I SA/Gd 568/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Janina Guść (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń, Sędzia WSA Irena Wesołowska, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 8 sierpnia 2017 r. sprawy ze skargi K. K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 31 stycznia 2017 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zapoznania się z dokumentem wyłączonym z akt sprawy oddala skargę. Postanowieniem z dnia 31 stycznia 2017 r., po rozpatrzeniu zażalenia K.K., Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy wydane przez ten organ postanowienie z dnia 16 listopada 2016 r. odmawiające K.K. zapoznania się z dokumentem wyłączonym z akt sprawy ze względu na interes publiczny postanowieniem z dnia 21 października 2016 r. Z akt sprawy wynika, że postanowieniem z dnia 19 kwietnia 2016 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął wobec K.K. postępowanie podatkowe w sprawie podatku od towarów i usług za miesiące: styczeń-sierpień i grudzień 2011 r. oraz styczeń, luty, kwiecień, lipiec i grudzień 2013 r. Na skutek dokonanych ustaleń, decyzją z dnia 14 lipca 2016 r., Naczelnik Urzędu Skarbowego określił K.K. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za ww. miesiące. Dnia 21 października 2016 r., w toku postępowania odwoławczego, Dyrektor Izby Skarbowej działając na podstawie art. 216 i art. 179 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.), powoływanej w dalszej części uzasadnienia jako o.p., wydał postanowienie wyłączające ze względu na interes publiczny jawność informacji zawartych w przedłożonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego kserokopii ewidencji sprzedaży za styczeń 2015 r. - prowadzonego rejestru przez "A" Spółki z o.o. NIP [...], w części dotyczącej danych podmiotów gospodarczych i osób niebędących stroną postępowania, których ujawnienie mogłyby narazić na szkodę interesy tych podmiotów. Jednocześnie organ odwoławczy pozostawił w aktach sprawy kopię tego dokumentu z trwale usuniętymi informacjami, których wyłączenie dotyczy. Pismem z dnia 4 listopada 2016 r. K.K. wniósł o umożliwienie mu zapoznania się z dokumentem wymienionym w ww. postanowieniu. Postanowieniem z dnia 16 listopada 2016 r. Dyrektor Izby Skarbowej odmówił stronie zapoznania się z przedmiotowym dokumentem. W uzasadnieniu organ powołał treść art. 178 § 1 - 3 i art. 179 § 1 - 3 o.p. i wskazał, że pod pojęciem "interesu publicznego" mieści się dobro osób trzecich, nie będących stroną w toczącym się postępowaniu, których dotyczą wyłączone z akt sprawy dokumenty, w szczególności gdy zawierają istotne informacje o tych podmiotach gospodarczych. Organ zauważył, że skoro istnieje możliwość wyłączenia i w konsekwencji pozbawienia strony dostępu do całego dokumentu, to tym bardziej można pozbawić stronę dostępu tylko do części informacji ujętej w takim dokumencie. Organ wskazał, że strona wnosiła o zapoznanie się z dokumentem zawierającym dane podmiotów gospodarczych i osób niebędących stroną postępowania, których ujawnienie mogłoby narazić na szkodę interesy tych podmiotów, a w aktach sprawy pozostawiono kopię tego dokumentu w wersji zanonimizowanej. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że w świetle postanowień art.179 § 1 i § 2 o.p. nie zachodziły podstawy do uwzględnienia wniosku strony z dnia 4 listopada 2016 r. Nadto organ wskazał, że strona nie wskazała żadnych okoliczności świadczących na poparcie tezy, że wyłączenie z jawności dokumentu we wskazanym przez organ zakresie mogłoby odnieść wpływ na istotę rozstrzygnięcia. K.K. złożył zażalenie na ww. postanowienie wnosząc o jego uchylenie i orzeczenie co do istoty sprawy, poprzez umożliwienie stronie zapoznania się z przedmiotowym dokumentem. Postanowieniu strona zarzuciła naruszenie przepisów art. 179 § 1 i § 2 o.p. oraz art. 217 § 1 i § 2 w zw. z art. 210 § 4 w zw. z art. 219 o.p. poprzez ich niewłaściwe zastosowanie. Zaskarżonym postanowieniem Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy postanowienie z dnia 16 listopada 2016 r. W uzasadnieniu organ wyjaśnił, że z treści art. 178 o.p. wynika, iż zasadą jest, że w każdym stadium postępowania organ podatkowy obowiązany jest udostępnić stronie akta sprawy. Jednakże prawo wglądu do akt sprawy doznaje ograniczeń - stosownie do art. 179 § 1 ww. ustawy - w odniesieniu do dokumentów zawierających informacje niejawne, a także innych dokumentów wyłączonych przez organ z akt sprawy ze względu na interes publiczny. Użyte w tym przepisie pojęcie "interesu publicznego" nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane, przez co utrudniona może być interpretacja wynikającej z tego przepisu normy prawnej. Posiłkując się dotychczasowym dorobkiem judykatury organ przyjął, że należy je rozumieć jako korzyść służącą ogółowi, dyrektywę postępowania, nakazującą respektowanie takich wartości wspólnych dla całego społeczeństwa jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy publicznej. W interesie publicznym leży, aby organy podatkowe prowadząc postępowanie wobec określonego podmiotu nie ujawniły danych innych podmiotów niezwiązanych ze sprawą, jakie uzyskali w trakcie czynności służbowych, które pozwoliłyby osobom nieuprawnionym na ich identyfikację. Zatem pod pojęciem "interesu publicznego" mieści się dobro osób trzecich, nie będących stroną w toczącym się postępowaniu, których dotyczą informacje zawarte we włączonych do akt sprawy dokumentach, bowiem zawierają istotne dane o tych podmiotach. W konsekwencji organ podzielił stanowisko, że odmowa umożliwienia stronie zapoznania się z wyłączonym z akt sprawy dokumentem obejmującym dane osobowe i ekonomiczne podmiotów nie będących stroną postępowania jest odmową leżącą w interesie publicznym, wskazanym jako przesłanka zastosowania 179 § 1 o.p. Organ stwierdził , że o.p. nie przewiduje możliwości wyłączenia dostępności akt postępowania w całości, lecz jedynie wyłączenie poszczególnych dokumentów znajdujących się w aktach sprawy. Zgodnie z konstytucyjną zasadą proporcjonalności, dopuszczalne jest pozbawienie strony dostępu jedynie do tej części akt (dokumentu), która zawiera dane uzasadniające jego wyłączenie z akt sprawy. Skoro zatem istnieje możliwość wyłączenia i w konsekwencji pozbawienia strony dostępu do całego dokumentu, to tym bardziej można pozbawić stronę dostępu tylko do części informacji ujętej w takim dokumencie. Artykuł 179 § 2 o.p. daje zatem podstawę do wyłączenia z akt sprawy tylko części dokumentu (np. poprzez jego anonimizację), jeżeli tylko ona zawiera w swej treści przesłankę wyłączenia, zaś pozostawienie tak zmodyfikowanego dokumentu w aktach sprawy jest niezbędne do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. W skardze na powyższe postanowienie, wnosząc o jego uchylenie w całości i uchylenie w całości poprzedzającego je postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 16 listopada 2016 r. K.K. zarzucił postanowieniu naruszenie przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 o.p., art. 122 o.p. w zw. z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej; art. 2a o.p., art. 179 § 1 i § 2 o.p. a także art. 217 § 1 i § 2 w zw. z art. 210 § 4 i art. 219 o.p., poprzez ich niewłaściwe zastosowanie. W uzasadnieniu skarżący podniósł, że wbrew postanowieniom art. 2a o.p. niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisu, w tym przypadku art. 179 § 1 i § 2 o.p., zostały rozstrzygnięte na jego niekorzyść. Ponadto odmowa umożliwienia zapoznania się z przedmiotowym dokumentem była bezzasadna. Skarżący zauważył, że wyłączenie z jawności informacji zawartych w przedłożonej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego dokumentacji nastąpiło dopiero na etapie postępowania odwoławczego. Znaczna część dokumentacji znajdującej się w aktach sprawy została natomiast zgromadzona w trakcie czynności sprawdzających, co zgodnie z aktualnym orzecznictwem sądów administracyjnych jest niedopuszczalne. Powołując się na stanowisko wyrażone w orzecznictwie skarżący wskazał, że w trybie czynności sprawdzających, czy pisemnych wystąpień do kontrahentów o udzielenie informacji na temat przebiegu transakcji badanych przez organ podatkowy, nie może być gromadzona większość materiałów dowodowych na potrzeby kontroli podatkowej, czy postępowania podatkowego. Nadto skarżący wskazał, że rozpoznanie zażalenia nastąpiło po ostatecznym zakończeniu postępowania podatkowego, co uniemożliwiło uwzględnienie w postępowaniu odwoławczym skutków postanowienia rozpoznającego zażalenie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymał w całości dotychczas prezentowane stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, a więc prawidłowości zastosowania przepisów obowiązującego prawa. Uwzględnienie skargi, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r. poz. 1369), powoływanej w dalszej części uzasadnienia jako p.p.s.a., następuje w przypadku stwierdzenia naruszenia przez organ przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenia przepisów postępowania dającego podstawę do wznowienia postępowania lub innego naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Badając niniejszą sprawę na podstawie opisanych wyżej kryteriów Sąd stwierdził, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Zgodnie z art. 179 § 1 o.p., przepisu art. 178 o.p., dającego stronie uprawnienie wglądu do akt sprawy, nie stosuje się do znajdujących się w aktach sprawy dokumentów zawierających informacje niejawne, a także do innych dokumentów, które organ podatkowy wyłączy z akt sprawy ze względu na interes publiczny. W myśl § 2 tego przepisu, odmowa umożliwienia stronie zapoznania się z dokumentami, o których mowa w § 1, sporządzania z nich notatek, kopii i odpisów, uwierzytelniania odpisów i kopii lub wydania uwierzytelnionych odpisów następuje w drodze postanowienia. Natomiast zgodnie z art. 179 § 3 o.p., na postanowienie, o którym mowa w § 2, służy zażalenie. Wyrażone w art. 178 § 1 o.p. prawo wglądu w akta sprawy, sporządzania z nich notatek, kopii lub odpisów stanowi jeden z aspektów zasady jawności postępowania podatkowego (art. 129 o.p.) i zasady czynnego udziału strony w tym postępowaniu (art. 123 § 1 o.p.). Przepis ten nie ma jednak charakteru absolutnego i doznaje określonych ograniczeń, o których mowa w art. 179 § 1 o.p. (por. wyrok NSA z dnia 3 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 2300/13). Analiza przepisów art. 178 i 179 o.p. wykazuje, iż na postanowienie wydane na podstawie art. 178 § 1 o.p. nie przysługuje zażalenie. Wykładnia językowa art. 179 § 3 o.p. wyklucza przyjęcie, że na postanowienie, o którym mowa w art. 179 § 1 o.p., zażalenie przysługuje (por. wyrok NSA z dnia 26 lipca 2012 r., sygn. akt II FSK 616/11, wyrok WSA w Gdańsku z dnia 17 września 2009 r., sygn. akt I SA/Gd 68/09, wyrok WSA w Warszawie z 23 sierpnia 2008 r., sygn. akt VIII SA/Wa 80/08, wyrok WSA w Lublinie z 20 lutego 2008 r. sygn. akt I SA/Lu 800/07). Brak dopuszczalności zażalenia nie oznacza braku możliwości kontroli wykonywania administracji publicznej w omawianym zakresie. Zaskarżalność postanowień w sprawach incydentalnych gwarantuje bowiem przepis art. 237 o.p. stanowiący, że stronie służy prawo wniesienia zarzutów w odwołaniu od decyzji na postanowienie organu, na które nie służy zażalenie (por. wyrok NSA z dnia 3 marca 2005 r., sygn. akt FSK 690/04, wyrok NSA z dnia 21 lipca 2006 r., sygn. akt I FSK 1070/05). Zgodnie ze stanowiskiem wyrażonym w judykaturze, w sytuacji, gdy organ wyłącza z akt sprawy poszczególne dokumenty z powodu objęcia ich tajemnicą państwową lub ze względu na interes publiczny, ograniczając tym samym uprawnienia strony postępowania, określone w art. 178 o.p., postanowienie w tym przedmiocie podlega kontroli instancyjnej lub sądowej w ramach badania prawidłowości decyzji kończącej postępowanie w danej sprawie oraz art. 134 p.p.s.a. (por. wyrok WSA w Lublinie z dnia 20 lutego 2008 r., sygn. akt I SA/Lu 800/07, wyrok WSA w Opolu z 17 grudnia 2014 r., sygn. akt I SA/Op 679/14, wyrok WSA w Warszawie z 29 listopada 2010 r., sygn. akt III SA/Wa 969/10, wyrok NSA z 26 lipca 2012 r., sygn. akt II FSK 616/11, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 30 sierpnia 2016 r., sygn. akt III SA/Gl 2408/15, wyrok WSA w Opolu z 14 października 2015 r., sygn. akt I SA/Op 358/15, wyrok WSA w Łodzi z 13 marca 2013 r., sygn. akt I SA/Łd 1441/12) W przypadku, gdy strona postępowania oświadczy organowi chęć zapoznania się z aktami sprawy, w tym także z dokumentami wyłączonymi z akt, organ w drodze postanowienia odmawia dokonania tej czynności, co wynika z treści art. 179 § 2 o.p. Postanowienie to jest postanowieniem odrębnym od postanowienia o wyłączeniu dokumentów z akt sprawy. W sprawie kontrolowanego postanowienia nie może być badana zasadność włączenia, weryfikacja w tym zakresie może nastąpić tylko i wyłącznie podczas kontroli sądowej wydanej przez organ decyzji. Przysługujący stronie na podstawie art. 179 § 3 o.p. środek odwoławczy od postanowienia o odmowie udostępnienia stronie zapoznania się z dokumentami nie może być zatem wykorzystywany do weryfikacji prawidłowości rozstrzygnięcia wydanego na podstawie art. 179 § 1 o.p. w przedmiocie wyłączenia dokumentów z akt sprawy ze względu na interes publiczny, a kognicja Sądu w niniejszej sprawie jest ograniczona do ustalenia, czy postanowienie wydane na podstawie art. 179 § 2 o.p. zostało wydane zgodnie z uprzednio wydanym w sprawie postanowieniem na podstawie art. 179 § 1 o.p. Postanowienie wydane w trybie art. 179 § 2 o.p. ma bowiem charakter wtórny w stosunku do postanowienia przewidzianego w art. 179 § 1 o.p. Wyłączenie dokumentów z akt sprawy, które jest przesłanką wydania postanowienia, o którym mowa w art. 197 § 2 o.p., nie podlega natomiast merytorycznej kontroli w postępowaniu ze skargi na postanowienia wydane na podstawie art. 179 § 2 o.p. W rozpoznawanej sprawie organ, powołując się na wydanie postanowienia z 21 października 2016 r. o częściowym wyłączeniu jawności dokumentu wskazał, że część dokumentu, której dotyczył wniosek, nie podlega udostępnieniu. Wydane postanowienie odmawiające umożliwienia zapoznania się z dokumentem wyłączonym z akt sprawy, jak też postanowienie utrzymujące w mocy to postanowienie, spełniają wymogi formalne wynikające z art. 217 o.p. i są prawidłowe. Reasumując, wskazać należy podkreślić, że ostateczny walor dowodowy wyłączonych dokumentów, jak i zasadność ich wyłączenia mogły być skontrolowane w odwołaniu od decyzji rozstrzygającej sprawę podatkową oraz skardze sądowoadministracyjnej na decyzję organu odwoławczego. W wydanej decyzji organ mógł uzasadnić związek przyczynowy danego dokumentu ze sprawą, wpływ dokumentu na treść rozstrzygnięcia oraz rozważyć istnienie podstaw wyłączenia jawności części zawartych w dokumencie danych w świetle art. 179 § 1 o.p. Podniesione w skardze zarzuty dotyczące niezasadności wyłączenia jawności dokumentu nie zasługują na uwzględnienie. Zarzuty te nie podlegały bowiem rozpoznaniu w niniejszej sprawie, podobnie jak zarzuty dotyczące sposobu prowadzenia postępowania dowodowego w sprawie podatkowej. W sprawie nie zachodziły niedające się usunąć wątpliwości co do treści przepisów art. 179 § 1 i § 2 o.p., wydane postanowienie nie narusza zatem zasady przewidzianej w art. 2a o.p. Argument skarżącego, że postanowienie rozpoznające wniesione zażalenie wydano po zakończeniu postępowania podatkowego, nie jest uzasadniony. Wskazać należy, że unormowanie art. 178 § 1 o.p. przewiduje uprawnienie strony do zapoznania się z aktami sprawy także po zakończeniu postępowania, zatem dopuszczalne jest wydanie postanowienia rozstrzygającego wniosek o umożliwienie stronie zapoznania się z aktami sprawy po wydaniu decyzji ostatecznie kończącej postępowanie. Wskazać także należy, że jak wynika z wyżej zamieszczonych rozważań, rozpoznanie zażalenia po wydaniu decyzji organu II instancji nie ma wpływu na rozstrzygnięcie organu rozpoznającego sprawę podatkową, bowiem to ten organ winien ocenić zasadność zarzutów strony w przedmiocie niezasadnego wydania postanowienia o wyłączeniu jawności części dokumentu. Biorąc pod uwagę powyższe, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę, jako niezasadną. Orzeczenia sądów administracyjnych powoływane w niniejszym uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem internetowym http://orzeczenia.nsa.gov.pl.