I SA/Bd 467/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Mirella Łent Sędziowie Sędzia WSA Tomasz Wójcik (spr.) Sędzia WSA Urszula Wiśniewska po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 20 stycznia 2026 r. sprawy ze skargi W. K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...], nr [...] w przedmiocie odmowy wznowienia postępowania dotyczącego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2019 r. oddala skargę Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. decyzją z dnia [...] grudnia 2022 r. określił W. K. (dalej także Skarżący) wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2019 r. w kwocie [...]zł. Rozpoznając wniesione odwołanie Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. decyzją z [...] lipca 2023 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy wyrokiem z dnia 19 grudnia 2023 r., sygn. akt I SA/Bd 509/23 oddalił wniesioną skargę. Nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem Skarżący wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Pismem z [...] grudnia 2024 r. na podstawie art. 240 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa Skarżący wystąpił do Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego z T., z wnioskiem o wznowienie postępowania nr [...]. Jako podstawę wznowienia postępowania wskazał, że decyzja została wydana w oparciu o przepis, który został uznany za niezgodny z Konstytucją Rzeczypospolitej Polskiej przez Trybunał Konstytucyjny, albowiem wyrokiem z dnia 21 listopada 2024 r. sygn. P 11/24 Trybunał Konstytucyjny orzekł, że: "art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.) w związku z art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie, w jakim pozbawia możliwości uznania za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie w drodze darowizny, zwolnionej od podatku od spadków i darowizn, których amortyzację rozpoczęto i nie zakończono przed 1 stycznia 2018 r., jest niezgodny z wywodzoną z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej zasadą ochrony interesów w toku." Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. decyzją z dnia [...] lutego 2025 r. odmówił na podstawie art. 241 § 1 i § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. z dnia [...] lipca 2023 r. w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2019 r. w kwocie [...]zł. Zdaniem organu podatkowego pierwszej instancji wniosek o wznowienie postępowania został złożony przedwcześnie co uniemożliwiło skuteczne niezemocjonowanie postępowania wznowieniowego w oparciu o treść art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej. Rozpoznając wniesione odwołanie Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z dnia [...] czerwca 2025 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ wskazał, że w wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 listopada 2024 r. sygn. akt P 11/24, na który powołał się Skarżący we wniosku o wznowienie postepowania, nie został opublikowany w Dzienniku Ustaw na dzień złożenia wniosku o wznowienie postępowania, co zgodnie z art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej wyklucza możliwość wznowienia postępowania. Za chybiony organ uznał zatem zarzut naruszenia art. 190 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, ponieważ wyrok Trybunału Konstytucyjnego dotyczący aktów normatywnych musi zostać opublikowany w Dzienniku Ustaw, aby stał się podstawą do złożenia wniosku o wznowienie postępowania. W związku z powyższym, organ stwierdził, że organ podatkowy pierwszej instancji prawidłowo ocenił, iż przedstawione przez Skarżącego okoliczności nie spełniały wymogów, o których mowa w art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej. Zdaniem organu odwoławczego, stan faktyczny niniejszej sprawy wyklucza możliwość zastosowania przesłanki wznowienia opisanej w powołanym przepisie prawa, albowiem wniosek został złożony przedwcześnie. Odnosząc się do argumentacji Skarżącego dotyczącej art. 229 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ odwoławczy może przeprowadzić, na żądanie strony lub z urzędu, dodatkowe postępowanie w celu uzupełnienia dowodów i materiałów w sprawie albo zlecić przeprowadzenie tego postępowania organowi, który wydał decyzję, organ odwoławczy podkreślił, że przepis ten w niniejszej sprawie nie znajduje zastosowania, gdyż zakres dodatkowego postępowania obejmuje przeprowadzenie wyłącznie uzupełniającego postępowania dowodowego w stosunku do postępowania przeprowadzonego przez organ I instancji. W ocenie organu, w zaskarżonej decyzji przedstawiono rzeczywisty obraz przedmiotowej sprawy, który dał podstawę do trafnego zastosowania przepisów prawa, zgodnie z zasadą legalności i praworządności, wyrażoną w art. 120 Ordynacji podatkowej. Ponadto wbrew podnoszonym zarzutom, zaskarżona decyzja nie jest dotknięta wadami postępowania. W złożonej skardze Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji zarzucając naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 240 § 1 pkt 8, art. 241 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w zw. z art. 2, art. 190 ust. 1 ust. 2, ust. 3 i ust. 4 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej poprzez ich błędną wykładnię i niezastosowanie, a w konsekwencji odmowę wznowienia postępowania prowadzonego przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. określonego znakiem: [...] w związku z wydaniem w dniu [...] listopada 2024 r. przez Trybunał Konstytucyjny wyroku o sygn. P 11/24. W uzasadnieniu skargi Skarżący podkreślił, że nieuprawnione zaniechanie władzy wykonawczej w publikacji przedmiotowego orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, nie może wpływać na brak możliwości jego zastosowania i pozbawić podatnika stosowania instrumentów prawnych, do których jest uprawniony w następstwie wadliwego i niekonstytucyjnego uchwalonego przepisu prawa. Wyroki Trybunału Konstytucyjnego są ostateczne i powszechnie obowiązujące i chociaż sentencja przedmiotowego orzeczenia nie zawiera elementu intertemporalnego, przyjąć należy, że w stosunku do osób w takiej sytuacji faktycznej jak Skarżący, przepis ten od początku jego obowiązywania był niezgodny z Konstytucją i jako taki nie powinien być zastosowany. Zdaniem Skarżącego art. 190 ust. 4 Konstytucji RP stanowi samodzielną podstawę do wzruszenia postępowań zakończonych ostateczną decyzją, a priorytetem organu podatkowego powinno być sprawne podjęcie wszelkich czynności oraz procedur, które pozwolą usunięcie negatywnych konsekwencji, które dotknęły obywateli przez zastosowanie przepisu, który okazał się niekonstytucyjny. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2024 r., poz. 1267), sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a–c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935) – dalej: "p.p.s.a." – lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W myśl natomiast art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oceniając zaskarżoną decyzję punktu widzenia ich zgodności z prawem stwierdzić należy, że nie narusza ona prawa w stopniu uzasadniającym jej eliminację z obrotu prawnego. Z akt sprawy wynika, że decyzją z dnia [...] grudnia 2022 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. określił Skarżącemu wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2019 r. w kwocie [...]zł. Od powołanej decyzji organu pierwszej instancji W. K. złożył odwołanie, po rozpatrzeniu którego, decyzją z dnia [...] lipca 2023 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Na decyzję tę Skarżący wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, który wyrokiem z dnia 19 grudnia 2023 r., sygn. akt I SA/Bd 509/23 ją oddalił. Nie zgadzając się z tym rozstrzygnięciem W. K. wniósł skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Jednocześnie pismem z dnia [...] grudnia 2024 r., na podstawie art. 240 § 1 pkt 8 Ordynacji podatkowej, Skarżący wystąpił do Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego z T., z wnioskiem o wznowienie postępowania zakończonego decyzją z dnia [...] lipca 2023 r. Wskazał, iż powyższa decyzja została wydana w oparciu o przepis, który został uznany za niezgodny z Konstytucją RP przez Trybunał Konstytucyjny. Mianowicie, w wyroku z dnia 21 listopada 2024 r., sygn. akt P 11/24 Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 23 ust. 1 pkt 45a lit. a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 15 czerwca 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w zakresie, w jakim pozbawia możliwości uznania za koszty uzyskania przychodów odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie w drodze darowizny, zwolnionej od podatku od spadków i darowizn, których amortyzację rozpoczęto i nie zakończono przed 1 stycznia 2018 r., jest niezgodny z wywodzoną z art. 2 Konstytucji RP zasadą ochrony interesów w toku. Decyzją z dnia [...] lutego 2025 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T., na podstawie art. 241 § 1 i § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, odmówił Skarżącemu wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w T. z dnia [...] lipca 2023 r. Po rozpatrzeniu odwołania decyzja ta została utrzymana w mocy przez organ odwoławczy. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej i organ pierwszej instancji w wydanych decyzjach podnieśli, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 listopada 2024 r., sygn. akt P 11/24 nie został opublikowany w Dzienniku Ustaw, a więc nie wszedł w życie, przez co brak jest w ich ocenie podstaw do wznowienia postępowania podatkowego i co skutkowało wydaniem decyzji o odmowie wznowienia postępowania (art. 243 § 3 Ordynacji podatkowej). Skarżący natomiast uważa, że brak publikacji orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego nie stanowi przeszkody we wznowieniu postępowania podatkowego. Spór sprowadza się do rozstrzygnięcia czy organ zasadnie odmówił Skarżącemu wznowienia postępowania podatkowego. Wskazać należy, że jedną z podstawowych zasad postępowania podatkowego jest uregulowana w art. 128 Ordynacji podatkowej zasada trwałości decyzji ostatecznych. Zgodnie z powołanym przepisem, decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w ustawie oraz w ustawach podatkowych. Omawiana zasada ogólna jest niezwykle istotna z punktu widzenia prawidłowego funkcjonowania demokratycznego państwa prawa. Gwarantuje ona bowiem pewność obrotu prawnego oraz stabilność skutków prawnych aktów organów administracji publicznej. Powołany przepis, ustanawiając ochronę decyzji ostatecznych, przyznaje im cechę trwałości, przy równoczesnym wyznaczeniu granic tej trwałości. Owe granice wynikają z możliwości wzruszania decyzji ostatecznych w trybach nadzwyczajnych. Jednym z takich trybów jest instytucja wznowienia postępowania, która jako swoisty wyłom od zasady trwałości decyzji ostatecznych, musi opierać się na ustawowo określonych przesłankach wymienionych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej (por. wyroki NSA z dnia 29 kwietnia 2016 r., sygn. akt I FSK 137/15 i z dnia 29 kwietnia 2016 r., sygn. akt I FSK 2030/14). W związku z tym, że instytucja wznowienia postępowania stanowi szczególny tryb postępowania, przesłanki jej zastosowania należy interpretować ściśle (wąsko). Nie można w takiej sytuacji przypisywać przesłankom wznowieniowym szerszego znaczenia niż wyrażone wprost w przepisie prawa. Zasada, zgodnie z którą przesłanki wznowienia postępowania podlegają ścisłej wykładni i nie mogą być interpretowane rozszerzająco, pełni również istotną funkcję gwarancyjną z punktu widzenia zasady dwuinstancyjności postępowania podatkowego (art. 127 Ordynacji podatkowej). Pozwala bowiem ograniczyć sytuacje, w których jedna sprawa będzie rozpoznawana kilkukrotnie wyłącznie do przypadków kwalifikowanych wadliwości wskazanych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej (por. wyrok NSA z dnia 14 marca 2017 r., sygn. akt I FSK 1397/15). Należy zauważyć, że postępowanie w sprawie wznowienia postępowania jest dwufazowe. Pierwsza faza to postępowanie wstępne, tzw. wznowieniowe. W toku tego postępowania organ podatkowy ogranicza się do badania, czy: żądanie pochodzi od strony; strona ma zdolność do czynności prawnych; żądanie dotyczy postępowania zakończonego decyzją lub postanowieniem; kwestionowana decyzja lub postanowienie ma charakter ostateczny; w żądaniu wskazano podstawę wznowienia oraz czy wniosek złożono w terminie, jeżeli taki termin został przewidziany przy poszczególnych przesłankach. Po sprawdzeniu, że zostały spełnione wszystkie przesłanki formalne organ podatkowy wydaje postanowienie o wznowieniu postępowania. Wówczas ono otwiera fazę postępowania określaną też jako postępowanie wznowione, w odróżnieniu od postępowania wznowieniowego (wstępnego), które toczyło się do chwili wydania wspomnianego postanowienia. Dopiero w tej fazie dopuszczalne jest badanie, czy zachodzą wskazane przez stronę podstawy wznowienia albo czy zachodzą podstawy wymienione w postanowieniu o wznowieniu postępowania z urzędu. Obok badania podstaw wznowienia, przedmiotem postępowania jest także rozstrzygnięcie istoty spraw. Odnotować należy, że przywołany wyżej wyrok Trybunału Konstytucyjnego nie został opublikowany w Dzienniku Ustaw na dzień złożenia wniosku o wznowienie postępowania, jak również na dzień orzekania przez organy. W myśl natomiast art. 241 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej wznowienie postępowania z przyczyny wymienionej w art. 240 § 1 pkt 8 lub 11 następuje tylko na żądanie strony wniesione w terminie miesiąca odpowiednio od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego lub publikacji sentencji orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej w Dzienniku Urzędowym Unii Europejskiej. Sposób liczenia terminu przewidzianego w art. 241 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej wyjaśnił NSA w wyroku z dnia 11 marca 2020 r., sygn. akt I GSK 850/17, w którym stwierdził, że przepis ten wyraźnie określa podmiot, który jest uprawniony do wystąpienia z żądaniem o wznowienie postępowania (strona postępowania), jak też termin, w jakim może on wystąpić z takim żądaniem - miesiąc od wejścia w życie orzeczenia TK lub publikacji sentencji orzeczenia TSUE. Wprawdzie przepis ten nie reguluje wprost jak należy liczyć termin wystąpienia z takim żądaniem, niemniej jednak biorąc pod uwagę obowiązującą w tym zakresie regulację oraz praktykę orzeczniczą należy przyjąć, że zdarzeniem rozpoczynającym obliczanie biegu terminu miesięcznego jest dzień opublikowania wyroku TSUE w dzienniku promulgacyjnym UE i odpowiednio – wejście w życie orzeczenia TK. Zdaniem tut. Sądu oznacza to, że początkiem biegu terminu mogło być wyłącznie wejście w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego. W tym kontekście należy zauważyć, że zgodnie z art. 190 Konstytucji RP: "1. Orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego mają moc powszechnie obowiązującą i są ostateczne. 2. Orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego w sprawach wymienionych w art. 188 podlegają niezwłocznemu ogłoszeniu w organie urzędowym, w którym akt normatywny był ogłoszony. Jeżeli akt nie był ogłoszony, orzeczenie ogłasza się w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej "Monitor Polski. 3. Orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego wchodzi w życie z dniem ogłoszenia, jednak Trybunał Konstytucyjny może określić inny termin utraty mocy obowiązującej aktu normatywnego. Termin ten nie może przekroczyć osiemnastu miesięcy, gdy chodzi o ustawę, a gdy chodzi o inny akt normatywny - dwunastu miesięcy. W przypadku orzeczeń, które wiążą się z nakładami finansowymi nie przewidzianymi w ustawie budżetowej, Trybunał Konstytucyjny określa termin utraty mocy obowiązującej aktu normatywnego po zapoznaniu się z opinią Rady Ministrów. 4. Orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego o niezgodności z Konstytucją, umową międzynarodową lub z ustawą aktu normatywnego, na podstawie którego zostało wydane prawomocne orzeczenie sądowe, ostateczna decyzja administracyjna lub rozstrzygnięcie w innych sprawach, stanowi podstawę do wznowienia postępowania, uchylenia decyzji lub innego rozstrzygnięcia na zasadach i w trybie określonych w przepisach właściwych dla danego postępowania." W świetle tych regulacji orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego zawsze wchodzi w życie z dniem ogłoszenia, które - według art. 190 ust. 2 Konstytucji RP - następuje w organie urzędowym, w którym był ogłoszony akt normatywny objęty orzeczeniem Trybunału. Trybunał Konstytucyjny może jednak określić inny (późniejszy) termin utraty mocy obowiązującej aktu normatywnego będącego przedmiotem jego orzeczenia (por. wyrok NSA z dnia 24 listopada 2020 r., sygn. akt I OSK 2643/19). Nadto, zgodnie z art. 190 ust. 4 Konstytucji RP wznowienie postępowania sądowego zakończonego prawomocnym orzeczeniem wydanym na podstawie przepisu prawa uznanego przez Trybunał Konstytucyjny za niezgodny z Konstytucją RP jest więc możliwe tylko przy zachowaniu owych zasad i trybu określonych we właściwych przepisach dla danego postępowania. Od zachowania tych zasad i trybu wznowienia postępowania przez uprawnioną osobę zależy więc także dopuszczalność wzruszenia ostatecznej decyzji administracyjnej. Niedochowanie tych zasad lub trybu oznacza niedopuszczalność wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją administracyjną, niedopuszczalność uchylenia decyzji i w konsekwencji niedopuszczalność innego rozstrzygnięcia. Tym samym niedochowanie powołanych zasad i trybu powoduje pozostawienie w obrocie prawnym ostatecznej decyzji administracyjnej wydanej na podstawie przepisu prawa uznanego przez Trybunał Konstytucyjny za niezgodny z Konstytucją RR (por. wyrok NSA z dnia 24 listopada 2020 r., sygn. akt I OSK 2643/19). Jak to już wskazano z art. 241 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej wynika, że w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wydana została na podstawie przepisu, o którego niezgodności z Konstytucją RP orzekł Trybunał Konstytucyjny, w terminie miesiąca od dnia wejścia w życie orzeczenia Trybunału. Analizowane przepisy Konstytucji wiążą datę wejścia w życie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego z dniem jego ogłoszenia w organie urzędowym. Zatem w dacie publikacji wyroku Trybunału w Dzienniku Ustaw, wyrok Trybunału Konstytucyjnego wchodzi w życie i od tej daty należy liczyć miesięczny termin na zgłoszenie żądania wznowienia postępowania (por. wyrok WSA w Szczecinie z dnia 4 kwietnia 2018 r., sygn. akt I SA/Sz 139/18; wyrok WSA w Łodzi z dnia 26 czerwca 2024 r., sygn. akt III SA/Łd 857/23; wyrok NSA w dnia 7 grudnia 2017 r., sygn. akt II FSK 3276/15; wyrok NSA z dnia 24 listopada 2020 r., sygn. akt I OSK 2643/19; wyrok NSA z dnia 12 września 2019 r., sygn. akt II FSK 1898/17). Odnosząc te wywody do rozpatrywanej sprawy należy zauważyć, że wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 21 listopada 2024 r., sygn. akt P 11/24 nie został opublikowany w Dzienniku Ustaw. Zatem termin jednego miesiąca do żądania wznowienia postępowania określony w art. 241 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej nie rozpoczął biegu. Tym samym Sąd ocenia jako trafne stanowisko Dyrektora Izby Administracji Skarbowej, że Skarżący złożył wniosek przedwcześnie, bowiem przed rozpoczęciem biegu terminu do wniesienia żądania, o którym mowa w art. 241 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Wobec powyższego, stosownie do art. 243 § 3 Ordynacji podatkowej, organ podatkowy był zobowiązany odmówić wznowienia postępowania zakończonego ostateczną decyzją z dnia [...] lipca 2023 r., z uwagi na niespełnienie przesłanek formalnych. Ze wskazanych względów Sąd nie podziela przeciwnego stanowiska Skarżącego, jak i zarzutów naruszenia wskazanych w skardze przepisów prawnych. Wobec niezasadności podniesionych w skardze zarzutów, mając na uwadze, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę. T. Wójcik M. Łent U. Wiśniewska