 584/09; wyrok NSA z dnia 13 października 2009 r., I FSK 928/08). W konsekwencji kwotę [...] zł wynikającą z faktury z dnia [...] r. nie można uznać za podatek naliczony w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. W świetle art. 23 ust. 1 pkt 43 lit. b) u.p.d.f. brak jest również podstaw do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów podatku należnego wynikającego z faktury z dnia [...] r. dotyczącej sprzedaży towaru. Sąd nie podziela także zarzutu strony, że organy podatkowe błędnie orzekły w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty, w sytuacji gdy strona złożyła prawnie skuteczną korektę na podstawie art. 81 O.p. Strona wywodzi, że w stosunku do złożonej przez nią korekty ma zastosowanie art. 21 § 5 O.p., a zatem wysokość zobowiązania podatkowego została ustalona zgodnie z danymi zawartymi w korekcie. W myśl art. 81 O.p., jeżeli odrębne przepisy nie stanowią inaczej, podatnicy, płatnicy i inkasenci mogą skorygować uprzednio złożoną deklarację (§ 1). Skorygowanie deklaracji następuje przez złożenie korygującej deklaracji wraz z dołączonym pisemnym uzasadnieniem przyczyn korekty (§ 2). Przepis ten ma charakter ogólny i dotyczy korekt wszelkich deklaracji podatkowych, niezależnie od tego, jakiego podatku dotyczy korygowana deklaracja (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Toruń 2007, s. 626). Z kolei stosownie do art. 75 § 2 pkt 1 lit. a) O.p., podatnik, którego zobowiązanie podatkowe powstaje w sposób określony w art. 21 § 1 pkt 1 O.p. i który wykazał w deklaracji zobowiązanie podatkowe w wysokości większej od należnej i wpłacił zadeklarowany podatek przysługuje prawo do złożenia wniosku o stwierdzenie nadpłaty. Wraz z takim wnioskiem, zgodnie z art. 75 § 3 O.p., podatnik ma obowiązek złożyć skorygowane zeznanie (deklarację). Jeżeli prawidłowość skorygowanego zeznania (deklaracji) nie budzi wątpliwości, organ podatkowy zwraca nadpłatę bez wydania decyzji stwierdzającej nadpłatę (art. 75 § 4 O.p.). W myśl natomiast art. 77 § 2 pkt 2 O.p. w przypadku skorygowania deklaracji przez podatnika - nadpłata podlega zwrotowi w terminie 3 miesięcy od dnia jej skorygowania. Obowiązuje tu tryb określony w art. 75 § 2 pkt 1 lit. a) i art. 75 § 3 O.p., czyli konieczne jest złożenie wniosku o stwierdzenie nadpłaty wraz z korektą deklaracji. Na skutek złożonego przez podatnika wniosku organ podatkowy albo wydaje decyzję stwierdzająca albo odmawiającą stwierdzenia nadpłaty albo zwraca nadpłatę bez wydania decyzji, jeżeli prawidłowość skorygowanego zeznania nie budzi wątpliwości (por. B. Brzeziński, M. Kalinowski, A. Olesińska, M. Masternak, J. Orłowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Toruń 2007, s. 586). W dniu 31 grudnia 2012 r. do organu podatkowego pierwszej instancji wpłynęła dokonana prze stronę korekta zeznania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2006 r. wraz z jej uzasadnieniem. Strona wniosła o zwrot wynikającej z korekty nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych w kwocie 237 zł. Skoro tak, to zwrot ten mógł nastąpić jedynie w trybie wynikającym z art. w art. 75 § 2 pkt 1 lit. a) i art. 75 § 3O.p. Organ podatkowy zasadnie zatem orzekł w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty. Nie można także zgodzić się ze skarżącym, że do złożonej przez niego korekty zeznania podatkowego ma zastosowania art. 21 § 5 O.p. Stanowi on, że jeżeli przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, wysokość zobowiązania podatkowego, o którym mowa w § 1 pkt 2, ustala się zgodnie z danymi zawartymi w deklaracji, chyba że przepisy szczególne przewidują inny sposób ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego albo w toku postępowania podatkowego stwierdzono, że dane zawarte w deklaracji, mogące mieć wpływ na wysokość zobowiązania podatkowego, są niezgodne ze stanem faktycznym. Przepis ten dotyczy zobowiązań podatkowych powstających z dniem doręczenia decyzji organu podatkowego, ustalającej wysokość tego zobowiązania. Natomiast w przypadku podatku dochodowego od osób fizycznych zobowiązania podatkowe powstaje z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 1 O.p.). Nie zasługuje również na uwzględnienie zarzut, że złożenie korekty deklaracji nie skutkuje wszczęciem postępowania podatkowego w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty. Zdaniem skarżącego, organ podatkowy powinien najpierw zweryfikować zasadność zwrotu na podstawie czynności sprawdzających (art. 272 i nast. O.p.). Dopiero, gdy weryfikacja korekty wykaże nieprawidłowości, postępowanie podatkowe wszczyna się z urzędu na podstawie art. 165 § 1 O.p. W rozpatrywanej sprawie postępowanie w tym trybie nie zostało wszczęte, co narusza, w ocenie strony, art. 165 § 1 O.p. Na poparcie tego stanowiska skarżący odwołuje się do orzecznictwa sądowego. W literaturze przedmiotu wyrażony jest jednak podgląd przeciwny (por. L. Etel (w:) C. Kosikowski, L. Etel, R. Dowgier, P. Pietrasz, S. Presnarowicz, Ordynacja Podatkowa, Wolterrs Kluwer Polska 2006, s. 350 – 35; B. Gruszczyński (w:) S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2009, s. 403), do którego przychyla się Sąd w niniejszej sprawie. Wskazać należy, że zgodnie z art. 165 § 3 O.p. datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu. Wniosek o stwierdzenie nadpłaty podatku, zgodnie z powołanym przepisem wszczyna postępowanie, którego celem jest rozstrzygnięcie tego, czy powstała nadpłata, a jeżeli tak – to w jakiej wysokości. Z przepisu tego nie wynika natomiast, że organ powinien najpierw w drodze czynności sprawdzających zweryfikować skorygowana deklarację, a następnie, w przypadku stwierdzenia nieprawidłowości, na podstawie art. 165 O.p. wszcząć z urzędu postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty. Zdaniem Sądu organ prawidłowo także przyjął, że korekta została złożona w dniu 31 grudnia 2012 r., a nie jak twierdzi strona w dniu 28 grudnia 2012 r. (data nadania przesyłki na poczcie). Określając bowiem datę wszczęcia postępowania na żądanie strony ustawodawca powiązał ją z datą otrzymania podania (żądania, wniosku) przez organ (por. wyrok NSA z dnia 1 czerwca 2012 r., II FSK 2420/10). Zdaniem Sądu, organ podatkowy nie naruszył także art. 22 ust. 1 u.p.d.f., art. 120 O.p. w zw. z art. 7 Konstytucji oraz art. 121 § 1 O.p. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a., Sąd skargę oddalił.