III SA/Kr 347/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Piotr Lechowski Sędziowie WSA Barbara Pasternak WSA Tadeusz Wołek (spr.) Protokolant Ewelina Kalita po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 grudnia 2013 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w K na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia 6 lutego 2013 r. nr [...] w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji, II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz strony skarżącej kwotę 440,00 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] 2012 r. nr [...] odmówił wznowienia postępowania w sprawie o przedłużenie zezwolenia na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych na terenie województwa małopolskiego udzielonego przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzją nr [...] z dnia [...] 2004 r., zakończonego przez Dyrektora Izby Celnej decyzją ostateczną nr [...] z dnia [...] 2010 r. utrzymującą w mocy decyzję nr [...] z dnia [...] 2010 r. Jako podstawę prawną decyzji organ wskazał art. 207 § 1, art. 210 § 1 w zw. z art. 240 § 1 pkt 11, art. 243 § 3 ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa (tj.: Dz.U. z 2012 r., poz. 749), dalej "O.p." oraz art. 8 ustawy z dnia 19.11.2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. z 2009 r., nr 201, poz. 1540 ze zm.), dalej "u.g.h.". W uzasadnieniu decyzji organ podniósł, że w wyniku postępowania zainicjowanego wnioskiem A Sp. z o.o. z siedzibą w K o przedłużenie ważności zezwolenia udzielonego przez Dyrektora Izby Skarbowej decyzją nr [...] z dnia [...] 2004 r. na prowadzenie działalności z zakresu gier na automatach do gier o niskich wygranych na terytorium województwa małopolskiego, Dyrektor Izby Celnej decyzją nr [...] z dnia [...] 2010 r. odmówił przedłużenia ważności przedmiotowego zezwolenia. Spółka złożyła odwołanie od ww. decyzji. Organ II instancji decyzją z dnia [...] 2010 r., nr [...] utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Izby Celnej nr [...] z dnia [...] 2010 r. Na powyższą decyzję ostateczną, w dniu 19.07.2010 r. Spółka wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie. W dniu 7.12.2010r. strona skarżąca złożyła wniosek o zawieszenie postępowania do czasu prawomocnego rozstrzygnięcia zagadnienia prawnego wywołanego przedstawieniem Trybunałowi Sprawiedliwości Unii Europejskiej pytania prawnego przez WSA w Gdańsku "w sprawach o sygn. III SA/Gd 267/10 oraz o sygn. III SA/Gd 268/10", co do zgodności przepisów ustawy o grach hazardowych z przepisami prawa wspólnotowego w zakresie tożsamym z normami prawnymi stanowiącymi również podstawę postępowania w niniejszej sprawie. W dniu 8.12.2010 r., postanowieniem sygn. akt III SA/Kr 911/10 WSA w Krakowie zawiesił postępowanie sądowe w związku z ww. pytaniem prawnym (Sąd zawiesił postępowanie na zgodny wniosek stron na podstawie art. 126 P.p.s.a.). W dniu 5.11.2012 r. do Izby Celnej wpłynął wniosek Spółki z dnia 29.10.2012 r., uzupełniony pismem datowanym na dzień 26.10.2012 r., którym strona, w związku z publikacją w dniu 29.09.2012 r. wyroku TSUE z dnia 19.07.2012 r., sygn. C-213/11, na podstawie art. 240 § 1 pkt 11 i art. 241 § 2 pkt 2 O.p. wniosła o wznowienie postępowania w sprawie zakończonej ostateczną decyzją Dyrektora Izby Celnej nr [...] z dnia [...] 2012 r. Organ wskazał, że zgodnie z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości ma wpływ na treść decyzji. W ramach postępowania w sprawie wznowienia postępowania zakończonego już uprzednio w trybie zwykłym istnieją dwa etapy tego postępowania w sytuacji gdy jest ono inicjowane przez stronę: pierwszy obejmujący badanie, czy spełnione są przesłanki formalne dokonania wznowienia, oraz drugi, w ramach którego organ odnosi się do kwestii merytorycznych sprawy i bada faktyczny i prawny wpływ okoliczności uzasadniających wznowienie na decyzję ostateczną, której wznowienie dotyczy. W sprawie o ile przesłanki w postaci istnienia i publikacji wyroku TSUE, terminu złożenia wniosku o wznowienie oraz tożsamości podmiotu będącego adresatem decyzji ostatecznej nr [...] z dnia [...] 2010 r., a autorem wniosku zostały spełnione, o tyle w wystąpiły okoliczności stanowiące przeszkodę formalną uniemożliwiającą wznowienie postępowania. Zasadnicze znaczenie w sprawie ma fakt, iż WSA w Krakowie postanowieniem z dnia 8.12.2012r. sygn. akt III SA/Kr 911/10 zawiesił postępowanie sądowe w przedmiocie odmowy przedłużenia zezwolenia, w związku z ww. pytaniem prawnym, a więc pytaniem, na które odpowiedział TSUE w cytowanym wyroku. Wniosek o wznowienie postępowania wpłynął do organu w dniu 5.11.2012 r., a zatem w trakcie toczącego się postępowania sądowoadministracyjnego. Organ zwrócił uwagę na art. 56 ustawy z dnia 30.08.2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tj.: Dz.U. z 2012 r., nr 270 ze zm.), dalej "P.p.s.a.", który zawiera uregulowania zmierzające do wyłączenia konkurencyjności nadzwyczajnych postępowań administracyjnych z postępowaniem sądowoadministracyjnym, wszczętym skutecznym wniesieniem skargi. Przepis ten jest wyrazem stanowiska ustawodawcy o dopuszczalności tylko jednej drogi weryfikacji decyzji w jednym czasie - przez przyznanie prymatu postępowaniu, które w pierwszej kolejności zostało skutecznie zainicjowane i ma zapobiegać rozstrzyganiu o bycie prawnym decyzji jednocześnie w dwóch konkurencyjnych trybach. Organ wskazał, że zarówno w doktrynie jak i w orzecznictwie przyjmuje się, że wniesienie prawnie skutecznej skargi do sądu administracyjnego stanowi przeszkodę do wszczęcia w sprawie nadzwyczajnego postępowania administracyjnego. Analizując treść art. 56 P.p.s.a. trzeba mieć na uwadze, że ratio legis tego przepisu zmierza do uniknięcia kumulacji dwóch trybów rozpatrywania sprawy, natomiast każde rozstrzygnięcie merytoryczne dokonane przez organ podatkowy w czasie, gdy toczy się już postępowanie przed sądem administracyjnym, prowadziłoby do zbędnego mnożenia postępowań. Kumulacja postępowań, a właściwie zapadłych w ich wyniku rozstrzygnięć, byłaby nie tylko zbędna, ale i niepożądana z uwagi na mogące stąd wyniknąć dodatkowe komplikacje i - de facto - wydłużenie się postępowań, a także z uwagi na konieczność ochrony autorytetu zapadłych orzeczeń (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 maja 2009 r. sygn. akt IFSK 485/09). W ocenie organu niedopuszczalne jest wszczęcie postępowania o wznowienie po wniesieniu skargi w tej samej sprawie do sądu administracyjnego. W konsekwencji, z uwagi na zawisłe w tej samej sprawie postępowanie przed WSA w Krakowie, w celu niedopuszczenia do istnienia dwutorowości postępowań kontrolnych obejmujących ten sam przedmiot postępowania należało odmówić wznowienia postępowania. Zgodnie z art. 243 § 3 O.p. odmowa wznowienia postępowania następuje w drodze decyzji. A sp. z o.o. wniosła od powyższej decyzji odwołanie. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie przepisów postępowania: 1. art. 240 § 1 i art 241 O.p., przez bezpodstawną odmowę wznowienia postępowania, podczas gdy przepis ten obliguje organ do wznowienia postępowania na żądanie strony, nie pozostawiając mu w tym zakresie swobody wyboru, w każdym przypadku enumeratywnie wskazanym w art. 240 O.p., zaś strona we wniosku o wznowienie postępowania szczegółowo oznaczyła podstawę prawną swojego żądania; 2) art. 240 § 1 i art. 241 O.p., przez przyjęcie, iż wniesienie skargi do wojewódzkiego sądu administracyjnego stanowi przeszkodę (przesłankę negatywną) dla wznowienia postępowania, podczas gdy art. 240 § 1 i art. 241 O.p. zawierają wyczerpujące wyliczenie przeszkód, skutkujących niedopuszczalnością postępowania, wśród których nie znajduje się jednoczesna zawisłość sprawy przed sądem administracyjnym ze skargi strony. Skarżąca podkreśliła, iż odmowa wszczęcia postępowania jest sytuacją wyjątkową, niedopuszczalność wszczęcia postępowania wyłącza bowiem możliwość uzyskania orzeczenia merytorycznego (choćby niekorzystnego dla strony). Niedopuszczalność należy więc interpretować ściśle i odnosić do tych przypadków, kiedy ze swej istoty postępowanie nie tyle doznaje przemijających przeszkód, ale w sposób trwały i pewny nie ma prawnych możliwości jego prowadzenia (z przyczyn przedmiotowych bądź podmiotowych). W szczególności w braku prawomocnego wiążącego organ orzeczenia sądowego w tej sprawie nie zachodzi niedopuszczalność postępowania; w sytuacji tej nie występuje, bowiem okoliczność przewidziana w art. 170 P.p.s.a. Nawet gdy organ stwierdzi tożsamość lub choćby zbieżność przedmiotów spraw: zawisłej przed sądem oraz własnej, powinien rozważyć co najwyżej zawieszenie postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Skarżąca przytaczając fragmenty uzasadnień wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 30 sierpnia 2011 r. (sygn. akt: II FSK 2442/10), Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 18 sierpnia 2010 r. (sygn. III SA/Po 343/10), a także wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 21 września 2007 r. (sygn. akt: I SA/Łd 744/07), podniosła, że zdaniem skarżącej organ nie może odmówić wznowienia postępowania z powołaniem się na zawisłe w sprawie postępowanie przed sądem administracyjnym. Niedopuszczalność wszczęcia postępowania w tym zakresie nie występuje, zaś organ posiada instrument prawny, jakim jest instytucja zawieszenia postępowania, dzięki któremu może zapobiec dwutorowości postępowania - jeżeli w jego ocenie zachodzi wypadek zawisłości tożsamej sprawy zarówno przed sądem administracyjnym, jak i przed organem. O ile więc art. 56 P.p.s.a. przewiduje wprost, iż później wszczęte postępowanie sądowe winno ulec zawieszeniu, tak nie reguluje on kwestii bytu postępowania administracyjnego (podatkowego) wszczętego później. Należy więc uznać, iż ustawodawca obliguje organ do zbadania przedmiotu sprawy i ewentualnie wzięcia pod rozwagę zasadności zawieszenia postępowania administracyjnego (podatkowego). Z pewnością zaś w art. 56 P.p.s.a. nie sposób doszukać się przesłanki negatywnej dla odmowy wznowienia postępowania. Tym bardziej - wbrew twierdzeniom organu - przesłanki takiej nie można wyprowadzać z art. 170 P.p.s.a, gdyż stanowi on o związaniu organu prawomocnym orzeczeniem Sądu, zaś na obecnym etapie orzeczenia takiego brak. Co najwyżej zachodzić może okoliczność zależności postępowania w sprawie wznowienia od przyszłego orzeczenia, przewidziana w art. 201 § 1 pkt 2 O.p., uzasadniająca - jak wskazano - wyłącznie zawieszenie postępowania. Na marginesie strona skarżąca wskazała, że O.p. przewiduje przesłanki negatywne wznowienia postępowania w postaci terminów dla złożenia wniosku o wznowienie postępowania. Zgodnie z art. 241 § 2 pkt 2 O.p. w sprawie jest to termin miesięczny. Zatem złożenie skargi nie oznacza zawsze, iż sąd ten wyda orzeczenie merytoryczne w sprawie. Wznowienie postępowania - nawet z jednoczesnym jego zawieszeniem w oczekiwaniu na treść orzeczenia Sądu - pozwala więc stronie zachować wymagany ustawowo termin. Odmowa wznowienia postępowania powoduje, iż strona - niezależnie od treści orzeczenia sądu - nie mogłaby złożyć skutecznie wniosku o wznowienie postępowania, wobec czego pozbawiona byłaby prawa do weryfikacji decyzji w nadzwyczajnym trybie jej zaskarżenia, nawet jeśli przedmiot orzeczenia sądu będzie zupełnie różny od przedmiotu decyzji organu. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia 6 lutego 2013 r. nr [...] na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 O.p., w związku z art.8 u.g.h. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że podziela argumentację zawartą w skarżonej decyzji. Organ podniósł, iż art. 240 i art. 241 O.p. określają przesłanki do wznowienia postępowania a nie do odmowy wznowienia. A contrario - brak spełnienia przesłanki do wznowienia implikuje wydanie decyzji, o której mowa jest w art. 243 § 3 O.p. Uregulowania związane z nadzwyczajnym trybem wzruszania decyzji administracyjnych nie ograniczają się wyłącznie do art. 240 i art. 241 O.p. Konieczność poszanowania zasady trwałości ostatecznych decyzji administracyjnych wymaga szerszej analizy, która obejmować powinna także te regulacje prawne, które umiejscowione zostały poza O.p. oraz uwzględnienia dorobku literatury jak i orzecznictwa sądowoadministracyjnego w zakresie możliwości wyjątkowego eliminowania rozstrzygnięć administracyjnych z obrotu prawnego. Stąd zasadnym jest wzięcie pod uwagę chociażby zapisów P.p.s.a., na które powołuje się strona skarżąca i o której wspomniano także w zaskarżonej decyzji. W tym zakresie argumentacja zawarta w tej decyzji jest prawidłowa i zgodna ze stanowiskiem wyrażanym zarówno w literaturze jak i w orzecznictwie dotyczącym rozważanej kwestii. Dodatkowo organ wskazał, że przesłanki wznowienia postępowania (wynikające tak z O.p. jak i z innych aktów prawnych) - a więc te elementy, od których uzależnione jest "wdrożenie" pierwszego etapu postępowania nadzwyczajnego w rozumieniu art. 240 do art. 246 O.p. - muszą być spełnione w sposób kumulatywny. W sprawie oznacza to, że samo istnienie przesłanek z art. 240 §1 pkt 11 oraz z art. 241 § 2 pkt 2 O.p. nie jest wystarczające, gdy brak jest spełnienia przesłanki jednotorowości postępowania administracyjnego bez równoczesnego postępowania sądowoadministracyjnego. Odpowiadając na zarzut, że z art. 56 P.p.s.a., organ wyciągnął błędny wniosek, iż w sytuacji, gdy w pierwszej kolejności dochodzi do zaskarżenia decyzji ostatecznej do sądu administracyjnego z mocy art. 52 P.p.s.a. - organ nie ma możliwości wszczęcia i prowadzenia postępowania dążącego do wzruszenia decyzji ostatecznej z użyciem nadzwyczajnych środków zaskarżania, organ ponownie odwołał się do stanowiska doktryny i orzecznictwa (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 maja 2009 r. sygn. akt IFSK 485/09). W ocenie organu należy przyjąć, że niedopuszczalne jest wszczęcie przez organ administracji publicznej postępowania o wznowienie po wniesieniu skargi w tej samej sprawie do sądu administracyjnego. W konsekwencji, z uwagi na zawisłe w tej samej sprawie postępowanie przed WSA w Krakowie, w celu niedopuszczenia do istnienia dwutorowości postępowań kontrolnych obejmujących ten sam przedmiot postępowania należało odmówić wznowienia postępowania. A Sp. z o.o. wniosła na powyższą decyzję skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, wnosząc o uchylenie w całości zarówno zaskarżonej decyzji, jak i poprzedzającej ją decyzji tego samego organu. Zaskarżonej decyzji zarzuciła rażące naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: 1) art. 243 § 1 i 3 w zw. z art. 240 § 1 O.p. przez przyjęcie, iż dopuszczalność wznowienia sprowadza się do badania wykraczającego ponad ocenę, czy żądanie wznowienia postępowania zostało zgłoszone przez stronę oraz czy powołuje ono podstawy wznowienia (zachowane zostały wymogi formalne wniosku); 2) art. 243 § 1 i 3 O.p. przez bezpodstawne przyjęcie niedopuszczalności wznowienia postępowania z powołaniem się na zaskarżenie skargą do sądu administracyjnego decyzji, objętej wnioskiem o wznowienie postępowania w konsekwencji bezpodstawnego przyjęcia, iż art. 56 P.p.s.a. stanowi podstawę do konstruowania przesłanek niedopuszczalności postępowania, określonych poza O.p.; 3) naruszenie art. 201 § 1 pkt 2 w zw. z art. 243 § 1 i 3 O.p. przez jego niezastosowanie i błędne przyjęcie, że równolegle toczące się postępowanie sądowoadministracyjne nie stanowi zagadnienia wstępnego o charakterze usuwalnej przeszkody procesowej, a przesłankę niedopuszczalności wznowienia postępowania podatkowego. W uzasadnieniu zarzutów strona skarżąca podniosła, że istota postępowania o wznowienie postępowania sprowadza się w pierwszym etapie do rozstrzygnięcia kwestii dopuszczalności "uruchomienia" trybu nadzwyczajnego, o czym stanowi art. 243 § 1 O.p. W drugim etapie organ zgodnie z art. 243 § 2 O.p. przede wszystkim ustala, czy rzeczywiście w sprawie zachodzi którakolwiek ze wskazanych w art. 240 § 1 O.p. podstaw wznowienia postępowania, a w razie pozytywnego wyniku tych czynności, przeprowadza postępowanie wyjaśniające w celu rozpoznania i rozstrzygnięcia istoty sprawy podatkowej, będącej przedmiotem decyzji ostatecznej (por.: Borkowski (w:) B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki - "Ordynacja podatkowa. Komentarz", Oficyna Wyd. UNIMEK Wrocław 2010 r., str. 996 - 999, wyrok NSA w Warszawie z dnia 20 października 2010 r., I FSK 1716/09). Nie budzi wątpliwości fakt, iż w postępowaniu tym, będącym jednym z nadzwyczajnych trybów wzruszania decyzji ostatecznych, organ, po zbadaniu przesłanek formalnych wniosku wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania. Dopiero od tego momentu organ bada, czy zachodzą wskazane przez stronę we wniosku podstawy wznowienia (wyrok WSA w Opolu z dnia 25 marca 2009 r., I SA/Op 41/09). Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny "...wypada wskazać, iż postępowanie w sprawie wznowienia postępowania składa się niejako z dwóch etapów. W fazie wstępnej tego postępowania organ obowiązany jest rozpoznać dopuszczalność wznowienia postępowania, tj. czy wskazana została jedna z przesłanek wymienionych w art 240 § 1 O.p. i czy zostały zachowane wszystkie wymogi formalne wniosku. Postępowanie to kończy się wydaniem decyzji o odmowie wznowienia postępowania (art 243 § 3 O.p.), bądź też wydaniem postanowienia o wznowieniu postępowania (art 243 § 1 O.p.). Na tym etapie postępowania, co wymaga wyraźnego podkreślenia, nie bada się zasadności wskazanej przesłanki wznowienia postępowania" (wyrok z dnia 19 lipca 2011 r., I GSK 446/10). Powyższy pogląd można odnaleźć również innych licznych, orzeczeniach Sądów administracyjnych (zob. wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 18 sierpnia 2011 r., I SA/Go 550/11; wyrok NSA z dnia 20 sierpnia 2008 r., II FSK 737/07; wyrok WSA w Krakowie z dnia 10 października 2007 r., I SA/Kr 1117/06; wyrok WSA w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 6 września 2007 r., I SA/Go 1622/06). Przywołane jednolite poglądy doktryny i orzecznictwa pozwalają ocenić postępowanie organu jako oczywiście wadliwe, co uzasadnia wniosek o uchylenie w całości zarówno zaskarżonej decyzji, jak i poprzedzającej ją decyzji tego samego organu. Zdaniem skarżącej, w sprawie nie zachodzą okoliczności uzasadniające przyjęcie niedopuszczalności. W szczególności skarżąca zaznaczyła, iż dla takiego twierdzenia brak jest podstawy prawnej. Przepis art. 243 § 1 O.p. stanowi, iż odmowa wszczęcia postępowania może nastąpić wyłącznie w razie niedopuszczalności prowadzenia takiego postępowania. W procedurze podatkowej wystąpić może sytuacja, którą należy zakwalifikować jako przeszkodę procesową, a więc taki stan, kiedy postępowanie nie może być prowadzone z uwagi na fakt, że w razie nieuwzględnienia tej przeszkody wydane rozstrzygnięcie może być obarczone wadliwością. Przeszkody takie mogą mieć dwojaki charakter - mogą to być przeszkody usuwalne (względne) oraz nieusuwalne (bezwzględne). Granice podmiotowe oraz przedmiotowe danego postępowania wyznacza wniosek strony o jego wszczęcie, bądź postanowienie danego organu o wszczęciu postępowania z urzędu. W przypadku przeszkody bezwzględnej postępowanie w danym kształcie, określonym ww. wnioskiem bądź postanowieniem nie może być prowadzone, gdyż spowoduje zawsze wydanie orzeczenia wadliwego. Takie postępowanie jest więc bezzasadne i jeżeli zostało wszczęte - powinno zostać umorzone na podstawie art. 208 § 1 O.p. jeżeli postępowanie takie jeszcze się nie toczy - bezprzedmiotowym jest jego wszczynanie, a więc organ winien odmówić wszczęcia postępowania na podstawie art. 165a O.p. (a także nie ma prawa wszczynać go z urzędu). Takie rozumienie pojęcia niedopuszczalności (przeszkody bezwzględnej) postępowania jest też prezentowane w literaturze. B. Adamiak komentując treść art. 243 O.p. wskazuje, iż niedopuszczalność wznowienia postępowania następuje z przyczyn przedmiotowych, podmiotowych oraz uchybienia terminu do wniesienia żądania wszczęcia postępowania w zakresie określonym w art. 241 § 1 i 2. Dalej autorka wskazuje: "niedopuszczalność z przyczyn przedmiotowych wystąpi gdy brak jest przedmiotu postępowania w sprawie wznowienia postępowania. Brak przedmiotu postępowania w sprawie wznowienia wystąpi: - w razie gdy żądanie wznowienia postępowania nie dotyczy decyzji lub postanowienia, na które służy zażalenie, czy postanowienia wybranego na podstawie art 228 § 1, a zatem gdy zażądano wznowienia postępowania w zakresie czynności cywilnoprawnej (np. umowy), czynności materialnotechnicznej organu podatkowego (np. protokołu badania ksiąg podatkowych], - gdy zażądano wznowienia postępowania w sprawie niezakończonej decyzją ostateczną (art 240 § 1), lub postanowieniem na które nie służy zażalenie (art 219 w związku z art 240 § 1. Niedopuszczalność wszczęcia postępowania w sprawie wznowienia postępowania z przyczyn podmiotowych będzie miała miejsce gdy żądanie zostało złożone przez osobę, która nie jest stroną (następcą prawnym strony] lub gdy strona nie ma zdolności do czynności prawnych". Dążąc do ochrony interesu publicznego (gdy wydanie decyzji jest z tego punktu widzenia konieczne jeżeli przeszkoda procesowa bezwzględna ma charakter podmiotowy organ winien więc wszcząć nowe postępowanie z udziałem innej strony (lub właściwa strona winna złożyć nowy wniosek dążąc do ochrony własnego interesu). W wypadku przeszkody bezwzględnej o charakterze przedmiotowym organ winien wszcząć nowe postępowanie we właściwym przedmiocie (strona winna złożyć nowy wniosek we właściwym przedmiocie).(B. Adamiak (w:) B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki - "Ordynacja podatkowa. Komentarz", jak wyżej). Bardzo wyraźny wyraz takiemu poglądowi dał WSA w Krakowie w wyroku z dnia 10 października 2007 r. (sygn. akt: l SA/Kr 1117/06), wskazując na tożsame pojmowanie niedopuszczalności postępowania. W sytuacji, gdy postępowanie napotyka na przeszkodę usuwalną (względną) ustawodawca nakazuje organowi prowadzącemu postępowanie obligatoryjne zawieszenie tego postępowania. Wynika to z przyjęcia założenia, iż samo prowadzenie postępowania w istocie jest zasadne, a przeszkody które w jego toku wyniknęły mogą zostać usunięte wobec czego wszczęcie postępowania z urzędu bądź na wniosek jest dopuszczalne (a umorzenie już wszczętego postępowania nie byłoby celowe). Uzasadnionym jest więc jego zawieszenie do czasu wyjaśnienia sytuacji, stanowiącej przeszkodę procesową. Z instytucją zawieszenia postępowania wiąże się przede wszystkim kwestia dochowania terminów ustawowych (które w tym momencie przestają biec zarówno dla organu, jak i dla strony). Wszczęcie postępowania na wniosek strony z jego jednoczesnym zawieszeniem pozwala także stronie na dochowanie terminu ustawowego dla takiego wszczęcia, jeżeli został ustawowo przewidziany - taka zaś okoliczność ma miejsce w niniejszej sprawie z mocy art. 241 § 2 pkt 2 O.p. Jak wynika z powyższego - ustawodawca nie przewidział, ażeby uprzednio wszczęte postępowanie sądowoadministracyjne było podstawą dla stwierdzenia niedopuszczalności wznowienia postępowania podatkowego. W tym przypadku zachodzi typowa sytuacja, gdy dwa równolegle toczące się postępowania mogą mieć na siebie wzajemny wpływ, zaś rozstrzygnięcie jednego z nich determinuje treść rozstrzygnięcia drugiego z postępowań. W istocie - w razie orzeczenia przez sąd administracyjny o uchyleniu decyzji objętej późniejszym wnioskiem o wznowienie postępowania postępowanie wznowieniowe może stać się bezprzedmiotowe, gdyż samo istnienie decyzji ostatecznej jest przesłanką pozytywną o charakterze przedmiotowym prowadzenia tego postępowania nadzwyczajnego. W pierwszej kolejności należy jednak zaznaczyć, iż kolizja obu postępowań zawiera się wyłącznie w tym zakresie; kompetencja sądu administracyjnego oraz organu prowadzącego postępowanie nadzwyczajne do rozpoznania sprawy nie jest bowiem tożsama. Z mocy art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych - Sądy te sprawują kontrolę decyzji administracyjnych jedynie pod kątem ich zgodności z prawem; Naczelny Sąd Administracyjny jest nadto ograniczony zakresem skargi kasacyjnej (z uwzględnieniem rozszerzenia tego zakresu na kwestię nieważności postępowania, braną przez ten Sąd pod uwagę z urzędu). Badanie decyzji administracyjnej w postępowaniu w przedmiocie wznowienia posiada inaczej wyznaczone ramy - obejmuje ono bowiem kontrolę pod kątem wystąpienia przesłanek określonych w art. 240 § 1 O.p. Różnicą konstrukcyjną pomiędzy oboma postępowaniami jest w szczególności określenie podstawy orzekania: zgodnie z art. 133 § 1 P.p.s.a. sąd administracyjny orzeka na podstawie zgromadzonych w postępowaniu podatkowym akt sprawy, a więc mając na uwadze stan sprawy aktualny w momencie skutecznego wydania decyzji ostatecznej. Podstawą wznowienia postępowania i orzekania w tym przedmiocie przez organ są zaś okoliczności, które miały miejsce już po wydaniu tej decyzji ostatecznej. Kognicja sądu administracyjnego oraz organu może więc być określona jako rozłączna (odmienny wniosek można by wyprowadzić co najwyżej w przypadku postępowania w przedmiocie stwierdzenia nieważności postępowania, a nie w postępowaniu w przedmiocie jego wznowienia). W konsekwencji należy stwierdzić, że oba postępowania nie wykluczają się wzajemnie. Niedopuszczalność wznowienia z przyczyn przedmiotowych wystąpi w przypadku zbiegu podatkowego postępowania odwoławczego przed II Instancją oraz wniosku o wznowienie postępowania - wtedy istotnie organ miałby prawo do wydania decyzji stwierdzającej niedopuszczalność wznowienia i w konsekwencji odmawiającej wznowienia postępowania. Jednakże kontrola sądowa i postępowanie w przedmiocie wznowienia pozostają we wzajemnej relacji w tym względzie, iż wynik jednego z nich ma wpływ na treść zakończenia w drugim. Jest to więc sytuacja uzasadniająca wszczęcie postępowania w przedmiocie wznowienia oraz stwierdzenie występowania przeszkody w jego niewadliwym zakończeniu. Przeszkoda ta ma jednak charakter usuwalny - postępowanie sądowoadministracyjne nie musi zakończyć się w cale uchyleniem decyzji zaskarżonej równolegle w trybie nadzwyczajnym, określonym w art. 240 i n. O.p. W istocie - wyrok sądu administracyjnego uchylający decyzję poddaną kontroli uzasadniałby umorzenie postępowania w przedmiocie wznowienia postępowania przez organ. Postępowanie to byłoby więc bezprzedmiotowe - z uwagi na uchylenie decyzji zachodziłaby bezwzględna przeszkoda do jego prowadzenia skutkująca koniecznością umorzenia postępowania wznowieniowego. Należy jednak podkreślić, iż przeszkoda taka dopiero może (chociaż w cale nie musi) wystąpić w postępowaniu wznowieniowym. W dniu złożenia wniosku o wznowienie oraz w momencie wydawania decyzji odmawiających wznowienia postępowania przeszkoda procesowa o charakterze bezwzględnym w postaci braku decyzji nie występowała. Postępowanie podatkowe zna sytuację swoistego przekształcenia się przeszkody względnej (uzasadniającej zawieszenie postępowania) w przeszkodę bezwzględną (uzasadniającą jego umorzenie). Przykładowo art 204 § 2 O.p. stanowi, iż po trzech latach od zawieszenia postępowania w sprawie udzielenia ulg żądanie jego wszczęcia uważa się za wycofane, co w konsekwencji powoduje obowiązek jego umorzenia jako bezprzedmiotowego na podstawie art. 208 O.p. Dopóki jednak przeszkoda taka może być uznana za potencjalnie usuwalną - nie zachodzi sytuacja niedopuszczalności wszczęcia i prowadzenia postępowania. Z uwagi na możliwość oddalenia skargi (rozpatrywanej przez sąd administracyjny w innym zakresie) bądź nawet jej cofnięcia przez stronę przeszkoda w postaci zawisłego postępowania przed sądem administracyjnym jako względna skutkować może (i powinna) zawieszeniem postępowania, jednakże nie oznacza wcale niedopuszczalności jego samoistnego istnienia. Powyższą wykładnię przepisu potwierdza egzegeza funkcjonalna samej instytucji zawieszenia postępowania. Jak wskazano wyżej - ma ono na celu uchronienie zarówno strony, jak też organu przed uchybieniem terminom ustawowym. Dzięki instytucji zawieszenia postępowania z mocy art. 206 O.p. terminy przewidziane w Dziale IV ustawy nie biegną. Analizując konsekwencje przyjęcia niedopuszczalności wznowienia postępowania należy poddać analizie możliwą sytuację w której postępowanie sądowoadministracyjne zostaje zakończone w sposób formalny (np. umorzeniem na skutek cofnięcia skargi) bądź skarga zostaje oddalona. W takim wypadku wniosek o wznowienie postępowania może zostać uznany za złożony po terminie. Można ewentualnie przyjąć dopuszczalność przywrócenia stronie terminu do złożenia takiego wniosku, jednakże jawi się to jako konstrukcja sztuczna i wobec możliwości wszczęcia postępowania wznowieniowego z jego jednoczesnym zawieszeniem do czasu rozstrzygnięcia sprawy przez Sąd - zbędna. Nadto skarżąca wskazała, że organ powołał się na niedopuszczalność wznowienia postępowania, jednakże taka decyzja nie znajduje w przepisach Ordynacji podatkowej podstawy prawnej. Wywód organu odnośnie treści art. 56 P.p.s.a. jest w ocenie skarżącej nieuzasadniony, gdyż przepis ten reguluje wyłącznie kwestię postępowania sądowoadministracyjnego. Art. 1 P.p.s.a. oraz art. 1 pkt 3 O.p. przesądzają expressis verbis o rozłączności zakresów regulacji obu aktów normatywnych. Nie jest więc możliwym stwierdzanie niedopuszczalności postępowania podatkowego, ani też wykładnia tego pojęcia z powołaniem się na treść przepisów P.p.s.a., jeżeli O.p. nie zawiera w tym względzie wyraźnego odesłania. Nadto dokonując wykładni art. 56 P.p.s.a. należy wskazać, iż nie stanowi on odrębnej podstawy do zawieszenia postępowania. Wskazuje na to także ujęcie art. 124 § 1 pkt 6 P.p.s.a., który wyczerpująco reguluje kwestię zawieszenia postępowania sądowoadministracyjnego. Oceniając znaczenie normatywne tego przepisu należy wskazać, iż reguluje on wyłącznie sytuację późniejszego - względem postępowania podatkowego nadzwyczajnego - wniesienia skargi do sądu administracyjnego. Z przepisu tego nie sposób wyciągać wniosku, iż w wypadku odwrotnej kolejności wszczęcia obu postępowań postępowanie podatkowe jest niedopuszczalne. Przeciwnie - art. 56 P.p.s.a. expressis verbis dopuszcza ich zbieg. Przy przyjęciu reguły, iż zawieszenie postępowania sądowoadministracyjnego jest jedynie fakultatywne gdy pojawia się kwestia zagadnienia wstępnego przepis ten wprowadza regulację wyjątkową, ograniczającą czasowo w swobodzie orzekania Sąd Administracyjny. Przy odwrotnej kolejności wszczynania obu postępowań przepis ten w ogóle nie znajduje zastosowania, w konsekwencji czego Sąd jest uprawniony do dalszego rozpatrywania sprawy, zaś na organie podatkowym ciąży obowiązek obligatoryjnego zawieszenia postępowania z mocy art. 201 § 1 O.p. Należy też zaznaczyć, iż organ dokonał wykładni przepisów Ordynacji stwierdzającej swoistą lukę w przepisach, które rzekomo miałyby nie regulować dopuszczalności wznowienia postępowania wobec uprzedniego wniesienia skargi do sądu administracyjnego i lukę tę uzupełnił wnioskowaniem a contrario z art. 56 p.p.s.a. Przeciwnie zaś do stanowiska organu - Ordynacja podatkowa zawiera wyczerpującą regulację zbiegu postępowania podatkowego z postępowaniami prowadzonymi na podstawie innych ustaw proceduralnych i uzupełnianie tej regulacji w oparciu o wnioskowanie z przepisów odrębnych procedur jest niedopuszczalne. Nadto regulacja zbiegu postępowań jest spójna z analogicznymi regulacjami właśnie w P.p.s.a., a także w K.p.c. oraz K.p.k., które sądom administracyjnym oraz sądom powszechnym przyznają jedynie uznaniowe uprawnienie do zawieszenia postępowania w takiej sytuacji. Mając na uwadze wyrok TSUE, który został wydany już po zakończeniu postępowania przez WSA wykładnia przepisów przeprowadzona przez organ postępowania prowadziłaby do przyjęcia, że przepisy proceduralne dopuszczają naruszenie konstytucyjnej zasady dwuinstancyjności. W efekcie bowiem orzeczenie TSUE będzie mogło stanowić podstawę wyłącznie wyroku NSA, od którego środek odwoławczy nie przysługuje. Tymczasem zaś postępowanie w przedmiocie wznowienia jest dwuinstancyjne i jego wszczęcie w następstwie wydania wyroku TSUE pozwala na dwukrotną merytoryczną kontrolę prawidłowości oceny jego wpływu na decyzję ostateczną, w dalszej zaś kolejności umożliwia dwuinstancyjną sądowoadministracyjną kontrolę uwzględnienia tego orzeczenia przez organy. Mając na uwadze powyższe przyjąć należy zdaniem skarżącej, iż wznowienie postępowania nie jest niedopuszczalne z przyczyn zarówno przedmiotowych, jak i podmiotowych, co oznacza konieczność uwzględnienia wniosku strony. Badając ten wniosek organ nie jest uprawniony do merytorycznej kontroli wpływu przesłanek z art 240 § O.p., które podstawy winny zostać zweryfikowane dopiero w toku postępowania wznowieniowego, tj. po jego wszczęciu na wniosek strony. Dyrektor Izby Celnej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie. Uzupełniając argumentację zwrócił uwagę na treść art. 170 P.p.s.a., wskazując, że w doktrynie panuje przekonanie, że zakaz wszczynania postępowania w trybie nadzwyczajnym w sytuacji wszczętego uprzednio postępowania sądowoadministracyjnego w tej samej sprawie jest oczywisty w świetle ww. przepisu. Sformułowany w tym przepisie pozytywny skutek prawomocności orzeczeń sądowych wyłącza możliwość uruchomienia wewnątrzadministracyjnego postępowania kontrolnego przez organy administracji publicznej także z urzędu. Nie mogłaby, bowiem w tym postępowaniu zapaść inna decyzja (postanowienie) niż orzeczenie sądu administracyjnego rozstrzygające skargę na ostateczną decyzję (postanowienie) – (Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Komentarz, Tadeusz Woś). Stąd też niezasadne byłoby również ewentualne zawieszenie postępowania, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 O.p., a którego naruszenie przez niezastosowanie w sprawie skarżąca zarzuca organowi. Na marginesie należy zauważyć, iż organ prowadzący sprawę zobowiązany jest mieć na względzie również zasadę ekonomiki postępowania, którą winien realizować przez eliminowanie niezasadnego wydłużania oraz mnożenia postępowań. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie zważył, co następuje. Stosownie do art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2002 r., nr 153, poz.1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Oznacza to, że przedmiotem kontroli Sądu jest zgodność z prawem zaskarżonej decyzji przy czym w sprawowaniu tej kontroli nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną rozstrzygając w granicach danej sprawy (art. 134 §1 P.p.s.a.) Usunięcie z obrotu prawnego decyzji może nastąpić tylko wtedy, gdy postępowanie sądowe dostarczy podstaw do uznania, że przy wydawaniu zaskarżonej decyzji organy administracji publicznej naruszyły prawo w zakresie wskazanym w art.145 § 1 P.p.s.a. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii dopuszczalności wszczęcia i prowadzenia nadzwyczajnego postępowania administracyjnego po uprzednim skutecznym wniesieniu skargi do sądu administracyjnego. W pierwszej kolejności należy wskazać, że organy w zaskarżonej i poprzedzającej ją decyzji nie powołały konkretnego przepisu prawnego o charakterze procesowym, zawierającego wyraźną normę, pozwalającą na orzeczenie o odmowie wznowienia postępowania zakończonego decyzją ostateczną, z powołaniem się na przesłankę niedopuszczalności wznowienia postępowania, w sytuacji uprzedniego zainicjowania kontroli sądowoadministracyjnej, której przedmiotem jest ta sama decyzja ostateczna. Takie stanowisko organów wyjaśnia analiza przepisów zawartych w Rozdziale 17 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa, która musi prowadzić do wniosku, że takiej wyraźnej normy w tej ustawie nie ma. Prawdopodobnie z tego względu organy obu instancji oparły swe rozstrzygnięcia na normie procesowej zawartej w art. 56 P.p.s.a, której adresatem – co do zasady - jest sąd administracyjny, a nie organ. Ponadto stanowisko organów nawiązuje do wykładni tego przepisu, dokonanej w kontekście sytuacji faktycznej jak w sprawie niniejszej, a przedstawionej w powołanych przez organy orzeczeniach sądów administracyjnych i poglądach wyrażonych w tej kwestii w piśmiennictwie prawniczym. Organy przyjęły ten kierunek wykładni jako wykładnię własną, znajdując w ten sposób "podstawę prawną", uzasadniającą w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy odmowę wznowienia postępowania. W takiej jednak sytuacji uznać należy, że organy odmawiając wznowienia postępowania jednocześnie wskazały jako podstawę tej odmowy przede wszystkim poglądy orzecznictwa i judykatury, a nie przepisy prawa (na co słusznie zwrócił uwagę, w podobnych okolicznościach faktycznych i zastosowanych przez organy podstawach prawnych, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi w wyroku z dnia 21 września 2007 r. w sprawie I SA/Łd 744/07, OSP 2008/12/134). Takie podejście uznać należy za niedopuszczalne, co Sąd stwierdza w pierwszej kolejności, dokonując kontroli zaskarżonej decyzji według kryterium zgodności z prawem. Nie może, bowiem budzić wątpliwości, że rozstrzygające sprawę organy, zobowiązane były do działania na podstawie przepisów prawa (art. 7 Konstytucji RP, art. 120 O.p.) Zgodnie z art. 56 P.p.s.a. w razie wniesienia skargi do sądu po wszczęciu postępowania sadowoadministracyjnego w celu zmiany, uchylenia, stwierdzenia nieważności aktu lub wznowienia postępowania, postępowanie sądowe podlega zawieszeniu. Przepis ten dotyczy zatem sytuacji odwrotnej, nie reguluje zaś ani nie rozstrzyga zbiegu postępowania administracyjnego i sądowoadministracyjnego, które potencjalnie i jednocześnie zmierzają do wzruszenia tej samego aktu, jak w okolicznościach faktycznych tej sprawy. Ma też rację organ II instancji, który powołując się na pogląd orzecznictwa sądowoadministracyjnego, zwraca uwagę, że ratio legis unormowania z art. 56 P.p.s.a. polega na uniknięciu kumulacji dwóch trybów rozpatrywania tej samej sprawy. Trafność tego poglądu nie budzi wątpliwości i Sąd rozstrzygający tę sprawę także go podziela. Kluczowym jednak zagadnieniem dla rozstrzygnięcia tej sprawy, jest znalezienie takiego rozwiązania (znajdującego uzasadnienie w nie budzącej żadnych wątpliwości wyraźnej podstawie prawnej), które pozwoli na zapobieżenie dwutorowości postępowań – administracyjnego i sądowoaministracyjnego. Poszukiwania rozwiązań tej kolizji przyniosły kilka rozbieżnych poglądów wyrażonych w judykaturze i doktrynie, które w praktyce stały się także podstawą odmiennych linii orzeczniczych (na jedną z nich powołały się organy orzekające w niniejszej sprawie). W tym kontekście warto powołać aktualne stanowisko przedstawione przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wlkp. zawarte w wyroku z dnia 21 lutego 2013 r., w sprawie I SA/Go 9/13 (LEX nr 1277888). W uzasadnieniu orzeczenia Sąd ten dokonał podsumowania i analizy dotychczasowych stanowisk piśmiennictwa i judykatury, przedstawiając cztery odmienne poglądy i opowiadając się za jednym z nich, według którego, zawiśnięcie sprawy w sądzie nie uzasadnia odmowy wszczęcia postępowania administracyjnego w trybie nadzwyczajnym, jednakże po jego wszczęciu organ administracji publicznej powinien zawiesić postępowanie do czasu zakończenia postępowania sądowego. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela to stanowisko, które przyjmuje rozwiązanie znajdujące uzasadnienie normatywne w przepisach ustawy O.p. (art. 240 § 1 pkt 11 w związku z art. 241 § 1 i art. 243 § 1 oraz art. 201 § 1 pkt 2). Nie ma też podstaw do wywodzenia niedopuszczalności wznowienia postępowania z treści art. 170 P.p.s.a., skoro co do zasady w badanych okolicznościach, postępowanie sądowoadministracyjne jest w toku i nie wydano orzeczenia, które stało się prawomocne. W nawiązaniu do argumentacji przedstawionej przez WSA w Gorzowie Wlkp. w powołanym wyroku, jedynie uzupełniająco wskazać należy, że znalezienie właściwego rozwiązania zapobiegającego dwutorowości postępowań nie może opierać się jedynie na wykładni art. 56 P.p.s.a, który (jak podkreślono już wyżej) tego rodzaju zbiegu postępowań nie rozstrzyga. Respektując jednak wyrażoną w tym przepisie zasadę, że oba postępowania jednocześnie toczyć się nie powinny, należy jednocześnie sięgnąć do regulacji zawartej w Rozdziale 17 O.p. W szczególności należy tu wskazać na treść art. 243 § 1 O.p., który nakazuje wydać postanowienie o wznowieniu postępowania w razie stwierdzenia dopuszczalności wznowienia oraz na § 3 tego przepisu, zgodnie z którym, wydanie takiego postanowienia stanowi dopiero podstawę do przeprowadzenia postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy. Ma przy tym rację strona skarżąca, słusznie zarzucając naruszenie przez organy art. 240 § 1 i podnosząc, że przepis ten obliguje organ do wznowienia postępowania na żądanie strony, nie pozostawiając mu w tym zakresie swobody wyboru, jeżeli w sprawie wystąpi jedna z enumeratywnie wymienionych podstaw wznowienia. Zwrócenia uwagi wymaga właśnie sposób procedowania organu w sprawie wniosku o wznowienie postępowania, który składa się z kilku etapów, w tym z etapu wstępnego, w którym organ bada wyłącznie przesłanki podmiotowe i przedmiotowe, zachowanie terminu i powołanie podstawy wznowieniowej. Mając to na uwadze i pamiętając o ratio legis art. 56 P.p.s.a., stwierdzić należy, że odmienne stanowiska wyrażane w tej kwestii, wynikają z błędnego utożsamiania pojęć: "dopuszczalność wznowienia postępowania" i "dopuszczalność prowadzenia postępowania", wywołanego wnioskiem o jego wznowienie. W okolicznościach faktycznych jak w sprawie niniejszej, można co najwyżej mówić o niedopuszczalności prowadzenia postępowania administracyjnego po jego wznowieniu, co następnie uzasadnia jego zawieszenie o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 O.p., lecz nie ma podstaw normatywnych do twierdzenia o niedopuszczalności wznowienia postępowania, w razie pozytywnej kontroli wniosku o wznowienie postępowania, dokonanej przez organ na opisanym wyżej wstępnym etapie jego badania. Poza sporem winno być istnienie w sprawie podstawy wznowieniowej z art. 240 § 1 pkt 11 O.p. Wobec powyższego, przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ I instancji winien wydać postanowienie w trybie art. 243 § 1 O.p., a następnie powinien zawiesić postępowanie na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Zaznaczyć także należy, że tożsame stanowisko i ocenę prawną, przyjął WSA w Poznaniu w wyroku z dnia 27 września 2013 r. wydanym w sprawie I SA/Po 349/13 - dostępny na stronie internetowej: www.orzeczenia.nsa.gov.pl. Mając powyższe na uwadze, Sąd orzekł jak w sentencji na podstawie art.145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 135 oraz art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a.