I SA/Bk 300/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Białymstoku w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Andrzej Melezini, Sędziowie sędzia WSA Jacek Pruszyński, sędzia WSA Urszula Barbara Rymarska (spr.), Protokolant st. sekretarz sądowy Beata Borkowska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 27 sierpnia 2014 r. sprawy ze skargi M. Z. na interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia [...] lutego 2014 r. nr [...] w przedmiocie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku VAT 1. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną, 2. stwierdza, że zaskarżona interpretacja indywidualna nie może być wykonana w całości do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku, 3. zasądza od Ministra Finansów na rzecz skarżącego M. Z. kwotę 440 zł (słownie: czterysta czterdzieści złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W dniu 8 listopada 2013 r. został złożony wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie nieposiadania statusu podatnika z tytułu działalności polegającej na wyprzedaży kolekcji antyków. We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe: Skarżący posiada kolekcję antyków, na którą składają się liczne wiekowe ruchomości, takie jak w szczególności: stare meble, porcelana, sztućce, obrazy, stare pieniądze, odznaczenia. Do kolekcji wchodzą również stare książki, zegary i ich elementy, lampy naftowe i ich elementy, grafiki, platery j srebra, brązy - w tym figury z brązu, rzeźby wykonane z różnych materiałów, pióra wieczne, znaczki, czy mapy. Przedmioty należące do kolekcji nabywane były przez Skarżącego w okresie ostatnich 30 lat. Przedmioty nabywane były na rynkach, giełdach i targach staroci. Pojedyncze, nieliczne przedmioty zostały nabyte za pośrednictwem Internetu, Ostatni przedmiot, wchodzący w skład kolekcji, został nabyty przed około trzema laty. W związku z tym, że zakupu przedmiotów Skarżący dokonywał na rynkach, giełdach i targach staroci oraz w związku z tym, że nie planował późniejszej sprzedaży przedmiotów należących do kolekcji, nie gromadził dowodów zakupu przedmiotów wchodzących w skład kolekcji i w następstwie nie dysponuje dowodami zakupu tych przedmiotów. Wszystkie przedmioty objęte kolekcją Skarżący nabywał w ramach realizacji swojego "hobby", którym było gromadzenie wiekowych przedmiotów o wartości kolekcjonerskiej. Nabywanie, ani następnie posiadanie przedmiotowych ruchomości, nie było powiązane z prowadzeniem jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Przedmioty te stanowią (i stanowiły) wyłącznie majątek prywatny Skarżącego. Żaden z przedmiotów należących do kolekcji nie był nabywany w zamiarze jego dalszej odsprzedaży. Przeciwnie, zamiarem Skarżącego było zgromadzenie jak największej i jak najokazalszej kolekcji antyków. Cel w istocie został zrealizowany, Skarżący zgromadził około 3.000 (trzech tysięcy) przedmiotów. W związku z pogorszeniem się sytuacji finansowej, oraz zamiarem zmiany miejsca zamieszkania, Skarżący postanowił zbyć zgromadzoną kolekcję w całości. Zamiarem jest zbycie całości kolekcji w ten sposób, że jeśli znaleziony zostanie potencjalny nabywca całości kolekcji, kolekcja zbyta zostanie w całości (jednorazowo na rzecz jednego podmiotu), albo, jeśli powyższe będzie niemożliwe, nastąpi sukcesywna sprzedaż poszczególnych przedmiotów ze zbioru na rzecz różnych podmiotów, tj. sprzedaż poszczególnych przedmiotów osobno, kolejno, jeden po drugim, aż do dokonania sprzedaży ostatniego ze zgromadzonych przedmiotów. Skarżący dopuszcza możliwość sprzedaży kolekcji antyków za pośrednictwem portali i aukcji internetowych, za pośrednictwem galerii oraz organizowanych giełd staroci. W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie: Czy wyprzedaż kolekcji antyków będzie stanowiła czynność podlegającą podatkowi od towarów i usług? Zdaniem Skarżącego, wyprzedaż kolekcji przedmiotów ruchomych, w sposób wskazany powyżej, nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem nie będzie zachodziła podstawowa przesłanka opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności polegających na zbyciu przedmiotów ruchomych, należących do zgromadzonej kolekcji. Mianowicie, czynności te nie będą dokonywane w wykonywaniu działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów ustawy 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011, Ne 177, poz.1054 ze zm.), w szczególności art. 15 ust. 2 tej ustawy. W następstwie, w związku z dokonywaniem takich czynności, nie można będzie Skarżącego uznać za podatnika podatku od towarów i usług. Zgodnie z przepisem art. 15 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Zgodnie zaś z art. 15 ust. 2 tej ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Skarżący podniósł, że aby można było mówić o istnieniu podstawy do opodatkowania czynności podatkiem od towarów i usług, podmiot dokonujący czynności powinien występować przy dokonywaniu takiej czynności w charakterze podatnika VAT, a więc czynność powinna zostać dokonana w ramach wykonywania działalności gospodarczej, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Na poparcie swojego stanowiska Skarżący przywołał poglądy doktryny (m.in. A. Bartosiewicza, Komentarz do art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług [w:] Bartosiewicz Adam, VAT. Komentarz., LEX, 2013, a także glosę T. Michalika do wyroku WSA, sygn. akt I SA/Wr 830/06 opubl. Jur.Podat. 2007/2/62) oraz poglądy orzecznictwa w tym m.in. wyroki WSA w Poznaniu sygn. akt I SA/Po 1015/09, LEX nr 559520, sygn. akt I SA/Po 490/10, LEX nr 749940; WSA w Opolu sygn. akt I SA/Op 512/09, LEX nr 559511; Naczelnego Sądu Administracyjnego sygn. akt I FSK 1736/08, LEX nr 588746; sygn. akt I FSK 1334/08 oraz o sygn. akt I FPS 3/07). Skarżący wskazał, że w orzecznictwie sprzedaż, czy wyprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego dalszej odsprzedaży, nie jest działalnością handlowa, a zatem i gospodarczą, w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Pojęcie "handel" oznacza bowiem, jak się wskazuje, dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich dalszej odsprzedaży. Brak takiego zamiaru w dacie nabycia towaru przesadza o niedopuszczalności uznania późniejszej sprzedaży takiego towaru za dokonaną w ramach działalności gospodarczej, a wiec za sprzedaż podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dodatkowo podniósł, że nie jest częstotliwością, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, zawarcie nawet kilkunastu transakcji sprzedaży w odniesieniu do majątku własnego podatnika. Sama wyprzedaż majątku, bez względu na to, czy dokonana jednorazowo, czy też w częściach, nie ma bowiem charakteru powtarzalnego. Skarżący podkreślił, że Naczelny Sąd Administracyjny, na gruncie dokonywania przez podatników sprzedaży kosztowności, takich choćby jak biżuteria, kruszce, akcje, obligacje, dzieła sztuki, które uprzednio zostały nabyte w celach osobistych (ulokowanie środków pieniężnych), wskazał kategorycznie, że nabywanie takich przedmiotów, nawet jeśli celem tego była swoista lokata środków pieniężnych, uznać należy za realizację celu osobistego, nie zaś dokonywanie czynności w ramach działalności gospodarczej (tak w wyroku z dnia 22 lutego 2012 r., sygn. akt I FSK 516/11). Nadto, jak wynika z orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, istotny jest zamiar nabywcy, co do dalszego przeznaczenia przedmiotu towarzyszący nabywcy w chwili jego nabycia (tak m.in.: Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 lutego 2012 r., sygn. akt I FSK 1874/11). Jeśli, jak to miało miejsce w niniejszym stanie faktycznym, nie ma okoliczności, które by przemawiały, że dotąd Skarżący zachowywał się jak sprzedawca profesjonalnie zajmujący się handlem antykami, to uznać należy sprzedaż takich antyków, gromadzonych przez lata, za czynności dokonywane w ramach zarządu majątkiem prywatnym - niemające cech działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług (zob. m.in.: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 3 lutego 2012 r., sygn. akt I FSK 1974/11 i z dnia 21 lutego 2012 r., sygn. akt I FSK 1852/11). Skarżący podniósł, że w przywołanym powyżej orzecznictwie sądów administracyjnych, powszechnie wskazuje się, że sprzedaż majątku własnego nie jest nigdy i w żadnych okolicznościach działaniem tworzącym przesłanki wskazujące na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy, a więc nie stanowi podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług. W niniejszym stanie faktycznym, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, w odniesieniu do wszystkich przedmiotów należących do kolekcji, zakup następował wyłącznie w zamiarze stworzenia prywatnej kolekcji antyków, było to dokonywane wyłącznie na prywatny użytek i nie miało żadnego związku z jakakolwiek działalnością gospodarcza. Ich sprzedaż będzie stanowiła, więc wyłącznie wyprzedaż prywatnego majątku i nie będzie dokonywana w wykonywaniu działalności gospodarczej. Czynności, stanowiące zdarzenie przyszłe, których dotyczy niniejszy wniosek o interpretację indywidualną, nie będą, z uwagi na okoliczności przywołane powyżej, podlegały opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Dyrektor Izby Skarbowej w B., działający w imieniu Ministra Finansów, w wydanej interpretacji indywidualnej z dnia [...] lutego 2014 r. nr [...] uznał stanowisko Skarżącego za nieprawidłowe. Organ przywołując treść art.15 ust.1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług wskazał, że definicja działalności gospodarczej zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objecie pojęciem "podatnika" te wszystkie podmioty, które prowadzą określaną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, zdaniem organu interpretacyjnego, z art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że pod pojęciem działalności gospodarczej należy rozumieć także czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Nie oznacza jednak, że podmiot, który wykona np. tylko jedną transakcję, nie uzyska statusu podatnika podatku od towarów i usług prowadzącego działalność gospodarczą. Organ wskazał, że analiza okoliczności faktycznych sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa prowadzi do stwierdzenia, że w sytuacji, gdy kolekcja zostanie zbyta jednorazowo w całości na rzecz jednego podmiotu, można uznać, że transakcja ta nie będzie nosiła cech czynności wykonywanej w ramach działalności gospodarczej. W sytuacji jednak, gdy poszczególne przedmioty z kolekcji zbywane będą na rzecz różnych podmiotów, wbrew stanowisku wyrażonemu we wniosku, zostaną spełnione warunki do uznania Skarżącego za podatnika. Nie zgadzając się z treścią wydanej interpretacji Skarżący wezwał organ interpretacyjny do usunięcia naruszenia prawa poprzez wydanie interpretacji potwierdzającej prawidłowość Jego stanowiska, Dyrektor Izby Skarbowej w B., działający w imieniu Ministra Finansów, w odpowiedzi z dnia [...] kwietnia 2014 r. znak [...] na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Białymstoku Skarżący wniósł o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji, zarzucając naruszenie art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług poprzez ich wadliwe zastosowanie. Autor skargi podniósł, że organ wydając zaskarżoną interpretację podatkową pominął w całości przyczyny konieczności wyzbycia się przez Skarżącego kolekcji antyków, jak również fakt, że wyzbycie się tej kolekcji winno być traktowane jako jeden, jednorazowy i incydentalny akt - nawet, jeśli potencjalnie może zostać on podzielony na szereg drobniejszych transakcji oraz okoliczność, że wszystkie przedmioty należące do kolekcji były nabywane w ramach zarządu prywatnym majątkiem, bez zamiaru ich dalszej odsprzedaży. Organ powyższe okoliczności uznał za nieistotne. Za istotne uznał natomiast - wbrew przepisom prawa i ugruntowanemu orzecznictwu sądownictwa administracyjnego - wyłącznie okoliczności dotyczące technicznej strony zbycia całości kolekcji antyków Skarżącego. W szczególności organ pominął fakt, że kolekcja antyków liczy około 3.000 przedmiotów, a więc zbiór rzeczy, którego jednorazowa sprzedaż na rzecz jednego podmiotu może być utrudniona, nie tylko z uwagi na trudności techniczne, ale również na wysoką cenę. Dodatkowo, zdaniem Skarżącego, organ pominął okoliczność, że co do kwalifikacji czynności, polegających na zbyciu prywatnej kolekcji przedmiotów wielokrotnie wypowiadały się sądy administracyjne, wydając interpretację w całości sprzeczną z tym orzecznictwem. Skarżący powtórzył argumentację zawartą we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, że w orzecznictwie wskazuje się powszechnie, że sprzedaż, czy wyprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego dalszej odsprzedaży, nie jest działalnością gospodarczą. Działalność gospodarcza charakteryzuje się dokonywaniem w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich dalszej odsprzedaży. Brak takiego zamiaru w dacie nabycia towaru przesadza o niedopuszczalności uznania późniejszej sprzedaży takiego towaru za dokonaną w ramach działalności gospodarczej. W odpowiedzi na skargę, organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga okazała się zasadna. Spór w sprawie dotyczy kwalifikacji czynności sprzedaży przez Skarżącego gromadzonej przez lata kolekcji antyków z punktu widzenia przepisów ustawy o podatku od towarów i usług. Nie można zgodzić się ze stanowiskiem organu interpretacyjnego, który w wydanej interpretacji indywidualnej wskazał, że w sytuacji, gdy kolekcja zostanie zbyta jednorazowo w całości na rzecz jednego podmiotu, można uznać, że transakcja ta nie będzie nosiła cech czynności wykonywanej w ramach działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, a w sytuacji, gdy poszczególne przedmioty z kolekcji zbywane będą na rzecz różnych podmiotów, zostaną spełnione warunki do uznania Skarżącego za podatnika podatku od towarów i usług. W kontekście zaistniałego sporu za istotne w sprawie należy uznać rozważania Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej zawarte w orzeczeniu w sprawach połączonych C-180/10 i C-181/10, w którym Trybunał dokonał m.in. wykładni art. 9 ust. 1 Dyrektywy 112 definiującego pojęcie podatnika w podatku od towarów i usług. Odpowiednikiem ww. przepisu w prawie krajowym jest art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług. We wspomnianym orzeczeniu Trybunał wypowiadając się w sprawie dostawy gruntu przeznaczonego pod zabudowę zajął stanowisko, że taką dostawę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, zmienionej dyrektywą Rady 2006/138/WE z dnia 19 grudnia 2006 r., niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem, że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Zgonie z brzmieniem art. 15 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza dla potrzeb podatku od towarów i usług została zdefiniowana w art.15 ust.2 ustawy o podatku od towarów i usług i obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Mając na uwadze treść przywołanego przepisu, jak również dotychczasowe stanowisko sądów administracyjnych w zaprezentowane w podobnych sprawach (przykładowo wyroki w sprawach o sygn.: I FSK 13/11, I FSK 110/11,I FSK 1654/11, I FSK 1170/12, dostępne w centralnej bazie orzeczeń sądów administracyjnych) należy stwierdzić, że do polskiego systemu nie implementowano art. 12 ust. 1 i 3 dyrektywy nr 2006/112/WE, bowiem w ustawie o podatku od towarów i usług brak unormowań, które w sposób jasny i precyzyjny wskazywałyby na fakt transpozycji do jej przepisów, możliwości przewidzianej w dyrektywie nr 2006/112/WE, co do uznania za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością gospodarczą, w zakresie pojedynczej dostawy terenu budowlanego. Jednocześnie mając na uwadze tezy przedstawione w wyroku w sprawie o sygn. I FPS 3/07 (dostępny w centralnej bazie orzeczeń sądów administracyjnych), Sąd w składzie rozpoznającym skargę dokonując wykładni art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług uznał, że przepis ten powinien być rozumiane w ten sposób, że warunkiem niezbędnym do uznania, iż dany podmiot działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług, jest ustalenie, że działa on jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub jako osoba wykonująca wolny zawód. NSA w ww. wyroku dodatkowo wskazał, że "ani formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, ani okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, że w odniesieniu do tej konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług". Podobne stanowisko prezentowane jest także w licznych orzeczeniach, przykładowo w sprawach o sygn.: I FSK 1289/10, I FSK 1536/10, I FSK 1656/11, I FSK 13/11, I FSK 110/11, I FSK 1654/11, I FSK 1170/12, I SA/Łd 1007/13 (dostępne w centralnej bazie orzeczeń sądów administracyjnych), które Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela. Tym samym, oceniając prawidłowość dokonanej interpretacji przepisów prawa podatkowego należało ustalić czy w świetle stanu faktycznego przedstawionego we wniosku o udzielenie interpretacji indywidualnej, Skarżący dokonując sprzedaży przedmiotów wchodzących w skład gromadzonej przez lata kolekcji antyków działać będzie w ramach zarządu swoim majątkiem prywatnym, czy też dokona ich sprzedaży angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców, o których mowa w art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, co skutkowałoby koniecznością uznania Skarżącego za podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług. Reasumując organ interpretacyjny dokonując oceny czynności dokonywanych przez Skarżącego powinien był uwzględnić charakter, w jakim działał przeprowadzając daną transakcję (transakcje) z uwzględnieniem konkretnych okoliczności faktycznych danej sprawy. Tymczasem organ interpretacyjny uznał, że decydujące znaczenie przy ocenie charakteru dokonywanych transakcji będzie miał jedynie sposób sprzedaży przedmiotów wchodzących w skład gromadzonej przez lata kolekcji. Powyższe wskazuje, że organ interpretacyjny dokonał wykładni art.15 usty.1 i ust.2 ustawy o podatku od towarów i usług w sposób niewłaściwy tj. nieuwzględniający tez płynących z przywołanego wyżej orzeczenia TSUE, jak też orzecznictwa sądów administracyjnych, nakazującego przy ocenie czynności dokonywanych przez Skarżącego uwzględnianie także okoliczności związanych z nabyciem przedmiotów wchodzących w skład kolekcji w tym zamiaru towarzyszącego Skarżącemu w chwili nabycia tych przedmiotów. Wpływ na ocenę czynności Skarżącego mogą mieć również i takie okoliczności, jak: przedział czasowy między datą nabycia, a odpłatnego zbycia rzeczy, forma nabycia własności rzeczy lub praw majątkowych, które są następnie przedmiotem odpłatnego zbycia cechy indywidualne przedmiotu zbycia, sposób faktycznego wykorzystywania przez podatnika rzeczy przed zbyciem czy też działania jakie przed zbyciem rzeczy podjął w odniesieniu do czy też sposób organizacji sprzedaży przez stworzenie profesjonalnej struktury handlowej i in. Brak jednocześnie podstaw do automatycznego wiązania z działalnością gospodarczą takich działań podatnika, jak jednostkowe zlecenie sprzedaży rzeczy profesjonalnej agencji, czy też poszukiwanie przezeń nabywcy za pomocą Internetu (podobnie WSA w Białymstoku w sprawie o sygn. I SA/Bk 250/14). W ocenie Sądu nie ma podstaw też do różnicowania dla celów podatkowych działań Skarżącego w sytuacji, w której dokonałby sprzedaży gromadzonej latami kolekcji dzieł sztuki jednorazowo w całości, od sprzedaży partiami, w miarę możliwości rynkowych. Mając na względzie powyższe uwagi, Sąd orzekł o uchyleniu zaskarżonej interpretacji na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). O kosztach orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 i 3 tej ustawy oraz § 14 ust. 2 pkt 1 lit. c) i § 15 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 490). Rozpoznając ponownie sprawę organ winien uwzględnić przedstawioną w niniejszym orzeczeniu wykładnię art.15 ust.1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług.