I GSK 1941/18

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Piotr Pietrasz Sędzia NSA Barbara Mleczko-Jabłońska Sędzia del. WSA Piotr Kraczowski (spr.) po rozpoznaniu w dniu 29 czerwca 2021 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej M. Sp. z o.o. z siedzibą w [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 lipca 2017 r. sygn. akt V SA/Wa 552/16 w sprawie ze skargi M. Sp. z o.o. z siedzibą w [...] na decyzję Ministra Rozwoju z dnia [...] grudnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie zobowiązania do zwrotu dofinansowania z udziałem środków z budżetu Unii Europejskiej oddala skargę kasacyjną. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie (dalej: WSA) wyrokiem z 12 lipca 2017 r., sygn. akt V SA/Wa 552/16 oddalił skargę M. Sp. z o.o. w [...] (dalej: skarżąca lub spółka) na decyzję Ministra Rozwoju (dalej: Minister) z [...] grudnia 2015 r. nr [...] w przedmiocie określenia przypadającej do zwrotu kwoty środków pochodzących z UE. WSA rozstrzygał w następującym stanie faktycznym i prawnym. Spółka [...] marca 2010 r. zawarła z Polską Agencją Rozwoju Przedsiębiorczości (PARP) umowę o dofinansowanie projektu pn. "Bezprzewodowy, szerokopasmowy dostęp do Internetu i sieci telefonicznej – [...]" o nr [...]. Umowa była siedmiokrotnie aneksowana. Projekt był realizowany ze środków publicznych w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka (PO IG). W zamian za przyznane dofinansowanie spółka zobowiązała się zrealizować projekt w pełnym zakresie do 30 listopada 2013 r. Projekt został podzielony na 16 działań. W terminie zakreślonym umową spółka zrealizował jedynie działania 1-7, 9, 11, 13, 14 i 15. W ramach niezrealizowanych działań 10, 12 i 16 zaplanowano zakupy zestawów abonenckich (3.256 kompletów), zestawów abonenckich z funkcjonalnością komputera sieciowego (2.979 kompletów), zestawów ruterów WiFi (150 sztuk) – na łączną kwotę kosztów kwalifikowalnych w wysokości 30.551.766 zł i dofinansowania na 18.331.059,60 zł. W działaniu 8 zaplanowano zakup szkoleń specjalistycznych na kwotę kosztów kwalifikowanych 2.200.000 zł i dofinansowania na 770.000 zł. Termin realizacji działania 8 był czterokrotnie zmieniany aneksami, a okres realizacji działań 10, 12 i 16 był trzykrotnie zmieniany aneksami. Termin zakończenia okresu kwalifikowalności wydatków był zmieniany dwukrotnie: najpierw z [...] grudnia 2011 r. na [...] marca 2013 r., następnie na [...] listopada 2013 r. Spółka [...] października 2013 r. złożyła wniosek o dokonanie zmiany w umowie poprzez zmianę terminu zakończenia realizacji działań 8, 10, 12 i 16 oraz wydłużenia okresu kwalifikowalności z listopada 2013 r. na wrzesień 2014 r. W uzasadnieniu wniosku podniesiono, że w związku z ogłoszeniem upadłości jednego z dostawców oraz niedotrzymaniem przedstawionego harmonogramu dostaw urządzeń abonenckiej przez innego dostawcę, zarząd spółki podjął [...] października 2013 r. uchwałę o rozwiązaniu umów z tymi dostawcami w trybie natychmiastowym. Wniosek nie został zaakceptowany z uwagi na niezłożenie przez spółkę kompletnej dokumentacji i wyjaśnień uzasadniających wprowadzenie zmian, jak też ze względu na fakt, iż na wezwanie organu spółka nie przedstawiła propozycji dodatkowego zabezpieczenia należytego wykonania zobowiązań wynikających z umowy o dofinansowanie, w związku ze znacznym ryzykiem niezrealizowania. PARP pismem z [...] stycznia 2014 r. wystosowała do spółki ostateczne wezwanie do złożenia kompletnej dokumentacji uzasadniającej wnioskowane zmiany oraz oświadczyła, że uzależnia dalszą realizacje umowy od akceptacji propozycji dodatkowego zabezpieczenia. W zakreślonym terminie (tj. do 17 lutego 2014 r.) nie została złożona żadna propozycja dodatkowego zabezpieczenia należytego wykonania zobowiązań wynikających z umowy. W wyniku przeprowadzonej przez Lubelską Fundację Rozwoju od [...] do [...] marca 2014 r. kontroli miejscu realizacji projektu, stwierdzono, że spółka nie realizuje projektu zgodnie z umową o dofinansowanie i dokumentami aplikacyjnymi. Okazało się, że działalność niektórych Punktów Obsługi Klienta/Regionalnych Biur Obsługi Klienta nie została rozpoczęta, została zawieszona lub została zlikwidowana, a dokumentacja projektu została zajęta przez Prokuraturę Rejonową w [...]. PARP pismem z [...] czerwca 2014 r. PARP, powołując się na § 12 ust. 3 pkt 3 i 10 umowy o dofinansowanie, wystosowała do spółki oświadczenie o rozwiązaniu umowy ze skutkiem natychmiastowym ze względu na niewykonanie zaleceń pokontrolnych, nieustanowienie na wezwanie dodatkowego zabezpieczenia należytego wykonania zobowiązań wynikających z umowy i niezłożenie wniosku o płatność końcową. Jednocześnie wezwała do zwrotu wypłaconego dofinansowania w wysokości 22.274.261,90 zł wraz z odsetkami. Wypowiedzenie zostało odebrane przez spółkę [...] lipca 2014 r. i z tym dniem umowa uległa rozwiązaniu. W związku z brakiem zwrotu powyższej kwoty w zakreślonym terminie, PARP pismem z [...] stycznia 2015 r., na podstawie art. 207 ust. 8 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz. U. z 2013 r., poz. 885 ze zm.; dalej: ufp), wezwał spółkę do zwrotu kwoty dofinansowania. Ponowne wezwanie do zwrotu zostało odebrane przez spółkę [...] lutego 2015 r. Spółka nie zwróciła żądanej kwoty w terminie 14 dni od dnia doręczenia tego wezwania, a zatem PARP pismem z [...] marca 2015 r. zawiadomił spółkę o wszczęciu postępowania administracyjnego w sprawie wydania decyzji w przedmiocie zwrotu środków przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich. Spółka [...] kwietnia 2015 r. przesłała do PARP pismo z wnioskiem o umorzenie postępowania w sprawie, ponieważ zagadnienia związane ze zwrotem środków unijnych nie mogą stanowić przedmiotu postępowania administracyjnego, lecz należą wyłącznie do zagadnień cywilnoprawnych. Spółka zarzuciła nadto, że postępowanie prowadzone jest przez podmiot niespełniający wymogów określonych w art. 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r. poz. 267 ze zm.; dalej: kpa). PARP nie zgodziła się z tym stanowiskiem i decyzją z [...] lipca 2015 r., określiła spółce zobowiązanie do zwrotu środków otrzymanych na realizację projektu w związku ze stwierdzeniem w jego realizacji nieprawidłowości, które skutkowały rozwiązaniem przez PARP umowy o dofinansowanie. Minister decyzją z [...] grudnia 2015 r. utrzymał w mocy decyzję PARP. Zaskarżonym wyrokiem WSA oddalił skargę spółki na decyzję Ministra. WSA uznał, uzasadniając motywy podjętego rozstrzygnięcia, po uprzednim wskazaniu przepisów prawnych mających zastosowanie w sprawie, że w sprawie doszło do naruszenia procedur zawartych w umowie o dofinansowanie. Za chybione WSA uznał zarzuty dotyczące niedopuszczalności dochodzenia zwrotu dofinansowania na drodze postępowania administracyjnego oraz wydania decyzji przez podmiot niespełniający wymogów przewidzianych przez Kodeks postępowania administracyjnego dla podmiotów uprawnionych do rozstrzygania indywidualnych spraw w drodze decyzji. WSA wskazał, że PARP, działając jako Instytucja Wdrażająca, na podstawie umowy nr [...], zawartej w Warszawie [...] stycznia 2008 r., pomiędzy Ministrem Gospodarki a PARP oraz upoważnienia, o którym mowa w art. 61 ust. 1 pkt 1 ufp udzielonego aneksem nr 2 z [...] lutego 2010 r. do ww. umowy, jest organem administracji właściwym do wydania decyzji w odniesieniu do należności, o których mowa w art. 60 pkt 6 ufp (tj. należności z tytułu zwrotu środków przeznaczonych w ramach programów finansowanych z udziałem środków europejskich oraz innych należności związanych z realizacją projektów finansowanych z udziałem tych środków, a także odsetek od tych środków i od tych należności) w postępowaniu pierwszoinstancyjnym. Tym samym PARP była uprawniona do wydania decyzji w rozpoznawanej sprawie. Wobec czego zarzut naruszenia art. 1 kpa, poprzez wydanie decyzji z [...] lipca 2015 r. przez podmiot niespełniający wymogów przewidzianych w przepisach Kodeksu postępowania administracyjnego dla podmiotów uprawnionych do rozstrzygania indywidualnych spraw w drodze decyzji administracyjnych nie jest zasadny. Z kolei zgodnie z art. 61 ust. 3 pkt 2 ufp w zw. z art. 5 pkt 2 ustawy o zasadach prowadzenia polityki rozwoju z dnia 6 grudnia 2006 r. (Dz. U. z 2009 r. Nr 84, poz. 712 ze. zm.; dalej: uzppr), Minister Rozwoju, działając jako Instytucja Zarządzająca dla Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka, uprawniony jest do wydawania decyzji w postępowaniu odwoławczym w związku z wniesieniem środka zaskarżenia od decyzji wydanej przez organ I instancji w odniesieniu do należności, o których mowa w art. 60 pkt 6 ufp. Środki wypłacone spółce w ramach dofinansowania są środkami publicznymi stanowiącymi niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym, o których mowa w art. 60 pkt 6 ufp i jako takie podlegają reżimowi przepisów ustawy o finansach publicznych, w tym w zakresie ich odzyskiwania i wydawania decyzji administracyjnych. Zatem oba ww. organy były uprawnione o wydania decyzji odpowiednio w postępowaniu pierwszoinstancyjnym i postępowaniu odwoławczym. Następnie WSA wskazał, że zgodnie z § 13 umowy o dofinansowanie (ust. 2, 3, 5, 8) rozliczenie wypłaconego dofinansowania następuje w trybie przewidzianym w ustawie o finansach publicznych. Tak więc zapisy umowy przesądzają o drodze administracyjnej w kwestiach związanych z rozliczaniem wypłaconego dofinansowania. O charakterze prawnym umów o dofinansowanie zawartych na podstawie ustawy o zasadach prowadzenia polityki rozwoju wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale z 27 października 2014 r. o sygn. akt II GPS 2/14. NSA stwierdził, że podpisanie takiej umowy tworzy zobowiązanie cywilnoprawne, jednak nie wszystkie elementy powstałego stosunku dofinansowania mają charakter cywilnoprawny. Pewne uprawnienia i obowiązki wynikające z tej umowy mają bowiem podłoże administracyjnoprawne, jak np. poddanie się kontroli w zakresie realizacji projektu, ustalanie i nakładanie korekt finansowych, a także zwrot nienależnie pobranych środków. Ustawodawca wprowadził do tych stosunków prawnych elementy publicznoprawne, stanowiące dodatkowe gwarancje zapewniające prawidłową realizację umowy. NSA w uchwale wskazał, że działania instytucji zarządzającej w razie zaistnienia jednej z określonych w art. 207 ust. 1 ufp przesłanek zwrotu środków przeznaczonych na realizację programu unijnego podzielić można na dwa etapy. Przepis art. 207 ust. 8 ufp przyznaje odpowiedniej instytucji (np. zarządzającej) uprawnienie do żądania zwrotu środków lub do wyrażenia zgody przez beneficjenta na pomniejszenie kolejnych płatności, wyznaczając mu 14-dniowy termin liczony od dnia doręczenia wezwania. W razie niezwrócenia dofinansowania, zgodnie z art. 26 ust. 1 pkt 15 uzppr i skorelowanym z nim art. 207 ust. 9 ufp, do odzyskiwania kwot podlegających zwrotowi stosuje się tryb administracyjnoprawny zwieńczony wydaniem indywidualnego aktu administracyjnego, jakim jest decyzja administracyjna. Przy czym ustalenie korekty (czy też wezwanie do zwrotu dofinansowania na podstawie art. 207 ust. 8 ufp) nie oznacza bezpośrednio powstania publicznoprawnego zobowiązania do jej zwrotu. Wynika to z ww. dwuetapowej procedury odzyskiwania wypłaconych beneficjentowi środków unijnych. W przypadku bowiem stwierdzenia, że dofinansowanie zostało pobrane nienależnie bądź z naruszeniem procedur, o których mowa w art. 207 ust. 1 pkt 2 ufp odpowiednia instytucja wzywa beneficjenta do zwrotu dofinansowania. Wezwanie takie nie stanowi jednak tytułu egzekucyjnego na podstawie którego organ mógłby wystawić tytuł wykonawczy celem wszczęcia wobec beneficjenta postępowania egzekucyjnego. Po stronie beneficjenta istnieje w takiej sytuacji dobrowolność w kwestii zwrotu środków. Oznacza to, że otrzymawszy wezwanie do zwrotu dofinansowania z [...] czerwca 2014 r. i ponowne wezwanie z [...] stycznia 2015 r. do zwrotu 22.274.261,90 zł wraz z odsetkami i nie zgadzając się z nim skarżąca nie musiała zwracać dotacji. Mogła powstrzymać się od podejmowania jakichkolwiek kroków i jedynie czekać, aż PARP ewentualnie uruchomi tryb administracyjnoprawny i wyda decyzję zobowiązującą ją do zwrotu dofinansowania. WSA wskazał, że zgodnie z § 13 ust. 1 umowy o dofinansowanie, w przypadku rozwiązania umowy w trybach określonych w § 12 ust. 1-3, beneficjent w terminie 30 dni od rozwiązania umowy jest zobowiązany do zwrotu dofinansowania. Pismem z [...] czerwca 2014 r. PARP wypowiedziała umowę o dofinansowanie zawartą ze skarżącą ze skutkiem natychmiastowym. A więc spółka winna zwrócić kwotę dofinansowania w terminie 30 dni od rozwiązania umowy. Zasadność rozwiązania przedmiotowej umowy skarżąca mogła kwestionować na drodze postępowania przed sądem powszechnym, czego nie uczyniła, a więc wypowiedzenie umowy jest prawnie skuteczne. Wskutek rozwiązania umowy skarżąca przestała być osobą uprawnioną do otrzymywania dofinansowania ze środków Programu Operacyjnego, a więc utraciła status beneficjenta Programu. W podstawie prawnej decyzji o zwrocie dofinansowania organy orzekające przywołały art. 207 ust. 1 pkt 1 i 2 ufp, zgodnie z którym w przypadku gdy środki przeznaczone na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich są: 1) wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, 2) wykorzystane z naruszeniem procedur, o których mowa w art. 184 - podlegają zwrotowi wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, liczonymi od dnia przekazania środków, w terminie 14 dni od dnia doręczenia ostatecznej decyzji, o której mowa w ust. 9, na wskazany w tej decyzji rachunek bankowy. WSA zgodził się z organami, że w sprawie zachodzą przewidziane w art. 207 ust. 1 pkt 2 ufp przesłanki zwrotu dofinansowania, ponieważ postanowienia umowy zostały przez skarżącą naruszone. Są to m.in. postanowienia umowy określające: obowiązek realizacji projektu zgodnie z wnioskiem o dofinansowanie; przedłożenie właściwej instytucji wniosku o płatność końcową; zaniechanie przedłożenia do kontroli wyciągu z ewidencji środków trwałych; nie informowanie właściwej instytucji o zmianach miejsc lokalizacji zakupionego sprzętu; utrudnianie przeprowadzenia kontroli oraz niewykonanie zaleceń pokontrolnych. Zebrany materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje, że skarżąca zaniechała realizacji tej części projektu, która dotyczyła zakupu zestawów abonenckich, zestawów abonenckich z funkcjonalnością komputera sieciowego, zestawów ruterów WiFi, zakupu szkoleń specjalistycznych, które to zakupy miały zapewnić osiągnięcie celu polegającego na realizacji projektu. WSA podkreślił, że wykorzystanie środków niezgodnie z przeznaczeniem następuje nie tylko przez zapłatę za zrealizowane zadania inne niż te, na które środki były przyznane, ale także w sytuacji braku realizowania innych obowiązków wynikających z umowy, w szczególności gdy nie został osiągnięty cel realizacji projektu. W efekcie WSA, w oparciu o art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.; dalej: ppsa), oddalił skargę spółki. W skardze kasacyjnej spółka zaskarżyła powyższy wyrok w całości, wniosła o jego uchylenie wraz z poprzedzającymi go decyzjami organu I i II instancji oraz umorzenie postępowania w sprawie, ewentualnie o zmianę zaskarżonej decyzji poprzez uwzględnienie wniesionego odwołania w całości, ewentualnie uchylenie zaskarżonego wyroku i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania WSA. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucono naruszenie: 1. art. 1 kpa poprzez rozstrzygnięcie sprawy na drodze postępowania administracyjnego, w sytuacji braku podstaw do jego wszczęcia; 2. art. 207 ust. 1 pkt 2 ufp polegającego na jego niewłaściwym zastosowaniu i uznaniu, że środki na realizację programów współfinansowanych z udziałem środków publicznych zostały wykorzystane z naruszaniem procedur; 3. art. 207 ust. 9 ufp polegającego na niewłaściwym zastosowaniu tego przepisu i uznaniu, że w przedmiotowej sprawie istnieją podstawy do wydania decyzji ustalającej obowiązek zwrotu dotacyjnych środków. 4. przepisów kodeksu postępowania administracyjnego poprzez niezasadne oddalenie odwołania od decyzji organu I instancji i utrzymaniu w mocy zaskarżonej decyzji; 5. przepisów ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez bezzasadne oddalenie skargi na decyzję organu II instancji. Organ w odpowiedzi na skargę kasacyjną wniósł o odrzucenie skargi kasacyjnej (z uwagi na wątpliwości co do jej sporządzenia przez profesjonalnego pełnomocnika) ewentualnie o jej oddalenie oraz zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sprawa została rozpoznana w trybie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz. U. poz. 374 ze zm.). Zgodnie z art. 183 § 1 ppsa Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, co oznacza, że sąd jest związany podstawami określonymi przez ustawodawcę w art. 174 ppsa i wnioskami skargi zawartymi w art. 176 ppsa. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie przez stronę skarżącą naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem sam autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone (por. wyrok NSA z 6 września 2012 r., sygn. akt I FSK 1536/11, LEX nr 1218336). Zasada związania granicami skargi kasacyjnej nie dotyczy jedynie nieważności postępowania, o której mowa w art. 183 § 2 ppsa. Żadna jednak ze wskazanych w tym przepisie przesłanek w stanie faktycznym sprawy nie zaistniała. Ocenę skargi kasacyjnej należy rozpocząć od wniosku organu zawartego w odpowiedzi na skargę kasacyjną o jej odrzucenie z powodów formalnych, polegających na braku zidentyfikowania i ustalenia, czy osoba sporządzająca skargę kasacyjną jest profesjonalnym pełnomocnikiem. Nie jest to wniosek zasadny, ponieważ sporządzający skargę kasacyjną pełnomocnik spółki adw. Ł. S. – na sądowe wezwania – uzupełnił braki skargi kasacyjnej, najpierw przez złożenie podpisu, którego nie zawierała wniesiona skarga kasacyjna, a następnie przez złożenie pełnomocnictwa do reprezentowania spółki przed NSA. Uzupełniony podpis i pełnomocnictwo nie budzi wątpliwości, że skarga kasacyjna została sporządzona przez prawidłowo ustanowionego i profesjonalnego pełnomocnika. Przechodząc do merytorycznej oceny zarzutów skargi kasacyjnej, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że są one nieusprawiedliwione, a niektóre z nich nie pozwalają nawet na odniesienie się poprzez ich treść do zaskarżonego wyroku. Pierwszy zarzut dotyczy naruszenia art. 1 kpa poprzez rozstrzygnięcie sprawy na drodze postępowania administracyjnego, w sytuacji braku podstaw do jego wszczęcia. Z zarzutem tym zgodzić się nie można. Do braku aprobaty dla twierdzeń skarżącej kasacyjnie w tym zakresie przekonują rozwiązania ustawowe przyjęte przez krajowego prawodawcę w ustawie o finansach publicznych. W art. 207 ust. 8 ufp postanowiono, że w przypadku stwierdzenia okoliczności, o których mowa w ust. 1, tj. m.in. w przypadku gdy środki przeznaczone na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich są wykorzystane z naruszeniem procedur, o których mowa w art. 184, instytucja określona odpowiednio w ust. 9, 11 i 11a lub instytucja, która podpisała z beneficjentem umowę o dofinansowanie, wzywa do zwrotu środków (pkt 1) lub do wyrażenia zgody na pomniejszenie kolejnych płatności, o którym mowa w ust. 2 (pkt 2), w terminie 14 dni od dnia doręczenia wezwania. Natomiast zgodnie z art. 207 ust. 9 pkt 1 ufp po bezskutecznym upływie terminu, o którym mowa w ust. 8, organ pełniący funkcję instytucji zarządzającej lub instytucji pośredniczącej w rozumieniu ustawy o zasadach prowadzenia polityki rozwoju - wydaje decyzję określającą kwotę przypadającą do zwrotu i termin, od którego nalicza się odsetki, oraz sposób zwrotu środków, z uwzględnieniem ust. 2, oraz zawierającą pouczenie o sankcji wynikającej z ust. 4 pkt 3, z zastrzeżeniem ust. 7. Stosownie zaś do art. 67 ust. 1 ufp do spraw dotyczących należności, o których mowa w art. 60 pkt 6 ufp, tj. m.in. środków publicznych stanowiących niepodatkowe należności budżetowe o charakterze publicznoprawnym, którymi są w szczególności dochody budżetu państwa, w tym) należności z tytułu zwrotu środków przeznaczonych na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich oraz inne należności związane z realizacją projektów finansowanych z udziałem tych środków, a także odsetki od tych środków i od tych należności, nieuregulowanych niniejszą ustawą stosuje się przepisy ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2017 r. poz. 1257) i odpowiednio przepisy działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r. poz. 201 ze zm.). Powołane rozwiązania systemowe przekonują, że na etapie odzyskiwania środków unijnych i środków uzupełniających z dotacji celowej pochodzącej z budżetu państwa zastosowanie znajduje procedura administracyjna, w tym wydawanie decyzji o zwrocie na podstawie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego i Ordynacji podatkowej. Niepodatkowe należności budżetowe mają charakter publicznoprawny. Wynikają one bowiem z relacji zachodzących pomiędzy dwoma podmiotami w zakresie uprawnień lub obowiązków wynikających z określonych norm prawnych, gdzie brak jest równorzędności podmiotów. Konkretyzacja tych uprawnień lub obowiązków jednostki następuje w drodze decyzji administracyjnej, czyli władczego indywidualnego rozstrzygnięcia. Stosunki te ze względu na zachodzącą podrzędność podmiotów nie wchodzą zatem w zakres relacji o charakterze cywilnoprawnym. Na gruncie art. 1 pkt 1 kpa wykładanego w świetle normatywnej treści zasady demokratycznego państwa prawnego (art. 2 Konstytucji RP) każda sprawa, w której organ administracji publicznej dokonuje władczej konkretyzacji uprawnień lub obowiązków jednostki jest rozstrzygana w drodze decyzji administracyjnej. Chodzi tu o sytuację, w której spełnione zostały trzy przesłanki. Po pierwsze, organ administracji publicznej stosuje normę prawa materialnego znajdującą oparcie w przepisach prawa powszechnie obowiązującego. Po drugie, norma ta nie kształtuje stosunku materialnoprawnego bezpośrednio, w sposób niewymagający autorytatywnej konkretyzacji. Po trzecie wreszcie, norma ta nie wskazuje innej niż decyzja prawnej formy działania administracji jako właściwej do zastosowania w tej sprawie (por. wyrok NSA z 28 listopada 2012 r., II GSK 1801/12, LEX nr 1240612). Każda sprawa, w której organ administracji publicznej dokonuje władczej konkretyzacji uprawnień lub obowiązków jednostki, powinna być rozstrzygana w formie decyzji administracyjnej. Organ administracji publicznej stosuje normę prawa materialnego mającą oparcie w przepisach prawa powszechnie obowiązującego. Norma ta nie działa wprost, lecz dla ukształtowania stosunku materialnoprawnego wymaga autorytatywnej (władczej) indywidualizacji i konkretyzacji (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 24 października 2013 r., III SA/Wr 529/13, LEX nr 1413137). Podczas omawiania wskazanego w zarzucie zagadnienia nie można pominąć regulacji wspólnotowych oraz rozwiązań krajowych przyjętych w celu realizacji celów pomocowych. Zauważyć w tym zakresie należy, że zgodnie z art. 60 rozporządzenia Rady (WE) nr 1083/2006 z dnia 11 lipca 2006 r., ustanawiającego przepisy ogólne dotyczące Europejskiego Funduszu Rozwoju Regionalnego, Europejskiego Funduszu Społecznego oraz Funduszu Spójności i uchylającego rozporządzenie (WE) nr 1260/1999 (Dz. U. UE. L Nr 210, poz. 25 ze zm.; dalej rozporządzenie 1083/2006), instytucja zarządzająca odpowiada za zarządzanie programami operacyjnymi i ich realizację zgodnie z zasadą należytego zarządzania finansami. Powołane rozporządzenie reguluje także procedury odzyskiwania środków wypłaconych z funduszy unijnych, w tym korekty finansowe do których dokonywania zobowiązane są państwa członkowskie. W myśl art. 98 ust. 1 rozporządzenia 1083/2006, państwa członkowskie w pierwszej kolejności ponoszą odpowiedzialność za śledzenie nieprawidłowości, działając na podstawie dowodów świadczących o wszelkich większych zmianach mających wpływ na charakter lub warunki realizacji lub kontroli operacji, lub programów operacyjnych oraz dokonując wymaganych korekt finansowych. Ponadto, państwo członkowskie dokonuje korekt finansowych wymaganych w związku z pojedynczymi lub systemowymi nieprawidłowościami stwierdzonymi w operacjach lub programach operacyjnych. Korekty dokonywane przez państwo członkowskie polegają na anulowaniu całości lub części wkładu publicznego w ramach programu operacyjnego. Państwo członkowskie bierze pod uwagę charakter i wagę nieprawidłowości oraz straty finansowe poniesione przez fundusze (art. 98 ust. 2 rozporządzenia 1083/2006). Zgodnie z art. 25 pkt 1 w zw. z art. 5 pkt 2 uzppr – za przygotowanie i prawidłową realizację programu operacyjnego odpowiada instytucja zarządzająca, którą w przypadku programu regionalnego jest zarząd województwa. Do zadań instytucji zarządzającej należy m.in. - odzyskiwanie kwot podlegających zwrotowi, w tym wydawanie decyzji o zwrocie środków przekazanych na realizację programów, projektów lub zadań, o której mowa w przepisach o finansach publicznych (art. 26 ust. 15 uzppr) oraz ustalanie i nakładanie korekt finansowych, o których mowa w art. 98 rozporządzenia 1083/2006 (art. 26 ust. 15a uzppr). Podkreślić należy, że ustawa o zasadach prowadzenia polityki rozwoju nie reguluje zasad i trybu postępowania w sprawie zwrotu uzyskanego przez beneficjenta dofinansowania, wskazując jedynie w art. 26 ust. 1 pkt 15 i 15a, że do zadań instytucji zarządzającej należy m.in. odzyskiwanie kwot podlegających zwrotowi, w tym wydawanie decyzji o zwrocie środków przekazanych na realizację programów, projektów lub zadań, o której mowa w przepisach o finansach publicznych oraz ustalanie i nakładanie korekt finansowych, o których mowa w art. 98 rozporządzenia 1083/2006. Powyższe przekonuje do jednoznacznego stwierdzenia, że zwrot dofinansowania unijnego i dotacji celowej pozyskanej z budżetu państwa, następuje w myśl powołanych przepisów zarówno krajowych, jak i wspólnotowych na podstawie decyzji administracyjnej, co w konsekwencji prowadzi do konstatacji, iż wskazany w zarzucie kasacyjnym art. 1 kpa nie został w sprawie naruszony. Następnym zarzutem jest zarzut naruszenia art. 207 ust. 1 pkt 2 ufp, polegający na jego niewłaściwym zastosowaniu i uznaniu, że środki na realizacje programów współfinansowanych z udziałem środków publicznych zostały wykorzystane z naruszeniem procedur. Zgodnie z powołanym przepisem w przypadku gdy środki przeznaczone na realizację programów finansowanych z udziałem środków europejskich są wykorzystane z naruszeniem procedur, o których mowa w art. 184 - podlegają zwrotowi wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, liczonymi od dnia przekazania środków, w terminie 14 dni od dnia doręczenia ostatecznej decyzji, o której mowa w ust. 9, na wskazany w tej decyzji rachunek bankowy. W myśl zaś art. 184 ust. 1 ufp wydatki związane z realizacją programów i projektów finansowanych ze środków, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 i 3, są dokonywane zgodnie z procedurami określonymi w umowie międzynarodowej lub innymi procedurami obowiązującymi przy ich wykorzystaniu. Przy interpretacji pojęcia "innych procedur obowiązujących przy ich wykorzystaniu" należy uwzględnić zarówno potoczne znaczenie wyrazu "procedura", jak i sposób uregulowania w prawie krajowym wdrażania programów operacyjnych. Reguły postępowania obowiązujące przy wykorzystaniu środków pomocowych zawarte w Wytycznych w zakresie kwalifikowania wydatków w ramach Programu Operacyjnego Innowacyjna Gospodarka wydanych m.in. na podstawie art. 26 ust. 1 pkt 6 uzppr oraz zawarte w Umowie o dofinansowanie, stanowią "inne procedury", o których mowa w art. 184 ufp. W przypadku naruszenia tych procedur, organ miał zatem podstawy do wydania decyzji określającej kwotę przypadającą do zwrotu (por. wyrok NSA z 14 września 2017 r., II GSK 3381/15, LEX nr 2375468). Procedury, o których mowa w art. 184 ust. 1 ufp to procedury określone w umowie międzynarodowej lub inne procedury obowiązujące przy wykorzystaniu wydatkowanych środków. Mogą to być procedury wynikające z przepisów prawa powszechnie obowiązującego, takich jak np. prawo zamówień publicznych, ale również procedury określone w dokumentach systemu realizacji danego programu, a także procedury określone w umowie o dofinansowanie realizacji projektu (por. wyrok NSA z 12 września 2017 r., II GSK 3597/15, LEX nr 2389918; a także wyroki NSA z 17 maja 2017 r., II GSK 2420/15, LEX nr 2345825; z 12 kwietnia 2017 r., II GSK 2389/15, LEX nr 2301514; z 22 marca 2017 r., II GSK 3026/15, LEX nr 2267348). Wobec powyższego jednoznacznie stwierdzić należy, że w ramach procedur, o których mowa w art. 184 ufp mieszczą procedury określone w umowie o dofinansowanie realizacji projektu. Niedotrzymanie zaś warunków umowy, co miało miejsce w niniejszej sprawie, zobowiązywało organ do wydania decyzji określającej kwotę przypadającą do zwrotu. Z powyższych względów postawiony zarzut należało uznać za nieusprawiedliwiony. Kolejnym zarzutem jest zarzut naruszenia art. 207 ust. 9 ufp, polegający na niewłaściwym zastosowaniu tego przepisu i uznaniu, że w przedmiotowej sprawie istnieją podstawy do wydania decyzji ustalającej obowiązek zwrotu dotacyjnych środków. Wskazać należy, że w przypadku naruszenia procedur związanych z dofinansowaniem unijnym i wypłaconą dotacją celową, uzyskane przez beneficjenta z rzeczonym naruszeniem środki podlegają zwrotowi. Podstawą takiego zwrotu jest decyzja administracyjna, co wynika wprost z powołanego przepisu. Organ zobowiązany na mocy ustawy do wydania indywidualnego aktu administracyjnego nie ma innej możliwości jak wydanie stosownej decyzji. W zakresie tego zarzutu można jedynie dyskutować o charakterze wydawanej decyzji, czy jest to decyzja ustalająca zwrot czy też jest to decyzja określająca zwrot, która ma charakter decyzji deklaratoryjnej, czyli decyzji potwierdzającej obowiązek zwrotu dofinansowania wynikający z mocy przepisów prawa. Odnosząc się do tego zagadnienia podnieść należy, że z samej treści art. 207 ust. 9 ufp wynika, że jest to decyzja określająca wysokość zwrotu. Przepis ten stanowi bowiem, że po bezskutecznym upływie terminu, o którym mowa w ust. 8, organ pełniący funkcję instytucji zarządzającej lub instytucji pośredniczącej w rozumieniu ustawy o zasadach prowadzenia polityki rozwoju albo ustawy z dnia 3 kwietnia 2009 r. o wspieraniu zrównoważonego rozwoju sektora rybackiego z udziałem Europejskiego Funduszu Rybackiego wydaje decyzję określającą kwotę przypadającą do zwrotu i termin, od którego nalicza się odsetki, oraz sposób zwrotu środków, z uwzględnieniem ust. 2. Potwierdza to także treść art. 207 ust. 1 ufp, z którego wynika, że środki te podlegają zwrotowi wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, liczonymi od dnia przekazania środków, w terminie 14 dni od dnia doręczenia ostatecznej decyzji, o której mowa w ust. 9, na wskazany w tej decyzji rachunek bankowy. Przekonuje do tego stanowiska właśnie to wskazane w tym przepisie wsteczne naliczanie odsetek – od dnia przekazania środków beneficjentowi. Pogląd ten prezentowany jest też w dotychczasowym orzecznictwie sądów administracyjnych. Decyzja wydana na podstawie przepisu art. 207 ufp ma charakter deklaratoryjny. Decyzja określająca przypadającą do zwrotu kwotę dofinansowania nie tworzy nowego stosunku prawnego. Obowiązek zwrotu dofinansowania powstaje z chwilą zaistnienia przesłanek przewidzianych przepisami prawa ma jedynie pomocniczy charakter (por. wyrok NSA z 13 czerwca 2017 r., II GSK 3644/15, LEX nr 2338593). Decyzja orzekająca o zwrocie środków przez beneficjenta nie jest decyzją konstytutywną, a deklaratoryjną (por. wyrok WSA w Szczecinie z 6 września 2017 r., I SA/Sz 240/17, LEX nr 2359408). Wobec powyższego postawiony zarzut należało uznać za nieusprawiedliwiony. W pozostałych dwóch zarzutach wskazano na naruszenie Kodeksu postępowania administracyjnego poprzez niezasadne oddalenie odwołania od decyzji organu I instancji i utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji oraz naruszenie ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez bezzasadne oddalenie skargi na decyzję organu drugiej instancji. W zakresie tych zarzutów jednoznacznie stwierdzić należy, że ich konstrukcja nie pozwala na odniesienie się poprzez ich treść do zaskarżonego orzeczenia. Stwierdzić w tym zakresie należy, że zarzut kasacyjny musi przede wszystkim wskazywać przepis prawa, który został naruszony, winien uwzględniać postać naruszenia prawa, czy jest to błąd w wykładni czy w zastosowaniu danego przepisu oraz określać sposób naruszenia, gdyż przepis prawa może być naruszony na wiele sposobów, zaś w zakresie naruszenia przepisów procesowych niezbędne jest jeszcze podanie wywodu stanowiącego o istotnym wpływie tego naruszenia na wynik sprawy. W orzecznictwie prezentowany jest w tym zakresie pogląd, że naruszone przepisy powinny być w skardze kasacyjnej – zgodnie z art. 174 pkt 1 i 2 ppsa – wskazane, jako podstawy kasacyjne, co oznacza obowiązek nie tylko ich literalnego wyliczenia, ale i określenia, na czym polegało ich naruszenie w ramach obu podstaw kasacyjnych, a w zakresie naruszenia przepisów postępowania wskazanie, że ich uchybienie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy i na czym ono polegało (por. wyrok NSA z 3 listopada 2010 r., I FSK 1663/09, LEX nr 744340; wyrok NSA z 19 stycznia 2017 r., I GSK 1122/16, LEX nr 2465769; wyrok NSA z 15 stycznia 2016 r., I GSK 1029/14, LEX nr 1968589; wyrok NSA z 14 lutego 2017 r., I GSK 1243/15, LEX nr 2227674). Zatem zarzuty bez wskazania konkretnych przepisów prawa, które zdaniem skarżącej kasacyjnie zostały naruszone, a z takimi właśnie dwoma zarzutami mamy w sprawie do czynienia, nie pozwalają na dokonanie oceny poprzez ich pryzmat zaskarżonego wyroku. Końcowo zauważyć jedynie można, że uzasadnienie skargi kasacyjnej wskazuje na uchybienia w zakresie ustaleń faktycznych, jednak brak sformułowania stosownych zarzutów procesowych z przywołaniem konkretnych przepisów procedury, uniemożliwia dokonanie kontroli wyroku pod tym kątem. Ponadto wskazać należy, że niniejszy wyrok stanowi kontynuację dotychczasowego orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, który już wielokrotnie rozpoznawał skargi kasacyjne skarżącej spółki w niemal identycznym stanie faktycznym i prawnym sprawie (por. np. wyroki NSA: z 11 października 2018 r. I GSK 890/18; z 12 października 2018 r., I GSK 1020/18; z 15 lutego 2019 r., I GSK 732/18; dostępne na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny uznał zarzuty skargi za nieusprawiedliwione i oddalił skargę kasacyjną na podstawie art. 184 ppsa. Naczelny Sąd Administracyjny nie zasądził żądanych przez organ kosztów postępowania kasacyjnego, ponieważ odpowiedź na skargę kasacyjną nie została sporządzona przez profesjonalnego pełnomocnika.