I SA/Gl 413/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędziowie WSA Beata Machcińska (spr.), Bożena Suleja-Klimczyk, Protokolant Izabela Maj-Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 listopada 2016 r. sprawy ze skargi R. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ulg płatniczych - odmowy umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami oddala skargę. Uzasadnienie. 1. Przedmiotem skargi R. K. (dalej również: "skarżąca" lub "podatniczka") jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. B. z dnia [...] r. o odmowie umorzenia zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym za 2013 r. z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości wraz z odsetkami za zwłokę. 2. Stan sprawy przedstawia się następująco: 2.1. Skarżąca, pismem z dnia [...] r., zwróciła się do Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. B. (dalej również: "organ pierwszej instancji") o umorzenie zaległości podatkowej w zryczałtowanym podatku dochodowym za 2013 r. w wysokości 10.133,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 19,00 zł, opisując w uzasadnieniu wniosku trudną sytuację, w której się znalazła i dołączając dokumenty na jej potwierdzenie. 2.2. Organ pierwszej instancji, decyzją z dnia [...] r. (nr [...]), odmówił skarżącej umorzenia zaległości. Dyrektor Izby Skarbowej w K. po rozpatrzeniu sprawy, na skutek złożonego przez skarżącą odwołania, decyzją z dnia [...] r. ([...]) uchylił decyzję organu pierwszej instancji i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. 2.3. W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. B. decyzją z dnia [...] r. ([...]), wydaną min. na podstawie art. 207 w związku z art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613, ze zm., dalej: "Ordynacja podatkowa" lub "O.p.") ponownie odmówił skarżącej umorzenia zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym za 2013 r. z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości w wysokości 10.133,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie 19,00 zł. 2.4. Skarżąca złożyła odwołanie od powyższej decyzji Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. B., wnosząc o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia przez ten organ, zarzucając min. brak wnikliwego i indywidualnego podejścia do tragicznej sytuacji życiowo-finansowej podatnika, nierozpatrzenie całego materiału dowodowego zebranego w sprawie, a w konsekwencji ustalenie błędnego stanu faktycznego i rażące naruszenie ogólnych przepisów procedury administracyjnej. Skarżąca przeprowadziła przy tym wywód na temat przesłanek umorzenia, czyli "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego" kształtujących sytuację podatnika. 2.5. Dyrektor Izby Skarbowej w K. (dalej również: "organ odwoławczy") decyzją z dnia [...] r. (nr [...]), wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu pierwszej instancji w mocy. 3. Zaskarżona decyzja została wydana na gruncie następującego stanu faktycznego i prawnego: Organ odwoławczy wskazał podstawę prawną rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie, tj. art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej oraz wyjaśnił, powołując się na orzeczenia sądów administracyjnych, jak należy interpretować przesłanki określone w art. 67a § 1 O.p., wystąpienie których umożliwia organom podatkowym podjęcie decyzji o udzieleniu ulgi podatkowej polegającej na umorzeniu zaległości podatkowej. Zwrócił uwagę, że przyznanie ulgi opiera się na uznaniu administracyjnym, które wobec braku definicji legalnej tego pojęcia, należy łączyć z przyznaniem organowi podatkowemu możliwości kształtowania sytuacji prawnej adresata normy za pośrednictwem określonych czynności prawnych, zwłaszcza aktu administracyjnego. Organ ten podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że w sprawie wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika i nie miał wątpliwości, że skarżąca nie jest obecnie w stanie uregulować zaległości podatkowej w formie jednorazowej wpłaty. Jednakże w jego ocenie, trudna sytuacja skarżącej nie może wyłącznie przemawiać za umorzeniem lub odmową umorzenia przedmiotowej zaległości podatkowej, gdyż należy także zbadać czy udzielenie ulgi jest zgodne z drugą przesłanką, tj. interesem publicznym. Organ odwoławczy wskazał, że skarżąca uzyskała ze sprzedaży udziału w nieruchomości dochód w wysokości 53.333,33 zł (zeznanie PIT-39 za 2013 rok), zatem dysponowała kwotą, z której można było uregulować zobowiązanie podatkowe w kwocie 10.133 zł. Zdaniem organu odwoławczego zaległość podatkowa powstała w efekcie podjętej przez skarżącą decyzji o przeznaczeniu środków uzyskanych ze sprzedaży udziału w nieruchomości na spłatę innych długów i bieżące utrzymanie. W ocenie organu takie zachowanie skarżącej nie zasługuje na aprobatę - jest działaniem wbrew interesowi publicznemu, gdyż spłata innych zobowiązań nie może odbywać się kosztem spłaty wierzytelności Skarbu Państwa. Organ odwoławczy zauważył również, że mimo iż sytuacja finansowa skarżącej jest trudna i obecnie nie jest możliwa jednorazowa zapłata przedmiotowej zaległości, to nie można wykluczyć spłaty zadłużenia przez skarżącą w przyszłości, np. w razie nabycia przez skarżącą prawa do emerytury i uzyskania stałego źródła dochodu. Podniósł również, że córka skarżącej, A. K., pozostająca we wspólnym gospodarstwie domowym posiada możliwości zarobkowe, a tym samym szansę na znalezienie stałego i lepiej płatnego zajęcia; zdaniem organu powinna podjąć odpowiednie działania w tym kierunku. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że w sprawie nie wystąpiła przesłanka interesu publicznego, którą należy rozumieć jako dyrektywę postępowania, nakazującą respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa lub danej społeczności lokalnej takich jak: sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli dla organów władzy publicznej, sprawność działania aparatu państwowego. W tych ramach powołał się na konstytucyjną zasadę powszechności opodatkowania, wynikającą z art. 84 Konstytucji RP oraz na art. 32 ust. 1 Konstytucji stanowiący o równości wszystkich obywateli wobec prawa. Zdaniem organu odwoławczego jakiekolwiek odstępstwa w tym zakresie powinny mieć charakter nadzwyczajny, bowiem udzielenie ulgi podatkowej sprawia, że zmniejszeniu ulegają wpływy do budżetu Państwa, co ma negatywny wpływ na realizację zadań zaspokajających potrzeby całego społeczeństwa, a zapewnienie tych wpływów jest ustawowym obowiązkiem organów podatkowych. Odnosząc się do zarzutów zawartych w odwołaniu, w tym zarzutu braku wnikliwego i indywidualnego podejścia do tragicznej sytuacji życiowo-finansowej skarżącej, organ odwoławczy uznał je za bezzasadne, stwierdzając, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. B. w zaskarżonej decyzji z dnia [...] r. odniósł się do wszystkich przedłożonych przez skarżącą dokumentów i nie kwestionował jej trudnej sytuacji materialnej. Organ pierwszej instancji wskazał nawet, że ze względu na trudną sytuację materialną i finansową skarżącej wystąpiła w sprawie przesłanka ważnego interesu podatnika, jednak w ramach uznania administracyjnego odmówił udzielenia ulgi, do czego, w ocenie organu odwoławczego, był uprawniony. Zdaniem organu odwoławczego trudna sytuacja materialna skarżącej i wystąpienie przesłanki ważnego interesu podatnika nie przesądza automatycznie o konieczności przyznania ulgi. Przyjęcie poglądu odmiennego prowadziłoby do niedopuszczalnego wniosku, że każdy podatnik znajdujący się w trudnej sytuacji majątkowej, bądź zdrowotnej spełniałby przesłanki do uzyskania ulgi. 4. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, zwolnienie w całości od kosztów sądowych oraz ustanowienie radcy prawnego z urzędu, zarzucając zaskarżonej decyzji: "1. (cyt.) brak wnikliwego i indywidualnego podejścia do tragicznej sytuacji życiowo- finansowej podatnika, poprzez oczywiście błędne przyjęcie i odmowę umorzenia zaległości - w świetle przepisu art. 67a § 1 pkt 3 ustawy - Ordynacji podatkowej przyznanie ulgi podatkowej jest możliwe, jeśli wystąpią pewnego rodzaju zdarzenia lub okoliczności, które organ administracji podatkowej w tym indywidualnym przypadku uzna za zasługujące na uwzględnienie", 2. nierozpatrzenie całego materiału dowodowego zebranego w sprawie, a w konsekwencji błędne ustalenie stanu faktycznego, a także całkowite pominięcie w uzasadnieniu decyzji faktów, które organ pierwszej instancji uznał za udowodnione oraz dowodów na których się oparł, jak również przyczyn z powodów których innym dowodom odmówił cech wiarygodności, 3. rażące naruszenie ogólnych przepisów procedury administracyjnej, w tym zasady praworządności i zasady zaufania obywateli do organów państwa, 4. (cyt.) "brak wiary za oczywisty fakt ponoszenia kosztów stałych związanych z opłatami za prąd, gaz, gdyż wnioskodawczyni nie posiada rachunków wystawionych na swoje imię i nazwisko z przyczyn oczywistych" oraz brak uwzględnienia przez organy podatkowe wyjaśnień skarżącej (cyt.) "na co została przeznaczona kwota w wysokości 32.000,- zł po sprzedaży domu", 5. nieuwzględnienie okoliczności, że skarżąca (cyt.) "zmaga się w "CHWILI OBECNEJ" z problemami finansowymi", 6. przyjęcie, (cyt.) "iż składając przedmiotowy wniosek (tj. 05 maja 2014r.) Strona ZNAJDOWAŁA się w trudnej sytuacji finansowej", 7. brak uwzględnienia "ważnego interesu podatnika, 8. (cyt.) "że dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości jest dochodem jednorazowym i dodatkowym", 9. (cyt.) "że uiszczenie podatku z odpłatnego zbycia nieruchomości w tym konkretnym przypadku nie powoduje ZAGROŻENIA EGZYSTENCJI podatnika, ponieważ podatek ten nie jest pobierany z bieżących środków na utrzymanie", 10. (cyt.) "że strona nie skorzystała z przysługującego prawa do zapoznania się z materiałem dowodowym oraz wypowiedzenia się co do jego kompletności" oraz, (cyt.) "że nie przedłożyła nowych dowodów". 5. Postanowieniem z dnia 24 maja 2016 r. Starszy referendarz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach zwolnił skarżącą od kosztów sądowych i ustanowił dla niej radcę prawnego. 6. W piśmie procesowym z dnia [...] r. skarżąca, reprezentowana przez radcę prawnego, ustanowionego z urzędu zarzuciła organom: - naruszenie art. 121 § 1 i art. 124 O.p. w sposób, który ma istotny wpływ na wynik sprawy, bowiem z analizy argumentów organów obu instancji nie wynika, dlaczego ulga podatkowa nie została przyznana skarżącej pomimo istnienia ważnego interesu podatnika, - naruszenie art. 67a § 1 pkt 3 O.p. poprzez oparcie się w zaskarżonej decyzji na braku spełnienia przesłanki "ważnego interesu publicznego", podczas gdy przepis ten nie przewiduje przesłanki w postaci ważnego interesu publicznego, tylko przesłankę w postaci "interesu publicznego"; przesłanka "ważnego interesu publicznego" jest (cyt) "przesłanką dużo bardziej rygorystyczną i wymagającą do spełnienia niż "interes publiczny" ", - naruszenie art. 191 O.p. poprzez przyjęcie wbrew zebranemu w sprawie materiałowi dowodowemu, że nie została spełniona w niniejszym postępowaniu przesłanka interesu publicznemu, a fakt ten mógł mieć istotny wpływ na wynik sprawy, gdyż to właśnie brak interesu publicznego był wskazywany jako powód odmowy przyznania ulgi podatkowej, chociaż zdaniem skarżącej argument ten był chybiony, z uwagi na fakt spełnienia drugiej samoistnej przesłanki. 7. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o jej oddalenie. 8. Na rozprawie pełnomocnik skarżącej oświadczył, że skarżąca otrzymuje świadczenie emerytalne w wysokości ok. 1300 zł miesięcznie, lecz koszty wynajmu mieszkania i koszty utrzymania przekraczają tą kwotę. Poinformował również, że skarżąca nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowej, tym bardziej, że cały dochód ze sprzedaży domu przeznaczony został na spłatę długów. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Sądowa kontrola zaskarżonych decyzji, postanowień bądź innych aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej: "p.p.s.a.") sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. W związku z tym, aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) – c) p.p.s.a.) lub stwierdzenia nieważności (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a). Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a. Podstawą prawną decyzji organu pierwszej instancji z dnia [...] r. oraz zaskarżonej decyzji jest art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Użyte w ww. art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej sformułowanie "może umorzyć" w sposób niebudzący wątpliwości wskazuje, że organ orzekający w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych przy rozpatrywaniu takiej sprawy i wydaniu rozstrzygnięcia, korzysta z tzw. swobody uznania administracyjnego. Stąd też w przypadku stwierdzenia, że w sprawie występuje któraś z przesłanek określonych w art. 67a § 1 O.p. (ważny interes podatnika lub interes publiczny albo obie przesłanki łącznie) - organ w sposób uznaniowy podejmuje decyzję o wyborze alternatywy - czy przyznać podatnikowi ulgę w spłacie zobowiązań podatkowych, czy też nie. Użyte w art. 67a § 1 O.p. zwroty "ważny interes podatnika" i "interes publiczny" nie mają stałego zakresu treści i ustalonego, niezmiennego znaczenia. Są to więc klauzule generalne, odsyłające do ocen pozaprawnych. Z tych powodów w identyfikowaniu ich szczególnego znaczenia nabiera orzecznictwo sądów administracyjnych. W orzecznictwie tym aprobowany jest pogląd (akceptowany również przez Sąd rozpatrujący niniejszą sprawę), wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 marca 2010 r. (sygn. akt I FSK 31/08, CBOSA), że pojęcia ważnego interesu podatnika nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych, czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie zaległości podatkowych, albowiem pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym nie tylko sytuacje nadzwyczajne, ale również normalną sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów oraz wydatków, a w tym względzie również wydatków ponoszonych w związku z ochroną zdrowia własnego lub członków najbliższej rodziny (koszty leczenia). W związku z tym w postępowaniu podatkowym wszczętym wnioskiem podatnika o przyznanie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych szczególny nacisk winien być położony właśnie na analizę sytuacji ekonomicznej. Z kolei ustalenie przez organ podatkowy kwestii istnienia przesłanki "interesu publicznego" wiąże się z koniecznością ważenia relacji w dwóch płaszczyznach: jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest terminowe płacenie podatków w pełnej wysokości, drugą - wyjątek od zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi podatkowej. Organ w danym przypadku winien ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego (dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi). Chodzi zatem o to, by wskutek dochodzenia zaległości podatkowych państwo nie poniosło w efekcie kosztów większych niż w wypadku zaniechania korzystania z tego uprawnienia (zob. wyrok NSA z 10 lutego 2016 r., sygn. akt II FSK 3139/15); wyrok NSA z dnia 3 lipca 2007 r., sygn. akt I FSK 1026/06; wyrok WSA w Krakowie z dnia 26 września 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 842/14, CBOSA). Organ podatkowy, ustalając istnienie przesłanki "interesu publicznego" nie może też abstrahować od innych wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, jak sprawiedliwość, zasady etyki, zaufanie do organów państwa itp. (por. wyrok NSA z dnia 27 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1351/11) co więcej, uwzględnić winien zasady konstytucyjne takie jak: zasada uwzględnienia dobra rodziny, nakazująca państwu szczególną pomoc i opiekę dla rodzin niepełnych czy wielodzietnych, znajdujących się w trudnej sytuacji materialnej (art. 71 ust.1 Konstytucji RP), zasada zabezpieczenia społecznego dla osób, które pozostają bez pracy i bez środków utrzymania bez własnej winy (art. 67 ust. 2 Konstytucji RP; por. wyrok NSA z dnia 26 sierpnia 2010 r., sygn. akt II FSK 689/09, wyrok NSA z dnia 2 lutego 2016 r., sygn. akt II FSK 2922/15). Oceniając zasadność wniosku o umorzenie postępowania organy powinny ponadto rozważyć, czy sytuacja ekonomiczna, rodzinna podatnika rokuje możliwość spłaty zaległości, choćby w ratach i czy koszty prowadzenia postępowania egzekucyjnego w sytuacji majątkowej podatnika nie przewyższą możliwych do uzyskania od niego kwot. Nie służy bowiem interesom państwa podejmowanie prób przymusowego wykonania zobowiązania podatkowego, które generować będą jedynie koszty, bez efektów w postaci odzyskania należności. Ponieważ (jak już wyjaśniono) wydana na podstawie art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej decyzja w przedmiocie ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych ma charakter uznaniowy, to nawet spełnienie opisanych powyżej przesłanek (przesłanki) nie oznacza powstania po stronie organów podatkowych obowiązku udzielenia ulgi, a jedynie stwarza możliwość jej udzielenia. Innymi słowy, spełnienie wymienionych w powołanym art. 67a § 1 O.p. przesłanek (przesłanki) jedynie otwiera możliwość rozważenia zasadności wniosku podatnika, nie obligując wszakże organów podatkowych do uwzględnienia ulgi. Uznaniowy charakter decyzji organu podatkowego determinuje także sposób i zakres kontroli legalności takiego rozstrzygnięcia przez sąd administracyjny. Kontrola ta ogranicza się w istocie do zbadania, czy w toku postępowania zebrano w sposób wyczerpujący materiał dowodowy i wyjaśniono istotne dla rozstrzygnięcia okoliczności faktyczne oraz odniesiono się do argumentów strony, a także czy po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu zebranego materiału dokonano prawidłowej oceny przesłanek warunkujących zastosowanie dobrodziejstwa przepisu. Sądowa kontrola decyzji uznaniowej obejmuje samo postępowanie poprzedzające jej wydanie, ale nie rozstrzygnięcie będące wynikiem dokonania określonego wyboru (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 lipca 2008 r., sygn. akt II FSK 660/07; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 stycznia 2012 r., sygn. akt II FSK 671/11; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 stycznia 2011 r., sygn. akt I OSK 1496/10, CBOSA). W rozpatrywanej sprawie, zarówno organ pierwszej instancji, jak i organ odwoławczy stwierdziły wystąpienie w sprawie przesłanki ważnego interesu podatnika. Tego rodzaju konstatacja jest uprawniona w świetle zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. W toku postępowania organy podatkowe prawidłowo ustaliły sytuację ekonomiczną, rodzinną i zdrowotną skarżącej, wskazując min., że skarżąca prowadzi wspólne gospodarstwo domowe z córką, A. K. (lat 36), która jest osobą bezrobotną, bez prawa do zasiłku i uzyskuje miesięczny dochód w wysokości ok. 560 zł z tytułu świadczenia, w sposób okazjonalny, usług opieki na dzieckiem, a dodatkowo jeszcze od grudnia 2014 r. zalega z zapłatą alimentów. Skarżąca od 17 kwietnia 2015 r. była zatrudniona w Miejskim Ośrodku Pomocy Społecznej, uzyskując z tego tytułu wynagrodzenie w kwocie 1.000 brutto, a od 5 maja do 31 października 2015 r. wynagrodzenie w wysokości 1500 zł. brutto. Dochód skarżącej za 2014 r., wykazany w PIT-37 wyniósł 9.870,24 zł. Natomiast miesięczne wydatki skarżącej i jej córki wynoszą ok. 1993 zł. miesięcznie. W listopadzie skarżąca 2015 r. uległa wypadkowi i z tytułu zawartej z ww. podmiotem umowy zlecenia (na okres od 2 do 30 listopada 2015 r.) otrzymała wynagrodzenie w wysokości 486,90 zł. Sąd podziela również stanowisko organów podatkowych co do tego, że w sprawie nie zaistniała druga, alternatywna przesłanka umorzenia zaległości podatkowych w postaci interesu publicznego. Organy podatkowe ustaliły, że mąż skarżącej zginął tragicznie w wypadku samochodowym w dniu 4 maja 2010 r. i zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego w B. B. Wydział [...] z dnia [...] r. spadek po zmarłym nabyła żona - skarżąca wraz z córkami: A. K. I A. K., w 1/3 części każda z dobrodziejstwem inwentarza. W związku z zaciągniętymi przez męża i córkę kredytami, skarżąca wraz z córkami w dniu 6 listopada 2013 r. sprzedała posiadane udziały w nieruchomości położonej w B. B. przy ul. [...]. Jak wynika z aktu notarialnego sporządzonego w dniu [...] r. (Repertorium [...] numer [...]) skarżąca otrzymała w gotówce kwotę 10.000 zł oraz na rachunek bankowy córki A. K. kwotę 32.388,57 zł. Pozostała część należnej ze sprzedaży kwoty została przekazana wierzycielom hipotecznym (§ 6 ww. aktu notarialnego). Z zestawienia dołączonego do pisma z dnia [...] r. wynika, że pieniądze ze sprzedaży udziału w ww. nieruchomości zostały przeznaczone na: pokrycie bieżących kosztów utrzymania (27.895,80 zł), kaucję związaną z wynajmem mieszkania (1.000 zł), rozliczenie kosztów sprzedanego udziału w ww. nieruchomości (2.113,93 zł), nieudokumentowane długi zmarłego męża (4.000 zł); skarżąca oświadczyła, że na niektóre wydatki nie ma dowodów ich poniesienia (wyżywienie, odzież, obuwie, koszty karty telefonicznej). W tak opisanym stanie faktycznym należy podzielić stanowisko organu odwoławczego, że zaległość podatkowa skarżącej jest efektem podjętej przez nią decyzji o przeznaczeniu środków uzyskanych ze sprzedaży udziału w nieruchomości na spłatę innych długów i bieżące utrzymanie, gdyż obiektywnie rzecz biorąc, uzyskany ze sprzedaży udziału w nieruchomości dochód w wysokości 53.333,33 zł (zeznanie PIT-39 za 2013 rok), umożliwiał zapłatę podatku związanego z dokonaną transakcją sprzedaży. Zasadnie organ wywiódł, odwołując się przy tym do konstytucyjnej zasady powszechności opodatkowania, że działanie skarżącej polegające na spłacie zobowiązań prywatnych kosztem publiczno-prawnych jest działaniem wbrew interesowi publicznemu. Zgodnie bowiem z art. 84 Konstytucji RP, każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Należy zatem zauważyć, że zasadą jest płacenie podatków, nie zaś zwolnienie z tego obowiązku podatników. Umorzenie zaległości podatkowej jest bowiem instytucją nadzwyczajną, stanowiącą wyjątek od zasady powszechności i równości opodatkowania (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 czerwca 2012 r., II FSK 2552/10 i powołane tam inne orzeczenia). W ocenie Sądu ewentualna decyzja o umorzeniu zaległości skarżącej z tytułu podatku uprzywilejowałaby w nieuzasadniony sposób zobowiązania cywilnoprawne skarżącej kosztem jej zobowiązań publiczno-prawnych, a tym samym podmioty prawa prywatnego kosztem Skarbu Państwa czyli również ogółu obywateli. Istotna jest tu kwestia zasady równości opodatkowania i zasadności udzielenia skarżącej ulgi w kontekście tych podatników, którzy terminowo i w pełnej wysokości regulują swoje zobowiązania podatkowe, nawet będąc w trudnej sytuacji majątkowej. Nie bez znaczenia pozostaje, podniesiona przez organ odwoławczy, kwestia ewentualnej spłaty zadłużenia w przyszłości, w sytuacji nabycia przez skarżącą prawa do emerytury i uzyskania w związku z tym stałego dochodu lub w razie znalezienia przez córkę skarżącej – A. K. stałego, odpowiednio dobrze płatnego zajęcia, o które, jak słusznie zauważył organ odwoławczy, powinna zabiegać. Zatem i z tej przyczyny udzielenie ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej nie tylko byłoby nieuzasadnione interesem publicznym, ale nawet z nim sprzeczne. Mając powyższe na uwadze, Sąd stwierdza, że organy podatkowe po zapoznaniu się z argumentacją skarżącej i wynikającym ze zgromadzonych dowodów stanem faktycznym sprawy - w sposób wszechstronny rozważyły sytuację materialną i osobistą skarżącej w świetle istotnych dla zastosowania ulgi z art. 67a § 1 O.p. przesłanek ustawowych. Przyjęta przez organy podatkowe ocena i towarzysząca jej argumentacja – w ocenie Sądu – nie dają podstaw do zakwestionowania zaskarżonego rozstrzygnięcia. Organy podatkowe nie uchybiły przy tym obowiązkom wyczerpującego zebrania i rozpatrzenia materiału dowodowego określonym w art. 122 i art. 187 §1 O.p., a poprawność tej oceny (art. 191 O.p.) w świetle przesłanek z art. 67a § 1 O.p. nie budzi zastrzeżeń. Z akt sprawy wynika, że organy obydwu instancji przeprowadziły szczegółowe postępowanie wyjaśniające i dowodowe oraz umożliwiły skarżącej wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego (art. 200 O.p.). Wbrew twierdzeniom skarżącej, z uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie wynika, aby decyzja odmowna spowodowana została brakiem wystąpienia w sprawie przesłanki interesu publicznego, pomimo ustalenia przez organy podatkowe zaistnienia w sprawie przesłanki ważnego interesu podatnika, czy też dlatego, że w ocenie organów podatkowych obie te przesłanki (ważny interes podatnika i interes publiczny) muszą zaistnieć łącznie, aby decyzja o umorzeniu zaległości mogła zostać wydana. Organy podatkowe zobowiązane były do ustalenia, czy w sprawie występuje przesłanka ważnego interesu podatnika lub przesłanka interesu publicznego i temu obowiązkowi sprostały. W sytuacji bowiem, w której przesłanki te nie zachodzą, art. 67a O.p. w ogóle nie może mieć zastosowania i przyznanie ulgi jest wykluczone. W piśmie procesowym z dnia [...] r. skarżąca wykazuje w jak trudnej sytuacji życiowej, dodatkowo niezawinionej, się znalazła. Tymczasem organy podatkowe tego aspektu nie kwestionują, co więcej - doszły do przekonania, że sytuacja skarżącej wyczerpuje przesłankę ważnego interesu podatnika, jednak pomimo tego, podjęły decyzję o odmowie umorzenia zaległości podatkowych skarżącej. Jak już Sąd wyjaśnił art. 67a O.p. pozostawia organom wybór co do podjęcia decyzji w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych w razie ustalenia, że w sprawie wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Zatem decyzja organów o odmowie umorzenia zaległości podatkowej skarżącej, w pomimo stwierdzenia zaistnienia w sprawie ważnego interesu skarżącej, jest zgodna z prawem, a Sąd nie jest władny nakazać organowi podjęcia rozstrzygnięcia określonej treści. Powtórzyć w tym miejscu należy, że kontroli Sądu nie podlega uznanie samo w sobie, ale poprawność postępowania dowodowego i wyciągniętych zeń wniosków co do tego, czy dany stan faktyczny wypełnia użyte w art. 67a O.p. pojęcia niedookreślone "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego", a w tym zakresie organy nie naruszyły prawa. Dla porządku należy jeszcze dodać, że organ odwoławczy analizował przesłankę interesu publicznego (strona 4, 5, 11 i 12 uzasadnienia zaskarżonej decyzji), a nie jak podnosi skarżąca (pełnomocnik skarżącej w piśmie procesowym z dnia [...] r.) przesłankę ważnego interesu publicznego; użycie tego terminu w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji jest w ocenie Sądu jedynie pisarską omyłką. Reasumując Sąd stwierdza, że zarzuty skargi nie są zasadne, gdyż organy w toku postępowania nie naruszyły prawa, działając w ramach przyznanego im wolą ustawodawcy uznania administracyjnego. Dlatego na podstawie art. 151 p.p.s.a. Sąd skargę oddalił jako nieuzasadnioną.