II SA/Bd 266/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Bydgoszczy w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jerzy Bortkiewicz Sędziowie sędzia WSA Anna Klotz (spr.) sędzia WSA Wojciech Jarzembski Protokolant starszy sekretarz sądowy Elżbieta Brandt po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 27 maja 2015 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa [...] sp. z o.o. w [...] na decyzję Dyrektora Izby Celnej w [...] z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...] w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych oddala skargę. II SA/Bd 266/15 UZASADNIENIE Zaskarżoną decyzją z dnia [...] czerwca 2014 r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w T., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja Podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.), art. 8, art. 23a ust. 7, art. 129 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), w zw. z art. 11 i art. 14 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych ustaw (Dz. U. Nr 134, poz. 779), po rozpatrzeniu odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w T. z dnia [...] stycznia 2014 r. nr [...] cofającej rejestrację automatu do gier o niskich wygranych [...], typ video, nr fabr [...], nr rej. [...], utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu organ wskazał na przebieg postępowania w sprawie podając, że: Naczelnik Urzędu Celnego w T. w dniu [...] lutego 2012 r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych [...], typ video, nr [...], nr rej. [...]. Przesłankę do wszczęcia postępowania stanowił protokół z kontroli przeprowadzonej w dniu [...] października 2011 r. przez Naczelnika Urzędu Celnego w T. w punkcie gier Punkt Sprzedaży [...], gdzie gry na automatach o niskich wygranych urządzała spółka Przedsiębiorstwo G. W toku kontroli ustalono, że stawka za udział w jednej grze na przedmiotowym automacie przekracza maksymalną stawkę za udział w jednej grze, określoną w art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych i wynosi 2 i 10 zł. W dniu [...] stycznia 2014 r. Naczelnik Urzędu Celnego w T. decyzją nr [...] cofnął rejestrację automatu do gier [...], typ video, nr fabr [...], nr rej. [...] z [...] grudnia 2008 r. W uzasadnieniu organ wskazał, że z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że automat do gier o niskich wygranych nie spełnia warunków określonych w ustawie. Wyjaśnił, iż już na etapie kontroli ujawniono, że maksymalna stawka za udział w jednej grze wynosi 2 zł, co przewyższa maksymalną stawkę za udział w jednej grze wskazaną przez ustawodawcę w art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych, ustaloną na poziomie 0,50 zł. Również biegły sądowy Sądu Okręgowego w C. w opinii technicznej z dnia [...] lipca 2012 r. stwierdził, że automat do gier o niskich wygranych nie jest zgodny z przepisami ustawy o grach hazardowych. Powyższe ustalenia zostały potwierdzone przez upoważnioną przez Ministra Finansów jednostkę badającą Izbę Celną w B. - Wydział Laboratorium Celne w opinii z badania sprawdzającego nr [...] z [...] listopada 2013 r. (negatywny wynik badania). W opinii tej upoważniona jednostka badająca wskazała, że przedmiotowy automat o niskich wygranych nie spełnia warunków określonych w ustawie o grach hazardowych, albowiem stwierdzono niezapewnienie warunku zabezpieczenia liczników elektromechanicznych przed próbą zmiany wskazań, tj. możliwość zmiany wskazań liczników bez ingerencji w płytę logiczną, obudowę liczników oraz bez naruszenia plomb zabezpieczających. Ponadto organ odniósł się do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 (Fortuna i in.) w zakresie dotyczącym konieczności notyfikacji przepisów ustawy o grach hazardowych wskazując jednocześnie, że przepisy ustawy o grach hazardowych, na których opiera się przedmiotowe rozstrzygnięcie, bądź to zostały notyfikowane (tak jak art. 23a ust. 7 ww. ustawy) bądź nie stanowią przepisów technicznych, które wymagałyby notyfikacji KE np. art. 129 ust. 3 tej ustawy). Zdaniem organu I instancji zasadnym jest cofnięcie rejestracji tego automatu na podstawie art. 23a ust. 7 ustawy o grach hazardowych, albowiem przedmiotowy automat narusza warunki określone w ustawie. Odwołanie od ww. decyzji złożyło przedsiębiorstwo G. sp. z o. o. w K., wnosząc o uchylenie decyzji w całości i umorzenie postępowania. Strona skarżąca decyzji zarzuciła naruszenie: 1. art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych w zw. z art. 129 ust. 1 i ust. 3 ustawy o grach hazardowych poprzez zastosowanie sprzecznej z tymi przepisami wykładni pojęć "jedna gra" i "stawka za jedną grę", 2. art. 23b ust. 3 w zw. z art. 23f ust. 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych poprzez oparcie decyzji o cofnięciu rejestracji automatu o niskich wygranych na opinii wydanej przez Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w B., podczas gdy jednostka ta nie stanowi "jednostki badającej", o której mowa w ustawie, albowiem nie posiada akredytacji Polskiego Centrum Akredytacji lub jednostki akredytującej państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa członkowskiego EFTA obejmującej badanie automatów o niskich wygranych, a zatem upoważnienie udzielone tej jednostce przez Ministra Finansów jest sprzeczne z ustawą; 3. art. 23a ust. 7 ustawy o grach hazardowych poprzez jego bezpodstawne zastosowanie. Zarzucono, że interpretacja zasad przebiegu gier na automacie o niskich wygranych zaprezentowana przez organ prowadzący postępowanie oraz Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej, którego opinię dopuszczono jako dowód w sprawie, jest niezgodna z treścią przepisu art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych w oraz art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych. Wskazano, że zarówno organ, jak i pracownicy Laboratorium, doszukują się nieprawidłowości w rzekomej możliwości przekroczenia ustawowej stawki lub stawki maksymalnej wygranej w czasie gry z tzw. licznika "Bank" automatu lub w wyniku kontynuacji gry. Tymczasem załączona przez skarżącą opinia (Biura Informatyki Śledczej Laboratorium Ekspertyz Sądowych z L. nr [...]) dowodzi, że: automat umożliwia pobieranie przez grającego punktów z licznika "Bank" tylko w ramach kontynuacji gry. Kontynuacja umożliwia zagranie ustalonymi wartościami punktów od 4 do 100, natomiast stawka za taką grę jest pobierana z licznika "Kredyt" i jest programowo ustawiona na 1 lub 2 punkty, co odpowiada kwocie 0,10 zł lub 0,20 zł. Grający dysponuje wyłącznie takimi stawkami z licznika "Kredyt". Wygrana maksymalna w jednej grze ustawiona programowo wynosi 530 pkt, co odpowiada kwocie 53 zł i tylko w przypadku sumowania wygranych z kolejnych gier może przekraczać kwotę ustawową. Gry określane jako m.in. jako "Hi-Lo" nie są rozgrywane za stawki wyższe niż ustawowe. Gra taka polega na rozegraniu w krótkim czasie wielu kolejnych losowań poprzez przytrzymanie przycisku "Start", nie jest to jednak jedna gra w rozumieniu ustawy, ale szereg gier, przy czym każde z szeregu losowań rozgrywane jest za stawkę 1 lub 2 punkty, co odpowiada kwotom 0,10 zł lub 0,20 zł. Stawka za udział w jednej grze wynosi zawsze 1 lub 2 punkty, co odpowiada kwotom 0,10 zł lub 0,20 zł. W powołanej przez skarżącą opinii biegli podkreślili, że dopiero zmiana rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, nałożyła na jednostki badające wymóg, aby automaty nie dopuszczały możliwości kontynuacji gry lub sumowanie wygranych. Zmiana dotyczyła jedynie tych automatów o niskich wygranych, które były poddane badaniu przedrejestracyjnemu po tej dacie, tymczasem przedmiotowe urządzenie zostało przebadane wcześniej. Wobec tego zasady, na jakich odbywały się gry na przedmiotowym w niniejszej sprawie automacie, odpowiadały wymogom ustawowym oraz wymogom rozporządzenia Ministra Finansów obowiązującego w dacie ich badania. Ponadto podmiot podniósł, że wbrew wyraźnej dyspozycji art. 23b ust. 3 ustawy o grach hazardowych, warunkiem cofnięcia rejestracji automatu o niskich wygranych, podobnie jak warunkiem rejestracji automatu, jest poddanie automatu lub urządzenia badaniu sprawdzającemu. Badanie to przeprowadza, na zlecenie naczelnika urzędu celnego, jednostka badająca upoważniona do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Przepis art. 23f ust. 1 pkt 1 definiując "jednostkę badającą" wymaga, aby jednostka posiadająca upoważnienie do badania automatów o niskich wygranych posiadała akredytację Polskiego Centrum Akredytacji lub jednostki akredytującej państwa członkowskiego UE lub państwa członkowskiego EFTA obejmującą badanie automatów o niskich wygranych. Certyfikat akredytacji nr [...] wydany dla Wydziału Laboratorium Celne Izby Celnej przez PCA [...] maja 2012 r. obejmuje swoim zakresem szereg metod badań chemicznych i fizykochemicznych dotyczących zwłaszcza wyrobów alkoholowych i spożywczych, natomiast nie obejmuje badań maszyn, automatów i urządzeń do gier. Wobec powyższego upoważnienie MF nr [...] z [...] listopada 2012 r. jest sprzeczne z ustawą, skoro jednostka badająca "upoważniona" przez Ministra nie spełnia podstawowego i wymienionego przez ustawę wymogu. Ponadto zarzucił, że Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej jako jednostka organizacyjna Służby Celnej - nie zapewnia obiektywizmu w przeprowadzeniu badań. Jak podkreśla się w orzecznictwie, podstawą cofnięcia rejestracji automatu może być wyłącznie dowód w postaci badania sprawdzającego przeprowadzonego przez upoważnioną jednostkę badającą, potwierdzający, iż zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, nie może to być jakikolwiek inny dowód np. opinia biegłego albo eksperyment funkcjonariusza celnego. Prawidłowość badania stanowiącego dowód w sprawie cofnięcia rejestracji może stanowić tylko badanie odpowiednio wykwalifikowanej jednostki, przy tym jednostki niezależnej od podmiotów prowadzących gry, jak i od organów. Zaskarżoną, powołaną na wstępie decyzją z dnia [...] czerwca 2014 r. Dyrektor Izby Celnej w T. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ wskazał, że odwołanie nie zasługuje na uwzględnienie. W uzasadnieniu podniósł, że zgodnie z art. 23b ust. 1 ustawy o grach hazardowych, na pisemne żądanie naczelnika urzędu celnego, w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie jest obowiązany poddać automat lub urządzenie badaniu sprawdzającemu. Stosownie do ust. 3 tego przepisu, badanie sprawdzające przeprowadza, na zlecenie naczelnika urzędu celnego, jednostka badająca upoważniona do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, w terminie nie dłuższym niż 60 dni od dnia otrzymania zlecenia. W przedmiotowej sprawie organ I instancji zadośćuczynił powyższym wymogom i w toku postępowania wystąpił do jednostki badającej o przeprowadzenie badania sprawdzającego przedmiotowego automatu do gier, który uzyskał poświadczenie rejestracji [...] grudnia 2008 r. Opinia jednostki badającej z badania sprawdzającego z [...] listopada 2013 r. nr [...] wykazała nieprawidłowości w jego funkcjonowaniu. Wskazano na niezapewnienie warunku zabezpieczenia liczników elektromechanicznych przed próbą zmiany wskazań, tj. możliwość zmiany wskazań liczników bez ingerencji w płytę logiczną, obudowę liczników oraz bez naruszenia plomb zabezpieczających. Konstrukcja automatu nie umożliwia założenia plomb jednostki badającej w sposób zabezpieczający przed zmianą wskazań liczników elektromechanicznych i dostępem do złączy na płycie głównej. Organ podkreślił, że cofnięcie poświadczenia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych uzależnione jest od wykazania, że dopuszczony do eksploatacji automat przestał spełniać warunki uznawania go za taki bez względu czy doszło do ingerencji w jego oprogramowanie. Warunkiem dopuszczenia automatu do eksploatacji i użytkowania na terytorium RP jest rejestracja automatu na podstawie badania takiego automatu przez jednostkę badającą, która po przeprowadzeniu badania poprzedzającego rejestrację automatu wydaje opinię techniczną. Po wydaniu przez jednostkę badającą opinii technicznej zawierającej pozytywny wynik badania automatu poprzedzającego jego rejestrację, na wniosek podmiotu urządzającego gry lub zakłady wzajemne, wyznaczony naczelnik urzędu celnego dokonuje rejestracji automatu lub urządzenia do gier. Z akt postępowania wynika, że sporny automat został dopuszczony do eksploatacji po dokonaniu przez Ministra Finansów poświadczenia rejestracji nr [...] z dnia [...] grudnia 2008 r. W opinii technicznej poprzedzającej rejestrację automatu do gier o niskich wygranych sporządzonej przez Politechnikę W. nr [...] z dnia [...] marca 2009 r. wskazano, że badany automat do gier spełnia warunki stawiane automatom do gier o niskich wygranych, o których mowa w § 8 rozporządzenia MF z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych. Brzmienie rozporządzenia wykonawczego MF w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych konkretyzując w § 8 ustęp 2, jakie elementy powinno objąć badanie poprzedzające wskazuje, że badanie poprzedzające rejestrację polega na sprawdzeniu, czy konstrukcja automatu lub urządzenia do gier zapewnia: bezpieczeństwo użytkowania; poprawność działania układów elektromechanicznych i elektronicznych; możliwość określenia stopnia losowości gry zabezpieczenie przed ingerencją z zewnątrz; 2) prawidłowe ustalenie wartości maksymalnej stawki i wartości maksymalnej jednorazowej wygranej. Badanie poprzedzające rejestrację obejmuje również sprawdzenie, czy automat jest wyposażony w: 1) widoczną dla grających informację, umieszczoną w sposób uniemożliwiający jej usunięcie bez uszkodzenia lub zniszczenia automatu, określającą: a) nazwę gry, b) stawkę za grę, c) tabelę wygranych, d) opis sterowania grą, e) oznaczenie zezwolenia, o którym mowa w art. 24 ust. 1 i 1 a ustawy; 2) system trwałej rejestracji i zapamiętywania danych, które pozwalają na ustalenie kwoty stanowiącej podstawę opodatkowania podatkiem od gier - w przypadku automatu do gier albo uzyskanych przychodów - w przypadku automatów do gier o niskich wygranych. 4. Przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio do urządzeń do gier. Po przeprowadzeniu badań jednostka badająca zakłada plomby zabezpieczające przed ingerencją z zewnątrz. Opinia jednostki badającej z badań sprawdzających z dnia [...] listopada 2013 r. w zakresie funkcjonalności przedmiotowego urządzenia stwierdziła: 1. możliwość zmiany wskazań liczników elektromechanicznych automatu bez naruszania plomb jednostki badającej, 2. że konstrukcja automatu nie umożliwia założenia plomb jednostki badającej w sposób zabezpieczający przed zmianą wskazań liczników elektromechanicznych i dostępem do złączy na płycie logicznej. 5. niespełnienie warunku wyposażenia automatu w widoczne dla grających informacje umieszczone w sposób uniemożliwiający ich usunięcie bez uszkodzenia lub zniszczenia automatu. W świetle stanowiącego podstawę prawną decyzji cofającej rejestrację automatu art. 23a ust. 7 ustawy o grach hazardowych, wystarczające dla cofnięcia rejestracji jest stwierdzenie niezgodności automatu z warunkami określonymi w ustawie. Podstawą do cofnięcia rejestracji automatu jest zatem stwierdzenie przez organ, że automat nie spełnia wymogów ustawowych. Wymogi ustawowe dla automatów i urządzeń do gier określają zaś przepisy art. 23 - art. 23d ustawy o grach hazardowych. Organ podkreślił, że podstawą cofnięcia rejestracji automatu może być wyłącznie dowód w postaci badania sprawdzającego przeprowadzonego przez upoważnioną jednostkę badającą potwierdzający, iż zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia ww. warunków określonych w ustawie o grach hazardowych. W niniejszej sprawie, badanie przeprowadziła upoważniona przez Ministra Finansów do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jednostka badająca - Izba Celna w B., Wydział Laboratorium Celne. Upoważnienie to zostało wydane w oparciu o właściwą podstawę prawną i przez właściwy organ i wskazuje zakres upoważnienia. W opinii technicznej z badania sprawdzającego, jednostka badająca stwierdziła negatywny wynik badania. Z treści opinii wynika, że przedmiotowy automat nie spełnia wymogów ustawy o grach hazardowych albowiem stwierdzono niezapewnienie warunku zabezpieczenia liczników elektromechanicznych przed próbą zmiany wskazań, tj. możliwość zmiany wskazań liczników bez ingerencji w płytę logiczną, obudowę liczników oraz bez naruszenia plomb zabezpieczających. Konstrukcja automatu nie umożliwia założenia plomb jednostki badającej w sposób zabezpieczający przed zmianą wskazań liczników elektromechanicznych i dostępem do złączy na płycie logicznej. Z tego powodu automat w obecnym stanie prawnym nie spełnia warunków rejestracji automatu do gier o niskich wygranych. Powyższe spowodowało wydanie opinii z wynikiem negatywnym. W świetle art. 23a ust. 7 ustawy o grach hazardowych, wystarczające dla cofnięcia rejestracji jest stwierdzenie niezgodności automatu z warunkami określonymi w ustawie, co organ I instancji potwierdził właściwym dowodem. Ponadto, organ odwoławczy odnosząc się do zarzutów odwołania odnośnie naruszenia art. 23a ust. 7 ustawy o grach hazardowych, uznał je za niezasadne. W ocenie organu odwoławczego, postępowanie przeprowadzone zostało prawidłowo. Rozstrzygnięcie oparte zostało o całokształt zebranego w sprawie materiału dowodowego, który uznać należy za kompletny i wyczerpujący. Organ odwoławczy nie podziela argumentacji skarżącej spółki, podważającej kompetencje Laboratorium Celnego w B. do prowadzenia badań automatów do gier - brak akredytacji. Odnosząc się do tej kwestii organ wskazał na przepis art. 23f ustawy o grach hazardowych. Podniósł, że przytoczony przepis został wprowadzony do ustawy nowelizacją z 2011 r. (ustawa dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw). W ustawie nowelizującej znalazł się istotny w sprawie przepis przejściowy. W myśl art. 12 ust. 1 podmioty będące w dniu wejścia w życie niniejszej ustawy jednostkami badającymi upoważnionymi przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych do wydawania opinii będących podstawą dopuszczenia do eksploatacji i użytkowania automatów i urządzeń do gier uznaje się za jednostki badające upoważnione do badań technicznych automatów i urządzeń do gier zgodnie z przepisami art. 23f ustawy o grach hazardowych. Z ust. 2 artykułu wynika m.in., że podmiot, który został w tym trybie uznany za upoważnioną jednostkę badającą jest obowiązany do złożenia ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych, w terminie 12 miesięcy od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy (tj. do 14 lipca 2012 r.), dokumentu akredytacji, wystawionego zgodnie z wymogami określonymi w art. 23f ust. 2 pkt 1 ustawy o grach hazardowych. Sankcją za niedopełnienie tego warunku jest wygaśnięcie upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier (art. 12 ust. 3). Mając na uwadze powyższe regulacje organ zauważył, że jednostka badająca uzyskała upoważnienie do badań nr [...] w dniu [...] listopada 2012 r., czyli po wejściu w życie zmian do ustawy o grach hazardowych. W ocenie organu odwoławczego nie ma podstaw do kwestionowania i dalszej merytorycznej oceny prawidłowości upoważnienia udzielonego przez Ministra Finansów jednostce badającej. Stanowiłoby to wkroczenie w kompetencje Ministra bez należytej podstawy prawnej. Z art. 23f ustawy o grach hazardowych wynika, że to minister jest właściwy do kontroli, udzielania upoważnień, odmowy ich udzielenia lub cofnięcia już udzielonych upoważnień. Z treści art. 23f ust. 1 pkt 1 nie wynika, jaki rodzaj i charakter ma mieć akredytacja udzielona przez wymienione w tym przepisie podmioty. To Minister decyduje, czy posiadana przez jednostkę badającą akredytacja jest odpowiednia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Udzielenie upoważnienia i umieszczenie jej w wykazie jednostek badających przez Ministra oznacza, że przedstawione przez nią dokumenty zostały uznane za spełniające odpowiednie przesłanki z art. 23f ust. 1 ustawy o grach hazardowych. Ocena spełnienia przesłanek udzielenia upoważnienia do badań automatów i urządzeń do gier wymaga wiedzy technicznej dotyczącej warunków prawnych uzyskania upoważnienia, której nie posiada organ badający zgodność z prawem przedmiotowej decyzji. Powoływanie się zaś na informacje ze stron internetowych Polskiego Centrum Akredytacji nie może stanowić argumentu podważającego dane zawarte w dokumentach urzędowych. Przeprowadzone badanie potwierdziło, że sporny automat eksploatowany przez skarżącą spółkę nie spełnia warunków określonych w ustawie, istniały zatem podstawy do zastosowania przepisu art. 23a ust. 7 ustawy o grach hazardowych. Ponadto, organ odnosząc się do zarzutu zawartego w odwołaniu co do błędnego definiowania art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych zauważył, że jednostka badająca nie badała automatu pod względem przekroczenia ustawowych stawek dopuszczalnych dla automatów do gier o niskich wygranych, o jakich mowa w przepisie art. 129 ust. 3 ww. ustawy. Zdaniem Dyrektora Izby Celnej sankcja wynikająca z art. 23 a ust. 7 ustawy o grach hazardowych o cofnięciu rejestracji automatu do gier o nazwie [...], nr fabr. [...], nr rej. [...] została prawidłowo zastosowana przez Naczelnika Urzędu Celnego w T. w przedmiotowej sprawie. Ponadto, organ wskazał, że w odwołaniu strona wprawdzie nie zakwestionowała przepisów stanowiących podstawę prawną zaskarżonej decyzji jako bezskutecznych wskutek nienotyfikowania ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych, jednakże mając na względzie orzecznictwo sądowe obligujące organy do każdorazowej oceny przepisów ustawy o grach hazardowych w kontekście wyroku TSUE z dnia 19 lipca 2012 r., w sprawach C-213/11, C-214/11, C-217/11, organ odwoławczy postanowił rozważyć również tę kwestię. W tej kwestii organ wskazał, że art. 23a ust. 7 ustawy o grach hazardowych, obowiązujący od dnia 14 lipca 2011 r. nie narusza prawa unijnego w zakresie procedury udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych, tj. dyrektywy 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z 22 czerwca 2008 r., albowiem projekt ustawy zmieniającej, zawierający między innymi ten przepis, został notyfikowany w KE, a okres obowiązkowego wstrzymania procedury legislacyjnej upłynął 17 grudnia 2010 r. Natomiast z definicji gry na automacie o niskich wygranych określonej w art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych nie wynikają warunki uniemożliwiające prowadzenie gier na automatach poza kasynami i salonami gier albo mogące wpływać na sprzedaż takich automatów, czyli przepis ten nie może być uznany za "techniczny" w rozumieniu przepisów unijnych. Podsumowując, organ podkreślił, że przepisy nowej ustawy nie doprowadziły do zmiany sytuacji podmiotu w porównaniu z sytuacją, jaką zastałby podmiot prowadząc działalność pod rządami poprzednio obowiązującej ustawy. W takim przypadku sytuacja wyznaczona normami prawnymi, których treść zrekonstruowana została na podstawie przepisów ustawy o grach hazardowych nie różni się w żaden sposób od sytuacji wyznaczonej normami prawnymi wynikającymi z przepisów wcześniej obowiązującej ustawy o grach i zakładach wzajemnych. W konsekwencji na skutek zastosowania przepisów ustawy o grach hazardowych nie dochodzi do ograniczenia możliwości działalności w zakresie prowadzenia gier na automatach o niskich wygranych. Nie zgadzając się z podjętym rozstrzygnięciem skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego złożyło Przedsiębiorstwo G. sp. z o. o. w K. Strona skarżąca wskazała, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa mającym istotny wpływ na wynik sprawy, a to: 1. art. 23b ust. 3 w zw. z art. 23f ust. 1 pkt 1 ustawy o grach hazardowych, polegającym na oparciu decyzji o cofnięciu rejestracji automatu o niskich wygranych na opinii wydanej przez Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w B., podczas gdy jednostka ta nie stanowi "jednostki badającej", o której mowa w ustawie, albowiem nie posiada akredytacji PCA lub jednostki akredytującej państwa członkowskiego UE lub państwa członkowskiego EFTA obejmującej badanie automatów o niskich wygranych, a upoważnienie [...] z dnia [...] listopada 2012 r. udzielone tej jednostce przez Ministra Finansów jest sprzeczne z ustawą; 2. art. 23b u.g.h. polegającym na nieprzeprowadzeniu badania automatu przez jednostkę badającą należycie upoważnioną przez Ministra Finansów, które to badanie jest wystarczającym i jedynym dowodem mogącym prowadzić do stwierdzenia niezgodności stanu rzeczywistego automatu z warunkami rejestracji; 3. art. 2 ust. 2b ustawy o grach i zakładach wzajemnych w zw. z art. 129 ust. 1 i ust. 3 u.g.h. polegającym na zastosowaniu sprzecznej z tymi przepisami wykładni pojęć "jedna gra" i "stawka za jedną grę", a w konsekwencji błędnym ustaleniu, jakoby przedmiotowy w sprawie automat o niskich wygranych umożliwiał grę za stawkę wyższą od maksymalnej lub uzyskanie wygranej wyższej od maksymalnej. W uzasadnieniu skargi wskazano, że w postępowaniu dowodowym organy oparły się na opinii jednostki organizacyjnej Służby Celnej - Wydziału Laboratorium Celne Izby Celnej w B., która to jednostka nie może być uznana za jednostkę upoważnioną w rozumieniu art. 23b ust 1 i 3 u.g.h. Przepis art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h. wyraźnie bowiem stanowi, że warunkiem udzielenia danej jednostce badającej przez Ministra Finansów upoważnienia do badania automatów i urządzeń do gier, a co za tym idzie warunkiem uznania jednostki badającej za jednostkę upoważnioną w rozumieniu art. 23b ust. 1 i 3, jest posiadanie przez tę jednostkę akredytacji Polskiego Centrum Akredytacji lub jednostki akredytującej państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa członkowskiego EFTA. Tymczasem Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w B. bezsprzecznie nie posiada akredytacji w zakresie badania automatów i urządzeń do gier. Certyfikat akredytacji nr [...] wydany dla Wydziału Laboratorium Celne Izby Celnej w B. przez Polskie Centrum Akredytacji [...] maja 2012 r. nie obejmuje badań maszyn, automatów i urządzeń do gier. Wobec powyższego upoważnienie Ministra Finansów nr [...] z dnia [...] listopada 2012 r. jest sprzeczne z ustawą, skoro jednostka badająca "upoważniona" przez Ministra nie spełnia podstawowego i wymienionego przez ustawę wymogu. W konsekwencji skarżąca podniosła, że z uwagi na wadliwe przeprowadzenie dowodu z opinii upoważnionej jednostki badającej postępowanie zostało przeprowadzone z naruszeniem art. 23b ust. 3 u.g.h. Przepis ten wskazuje natomiast, że rejestracja urządzenia do gier lub automatu możliwa jest tylko w sytuacji, gdy takie urządzenia spełniają warunki określone w ustawie, co potwierdzać ma opinia jednostki badającej, upoważnionej do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Takie jednostki określa z kolei przepis art. 23f u.g.h. W świetle aktualnego brzmienia przepisów u.g.h. obowiązek poprzedzenia ewentualnego cofnięcia rejestracji automatu badaniem sprawdzającym jednostki badającej jest zupełnie jednoznaczny. Z tego względu zawarte w uzasadnieniu decyzji odwoławczej rozważania dotyczące ustaleń zawartych w protokole kontroli lub protokole z eksperymentu przedmiotowego automatu lub opinii biegłego ze sprawy karno-skarbowej, są zupełnie bezprzedmiotowe. Nie można bowiem na podstawie ogólnych przepisów proceduralnych, statuujących zasadę otwartego katalogu środków dowodowych, podważać procedury przewidzianej w przepisach szczególnych (specjalnych) dla dowiedzenia pewnych okoliczności. To ustawodawca zdecydował, że cofnięcie rejestracji automatu przed jej wygaśnięciem może nastąpić wyłącznie po przeprowadzeniu badań sprawdzających przez jednostkę badającą, zlecenie przeprowadzenia których następuje na pisemne żądanie naczelnika urzędu celnego w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie (art. 23a ust. 7 i art. 23b ust. 1 i 3 u.g.h.). W tej sytuacji ani ustalenia z kontroli punktu gier, ani wyniki eksperymentu, ani opinia biegłego lub dokumenty z akt postępowań karnych lub karno-skarbowych nie mogą stanowić dowodów w sprawie cofnięcia rejestracji automatu. Nieprzeprowadzenie dowodu z opinii jednostki badającej lub też przeprowadzenie go w sposób sprzeczny z prawem, poprzez zlecenie badania jednostce nieposiadającej ważnego upoważnienia, przesądza o wadliwości decyzji. Skarżąca zwróciła również uwagę na błędne rozumienie terminów "jedna gra" i "stawka za udział w jednej grze". Zarzucono, że interpretacja zasad przebiegu gier na automacie o niskich wygranych zaprezentowana przez organ prowadzący postępowanie oraz Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w B., którego opinię dopuszczono jako dowód w sprawie, jest niezgodna z treścią przepisu art. 2 ust. 2b u.g.z.w. oraz art. 129 ust. 3 u.g.h. Zarówno organy obu instancji, jak i pracownicy Laboratorium Celnego, doszukują się nieprawidłowości w rzekomej możliwości przekroczenia ustawowej stawki lub stawki maksymalnej wygranej w czasie gry z tzw. licznika "Bank" automatu lub w wyniku kontynuacji gry. Skarżąca wskazała, że dopiero zmiana rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, która weszła w życie 21 marca 2009 r., nałożyła na jednostki badające wymóg, aby automaty nie dopuszczały możliwości kontynuacji gry lub sumowanie wygranych. Zmiana dotyczyła jedynie tych automatów o niskich wygranych, które były poddane badaniu przedrejestracyjnemu po tej dacie, tymczasem przedmiotowe w niniejszej sprawie urządzenie zostało przebadane wcześniej. Ponadto, zakaz kontynuacji gier nie wynikał z art. 2 ust. 2b u.g.z.w., tak jak nie wynika z art. 129 ust. 3 u.g.h. Wobec tego zasady, na jakich odbywały się gry na przedmiotowym automacie, odpowiadały wymogom ustawowym oraz wymogom rozporządzenia Ministra Finansów obowiązującego w dacie ich badania. W konsekwencji powyższego strona wniosła o uchylenie decyzji I i II instancji. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do treści art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm., dalej p.p.s.a.), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji i stosują prawem przewidziane środki. Zakres kontroli sprawowanej przez sądy wynika z treści art. 134 §1 p.p.s.a., zgodnie z którym sądy rozpoznając skargi nie są związane ich zarzutami, podstawą prawną, ani formułowanymi przez strony wnioskami. Materialnoprawną podstawę wydania zaskarżonej decyzji o cofnięciu skarżącej rejestracji automatu do gier o niskich wygranych – [...], typ video, nr fabr. [...], nr rej. [...] stanowił art. 23a ust. 7 ustawy o grach hazardowych, zgodnie z którym naczelnik urzędu celnego, w drodze decyzji, cofa rejestrację przed jej wygaśnięciem, jeżeli zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Bezsporne w przedmiotowej sprawie są ustalenia faktyczne, że powyższy automat uzyskał pozytywną opinię techniczną z badania poprzedzającego rejestrację poświadczenie rejestracji z dnia [...] listopada 2008 r. nr [...] oraz poświadczenie rejestracji w dniu [...] grudnia 2008 r. nr [...]. Następnie, w wyniku czynności kontrolnych przeprowadzonych w trakcie kontroli przez funkcjonariuszy Urzędu Celnego w T. w dniu [...] października 2011 r. stwierdzono, że wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze automatu jest wyższa niż 0,07 euro, tj. wyższa niż określona w art. 2 ust. 2b ustawy o grach hazardowych. Przepis ten stanowił zgodnie z obowiązującym wówczas stanem prawnym, że grami na automatach o niskich wygranych są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż równowartość 15 euro, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,07 euro. Równowartość 15 euro i 0,07 euro ustala się według kursu kupna, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z ostatniego dnia poprzedniego roku kalendarzowego. Organ w drodze eksperymentu str. [...] protokołu kontroli ustalił, że stawka jednorazowego rozegrania w ilości kolejno 20 punktów kredytowych ma realną wartość 2,00 zł, czyli wyższą niż dopuszczalna w grach na automatach o niskich wygranych. W następstwie nieprawidłowości stwierdzonych przez funkcjonariuszy w trakcie kontroli automatu do gry, organ postanowieniem z dnia [...] lutego 2012 r. wszczął z urzędu postępowanie w przedmiocie cofnięcia rejestracji automatu do gier o niskich wygranych. W trakcie prowadzonego postępowania nastąpiła zmiana przepisów ustawy o grach hazardowych. Organ w związku ze zmianą stanu prawnego w trakcie postępowania miał podstawy do zastosowania art. 23b u.g.h. dodanego ustawą zmieniającą. Wobec powyższego, organ słusznie zastosował przepisy nowe w dniu wydawania decyzji. Ustawa o grach hazardowych w przepisach przejściowych utrzymała w mocy ważność dotychczasowych zezwoleń na urządzanie gier na automatach do gier o niskich wygranych do czasu ich wygaśnięcia na zasadach dotychczasowych (art. 117 i art. 129 ustawy), co oznacza, że utrzymane zostały w mocy certyfikaty użytkowanych automatów do gier o niskich wygranych. Zasadę tę potwierdził również art. 11 ustawy z dnia 26 maja 2011 r. o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz innych ustaw (Dz. U. Nr 134, poz. 779), zwanej dalej ustawą nowelizującą. W art. 1 pkt 9 ustawy nowelizującej po art. 23 dodano art. 23a-23f, co oznacza, że od dnia 14 lipca 2011 r. należało w sprawie stosować przepisy ustawy o grach hazardowych w brzmieniu nadanym ustawą nowelizującą. Dodać należy, że ustawa o zmianie ustawy o grach hazardowych oraz niektórych innych ustaw została notyfikowana Komisji Europejskiej w dniu 16 września 2010 r. pod numerem 2010/0622/PL, zgodnie z § 4 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 23 grudnia 2002 r. w sprawie sposobu funkcjonowania krajowego systemu notyfikacji norm i aktów prawnych (Dz. U. Nr 239, poz. 2039 oraz z 2004 r. Nr 65, poz. 597), które wdraża dyrektywę 98/34/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającą procedurę udzielania informacji w zakresie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących usług społeczeństwa informacyjnego (Dz. Urz. WE L 204 z 21.07.1998 r., str. 37, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 13, t. 20, str. 337, ze zm.). Czynności podejmowane przez organ w trakcie prowadzonego postępowania znajdują umocowanie w przepisach ustawy o grach hazardowych. Zgodnie z ust. 1 art. 23b u.g.h., na pisemne żądanie naczelnika urzędu celnego, w przypadku uzasadnionego podejrzenia, że zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie jest obowiązany poddać automat lub urządzenie badaniu sprawdzającemu. W żądaniu, o którym mowa w ust. 1, wskazuje się automat lub urządzenie do gier podlegające badaniu sprawdzającemu, jednostkę badającą przeprowadzającą badanie oraz podmiot, któremu automat lub urządzenie ma być przekazane w celu przeprowadzenia badania, i termin tego przekazania (ust. 2). Badanie sprawdzające przeprowadza, na zlecenie naczelnika urzędu celnego, jednostka badająca upoważniona do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, w terminie nie dłuższym niż 60 dni od dnia otrzymania zlecenia (ust. 3). Koszty badań sprawdzających nie powinny przekraczać średnich stawek stosowanych za dany rodzaj badania (ust. 4). W przypadku potwierdzenia w wyniku badania sprawdzającego, że automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie, koszty badania sprawdzającego obciążają podmiot eksploatujący ten automat lub urządzenie (ust.5). W przedmiotowej sprawie automat został poddany badaniu sprawdzającemu przez Jednostkę Badającą – Wydział Laboratorium Celnego Izby Celnej w B., która potwierdziła w wyniku negatywnym, że automat do gier o niskich wygranych [...], typ video, nr fabr. [...], nr rej. [...] należący do skarżącej nie spełnia warunków określonych w ustawie o grach hazardowych. Wszystkie czynności podejmowane przez organ celny w ramach badania sprawdzającego prowadzone były z udziałem strony skarżącej. Naczelnik Urzędu Celnego w T. zażądał od strony skarżącej poddania badaniu sprawdzającemu przedmiotowego automatu, zlecił upoważnionej przez Ministra Finansów jednostce badającej przeprowadzenie badania sprawdzającego oraz wezwał stronę skarżącą do złożenia dokumentacji technicznej przedmiotowego automatu. Organ I instancji powyższe czynności podejmował w formie postanowień, których odbiór strona skarżąca potwierdziła na zwrotnych potwierdzeniach odbioru. Tak więc w ramach postępowania dotyczącego badania sprawdzającego automatu strona skarżąca miała zapewniony czynny udział w postępowaniu. Na podstawie art. 23a ust. 7 ustawy o grach hazardowych, podstawą cofnięcia rejestracji automatu może być wyłącznie dowód w postaci badania sprawdzającego, które znajduje umocowanie w art. 23b tej ustawy, przeprowadzonego przez upoważnioną jednostkę badającą, potwierdzający, iż zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Nie może to być jakikolwiek inny dowód np. opinia biegłego albo eksperyment funkcjonariusza celnego. Wynik badania sprawdzającego, o którym mowa w art. 23b u.g.h. nie stanowi opinii biegłego w rozumieniu art. 197 O.p., stąd nie może strona skutecznie żądać dopuszczenia jej do udziału w czynnościach badania sprawdzającego. W myśl tego ostatniego przepisu, w przypadku, gdy w sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii (art. 197 § 1). Powołanie na biegłego następuje z urzędu, jeżeli opinii biegłego wymagają przepisy prawa podatkowego (art. 197 § 2). Do wyłączenia biegłego stosuje się odpowiednio przepisy art. 130 § 1 i 2. W pozostałym zakresie do biegłych stosuje się przepisy dotyczące przesłuchania świadków (art. 197 § 3). Z przywołanych przepisów ustawy o grach hazardowych wynika, że podstawą cofnięcia rejestracji automatu może być wyłącznie dowód w postaci badania sprawdzającego przeprowadzonego przez upoważnioną jednostkę badającą, potwierdzający, iż zarejestrowany automat lub urządzenie do gier nie spełnia warunków określonych w ustawie. Zatem, co istotne, nie może to być jakikolwiek inny dowód np. opinia biegłego albo eksperyment funkcjonariusza celnego (zob.: wyrok WSA w Gdańsku z dnia 19 kwietnia 2012 r. sygn. akt III SA/Gd 172/12). Identyczne stanowisko zajął Naczelny Sąd Administracyjny w wyrokach z dnia 29 listopada 2011 r. wydanych w sprawach o sygn. akt II GSK 1031/11 i II GSK 1262/11. Dokonując wykładni celowościowej przepisów regulujących kwestię podmiotu właściwego do przeprowadzenia wskazanego badania NSA jednoznacznie stwierdził, że badania przeprowadzonego przez upoważnioną jednostkę badającą nie można utożsamiać z innym dowodem w postaci np. opinii biegłego. W konsekwencji wynik badania sprawdzającego, o którym mowa w art. 23b u.g.h. nie stanowi opinii biegłego. Za powyższym stanowiskiem opowiedział się również tut. Sąd w wyroku z dnia 23 stycznia 2013 r. sygn. akt I SA/Bd 999/12, od którego NSA oddalił skargę kasacyjną w wyroku z dnia 16 października 2014 r. sygn. akt II GSK 825/13 (publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Izba Celna w B. Wydział Laboratorium Celne Jednostka Badająca upoważniona przez Ministra Finansów (nr upoważnienia [...] z dnia [...] listopada 2012 r.) wydała w dniu [...] listopada 2013 r. opinię z badań sprawdzających Nr [...] z wynikiem negatywnym (k - od 34 - 35 akt administracyjnych). Badanie zatem wykazało, że automat nie odpowiada obowiązującym przepisom dotyczącym maksymalnej stawki za grę i maksymalnej jednorazowej wygranej. Stwierdzenie tej niezgodności, daje samoistną podstawę do wydania decyzji cofającej rejestrację automatu do gier o niskich wygranych na podstawie art. 23a ust. 7 ustawy o grach hazardowych. Stosownie do treści art. 14 i art. 16 ustawy zmieniającej, do niniejszego postępowania administracyjnego należało stosować ustawę o grach hazardowych w brzmieniu nadanym ustawą zmieniającą w tym art. 23a ust. 7 i art. 23b u.g.h. oraz rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 9 marca 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier (Dz. U. z 2012 r. poz. 312). Oznacza to, że organy orzekające zasadnie dokonały oceny okoliczności faktycznych sprawy w świetle obowiązujących regulacji prawnych w zakresie prawa materialnego, jak i procesowego, tj. między innymi z zastosowaniem: - art. 129 ust. 3 u.g.h. definiującego grę na automatach o niskich wygranych oraz określającego wartość jednorazowej wygranej i maksymalnej stawki za udział w jednej grze, - art. 23a ust. 7 u.g.h. wskazującego na przesłankę cofnięcia rejestracji, tj. niespełnienie warunków określonych w ustawie, - art. 23b u.g.h. określającego warunki badania sprawdzającego. Z treści art. 129 ust. 1 i 3 u.g.h. wynika bowiem, że do działalności podjętej pod rządem ustawy o grach i zakładach wzajemnych mają dalej zastosowanie przepisy tej ustawy, z uwzględnieniem zmiany wprowadzonej przez art. 129 ust. 3 u.g.h. Oznacza to, że materialnoprawną podstawą oceny wymagań dotyczących gier prowadzonych na automatach powinien być ten przepis, a nie przepis art. 2 ust. 2b ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych – t.j. Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 ze zm. (wyrok NSA z 29 listopada 2011 r. II GSK1262/11, http://orzeczenia.nsa.gov.pl). W ocenie Sądu, nie zasługują na uwzględnienie zarzuty skargi podważające uprawnienia jednostki badającej upoważnionej do badania sprawdzającego automatu na podstawie art. 23f u.g.h. Odnosząc się do kwestii uprawnień Jednostki Badającej Wydziału Laboratorium Celnego Izby Celnej w B. do przeprowadzania badań sprawdzających, Sąd w całej rozciągłości podziela stanowisko WSA w Gorzowie Wielkopolskim zawarte w wyroku z 19 lutego 2015 r. sygn. II SA/Go 874/14 (publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl), w którym zwrócono uwagę, że ustawodawca w art. 23f ust. 1 u.g.h. przyznał Ministrowi Finansów prawo do upoważniania do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jednostce badającej, która spełnia następujące warunki: 1) posiada akredytację Polskiego Centrum Akredytacji lub jednostki akredytującej państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) – strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, będącej sygnatariuszem Wielostronnego Porozumienia EA (European Cooperation for Accreditation Multilaterał Agreement); 2) zapewnia odpowiedni standard przeprowadzanych badań, w tym przeprowadzanie ich przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej w zakresie automatów i urządzeń do gier, oraz dysponuje odpowiednim wyposażeniem technicznym; 3) osoby zarządzające tą jednostką oraz osoby przeprowadzające badania automatów i urządzeń do gier posiadają nienaganną opinię, w szczególności nie są osobami skazanymi za umyślne przestępstwo lub umyślne przestępstwo skarbowe; 4) posiada autonomiczność względem podmiotów prowadzących działalność w zakresie gier hazardowych oraz ich organizacji i stowarzyszeń, w szczególności osoby wymienione w pkt 3 nie pozostają z podmiotami prowadzącymi działalność w zakresie gier hazardowych w stosunkach, które mogą wywoływać uzasadnione zastrzeżenia do ich bezstronności. W myśl art. 23f ust. 2 u.g.h., upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jest udzielane na wniosek jednostki badającej, do którego dołącza się dokumenty potwierdzające spełnienie warunków określonych w ust. 1, w szczególności: 1) certyfikat akredytacji; 2) certyfikaty lub inne dokumenty określające standard przeprowadzanych badań; 3) aktualne zaświadczenia, że osoby wymienione w ust. 1 pkt 3 nie były skazane za umyślne przestępstwo lub umyślne przestępstwo skarbowe; 4) oświadczenia złożone, pod rygorem odpowiedzialności karnej, przez osoby wymienione w ust. 1 pkt 3, że nie pozostają z podmiotem prowadzącym działalność w zakresie gier hazardowych, ani z osobami: a) zarządzającymi takim podmiotem lub go reprezentującymi, b) będącymi akcjonariuszami (wspólnikami) takiego podmiotu lub jego pracownikami – w stosunku prawnym lub faktycznym, który może wywoływać uzasadnione zastrzeżenia do ich bezstronności. Upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jest udzielane na okres nie dłuższy niż do upływu okresu ważności akredytacji (art. 23f ust. 3). Odmowa udzielenia upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier następuje w drodze decyzji (art. 23f ust. 4). Natomiast zgodnie z art. 23f ust. 5 u.g.h., minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze decyzji: 1) cofa upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, w przypadku, gdy jednostka badająca przestanie spełniać warunki określone w ust. 1 lub odmówi przeprowadzenia badania sprawdzającego, o którym mowa w art. 23b; 2) może cofnąć upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, jeżeli jednostka badająca nie przeprowadzi badania sprawdzającego w terminie określonym w art. 23b ust. 3. Minister właściwy do spraw finansów publicznych podaje do publicznej wiadomości, na stronie internetowej urzędu obsługującego tego ministra, wykaz jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier (art. 23f ust. 6 u.g.h.). Z przepisów tych wynika, że jednostka badająca działa na podstawie upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, udzielonego przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Okoliczność, czy jednostka badająca spełnia ustawowe warunki do uzyskania upoważnienia, o którym mowa w art. 23b ust. 3 i w art. 23f ust. 1 u.g.h. sprawdzana jest wyłącznie w toku postępowania prowadzonego przez Ministra Finansów wszczętego na wniosek zainteresowanej jednostki badającej. W przypadku pozytywnej weryfikacji przesłanek wymienionych w art. 23f ust. 1 u.g.h. jednostka otrzymuje upoważnienie, a jego udzielenie przez właściwego ministra przybiera postać czynności materialno-technicznej. Z kolei zaś w razie negatywnego wyniku weryfikacji tych przesłanek, odmowa udzielenia upoważnienia następuje w drodze decyzji. Przepis art. 23f ust. 5 pkt 1 ustawy, określa konstytutywne cofnięcie upoważnienia między innymi w przypadku, gdy jednostka badająca przestanie spełniać warunki określone w ust. 1, a więc także, kiedy utraci akredytację, o której mowa w tym przepisie. Okoliczność, że według art. 23f ust. 3 ustawy upoważnienie udzielane jest na okres nie dłuższy niż do upływu okresu ważności akredytacji, nie oznacza – w świetle treści art. 23f ust. 5 pkt 1 ustawy - że utrata akredytacji na skutek innych okoliczności niż upływ okresu jej ważności, powoduje automatyczną utratę upoważnienia do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. Czym innym jest bowiem upływ okresu ważności akredytacji, a czym innym jej utrata, mimo że okres ważności, na który akredytacja była wydana nie upłynął. Przytoczone regulacje prawne nie dają organom orzekającym w sprawach automatów do gier o niskich wygranych podstaw do kwestionowania decyzji Ministra Finansów upoważniającej konkretną jednostkę do wykonywania badań sprawdzających i wpisu na listę tych jednostek. Z treści art. 23f ust. 5 u.g.h. wynika, że tylko minister właściwy do spraw finansów publicznych może badać, czy jednostka badająca utrzymuje warunki, których spełnienie było konieczne dla udzielenia upoważnienia – i ewentualnie wydać odpowiednią decyzję odmawiającą przyznania upoważnienia. Weryfikacja prawidłowości udzielenia upoważnienia przez Ministra Finansów nie może być dokonywana przez organy celne prowadzące postępowania w poszczególnych sprawach, w których badania sprawdzające wykonują upoważnione jednostki badające. Strona może kwestionować badanie sprawdzające dokonane przez jednostkę badającą, poprzez wykazanie błędów merytorycznych badania ale nie poprzez zakwestionowanie prawidłowości działania Ministra Finansów w postaci udzielenia upoważnienia, bądź w postaci zaniechania odebrania upoważnienia - i w rezultacie przez postawienie tezy, że jednostka badająca nie miała uprawnienia do wykonania badania sprawdzającego (wyroki WSA w Białymstoku z 12 maja 2014 r. II SA/Bk 67/14 i WSA w Lublinie z 27 marca 2014 r. III SA/Lu 846/13, WSA w Warszawie z 12 grudnia 2014 r. VI SA/Wa 1167/14). Okoliczność zamieszczenia, a w szczególności utrzymywania poszczególnych jednostek na stronie internetowej urzędu ministra w wykazie jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, nie stwarza domniemania, że jednostki zamieszczone w wykazie mają status jednostek upoważnionych. Wykaz ten ma bowiem jedynie charakter informacyjny. Rolą takiego wykazu jest ułatwienie zainteresowanym zidentyfikowania upoważnionych jednostek badających. O tym, czy jednostka badająca jest rzeczywiście upoważniona decyduje treść upoważnienia oraz okoliczność, czy nie upłynął okres, na który upoważnienie zostało udzielone albo czy nie została wydana decyzja o cofnięciu upoważnienia. Te okoliczności powinny być sprawdzone przez organ prowadzący postępowanie, w którym posłużono się badaniem sprawdzającym. W świetle treści art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h. nie musi to być akredytacja w dziedzinie badań technicznych automatów o niskich wygranych, ani w dziedzinie badań urządzeń mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych (charakter urządzeń z definicji automatu o niskich wygranych). Z zamieszczonego na stronie internetowej Polskiego Centrum Akredytacji (www.pca.gov.pl) załącznika do certyfikatu Akredytacji nr [...] wynika, że Wydział Laboratorium Celne Izby Celnej w B. posiada od dnia [...] lipca 2004 r. akredytację z datą ważności certyfikatu do dnia [...] lipca 2016 r. jako laboratorium badawcze w dziedzinach/obiektach: Badania chemiczne, analityka chemiczna Badania właściwości fizycznych - Chemikalia, kosmetyki, wyroby chemiczne - w tym nawozy i farby, Wyroby konsumpcyjne przeznaczone dla ludzi - w tym żywność, Wyroby tytoniowe. W ocenie Sądu, na poparcie zasługuje również stanowisko WSA w Gorzowie Wielkopolskim, że okoliczność ta nie ma jednak istotnego znaczenia w sprawie, gdyż przepisy ustawy (w szczególności art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h.) nie wymagają aby jednostka ubiegająca się o udzielenie upoważnienia przedstawiła sprecyzowaną zakresową akredytację, brak jest bowiem zapisu w u.g.h., odsyłającego do ustawy o systemie oceny zgodności. Zresztą zgodnie z art. 5 pkt 11 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o systemie ocen zgodności, przez akredytację należy rozumieć akredytację, o której mowa w art. 2 pkt 10 rozporządzenia (WE) nr 765/2008, co oznacza z kolei, że akredytacją jest poświadczenie przez krajową jednostkę akredytującą, że jednostka oceniająca zgodność spełnia wymagania określone w normach zharmonizowanych oraz – w stosownych przypadkach – wszelkie dodatkowe wymagania, w tym wymagania określone w odpowiednich systemach sektorowych konieczne do realizacji określonych czynności związanych z oceną zgodności. Według art. 16 ust. 2 pkt 4 i 5 ustawy o systemie oceny zgodności, certyfikat akredytacji zawiera między innymi jako minimalne wymagania wskazanie normy zharmonizowanej lub dodatkowych wymagań, o których mowa w art. 2 pkt 10 rozporządzenia (WE) nr 765/2008, a także zakres udzielonej akredytacji oraz okres jej ważności. Sama akredytacja jest zresztą udzielana na wniosek jednostki oceniającej zgodność, a sam wniosek tej jednostki powinien zawierać co najmniej (między innymi) określenie zakresu akredytacji (art. 15 ust. 2 pkt 3 ustawy o systemie ocen zgodności). W tej sytuacji, skoro z przepisów ustawy o grach hazardowych nie wynika obowiązek przedstawienia Ministrowi Finansów akredytacji dopasowanej zakresowo do charakterystyki badań technicznych automatów i urządzeń do gier, a jedynie obowiązek przedstawienia jakiejkolwiek akredytacji wydanej przez podmioty wymienione w art. 23f ust. 1 pkt 1 u.g.h., nie ma w Polsce jednostki badającej, która posiada taką akredytację, uznać należy, że posiadanie jakiejkolwiek akredytacji jest jedynie wstępnym warunkiem ubiegania się o upoważnienie, zaś badanie spełnienia kolejnych wymogów ustawy należy do ministra właściwego do spraw finansów publicznych, mającego – zgodnie z wymienionym przepisem – obowiązek ocenić, czy aplikująca jednostka zapewnia odpowiedni standard przeprowadzanych badań, w tym przeprowadzanie ich przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej w zakresie automatów i urządzeń do gier, oraz dysponuje odpowiednim wyposażeniem technicznym. Gdyby zakres akredytacji miał dotyczyć badań pozwalających na przeprowadzenie badań technicznych automatów i urządzeń do gier, to wówczas samodzielne badanie przez ministra okoliczności wymienionych w art. 23f ust. 1 pkt 2 u.g.h. byłoby zbędne. Wobec powyższego, zdaniem Sądu, nie zachodzi konieczność legitymowania się przez jednostkę badającą akredytacją dotyczącą badań automatów do gier o niskich wygranych, prezentowanego w wyrokach WSA w Warszawie z 24 stycznia 2014 r. VI SA/Wa 2358/13, z 3 lutego 2014 r. VI SA/Wa 3014/13, z 12 lutego 2014 r. VI SA/Wa 2359/13, z 13 lutego 2014 r. VI SA/Wa 2359/13. Wobec powyższego nieuzasadniony jest zarzut skargi w zakresie niespełnienia przez jednostkę badającą uprawnień do przeprowadzenia badań sprawdzających. W tym miejscu należy podkreślić, że wydana opinia akredytowanej jednostki badającej z dnia [...] lipca 2012 r. odpowiada wymogom wynikającym z obowiązującego w dacie jej wydania rozporządzenia Ministra Finansów z 9 marca 2012 r. w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier (Dz.U.2012.312). Sąd powyżej wyjaśnił, że opinia ta została wydana przez upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jednostkę badająca na podstawie udzielonego jej upoważnienia przez ministra właściwego do spraw finansów publicznych. Wiedza i umiejętności, którymi dysponuje jednostka gwarantują poprawność przeprowadzonych badań w zakresie wiedzy specjalistycznej. Wiąże się to z tym, że jednostka ta z racji akredytacji zapewnia odpowiedni standard przeprowadzanych badań, w tym przeprowadzanie ich przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej w zakresie automatów i urządzeń do gier oraz dysponuje odpowiednim wyposażeniem technicznym. Osoby przeprowadzające badania automatów i urządzeń do gier posiadają nienaganną opinię, w szczególności nie są osobami skazanymi za umyślne przestępstwo lub umyślne przestępstwo skarbowe. Poza tym jednostka badająca posiada autonomiczność względem podmiotów prowadzących działalność w zakresie gier hazardowych oraz ich organizacji i stowarzyszeń, w szczególności osoby wymienione w pkt 3 nie pozostają z podmiotami prowadzącymi działalność w zakresie gier hazardowych w stosunkach, które mogą wywoływać uzasadnione zastrzeżenia co do ich bezstronności (art. 23f ust. 1 u.g.h.). Jest to zatem instytucja niezależna, autonomiczna o specjalistycznej wiedzy oraz dysponująca sprzętem specjalistycznym do przeprowadzenia badań. Wobec powyższego, ani organ, ani też Sąd w przedmiotowej sprawie dysponując opinią akredytowanej jednostki badającej nie może oceniać opinii ekspertów, ponieważ nie dysponuje wiedzą specjalistyczną, którą dysponują eksperci, a bada jedynie przeprowadzenie oceny pod kątem zgodności z prawem. Sąd oceniając natomiast opinię z dnia [...] listopada 2013 r. stwierdził, że jest ona zgodna z przepisami prawa, ponieważ spełnia wszystkie wymogi wynikające z rozporządzenia w sprawie szczegółowych warunków rejestracji i eksploatacji automatów i urządzeń do gier. Udzielenie upoważnienia przez Ministra Finansów do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jednostce badającej jest odrębnym postępowaniem, niezależnym od przedmiotowej sprawy. Tryb i zasady tego postępowania zostały określone w art. 23f u.g.h. Stosownie do art. 23f ust. 1, przed udzieleniem zezwolenia jednostka badająca musi spełnić określone warunki, tj.: 1) posiadać akredytację Polskiego Centrum Akredytacji lub jednostki akredytującej państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa członkowskiego Europejskiego Stowarzyszenia Wolnego Handlu (EFTA) – strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym, będącej sygnatariuszem Wielostronnego Porozumienia EA (European Cooperation for Accreditation Multilateral Agreement); 2) zapewniać odpowiedni standard przeprowadzanych badań, w tym przeprowadzanie ich przez osoby o odpowiedniej wiedzy technicznej w zakresie automatów i urządzeń do gier, oraz dysponuje odpowiednim wyposażeniem technicznym; 3) osoby zarządzające tą jednostką oraz osoby przeprowadzające badania automatów i urządzeń do gier muszą posiadać nienaganną opinię, w szczególności nie są osobami skazanymi za umyślne przestępstwo lub umyślne przestępstwo skarbowe; 4) posiadać autonomiczność względem podmiotów prowadzących działalność w zakresie gier hazardowych oraz ich organizacji i stowarzyszeń, w szczególności osoby wymienione w pkt 3 nie pozostają z podmiotami prowadzącymi działalność w zakresie gier hazardowych w stosunkach, które mogą wywoływać uzasadnione zastrzeżenia do ich bezstronności. Zgodnie z ust. 2 tego artykułu upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier jest udzielane na wniosek jednostki badającej, do którego dołącza się dokumenty potwierdzające spełnienie warunków określonych w ust. 1, w szczególności: 1) certyfikat akredytacji; 2) certyfikaty lub inne dokumenty określające standard przeprowadzanych badań; 3) aktualne zaświadczenia, że osoby wymienione w ust. 1 pkt 3 nie były skazane za umyślne przestępstwo lub umyślne przestępstwo skarbowe; 4) oświadczenia złożone, pod rygorem odpowiedzialności karnej, przez osoby wymienione w ust. 1 pkt 3, że nie pozostają z podmiotem prowadzącym działalność w zakresie gier hazardowych ani z osobami: a) zarządzającymi takim podmiotem lub go reprezentującymi, b) będącymi akcjonariuszami (wspólnikami) takiego podmiotu lub jego pracownikami w stosunku prawnym lub faktycznym, który może wywoływać uzasadnione zastrzeżenia do ich bezstronności. Ponadto, na podstawie art. 23f ust. 5 u.g.h. minister właściwy do spraw finansów publicznych, w drodze decyzji: 1) cofa upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, w przypadku gdy jednostka badająca przestanie spełniać warunki określone w ust. 1 lub odmówi przeprowadzenia badania sprawdzającego, o którym mowa w art. 23b; 2) może cofnąć upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, jeżeli jednostka badająca nie przeprowadzi badania sprawdzającego w terminie określonym w art. 23b ust. 3. Minister właściwy do spraw finansów publicznych podaje do publicznej wiadomości, na stronie internetowej urzędu obsługującego tego ministra, wykaz jednostek badających upoważnionych do badań technicznych automatów i urządzeń do gier (art. 23f ust. 6). W świetle powyższych przepisów należy uznać, że ustawodawca dopuszczając do badań akredytowaną jednostkę badającą założył bezstronność tego podmiotu przy wydawaniu opinii, mimo, że ta jednostka ujęta jest jako jednostka badająca w strukturze Służby Celnej, do której organów należy wydawanie decyzji w sprawie cofnięcia rejestracji automatów. Hierarchia podległości nie dyskwalifikuje takiej jednostki jako uprawnionej do wykonywania badań sprawdzających, skoro ustawodawca nie wyłączył żadnej kategorii jednostek z możliwości ubiegania się o upoważnienie do badań technicznych automatów i urządzeń do gier, ani też nie wyłączył jednostek Służby Celnej z kategorii jednostek badających wykonujących badania sprawdzające na żądanie naczelników urzędów celnych. Zarzuty skargi oparte na zakwestionowaniu uprawnienia wymienionego wyżej laboratorium do przeprowadzenia badania sprawdzającego należało zatem uznać za bezzasadne. Przytoczone regulacje prawne nie dają organom orzekającym w sprawach automatów do gier o niskich wygranych podstaw do kwestionowania decyzji Ministra Finansów upoważniającej konkretną jednostkę do wykonywania badań sprawdzających i wpisu na listę tych jednostek. Sąd podzielił stanowisko organu o niespełnieniu przez automat warunku, o którym mowa w art. 129 ust. 3 ustawy o grach hazardowych w zakresie maksymalnej jednorazowej wygranej i maksymalnej stawki za grę. Z treści wspomnianego przepisu wynika, iż przez gry na automatach o niskich wygranych rozumie się gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych i elektronicznych o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których wartość jednorazowej wygranej nie może być wyższa niż 60 zł, a wartość maksymalnej stawki za udział w jednej grze nie może być wyższa niż 0,50 zł. Skład Sądu rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela pogląd wyrażony w uzasadnieniu wyroku WSA w Olsztynie z 20 września 2011 r. sygn. akt II SA/Ol 542/11 (publ.: orzeczenia.nsa.gov.pl), stosownie do którego, "pod pojęciem maksymalnej stawki za udział w jednej grze kryje się kwota najwyższej opłaty, jaką grający może poddać ryzyku w trakcie tak rozumianej jednej gry, nie zaś opłata wnoszona odrębnie za każdy jednostkowy zakład (losowanie) stanowiący jeden z elementów składowych gry." Sąd ten uznał także – trafnie – za niedopuszczalne stanowisko, że skoro ustawodawca nie określił z ilu etapów składa się jedna gra, to może się ona składać z nieskończonej liczby losowań. Z opinii jednostki badającej – badania sprawdzającego wynika, że na poddanym badaniu automacie do gier (k - 34) możliwa jest zmiana wskazań liczników elektromechanicznych bez ingerencji w płytę logiczną, obudowę liczników oraz bez naruszenia plomb zabezpieczających. W opinii stwierdzono, że informacje o oznaczeniu zezwolenia oraz opis sterowania grą umieszczone zostały w sposób umożliwiający ich usuniecie bez uszkodzenia lub zniszczenia automatu. Biegły sądowy Sądu Okręgowego w C. w opinii technicznej z dnia [...] lipca 2012 r. potwierdził, że stawka za udział w grze może być wyższa niż 0,50 zł. Odnośnie wykładni pojęć "jednej gry" i "stawka za jedną grę" należy zgodzić się z organem odwoławczym i powołanym orzecznictwem sądów administracyjnych, że jeśli w tej samej grze gracz poddaje ryzyku stawkę postawioną na jej początku, a także wygrane uzyskane w trakcie tej gry, to oznacza, że ocena stawki w całej grze wymaga dokonania zsumowania kwoty, którą zaryzykowano na początku gry, jak też kwot wygranych i zaryzykowanych w toku tej samej gry. Organ przy wydawaniu zaskarżonej decyzji nie naruszył granic swobodnej oceny dowodów. Wobec powyższego skargę jako niezasadną, na podstawie art. 151 p.p.s.a. należało oddalić.