I SA/Bd 98/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Leszek Kleczkowski Sędziowie Sędzia WSA Halina Adamczewska-Wasilewicz (spr.) Sędzia WSA Agnieszka Olesińska po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 18 maja 2021 r. sprawy ze skargi P. z o.o. w likwidacji w Ł. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w B. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości dotacji do zwrotu jako dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w 2014 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] sierpnia 2019 r. Starosta I. określił dla Skarżącej wysokość dotacji do zwrotu jako wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w 2014r. w kwocie [...]zł, przyznanej na dofinansowanie realizacji zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej Zaocznej Policealnej Szkole "C. " w I., dla której osobą prowadzącą był C. sp. z o.o. (obecnie: P. ji) oraz określił termin naliczania należnych odsetek. W złożonym odwołaniu strona zarzuciła naruszenie art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 80 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U. z 2018 r., poz. 2096 ze zm.), dalej: "k.p.a.", poprzez nieustalenie stanu faktycznego zgodnie z zasadą prawdy materialnej na podstawie wszechstronnie zebranego i ocenianego materiału dowodowego. W konsekwencji zarzuciła błędne przyjęcie, że wydatek w kwocie [...]zł nie jest wydatkiem bieżącym podlegającym rozliczeniu z dotacji oświatowej. Zarzuciła także naruszenie norm prawa materialnego: art. 252 ust. 1 pkt 1 i ust. 6 pkt 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. z 2017 r. poz. 2077 ze zm.), dalej: u.f.p., w związku z art. 90 ust. 3d ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz.U. z 2004 r. nr 256, poz. 2572), dalej też jako: u.s.o., poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że kwota wskazana w decyzji podlega zwrotowi jako dotacja wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem. Samorządowego Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] października 2019 r. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ przytoczył treść przepisów mających zastosowanie w sprawie. Podkreślił, że wykorzystanie dotacji niezgodnie z przeznaczeniem w rozumieniu art. 252 ust. 1 pkt 1 u.f.p. polega w szczególności na przeznaczeniu środków z dotacji na realizację innych zadań lub celów aniżeli te, na które została udzielona, czyli na realizację innych celów niż cele wskazane w przepisach ustawy o systemie oświaty - niezwiązanych z procesem kształcenia, wychowania i opieki, profilaktyką społeczną, oraz zarazem nie stanowiących wydatków bieżących szkoły lub placówki - winna być kwalifikowana jako wydatkowanie tej części dotacji niezgodnie z przeznaczeniem. Zdaniem organu, kwota dotacji w wysokości [...] zł wynikająca z faktury z dnia [...] grudnia 2014 r. wydatkowana na usługę rozliczenia dotacji dla Z. C. w I. stanowi dotację wydatkowaną niezgodnie z przeznaczeniem, gdyż nie dotyczy wydatków bieżących szkoły związanych z procesem kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Zapłata ze środków pochodzących z dotacji za inne zadania niż te, na które dotacja została udzielona, czyli na realizację innych celów niż cele wskazane w przepisach ustawy o systemie oświaty - niezwiązanych z procesem kształcenia, wychowania i opieki, profilaktyką społeczną, oraz zarazem nie stanowiących wydatków bieżących szkoły lub placówki - winna być kwalifikowana jako wydatkowanie tej części dotacji niezgodnie z przeznaczeniem. W złożonej do tut. Sądu skardze skarżąca zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie: - art. 7, art. 77 § 1 k.p.a. oraz art. 80 k.p.a. poprzez nieustalenie stanu faktycznego zgodnie z zasadą prawdy materialnej na podstawie wszechstronnie zebranego i ocenionego materiału dowodowego, a w konsekwencji błędne przyjęcie, że wydatek w kwocie [...]zł nie jest wydatkiem bieżącym podlegającym rozliczeniu z dotacji oświatowej; - art. 252 ust. 1 pkt 1 i ust. 5 pkt 1 u.f.p. w związku z art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na przyjęciu, że kwota wskazana w decyzji podlega zwrotowi jako dotacja wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem; - art. 5 ust. 7 w związku z art. 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że sfera zadań organu prowadzącego szkołę lub placówkę oraz zadania samej szkoły stanowią całkowicie rozłączne kategorie prawne, a także przyjęcie, iż jedynie wydatki bezpośrednio ponoszone na szkołę mogą zostać pokryte z dotacji, co w konsekwencji doprowadziło organy administracji do wniosku, że zadania wskazane w art. 5 ust. 7 nie podlegają finansowaniu z dotacji oświatowej. W konsekwencji Strona wniosła o uchylenie decyzji i umorzenie postępowania, ewentualnie o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Uzasadniając zarzuty skargi, Skarżąca wskazała, że organy obu instancji błędnie uznały, iż wydatek w kwocie [...]zł z tytułu usługi rozliczania dotacji jako wydatek związany z obsługą administracyjną szkoły, na podstawie art. 5 ust. 7 u.s.o., nie podlega rozliczeniu z dotacji oświatowej. W ocenie organów działania takie są zadaniami organu prowadzącego, a nie zadaniami szkoły, które mogą być sfinansowane w oparciu o art. 90 ust. 3d u.s.o. Mając na uwadze powyższe stanowisko organów, zdaniem Skarżącej została dokonana błędna wykładnia przepisów art. 5 ust. 7 oraz 90 ust. 3d ustawy o systemie oświaty, polegająca na przyjęciu, że sfera zadań organu prowadzącego szkołę lub placówkę oraz zadania samej szkoły stanowią całkowicie rozłączne kategorie prawne, a także przyjęcie, iż jedynie wydatki bezpośrednio ponoszone na szkołę mogą zostać pokryte z dotacji, co w konsekwencji doprowadziło organy administracji do wniosku, że zadania wskazane w art. 5 ust. 7 u.s.o. nie podlegają finansowaniu z dotacji oświatowej. Jednocześnie w ocenie Strony, organy I i II instancji niezasadnie uznały, że art. 90 ust. 3d u.s.o. w brzmieniu obowiązującym od dnia [...] marca 2015 r. nie miał zastosowania w zakresie, w jakim bezpośrednio dopuszcza sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Po przeprowadzeniu rozprawy, postanowieniem z dnia [...] lipca 2020 r., sygn. akt I SA/Bd 45/20 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy odrzucił skargę P. ji w Ł. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] października 2019 r. w przedmiocie określenia kwoty dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem podlegającej zwrotowi do budżetu powiatu. W uzasadnieniu Sąd I instancji wskazał, że skarga została podpisana przez likwidatora spółki B. B., tj. osobę nieuprawnioną do reprezentowania spółki przed sądem. Zgodnie bowiem z wpisem w KRS, likwidator reprezentuje Spółkę przez pełnomocnika. W wyniku wniesionego przez Skarżącą Spółkę zażalenia postanowieniem z dnia 23 października 2020 r. I GZ 277/20 Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu podniósł, że wobec podpisania skargi przez samego likwidatora B. B., tj. osobę nieuprawnioną do reprezentowania spółki przed sądem, skargę należało uznać za niepodpisaną. W takiej sytuacji, Sąd pierwszej instancji winien był ponownie wezwać spółkę do uzupełnienia braków formalnych poprzez podpisanie skargi przez pełnomocnika likwidatora, zgodnie z zasadą reprezentacji spółki określoną w KRS w rubryce 1 działu 6 "Likwidacja", w pkt 3 dotyczącym sposobu reprezentacji podmiotu przez likwidatorów. W związku z powyższym tut. Sąd pismem z dnia [...] marca 2021 r. wezwał Spółkę do usunięcia braków formalnych skargi w terminie 7 dni pod rygorem odrzucenia skargi przez podpisanie skargi przez pełnomocnika likwidatora, zgodnie z zasadą reprezentacji spółki określoną w KRS wraz z nadesłaniem stosownego pełnomocnictwa. W odpowiedzi na powyższe w piśmie z dnia [...] marca 2021 r. Likwidator B. B. wyjaśnił, że zgodnie z aktualnym wpisem w KRS w rubryce 1 działu 6 "Likwidacja" w pkt 3 dotyczącym sposobu reprezentacji podmiotu przez likwidatorów wskazane jest, że "Likwidator reprezentuje spółkę samodzielnie". Zatem nie jest już konieczne podpisanie skargi przez pełnomocnika Likwidatora. Do ww. pisma Likwidator załączył aktualny na dzień [...] marca 2021 r. odpis z KRS, z którego wynika, że likwidatorem jest osoba, która podpisała skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. I.Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy podać, że sprawę rozpoznano na posiedzeniu niejawnym w trybie art. 15zzs4 ust. 3 ustawy z dnia 2 marca 2020 r. o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-19, innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacji kryzysowych (Dz.U. z 2020 r. poz. 374 ze zm.). Zgodnie z tym przepisem przewodniczący może zarządzić przeprowadzenie posiedzenia niejawnego, jeżeli uzna rozpoznanie sprawy za konieczne, a przeprowadzenie wymaganej przez ustawę rozprawy mogłoby wywołać nadmierne zagrożenie dla zdrowia osób w niej uczestniczących i nie można przeprowadzić jej na odległość z jednoczesnym bezpośrednim przekazem obrazu i dźwięku. Na posiedzeniu niejawnym w tych sprawach sąd orzeka w składzie trzech sędziów. W związku z tym zarządzeniem Przewodniczącego Wydziału z [...] maja 2021r. skierowano sprawę do rozpoznania na posiedzeniu niejawnym. Na podstawie art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2019 r. poz. 2167) sądy administracyjne kontrolują prawidłowość zaskarżonych aktów administracyjnych, między innymi decyzji ostatecznych, przy uwzględnieniu kryterium ich zgodności z prawem. Decyzja podlega uchyleniu, jeśli sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania lub inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, o czym stanowi art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2019 r. poz. 2325), dalej jako: "p.p.s.a.", lub też naruszenie prawa będące podstawą stwierdzenia nieważności decyzji (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). W myśl art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oceniając legalność zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Sąd stwierdził, że nie zawierają one wad uzasadniających wyeliminowanie ich z obrotu prawnego. Spór sprowadza się do zasadności określenia wysokości dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w kwocie [...]zł. Organ podnosi, że kwota dotacji określonej do zwrotu została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem i dotyczy wydatków niezwiązanych z procesem kształcenia, wychowania i opieki w tym profilaktyką społeczną. Z kolei Skarżąca zarzuca, że w sprawie doszło do naruszenia szeregu przepisów postepowania, a zakwestionowane przez organ wydatki ocenione jako wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, były – wbrew twierdzeniom w decyzji - wydatkami w rozumieniu art. 90 ust. 3d u.s.o. W zaistniałym sporze rację należy przyznać organowi. Zdaniem tut. Sądu niezasadny jest zarzut naruszenia przepisów postepowania, tj. art. 7, art. 77 oraz art. 80 k.p.a. Kontrolując wydane decyzje, Sąd ocenia przeprowadzenie postępowania w sprawie, w szczególności, czy organ w sposób wyczerpujący zebrał i rozpatrzył materiał dowodowy, respektując treść zasady prawdy obiektywnej, czy uwzględnił wszystkie okoliczności danej sprawy, umożliwił stronie czynny udział w postępowaniu, a końcowo czy uzasadnił należycie wydane w sprawie rozstrzygnięcie. W ocenie tut. Sądu organ sprostał wymogom wynikającym z ww. przepisów postępowania. Zebrany materiał dowodowy był wystarczający dla oceny sprawy. Organ przeprowadził kontrolę w przedmiocie sprawdzenia prawidłowości wykorzystania i rozliczenia dotacji dla szkół niepublicznych udzielonych z budżetu Powiatu Inowrocławskiego w roku 2014. Z kontroli tej sporządzono protokół (podpisany przez prezesa Zarządu Spółki), który znajduje się w aktach sprawy. W aktach administracyjnych znajduje się także sporna kserokopia faktury nr [...] z dnia [...] grudnia 2014 r. wystawiona na nabywcę usługi C. Sp. z o.o. Wynika z niej przedmiot – "Usługa rozliczenia dotacji dla Z. C. w I.", jak również kwota należności netto i brutto (k. 20, t. 2/2). Decyzja organu pierwszej instancji jak i decyzja organu odwoławczego odnoszą się do wydatku wynikającego z tej faktury i dokonanej jego oceny w świetle przepisów ustawy o systemie oświaty. Z przedstawionych powodów Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonej decyzji. Uznał, że materiał dowodowy w sprawie został zgromadzony i zbadany w sposób wystarczający dla rozstrzygnięcia sprawy (art. 77 § 1 k.p.a.), a więc przy podjęciu wszelkich kroków niezbędnych dla dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, jako warunku wydania decyzji o przekonującej treści (art. 11 k.p.a.), ale także załatwienia sprawy, mając na względzie interes społeczny i słuszny interes obywateli (art. 7 k.p.a.). Stąd dalsze prowadzenie postępowania i gromadzenie dowodów nie było konieczne. Okoliczność, że Skarżąca nie zgadza się ze stanowiskiem organu, nie oznacza, że zaskarżona decyzja narusza prawo w stopniu nakazującym wyeliminowanie jej z obrotu prawnego. Sąd dostrzega, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji znalazły się także wywody dotyczące "usług edukacyjnych" i "zajęć dodatkowych", jednakże analiza treści protokołu (s.7-8) wskazuje, że te uwagi kontrolujących odnosiły się do innych wydatków, które w 2014 r. nie zostały przez organ dotujący zakwestionowane, o czym przesądza sentencja decyzji. Powyższe zatem nie ma wpływu na wynik sprawy, bowiem nie jest sporny przedmiot usługi według ww. faktury, jak również kwota należności za te usługi sfinansowana z dotacji oświatowej. W warstwie natomiast merytorycznej spór dotyczył rozstrzygnięcia czy prawidłowo organy ustaliły, że Skarżąca za 2014 r. otrzymaną dotację wykorzystała w części niezgodnie z przeznaczeniem, a w konsekwencji czy istnieją podstawy do orzeczenia o jej zwrocie. Istotna jest wykładnia i zastosowanie art. 90 ust. 3d u.s.o. Ocenić zatem należy, czy zgodne z tym przepisem jest sfinansowanie z dotacji kosztów obsługi rozliczenia dotacji dla Z. C.. Strony sporu zajmują w tym przedmiocie przeciwne stanowiska. Jak już wyżej podano zagadnienie przeznaczenia dotacji regulują przepisy art. 90 ust. 3d u.s.o. Sąd zauważa, że art. 90 ust. 3d u.s.o. na przestrzeni lat ulegał istotnym zmianom. Należy mieć na uwadze, że od dnia [...] stycznia 2014 r., a zatem w okresie, którego dotyczy niniejsza sprawa, art. 90 ust. 3d u.s.o otrzymał następujące brzmienie (zmieniony przez art. 1 pkt 20 lit. e ustawy z dnia 13 czerwca 2013 r., Dz. U. z 2013r., poz. 827): "Dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na: 1) pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki, w tym na wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego, z wyjątkiem wydatków na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego; 2) zakup środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, obejmujących: a) książki i inne zbiory biblioteczne, b) środki dydaktyczne służące procesowi dydaktyczno - wychowawczemu realizowanemu w szkołach, przedszkolach i placówkach, c) sprzęt sportowy i rekreacyjny, d) meble, e) pozostałe środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne o wartości nieprzekraczającej wielkości ustalonej w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych, dla których odpisy amortyzacyjne są uznawane za koszt uzyskania przychodu w 100% ich wartości, w momencie oddania do używania. Przepis w tym brzmieniu ma zastosowanie w przedmiotowej sprawie, bowiem dotyczy ona dotacji z 2014 r. Jak słusznie zauważył WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 1 sierpnia 2017 r. sygn. akt I SA/Gd 243/17, a który to pogląd tut. Sąd podziela, z nowelizacji art. 90 ust. 3d u.s.o. obowiązującej w 2014 r. nie wynika, że dotacja może być przeznaczona na koszty działalności organu prowadzącego szkołę w zakresie obsługi administracyjnej czy finansowej. Uwzględniając wcześniejsze orzecznictwo sądów administracyjnych wyraźnie eliminujące takie koszty z kosztów, które mogą być pokrywane środkami z uzyskanych dotacji, uznać należy, że wprowadzenie przez ustawodawcę unormowania sprzecznego z dotychczasową regulacją i jej interpretacją winno nastąpić w sposób wyraźny i precyzujący, że dotacja może być przeznaczona na sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7. Ustawodawca nie wprowadził takiego unormowania, wskazując jedynie na możliwości pokrycia z dotacji kosztów wynagrodzenia osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego. Wymienienie tych kosztów nie stanowi potwierdzenia, że dotacja może być przeznaczona na sfinansowanie wszystkich wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego. Przeciwnie sposób nowelizacji przepisu, przy dotychczasowej odmiennej regulacji, prowadzi do wniosku, że finasowaniu z dotacji oświatowej podlegać mogą jedynie wydatki organu prowadzącego szkołę wyraźnie w tym przepisie wymienione. Jak słusznie zauważa się w orzecznictwie z treści art. 90 ust. 3d u.s.o. wynika, że dotacja ma charakter dotacji podmiotowo-celowej. Przysługuje ona na każdego ucznia i w tym zakresie ma charakter podmiotowy, jednakże przeznaczona jest na dofinansowanie realizacji konkretnych zadań szkoły, takich jak kształcenie, wychowanie i opieka, w tym profilaktyka społeczna i w tym zakresie ma charakter celowy. Oznacza to, że w ramach dotacji dofinansowanie może obejmować jedynie zadania w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej, realizowane wobec uczniów, przez konkretną szkołę. Dodatkowo z brzmienia przepisu art. 5 ust. 7 pkt 3 u.s.o. wynika, że w zakresie zadań obciążających organ założycielski i nienależących do zadań realizowanych przez szkołę (placówkę) mieszczą się zadania obejmujące zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej i organizacyjnej szkoły. Ten ostatni przepis obliguje organ prowadzący szkołę do zapewnienia szkole warunków działalności, w tym także poprzez zapewnienie odpowiednich środków finansowych. Z powyższych uregulowań wynika, że obsługa administracyjna, finansowa i organizacyjna stanowi obowiązek organu prowadzącego szkołę i nie można wydatków z nią związanych uznać za wydatki poniesione na realizację zadań w zakresie kształcenia, wychowania i opieki. Ponieważ celem dotacji jest dofinansowywanie zadań szkoły jedynie w zakresie wyszczególnionym w art. 90 ust. 3d u.s.o., stąd też wydatki na obsługę administracyjną, finansową i organizacyjną nie mogą być finansowane z tej dotacji. W przeciwnym razie dotacje stanowiłyby w istocie dofinansowanie zadań organu prowadzącego szkołę, co byłoby sprzeczne z celem takich dotacji. Rola dotacji oświatowej nie polega na subsydiowaniu wszelkiej działalności prowadzonej przez szkołę, bądź jednostkę prowadzącą szkoły, czy też pokrywania wszelkich ich wydatków (por. wyroki WSA w Krakowie z dnia 12 grudnia 2012 r., o sygn. akt I SA/Kr 1304/12, wyrok NSA z dnia 8 maja 2014 r., o sygn. akt II GSK 229/13 oraz z dnia 19 marca 2014 r., o sygn. akt II GSK 1858/12 oraz w M. P. K. do art. 80 i 90 ustawy o systemie oświaty, ABC W. 2012 i powołane tam orzecznictwo). W orzecznictwie podkreślano, że to uczniowie mają w rezultacie korzystać z tej dotacji. (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 19 lutego 2013 r., sygn. I SA/Kr 1955/12). Dotacja przyznawana na podstawie art. 90 ust. 3d u.s.o. ma służyć subwencjonowaniu szkoły, realizującej cel, o którym mowa w art. 90 ust. 3d u.s.o., nie zaś podmiotu tę szkołę prowadzącego. Podmiot prowadzący szkołę, podejmujący działalność z własnej inicjatywy, będący jak w niniejszej sprawie podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, a więc nastawionym na osiągnięcie ekonomicznego zysku, musi się liczyć z kosztami prowadzonej działalności gospodarczej, jak każdy inny przedsiębiorca i jedynie na zasadzie przywileju korzysta z pomocy finansowej podmiotu publicznego. Orzecznictwo sądowoadministracyjne wskazywało, że koszty obsługi prawnej i księgowej stanowią koszty działalności organu prowadzącego szkołę, a nie koszty związane z realizacją przez szkołę celu oświatowego (por. wyrok NSA z dnia 19 marca 2014 r. sygn. akt II GSK 1858/2012, wyrok NSA z dnia 28 maja 2014 r. sygn. I GSK 231/12, wyrok NSA z dnia 28 maja 2013 r. sygn. II GSK 229/13, wyrok NSA z dnia 19 marca 2014 r. sygn. II GSK 1858/12, wyrok WSA w Krakowie z dnia 12 grudnia 2012r., sygn. I SA/Kr 1304/12). Dopiero od 31 marca 2015 r. art. 90 ust. 3d pkt 1 otrzymał brzmienie (zmieniony przez art. 1 pkt 61 lit. b ustawy z dnia 20 lutego 2015 r., Dz. U. z 2015 r., poz. 357): "1) pokrycie wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, obejmujących każdy wydatek poniesiony na cele działalności szkoły, przedszkola, innej formy wychowania przedszkolnego lub placówki, w tym na: a) wynagrodzenie osoby fizycznej prowadzącej szkołę, przedszkole, inną formę wychowania przedszkolnego lub placówkę, jeżeli odpowiednio pełni funkcję dyrektora szkoły, przedszkola lub placówki albo prowadzi zajęcia w innej formie wychowania przedszkolnego, b) sfinansowanie wydatków związanych z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7 - z wyjątkiem wydatków na inwestycje i zakupy inwestycyjne, zakup i objęcie akcji i udziałów lub wniesienie wkładów do spółek prawa handlowego". Zdaniem tut. Sądu wykładni przepisu art. 90 ust. 3d u.s.o. w brzmieniu obowiązującym w 2014 r. nie można dokonywać poprzez pryzmat zmiany jaka nastąpiła w u.s.o. z dniem 31 marca 2015 r., a czego domaga się Skarżąca w niniejszej sprawie. Nie ulega wątpliwości, że ustawodawca dopiero od dnia 31 marca 2015 r. do wydatków bieżących wprost zaliczył także wydatki związane z realizacją zadań organu prowadzącego, o którym mowa w art. 5 ust. 7 u.s.o. Stosownie do art. 5 ust. 7 u.s.o. organ prowadzący szkołę lub placówkę odpowiada za jej działalność. Do zadań organu prowadzącego szkołę lub placówkę należy w szczególności: 1) zapewnienie warunków działania szkoły lub placówki, w tym bezpiecznych i higienicznych warunków nauki, wychowania i opieki; 2) wykonywanie remontów obiektów szkolnych oraz zadań inwestycyjnych w tym zakresie; 3) zapewnienie obsługi administracyjnej, finansowej, w tym w zakresie wykonywania czynności, o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt 2-6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694, z późn. zm.), i organizacyjnej szkoły lub placówki; 4) wyposażenie szkoły lub placówki w pomoce dydaktyczne i sprzęt niezbędny do pełnej realizacji programów nauczania, programów wychowawczych, przeprowadzania sprawdzianów i egzaminów oraz wykonywania innych zadań statutowych. Nie budzi zatem wątpliwości, że dopiero od 31 marca 2015 r. na skutek zmiany u.s.o. możliwe jest sfinansowanie z dotacji wydatków na obsługę administracyjną, finansową jednostki. W noweli, która miała miejsce od 1 stycznia 2014 r. nie wskazano takich wydatków. Zdaniem Sądu w składzie orzekającym w niniejszej sprawie, nowe od dnia 31 marca 2015 r. brzmienie art. 90 ust. 3d, które zostało w znaczący sposób rozszerzone, może mieć zastosowanie wyłącznie do stanów faktycznych powstałych po wejściu w życie tych przepisów. Ponieważ mamy w tym przypadku do czynienia z przepisami prawa materialnego, w sytuacji braku przepisów intertemporalnych, które zezwalałyby na ich zastosowanie wstecz, nie mogą one mieć zastosowania do wydatków sfinansowanych dotacjami oświatowymi w 2014 r. Okoliczność, że w uzasadnieniu projektu zmian wprowadzonych od dnia 15 marca 2015 r. odnośnie do zmiany art. 90 ust. 3d u.s.o. wskazano, że proponowana zmiana ma charakter doprecyzowujący, potwierdzający, że w ramach wydatków bieżących szkół, przedszkoli, innych form wychowania przedszkolnego i placówek, które mogą być pokrywane z dotacji, można uwzględniać również wydatki związane z realizacją zadań organu prowadzącego, o których mowa w art. 5 ust. 7 u.s.o., nie daje podstaw do odmiennej wykładni. Tekst uzasadnienia projektu ustawy nie może w okolicznościach niniejszej sprawy prowadzić do zmiany interpretacji poprzednio obowiązującej normy prawnej o odmiennej niż wprowadzona treści. Jeśli zamiarem ustawodawcy jest objęcie nowymi przepisami następstw zdarzeń powstałych przed wejściem w życie nowego prawa, musi to znaleźć wyraźne odzwierciedlenie w treści przepisów przejściowych. Ustawodawca wprowadzając nowelizację przepisu art. 90 ust. 3d u.s.o. przepisów takich nie ustanowił. Brak przepisów intertemporalnych, oznacza, że wprowadzane zmiany winny mieć zastosowanie do stosunków prawnych zaistniałych po dacie wejścia w życie ustawy. Reasumując stwierdzić należy, że wymieniony wydatek według faktury z dnia [...] grudnia 2014 r. nie mógł zostać sfinansowany ze środków pochodzących z przyznanej dotacji oświatowej, bowiem przepis art. 90 ust. 3d u.s.o. obowiązujący w okresie wykorzystywania dotacji nie przewidywał pokrywania z dotacji kosztów organu prowadzącego szkołę w zakresie obsługi administracyjnej czy finansowej, a wydatek ten ma taki charakter W konsekwencji dotacja oświatowa została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, co zobowiązywało organy do wydania rozstrzygnięcia o jej zwrocie. Sąd dostrzega, że w orzecznictwie administracyjnym prezentowane są dwa różne poglądy co do charakteru zmian dokonanych od 31 marca 2015 r. Na ten aspekt zwrócił uwagę Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 21 lipca 2020 r. sygn. akt I GSK 632/20 wskazując, że zarysowały się dwa przeciwne stanowiska, co do charakteru dokonanych zmian. Naczelny Sąd Administracyjny w tym wyroku przyjął za prawidłowe stanowisko uznające, że zmiany miały charakter merytoryczny, a nie doprecyzowujący. W tym zakresie Naczelny Sąd Administracyjny przywołał argumentację zawartą m.in. w wyroku NSA z 5 września 2018 r., sygn. akt I GSK 2583/18, w którym stwierdzono, że analizowany przepis ma charakter materialnoprawny, reguluje bowiem uprawnienia podmiotu otrzymującego dotację poprzez dookreślenie, na jakie cele dotacja może być wykorzystana. Zmiany wprowadzane przez ustawodawcę są daleko idące, ponieważ katalog wydatków, które można sfinansować z dotacji zmienia się w sposób istotny w zależności od wersji przepisu. Przy tak daleko idących zmianach trudno zaakceptować pogląd o tym, że zmiany służyły wyłącznie doprecyzowaniu regulacji. Ponieważ przepis ma charakter materialnoprawny, to jego interpretacja decyduje o prawach i obowiązkach podmiotu pozostającego w stosunku administracyjnoprawnym. W orzecznictwie podkreśla się również, że zgodnie z zasadą lex retro non agit, do zdarzeń prawnych zaistniałych w określonym czasie stosuje się przepisy prawa wówczas obowiązujące. Tym samym późniejsze przepisy nowelizujące określone regulacje prawne nie znajdują do nich zastosowania. Jednocześnie nowe prawo nie może prowadzić do formułowania odmiennych ocen prawnych tych zdarzeń, niż wynikające z treści przepisów prawa obowiązujących w czasie ich zajścia (por. wyrok Sądu Najwyższego z 18 września 2014 r., sygn. akt V CSK 557/13). Ponadto akcentuje się, że wyjątki od zasady lex retro non agit są dopuszczalne tylko wtedy, gdy wynikają one wprost z brzmienia lub celu nowej ustawy. Zaznacza się przy tym, że nie jest dopuszczalnym "wyinterpretowanie" możliwości obejścia zasady nie retroakcji jedynie w oparciu o przepisy prawa, jeśli taka możliwość nie wynika z przepisów w sposób jednoznaczny (por. wyrok Sądu Najwyższego z 24 stycznia 2014 r., sygn. akt V CSK 93/13). Przyjęty pogląd prawny odnośnie do interpretacji art. 90 ust. 3d u.s.o. znajduje odzwierciedlenie także w najnowszym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego, przykładowo w wyrokach: z 2 kwietnia 2019 r. sygn. akt I GSK 12/19, z 25 kwietnia 2019 r. sygn. akt I GSK 1771/18., z 6 grudnia 2019 r. sygn. akt I GSK 1505/18, 30 stycznia 2020 r. sygn. akt I GSK 278/18, z 26 lutego 2020 , sygn. akt I GSK 1726/18), w których również stwierdzono, że zmiany art. 90 ust. 3d u.s.o. miały charakter merytoryczny. NSA skonstatował, że jest to pogląd przeważający, a więc w istocie należy uznać, że ukształtowała się jednolita linia orzecznicza w omawianej kwestii prawnej. Sąd w obecnym składzie ww. stanowisko co do merytorycznego, a nie doprecyzowującego charakteru zmian podziela i przyjmuje jako własne. Podać należy, że zwrot dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem oraz pobranych nienależnie uregulowany jest m.in. w art. 252 ust. 1 i 5 u.f.p., zgodnie z którymi: dotacje udzielone z budżetu jednostki samorządu terytorialnego: 1) wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem, 2) pobrane nienależnie lub w nadmiernej wysokości - podlegają zwrotowi do budżetu wraz z odsetkami w wysokości określonej jak dla zaległości podatkowych, w ciągu 15 dni od dnia stwierdzenia okoliczności, o których mowa w pkt 1 lub pkt 2. Zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego podlega ta część dotacji, która została wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem, nienależnie udzielona lub pobrana w nadmiernej wysokości. Odsetki od dotacji podlegających zwrotowi do budżetu jednostki samorządu terytorialnego nalicza się począwszy od dnia przekazania z budżetu jednostki samorządu terytorialnego dotacji wykorzystanych niezgodnie z przeznaczeniem (art. 252 ust. 6 pkt 1 u.f.p.). W ocenie tut. Sądu z przyczyn już podanych, organ w sposób zasadny zastosował ww. przepisy prawa. Reasumując, Sąd stwierdza, że SKO dokonało prawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, które stanowiły podstawę wydanej decyzji, a których nieprawidłową wykładnię i zastosowanie zarzuciła organowi Strona skarżąca. W związku z tym skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a kontrola zaskarżonej decyzji nie ujawniła wad, o których mowa w art. 145 p.p.s.a., dających podstawę do wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Mając na względzie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę jako niezasadną.