III SA/Wa 1981/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska (sprawozdawca), Sędziowie sędzia WSA Małgorzata Długosz-Szyjko, sędzia WSA Piotr Przybysz, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 20 kwietnia 2016 r. sprawy ze skargi S. z siedzibą w Holandii na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2015 r. nr [...] w przedmiocie pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia 1) uchyla zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z dnia [...] lutego 2015 r. nr [...], 2) zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w W. na rzecz S. z siedzibą w Holandii kwotę 357 zł (słownie: trzysta pięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Zaskarżonym postanowieniem z [...] maja 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w W. z [...] lutego 2015 r. o pozostawieniu bez rozpoznania wniosku skarżącej – S. z 22 grudnia 2014 r. o stwierdzenie nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób prawnych. Z uzasadnienia postanowienia wynika, że z przedmiotowym wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty zwrócił się do organu doradca podatkowy A. P. wskazując siebie jako pełnomocnika skarżącej. Do wniosku załączył uwierzytelnioną przez siebie kopię: - pełnomocnictwa z 17 stycznia 2011 r., udzielonego przez Pana R. B. i Pana W. P., w imieniu S. Panu J. B. do reprezentowania skarżącej przed polskimi władzami podatkowymi w zakresie stwierdzenia i zwrotu nadpłaconego podatku od oprocentowania i/lub dochodu od dywidendy uzyskanego od przechowywanych papierów wartościowych na polskim rynku oraz wyznaczania innych osób lub instytucji, jako faktycznych, ustanowionych zgodnie z prawem pełnomocników w postępowaniach przed polskimi władzami podatkowymi, - pełnomocnictwa z 30 sierpnia 2011 r., udzielonego przez Pana J. B. w imieniu S. Panu A. P., Panu M. M. i Panu A. S. do reprezentowania skarżącej w postępowaniach przed organami podatkowymi oraz sądami administracyjnymi dotyczących stwierdzenia i zwrotu nadpłat zryczałtowanego podatku dochodowego od osób prawnych, od dywidend i odsetek pobranego przez płatników mających siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, włącznie z postępowaniami odwoławczymi w tych sprawach. Każdy z ww. pełnomocników jest uprawniony do samodzielnego reprezentowania mocodawcy w zakresie niniejszego pełnomocnictwa. Pismem z 19 stycznia 2015 r. organ I instancji wezwał Pana A. P., na podstawie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, do usunięcia braków formalnych wniosku z dnia z 22 grudnia 2014 r., poprzez złożenie dokumentów (np. pełnomocnictwa, wypisu z holenderskiego rejestru spółek, umowy spółki) potwierdzających, umocowanie osób udzielających pełnomocnictwa w dniu 17 stycznia 2011 r. Panu J. B. do reprezentowania Spółki S. wraz z tłumaczeniem przysięgłym na język polski, wyznaczając 7-dniowy termin, liczony od dnia doręczenia wezwania do dnia złożenia ww. dokumentów. Jednocześnie w ww. wezwaniu organ I instancji poinformował wnoszącego podanie, że niewypełnienie powyższych warunków w wyznaczonym terminie spowoduje pozostawienie ww. wniosku bez rozpatrzenia. Wezwanie zostało doręczone Panu A. P. w dniu 26 stycznia 2015 r. Wezwanie tej samej treści zostało również wydane dla S. z siedzibą w Holandii, aczkolwiek brak jest dowodu jego doręczenia adresatowi. W odpowiedzi na wezwanie organu I instancji Pan A. P. zwrócił się o przedłużenie terminu przedstawienia wyjaśnień do dnia 16 marca 2015 r. Pismo to nie zostało rozpatrzone przez organ I instancji, z uwagi na brak podstaw prawnych do przedłużenia terminu, o którym mowa w art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. Do pisma z 18 lutego 2015 r. Pan A. P. załączył uwierzytelnioną kopię listy przedstawicieli firmy M. B.V., którzy są upoważnieni do działania na piśmie w imieniu klientów M. B.V. przed kierownikami inwestycyjnymi, doradcami/powiernikami/władzami podatkowymi. Przy kolejnym piśmie z 25 lutego 2015 r. Pan A. P. złożył uwierzytelnione przez siebie kopie: . - pełnomocnictwa z 28 czerwca 2012 r. udzielonego przez S., Zarządcy Powierniczemu – M. B.V. z siedzibą w Holandii, . - wypisu z holenderskiego rejestru spółek sporządzonego w języku obcym, zawierającego wpisy dotyczące S., . - pełnomocnictwa z 14 stycznia 2011 r. udzielonego przez pełen skład zarządu spółki M. B.V. Panu R. B. m.in. do reprezentowania M. B.V. wspólnie z Panem R. H., Panem W. P. i z Panem W. M. (ii), w prawie i poza nim, oraz do wykonywania czynności zarządczych i dyspozycji od dnia 17 stycznia 2011 do 20 stycznia 2011 r. Powyższe uprawnienie ma także zastosowanie wyłącznie do substytucji przez notariusza i/lub osoby zaangażowane na tym stanowisku odnośnie do transakcji na nieruchomościach. . Postanowieniem z [...] lutego 2015 r. Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w W., pozostawił wniosek skarżącej bez rozpatrzenia. Zdaniem organu I instancji, spółka M. B .V., pełniąca funkcję Zarządcy Powierniczego skarżącej, nie posiadała umocowania do reprezentowania skarżącej przed organami podatkowymi. W świetle przedłożonego pełnomocnictwa z 28 czerwca 2012 r. jest uprawniona do czynności określonych w pełnomocnictwie, związanych ze świadczeniem usług zarządzania powierniczego. W pkt 3 pełnomocnictwa Zarządca Powierniczy został umocowany do udzielania pełnomocnictw innym osobom lub podmiotom, jednakże z zastrzeżeniem, że pełnomocnictwo może zostać udzielone z uwzględnieniem ograniczeń przewidzianych niniejszym pełnomocnictwem. Organ I instancji zwrócił uwagę, że fakt, iż w liście sygnatariuszy M. B.V. podano, że Pan W. P. jest upoważniony (łącznie z innym przedstawicielem firmy M. B.V.) do działania w imieniu klientów Zarządcy Powierniczego przed władzami podatkowymi nie jest równoznaczny z uprawnieniem przez S. ww. osoby do reprezentowania skarżącej przed organami podatkowymi. W treści pełnomocnictwa z dnia 28 czerwca 2012 r. brak jest bowiem takiego uprawnienia dla M.B.V. Natomiast, druga osoba udzielająca Panu J. B. pełnomocnictwa, tj. Pan R. B. w dniu 17 stycznia 2011 r. był uprawniony jedynie do wykonywania funkcji zarządzających i dyspozycji a prawo do udzielania substytucji dotyczyło wyłącznie transakcji na nieruchomościach. Wobec powyższego organ I instancji stwierdził, że osoby udzielające Panu J. B. pełnomocnictwa do reprezentowania skarżącej przed organami podatkowymi nie posiadały umocowania do dokonania takiej czynności prawnej. Na powyższe postanowienie Pan A. P. wniósł zażalenie zarzucając naruszenie: art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie przez organ I instancji, iż pełnomocnik nie dołączył do akt sprawy pełnomocnictwa do reprezentowania skarżącej; art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie, iż w tym trybie organ I instancji jest uprawniony do żądania dodatkowego materiału dowodowego, pomimo iż w tym zakresie możliwym było skorzystanie z trybu określonego w art. 155 Ordynacji podatkowej; naruszenie ogólnych zasad postępowania, w szczególności art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych, czego przejawem jest dokonanie przez organ błędnej oceny prawnej umocowania pełnomocników do reprezentowania skarżącej; naruszenie obowiązków spoczywających na organach podatkowych z mocy art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez brak wnikliwej analizy stanu faktycznego oraz stanu prawnego, a przez to naruszenie również art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym, a w konsekwencji pozostawienie wniosku skarżącej bez rozpatrzenia. Utrzymując w mocy postanowienie organu I instancji, Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że do akt sprawy nie zostało załączone pełnomocnictwo dla Pana J. B. do reprezentowania skarżącej przed polskimi organami podatkowymi w sprawie zwrotu nadpłaconego podatku. Zdaniem organu II instancji, przedłożone do akt sprawy zarówno wraz wnioskiem jak i na wezwanie organu podatkowego dokumenty, a także załączony do zażalenia wypis z holenderskiego rejestru spółek dotyczący skarżącej, nie wykazały umocowania Pana J. B. do działania w imieniu skarżącej w postępowaniu przed polskimi organami podatkowymi w sprawach z ewentualnych nadpłat z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego. Tym samym, zdaniem organu II instancji, wobec braku wykazania umocowania Pana J. B., do działania w imieniu skarżącej, a tym samym dalszego udzielenia pełnomocnictwa Panu A. P. przed polskimi organami podatkowymi zachodziła konieczność usunięcia braków formalnych podania, tj. wezwanie w trybie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej. Wobec braku udokumentowania umocowania do działania w imieniu skarżącej w zakreślonym ustawowo terminie, organ I instancji zobowiązany był do wydania na podstawie art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej postanowienia o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia. W skardze na powyższe postanowienie skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, zarzuciła naruszenie: - art. 136 w zw. z art. 137 § 3 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie przez organ, iż pełnomocnik (A. P.) nie przedłożył do akt sprawy dokumentów potwierdzających w stopniu dostatecznym jego umocowanie do reprezentowania skarżącej, - art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez uznanie, iż w tym trybie organ I instancji jest uprawniony i zobowiązany do żądania dodatkowych dowodów (dokumentów) potwierdzających umocowanie pełnomocnika do działania w imieniu i na rzecz mocodawcy (skarżącej) w postępowaniu podatkowym, wynikającego ze złożonego do akt postępowania dokumentu pełnomocnictwa, a tym samym odmowę zastosowania i naruszenie dyspozycji art. 155 Ordynacji podatkowej, - art. 169 § 1 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej, poprzez brak ustalenia, czy wezwanie do uzupełnienia braków formalnych zostało doręczone spółce, a tym samym uniemożliwienie jej konwalidacji czynności pełnomocnika, co bezpośrednio doprowadziło do naruszenia art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej, poprzez utrzymanie w mocy przez organ postanowienia organu I instancji w sprawie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku spółki z 22 grudnia 2014 r., - art. 123 w zw. z art. 145 § 1 w zw. z art. 235 Ordynacji podatkowej, poprzez niezapewnienie skarżącej czynnego udziału w sprawie, a to przez: nieustalenie w toku postępowania odwoławczego, czy wezwanie w trybie art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej zostało jej skutecznie doręczone, niedoręczenie spółce postanowienia organu I instancji w sprawie pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia, niedoręczenie postanowienia, - ogólnych zasad postępowania, w szczególności art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez prowadzenie postępowania odwoławczego w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, czego przejawem jest przyjęcie przez organ odwoławczy błędnej oceny prawnej organu I instancji, a dotyczącej kwestii umocowania pełnomocnika do reprezentowania spółki, - obowiązków spoczywających na organach podatkowych z mocy art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez brak wnikliwej analizy stanu faktycznego oraz stanu prawnego poprzez nieuwzględnienie faktu, że podatnikiem w sprawie jest podmiot z siedzibą na terytorium państwa obcego (fundacja na prawach spółki, powołana jako narzędzie do inwestowania), działający w oparciu o przepisy tego państwa, niemający w Polsce placówki ani zakładu, inwestujący jedynie w polskie instrumenty finansowe, a przez to naruszenie również art. 122 Ordynacji podatkowej, poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu załatwienia sprawy w postępowaniu odwoławczym, a w konsekwencji aprobatę rozstrzygnięcia organu I instancji o pozostawieniu wniosku skarżącej bez rozpatrzenia. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz poprzedzającego go postanowienia organu I instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w W. wniósł jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Skarga okazała się zasadna. Kontroli Sądu poddane zostało postanowienie w przedmiocie pozostawienia bez rozpatrzenia wniosku o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób prawnych, pobranych od odsetek od obligacji skarbowych, wypłaconych w dniu 24 marca 2009r. przez płatnika [...] SA. W pierwszej kolejności przypomnieć należy, że zgodnie z treścią art. 136 O.p. strona może działać przez pełnomocnika, chyba że charakter czynności wymaga jej osobistego działania. Bezspornym jest, że to pełnomocnik musi wykazać organowi, że strona go umocowała do działania. Kategoryczne brzmienie art. 137 § 3 zd. 1 O.p. nie pozostawia bowiem wątpliwości, iż to pełnomocnik, chcąc występować w postępowaniu w takim charakterze, jest zobligowany do przedłożenia do akt konkretnej sprawy dokumentu potwierdzającego umocowanie do działania w cudzym imieniu i wyznaczającego jego zakres. Dopiero od momentu złożenia pełnomocnictwa do akt konkretnej sprawy aktualizują się procesowe obowiązki i uprawnienia pełnomocnika w określonym postępowaniu. Złożenie pełnomocnictwa jest wyrazem woli występowania w danej sprawie. Organ nie może zastępować strony w tym zakresie i doszukiwać się istnienia w tym postępowaniu pełnomocnictwa (tak: wyroki NSA z dnia 17 lipca 2013 r., sygn. akt II FSK 2028/12, z dnia 20 grudnia 2012 r., sygn. akt II FSK 2125/11, z dnia 15 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2173/11). Z kolei w świetle art. 168 § 3 O.p. podanie wniesione pisemnie albo ustnie do protokołu powinno być podpisane przez wnoszącego. Do podań zaś § 1 tego artykułu zalicza wprost wnioski. Zgodnie z treścią art. 169 § 1 O.p., jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Przepis ten normuje kwestie związane z brakami formalnymi podań wnoszonych do organów podatkowych oraz skutki ich nieusunięcia. Nakłada na organ obowiązek działania zmierzającego do usunięcia braków podania. Nie czyni przy tym wyjątku i nie różnicuje sposobu rozstrzygnięcia w zależności od tego, czy przedmiotem braków jest np. podanie wszczynające postępowanie (jak w rozpatrywanej sprawie), czy też mamy do czynienia z brakami podania będącego środkiem zaskarżenia (odwołaniem, zażaleniem), złożonym od nieostatecznego rozstrzygnięcia. Stosując ten przepis, w razie nieusunięcia braków formalnych podania organ odwoławczy wydaje postanowienie, o którym mowa w art. 169 § 4 Ordynacji podatkowej, na które przysługuje zażalenie. Brak prawidłowego pełnomocnictwa jest także brakiem formalnym, który podlega usunięciu w powyższym trybie (tak: wyrok WSA w Lublinie z dnia 25 lutego 2009 r., sygn. akt I SA/Lu 582/08, czy wyrok WSA w Gdańsku z dnia 15 stycznia 2009 r. sygn. akt I SA/Gd 756/08). W rozpatrywanej sprawie, pan A. P. podpisując wniosek o stwierdzenie nadpłaty przedłożył uwierzytelnioną kopię pełnomocnictwa substytucyjnego udzielonego w dniu 30 sierpnia 2011r. przez pana J. B.. Jednocześnie do akt sprawy nie zostało załączone pełnomocnictwo dla pana J. B. do reprezentowania S. przez polskimi organami podatkowymi w sprawach ewentualnych nadpłat z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego. W tym stanie rzeczy organ zasadnie uznał, że wniosek dotknięty jest brakiem formalnym, który podlega uzupełnieniu w trybie art. 169 § 1 O.p. Rzecz jednak w tym, że jak trafnie wskazano w skardze, ten formalny brak podania zobowiązywał organ odwoławczy do zastosowania trybu z art. 169 § 1 O.p., przez wezwanie pełnomocnika do wykazania stwierdzonego braku umocowania, a przy braku złożenia stosownego umocowania, przez wezwanie samego podatnika do podpisania podania (wniosku) w ustawowym terminie. Podobny pogląd wyrażany jest w orzecznictwie sądów administracyjnych (por. wyrok NSA z 10.11.2011 r. II FSK 898/10, wyrok NSA z 17.02.2012 r. II FSK 1642/10, wyrok NSA z 7.03.2013 r. I FSK 620/12, wyrok NSA z 10.04.2014r. I GSK 543/12, wyrok WSA w Gdańsku z 15.01.2009r. sygn. akt I SA/Gd 756/08, wyrok WSA w Krakowie I Sa/Kr 2064/13). Podkreślić należy, że pismo sporządzone w imieniu podatnika, przez osobę bez umocowania, jest również dotknięte brakiem formalnym wynikającym z zapisu art. 168 § 3 O.p. (brak podpisu osoby od której pochodzi). Brak ten może być także uzupełniony w trybie art. 169 O.p., której to informacji nie zawarto w wezwaniu skierowanym do strony (por. wyrok NSA z 15.02.2007 r. sygn. akt II FSK 259/06, wyrok WSA w Łodzi, sygn. akt I SA/Łd 233/09). Podsumowując, należy stwierdzić, że w sytuacji braku prawidłowego usunięcia w wyznaczonym terminie braku formalnego dotyczącego pełnomocnictwa, to bez wezwania strony do podpisania podania przedwczesnym było pozostawienie go bez rozpatrzenia. W rozpatrywanej sprawie nie jest sporne, że organ podatkowy tego obowiązku nie dopełnił. W tych okolicznościach doszło do naruszenia przepisów postępowania, poprzez niewłaściwe i przedwczesne zastosowanie art. 169 § 4 w zw. z § 1 O.p. Naruszenia te mogły mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wyjaśnić również należy, iż w rozpoznanej sprawie organ podatkowy postąpił niekonsekwentnie z jednej strony uznając doradcę podatkowego pana A. P. za osobę, która nie dysponowała pełnomocnictwem do działania w imieniu Skarżącej, z drugiej zaś doręczając mu postanowienie o pozostawieniu wniosku bez rozpatrzenia, a następnie rozpatrując wniesione przezeń zażalenie i doręczając mu zaskarżone postanowienie. Skutkiem uznania, że osoba występująca w charakterze pełnomocnika nie jest prawidłowo umocowana do działania w imieniu strony jest obowiązek kierowania rozstrzygnięć do strony. Osobie powołującej się na pełnomocnictwo można przekazać rozstrzygnięcie do wiadomości. W ten bowiem sposób strona i osoba, która zgłosiła się jako jej pełnomocnik uzyskują informację, iż organ podatkowy kwestionuje istnienie prawidłowego umocowania, a w rezultacie przyjmuje, że strona działa w postępowaniu samodzielnie. W dalszym postępowaniu podatkowym należy prawidłowo podjąć, dotąd zaniechane, czynności uzupełnienia podpisu na wniosku i w zależności od ich wyniku podjąć dalsze postępowanie w sprawie. W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 135, 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. orzekł jak w sentencji. Orzeczenie o kosztach postępowania sądowego uzasadnia art. 200 p.p.s.a.