I SA/Łd 707/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi – Wydział I w składzie następującym: Przewodnicząca: Sędzia NSA Teresa Porczyńska Sędziowie: Sędzia WSA Tomasz Adamczyk (spr.) Sędzia WSA Joanna Grzegorczyk-Drozda Protokolant: Specjalista Alina Kaczmarek po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 marca 2019 r. sprawy ze skargi A SA w G. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie uchylenia w całości decyzji dotyczącej zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2012 i umorzenie postępowania w sprawie 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. na rzecz strony skarżącej kwotę 697 (sześćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. I SA/Łd 707/18 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. po rozpatrzeniu sprawy z odwołania A S.A. z siedzibą w G. od własnej decyzji z dnia [...] r. uchylającej w części decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] r. i określającej podatek od nieruchomości na 2012 rok uchyliło decyzję organu pierwszej instancji w całości i umorzyło postępowanie w sprawie Decyzją dnia [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. uchyliło w części decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] r. i określiło A S.A. z siedzibą w G. podatek od nieruchomości na 2012 rok w wysokości 374 746 zł w związku z wystąpieniem przesłanki wznowienia postępowania określonej w art. 240 § 1 pkt 8 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa, ponieważ wydana została decyzja na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej orzekł Trybunał Konstytucyjny w wyroku wydanym w dniu 13 grudnia 2017 r. w sprawie o sygn. akt SK 48/15 (Dz. U. z 2017 r. poz. 2432), a w pozostałej części utrzymało decyzję w mocy Od powyższej decyzji strona wniosła odwołanie. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S. rozpatrując sprawę wskazując na treść z art. 70 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2018 r. poz. 800 z późn, zm.) wyjaśniło, że w sprawie w postępowaniu odwoławczym ponownemu rozpatrzeniu poddana została sprawa w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za 2012 rok. Od dnia wniesienia skargi na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi dotyczącą zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2012 rok tj. od 28 marca 2017 r., rozpoczęty bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu do dnia doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi sygn. akt I SA/Łd 489/17 z dnia 9 sierpnia 2017 r., ze stwierdzeniem jego prawomocności tj. do dnia 28 września 2017 r. (art. 70 § 6 pkt 2 i § 7 pkt 2 O.p.), co daje 185 dni zawieszenia biegu przedawnienia. W dniu 4 lipca 2018 r. upłynął okres o którym mowa w art. 70 § 1 O.p. tj. 5 lat liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym powstał obowiązek podatkowy (od 31 grudnia 2012 r.) po uwzględnieniu zawieszenia biegu przedawnienia (5 lat + 185 dni). W treści kwestionowanej przez stronę decyzji zawarta została informacja w tym zakresie, ponieważ 15 maja 2018 r., Kolegium miało obowiązek wykazać możliwość określenia zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości na 2012 rok. Zatem w trakcie postępowania odwoławczego, którego przedmiotem jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia 15 maja 2018 r., upłynął termin przedawnienia zobowiązania podatkowego. Z pism Burmistrza Gminy Ż. z dnia 1 sierpnia 2018 r. i z dnia 9 sierpnia 2018 r. wynika, że nie wystąpiły zdarzenia wywierające wpływ na bieg przedawnienia. Podatnik nie korzystał z ulg w postaci umorzenia, rozłożenia na raty bądź odroczenia zaległości podatkowych lub podatku od nieruchomości. W ocenie organu odwoławczego w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy, nie budzi wątpliwości, że zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2012 rok, uległo przedawnieniu. Wobec przedawnienia zobowiązania podatkowego w fazie postępowania odwoławczego, postępowanie to nie może się dalej toczyć. Wobec powyższego organ odwoławczy stwierdzając ujemną przesłankę kontynuowania postępowania uznał, że jest zobligowany do zakończenia postępowania przez jego umorzenie postępowania. A S.A. złożyła skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w S. z dnia [...] r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi. Zaskarżonej decyzji zarzucono: 1) naruszenie przepisów postępowania tj. art. 240 § l pkt 3 w związku z art. 130 § 1 pkt 6. Ordynacja podatkowa przez wydanie decyzji w II instancji, zainicjowanej wnioskiem o wznowienie postępowania, przez pracowników organu, którzy uprzednio brali udział w wydaniu zaskarżonej decyzji, co stanowi podstawę do wznowienia postępowania; 2) naruszenie przepisów postępowania tj. art. 70 § 6 pkt 2 o.p. poprzez umorzenie postępowania w sprawie z uwagi na upływ terminu przedawnienia, w sytuacji, gdy w przedmiotowej sprawie doszło do przerwania biegu przedawnienia w wyniku wniesienia skargi o wznowienie postępowania do sądu administracyjnego Uszczegółowiając pierwszy z podniesionych zarzutów strona skarżąca wskazała na udział w wydaniu zaskarżonej decyzji tych samych członków Kolegium, którzy orzekali w postępowaniu odwoławczym wydając decyzję w drugiej instancji. Stanowi to, zdaniem autora skargi, podstawę do wznowienia postępowania. Drugi z podniesionych zarzutów skarżący uzasadnia koniecznością zastosowania art. 70 § 6 pkt 2 o.p w sytuacji wniesienia skargi o wznowienie postępowania zakończonego wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podnosząc argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. – dalej jako: p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują w zakresie swojej właściwości kontrolę działalności administracji publicznej. Oznacza to, iż sąd bada zgodność z prawem (legalność) zaskarżonej decyzji pod kątem jej zgodności z prawem materialnym określającym prawa i obowiązki stron oraz prawem procesowym regulującym postępowanie przed organami administracji publicznej. Sąd rozpoznając niniejszą sprawę uznał, iż skargę należało uwzględnić, wobec stwierdzenia naruszenia przez organ przepisów postępowania, które to naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, stosownie do art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Zdaniem sądu, dla rozstrzygnięcia meritum sprawy istotne znaczenie ma wykładnia zwrotu "brali udział w wydaniu zaskarżonej decyzji" zawartego w art. 130 § 1 pkt 6 O.p. Z przywołanego przepisu wynika, że m.in. członek samorządowego kolegium odwoławczego podlega wyłączeniu od udziału w postępowaniu w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych oraz innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w których brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji. W ocenie sądu, pod pojęciem "zaskarżonej decyzji" należy rozumieć nie tylko decyzję wydaną na skutek złożonego odwołania, ale także decyzję wydaną w trybie wznowienia postępowania podatkowego. W ślad za stanowiskiem Naczelnego Sądu Administracyjnego, wywiedzionym w uzasadnieniu wyroku z dnia 7 lutego 2019 r., sygn.akt II FSK 432/17 (dostępny, jak i pozostałe przywołane w uzasadnieniu, w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych pod adresem http://cbosa.nsa.gov.pl) zwrócić należy uwagę na uchwałę (składu poszerzonego) z dnia 18 lutego 2013 r., sygn.akt I GPS 2/12, w której NSA wyjaśnił, że przesłanka "brania udziału w wydaniu zaskarżonej decyzji" odpowiada określeniu "udział w załatwianiu sprawy". W art. 130 § 1 pkt 6 O.p. ustawodawca nie posłużył się bowiem określeniem "wydał zaskarżoną decyzję", a określeniem szerszym, nawiązującym do procesu wydawania decyzji jako czynności rozciągniętej w czasie, obejmującej także jej przygotowanie i podejmowanie czynności procesowych, co niewątpliwie rozszerza istotę tego określenia. W pojęciu "udział w wydaniu zaskarżonej decyzji" chodzi zatem o podejmowanie istotnych czynności procesowych, a nie tylko czynności technicznych, organizacyjnych, a więc nie tylko o wydanie decyzji w rozumieniu art. 210 § 1 pkt 2 i 8 O.p. Podobny pogląd wyraził również Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 15 grudnia 2008 r., sygn. akt P 57/07 (OTK ZU-A 2008, nr 10, poz. 178), stwierdzając, że przez określenie to należy rozumieć nie tylko wydanie (podpisanie) decyzji przez pracownika, lecz także podejmowanie czynności procesowych mających lub mogących mieć wpływ na wynik (rozstrzygnięcie) sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, że zawężające rozumienie tej przesłanki przeczyłoby i niweczyło istotę oraz cele wyłączenia pracownika. Wskazał również, że "każde wydanie (podpisanie) decyzji przez upoważnionego pracownika w poprzedniej fazie załatwiania sprawy wyłączy go zawsze od udziału w postępowaniu w sprawach dotyczących zobowiązań podatkowych oraz innych spraw normowanych przepisami prawa podatkowego, w sytuacji określonej w art. 221 Ordynacji podatkowej". Podzielając stanowisko wywiedzione w przywołanych orzeczeniach podkreślić trzeba, iż wniosek o wznowienie postępowania podatkowego należy kwalifikować, jako środek zaskarżenia, tyle że nadzwyczajny, skoro przysługuje od decyzji ostatecznej. Istotą instytucji wznowienia postępowania jest bowiem ponowne rozpoznanie i rozstrzygnięcie sprawy, która została zakończona decyzją ostateczną, w sytuacji gdy zaistniały określone w Ordynacji podatkowej podstawy wznowienia postępowania. Udział w wydaniu decyzji ostatecznej w postępowaniu zwykłym uniemożliwia zatem udział w postępowaniu wszczętym skutecznie złożonym wnioskiem o wznowienie postępowania podatkowego zakończonego tą decyzją i tym samym udział w wydawaniu rozstrzygnięć, także dotyczących kwestii wpadkowych (incydentalnych), podejmowanych we wznowionym postępowaniu. Za takim traktowaniem wniosku o wznowienie postępowania na potrzeby art. 130 § 1 pkt 6 O.p. przemawia konieczność zapewnienia stronie obiektywnego rozstrzygnięcia sprawy. Przemawia za tym akcentowana we wskazanej wyżej uchwale NSA sprawiedliwość proceduralna związana z bezstronnością w rozpatrywaniu sprawy. To właśnie wyeliminowaniu wszelkich zastrzeżeń co do bezstronności i obiektywizmu przy rozpatrywaniu danej sprawy służy możliwość wyłączenia pracownika od udziału w tej sprawie. Stanowisko, że zawarte w art. 130 § 1 pkt 6 O.p. określenie "brał udział w wydaniu zaskarżonej decyzji" dotyczy nie tylko orzekania w postępowaniu instancyjnym, a zatem w relacji organ pierwszej instancji – organ odwoławczy, ale także w relacji: postępowanie zwykłe – postępowania nadzwyczajne, zmierzające do wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji ostatecznej (wznowienie postępowania, stwierdzenie nieważności decyzji), stanowi już zasadniczo jednolitą linię orzeczniczą (np. wyroki: z dnia 27 października 2015 r., sygn. akt I FSK 1133/14; z dnia 2 lutego 2016 r., sygn. akt II GSK 1569/14; z dnia 31 maja 2016 r., sygn. akt I FSK 1965/14; z dnia 23 sierpnia 2016 r., sygn. akt II FSK 2078/14; z dnia 4 lipca 2017 r., sygn. akt II FSK 506/17, z dnia 8 lutego 2018 r., I FSK 525/16). Sądowi znane są orzeczenia, chociażby wyrok NSA z dnia 17 października 2014 r., sygn.akt II FSK 622/13, w których zaprezentowano przeciwny pogląd, a mianowicie, że "okoliczność uczestniczenia przez członków samorządowego kolegium odwoławczego w wydaniu decyzji w postępowaniu prowadzonym w trybie zwykłym (wymiarowym) nie stanowi przeszkody do brania udziału w podjęciu rozstrzygnięcia w odrębnej w istocie co do przedmiotu sprawie, załatwianej w trybie nadzwyczajnym". Nie można bowiem zasadnie pominąć, że swoistym celem postępowania nadzwyczajnego jest kontestowanie wcześniejszej decyzji wymiarowej, na przykład poprzez wykazanie przesłanki wznowienia postępowania administracyjnego, oraz z pewnością wykluczyć, że w razie negatywnego rozstrzygnięcia organu w tym zakresie, w sytuacji gdy w wydawaniu tego orzeczenia będą uczestniczyli ci sami pracownicy, którzy wydawali decyzję wymiarową, nie powstanie wątpliwość co do stronniczości, której należy uniknąć. Podobnie analogiczne w wyroku z dnia 10 kwietnia 2015 r., sygn.akt I FSK 355/14, NSA stwierdził w szczególności, że nie można zapominać o tym, że w ramach postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności (w postępowaniu "nadzwyczajnym") bada się między innymi to, czy w danej decyzji z postępowania zwykłego tkwią określone wady. Uwzględniając taki zaś punkt widzenia, w sposób w pełni uprawniony można przyjąć, że postępowanie nadzwyczajne dotyka bezpośrednio tego, co przyjęto w decyzji wydanej w trybie zwykłym, czy też tego, co towarzyszyło jej wydaniu. Oznacza to, że w ramach postępowania w sprawie objętej nadzwyczajnym – nieodwoławczym trybem prawnym, ocenia się szeroko rozumiane elementy tkwiące w decyzji trybu zwykłego. Podzielając stanowisko wywodzone dotychczas przez tutejszy sąd należy zgodzić się z twierdzeniem, że przedmiot sprawy w postępowaniu nadzwyczajnym jest inny niż w trybie zwykłym, ale przecież ocena dotyczy tej samej decyzji z trybu zwykłego. Nie można więc uznać, że jest to całkiem inna sprawa, ponieważ dotyczy tego samego zobowiązania podatkowego (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 16 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Łd 698/16 , utrzymany w mocy wyrokiem NSA z 07.02.2019 r. sygn. akt II FSK 432/17 ). Celem regulacji przewidzianej w art. 130 § 1 pkt 6 O.p. było uniknięcie sytuacji, gdy treść rozstrzygnięcia decyzji, wydanej przez członka organu kolegialnego, mogłaby być zdeterminowana wcześniejszym doświadczeniem tej osoby wynikającym z dotychczasowego udziału w postępowaniu administracyjnym. Omawiany przepis należy interpretować w ten sposób by usunąć wszelkie obawy, że ocena nie będzie obiektywna (por. wyroki NSA: z dnia 27 października 2015 r., sygn. akt I FSK 1133/14; z dnia 23 lutego 2012 r., sygn. akt II GSK 63/11). Podsumowując, w rozpoznawanej sprawie decyzja ostateczna w sprawie wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2013 została wydana przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w S., w tym samym składzie, który następnie wydał decyzję w drugiej instancji w postępowaniu wznowieniowym. Powyższe stanowi naruszenie art. 130 § 1 pkt 6 O.p. Z tych wszystkich względów, sąd odstąpił od oceny zasadności pozostałych zarzutów sformułowanych w skardze mając na uwadze, że w szczególności kwestia wykładni i zastosowania przepisów prawa materialnego, których naruszenie zarzuca strona skarżąca powinna być, w pierwszej kolejności przedmiotem oceny organu podatkowego orzekającego w prawidłowym składzie, w innym niż ten, w którym wydał decyzję ostateczną z dnia [...] r. W tych okolicznościach faktycznych i prawnych sąd, wobec stwierdzenia istotnego naruszenia przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, był zobowiązany do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) p.p.s.a. O zwrocie kosztów postępowania na rzecz strony skarżącej sąd postanowił na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 w związku z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. 2018 poz. 265), na którą to kwotę składa się wpis od skargi w wysokości 200zł, opłata od pełnomocnictwa w wysokości 17zł oraz zwrot kosztów zastępstwa procesowego w wysokości 480zł. ak