I SA/Go 108/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Damian Bronowicki Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka (spr.) Sędzia WSA Jacek Niedzielski po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 25 lipca 2024 r. sprawy ze skargi M.K. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności byłego członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za maj, czerwiec i lipiec 2018 r. wraz z odsetkami oraz umorzenia postępowania w części dotyczącej odpowiedzialności za zaległości z tytułu kosztów egzekucyjnych oddala skargę w całości. M.K. (dalej: Strona, Skarżący) wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] (dalej: DIAS, organ) z [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] (dalej: NUS, organ I instancji) z [...] października 2023r. W sprawie z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny. NUS decyzja z [...] października 2023 r. orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Strony jako byłego członka zarządu Spółki za zaległości podatkowe ciążące na ww. Spółce z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT-4R) za maj 2018 r., czerwiec 2018 r., lipiec 2018 r. wraz z należnymi odsetkami oraz umorzył postępowanie podatkowe w części dotyczącej orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego jako byłego członka zarządu Spółki w zakresie kosztów egzekucyjnych za maj 2018 r., czerwiec 2018 r. i lipiec 2018 r. Strona na powyższe rozstrzygnięcie wniosła odwołanie, w którym zarzuciła naruszenie przepisów prawa materialnego - art. 116 § 1 oraz § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r , póz. 2383 ze zm., dalej: O.p.), oraz przepisów prawa procesowego - art. 122 w związku z art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 i 4 O.p. Po rozpatrzeniu zarzutów odwołania DIAS ww. decyzją utrzymała w mocy rozstrzygniecie organu I instancji. W motywach, w pierwszej kolejności omówił przepisy które stanowiły w sprawie materialno-prawną podstawą orzekania - jest między innymi - art. 116 § 1, § 2, § 4 O.p., art. 107 § 1 i § 2 pkt 1 - 4 O.p. Organ wyjaśnił, że prowadząc postępowanie w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości spółki organ podatkowy powinien więc wpierw stwierdzić istnienie przesłanek pozytywnych tej odpowiedzialności, a dopiero w przypadku ich stwierdzenia rozważyć, czy strona postępowania w sposób wiarygodny przedstawiła okoliczności egzoneracyjne (przesłanki negatywne). W przypadku natomiast braku którejkolwiek z przesłanek pozytywnych nie ma konieczności rozważania istnienia przesłanek negatywnych, gdyż orzeczenie o odpowiedzialności członka zarządu nie może nastąpić. Stwierdził, że po przeanalizowaniu zebranego w sprawie materiału dowodowego, zebrany w sprawie materiał dowodowy potwierdza, że zaistniały przesłanki zastosowania ww. przepisów i orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego jako byłego Prezesa Zarządu Spółki za przedmiotowe zaległości podatkowe ww. Spółki. Dochodzona w postępowaniu zaległość podatkowa Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za maj, czerwiec i lipiec 2018 r. powstała w wyniku nie przekazania obliczonych i pobranych zaliczek na podatek dochodowy od osóbfizycznych za wskazany okres na rachunek Urzędu Skarbowego w [...]. W myśl art. 31 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne (dalej: u.p.d.o.f.), osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej "zakładami pracy", są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej. Natomiast zgodnie z art. 38 ust. 1 ww. ustawy płatnicy, o których mowa w art. 31 i art. 33-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty pobranych zaliczek na podatekw terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania. Z materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie wynika, że ww. Spółka, w złożonej [...] kwietnia 2019 r. korekcie deklaracji rocznej PIT-4R o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy od osób fizycznych za 2018 r. wykazała należne kwoty do wpłaty za: • maj 2018 r. w wysokości 22796,00 zł, • czerwiec 2018 r. w wysokości 24263,00 zł, • lipiec 2018 r. w wysokości 20693,00 zł. Niezapłacony w terminie podatek, zgodnie z art. 51§ 1 O.p., staje się zaległością podatkową. Za zaległość podatkową uważa się także niezapłaconą w terminie płatności zaliczkę na podatek (art. 51 § 2 O.p.). Spółka nie uregulowała ww. zobowiązań podatkowych w terminie. W celu dochodzenia zaległości podatkowych w drodze egzekucji NUS wystawił [...] lipca 2019 r. tytuł wykonawczy nr [...]. Z dokonanych ustaleń wynika, że [...] września 2023 r. na rachunek organu egzekucyjnego wpłynęła kwota 5.661,88 zł, która w całości pokryła zaległości Spółki z tytułu kosztów egzekucyjnych powstałych w toku postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułu egzekucyjnego w zakresie zaległości Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT-4) m.in. za maj, czerwiec i lipiec 2018 r. Zgodnie z art. 59 § 1 pkt 1 O.p. zobowiązanie podatkowe wygasa wskutek zapłaty. Zatem wszczęte wobec Strony postępowanie zmierzające do przeniesienia odpowiedzialności podatkowej za zaległości Spółki z tytułu kosztów egzekucyjnych, należnych przy dochodzeniu pobranych a niewpłaconych zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych od wypłaconych wynagrodzeń od osób fizycznych wykazanych w deklaracji PIT-4R za miesiące od maja do lipca 2018 r. stało się bezprzedmiotowe. Dalej DIAS wskazał, że z ustaleń organu I instancji oraz zgromadzonego materiału dowodowego w sprawie, w tym w szczególności: • umowy Spółki zawiązanej [...] kwietnia 2012 r. pod nazwą: Z. Spółka z ograniczoną odpowiedzialnościąz siedzibą w [...] oraz powołaniu do pierwszego Zarządu Spółki M.M. jako Prezesa Zarządu oraz W.S. jako Wiceprezesa Zarządu (§ 18 umowy); • postanowienia Sądu Rejonowego w [...] Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego z [...] maja 2012 r. sygn. akt [...] o wpisaniu Spółki do Krajowego Rejestru Sądowego - Rejestru Przedsiębiorców pod numerem KRS [...]; • rezygnacji W.S. złożonej [...] marca 2015 r. z pełnienia dotychczasowej funkcji Wiceprezesa Zarządu Spółki;• Uchwały nr [...] z [...] czerwca 2018 r. Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki o zmianie funkcji M.M. z dotychczasowej, tj. Prezesa Zarządu na obecną Wiceprezesa Zarządu;• Uchwały nr [...] z [...] czerwca 2018 r. Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki o powołaniu osoby M.K. do pełnienia funkcji Prezesa Zarządu Spółki; • oświadczenia M.K. z [...] czerwca 2018 r.o wyrażeniu zgody na powołanie w skład zarządu i powierzenie funkcji Prezesa Zarządu; • rezygnacji M.M. złożonej [...] czerwca 2018 r. z pełnienia dotychczasowej funkcji Wiceprezesa Zarządu Spółki z dniem [...] czerwca 2018 r.;• postanowienia Sądu Rejonowego w [...] Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego z [...] lipca 2018 r. sygn. akt [...] o wpisaniu do Krajowego Rejestru Sądowego - Rejestru Przedsiębiorców Strony jako Prezesa Zarządu; • postanowienia Sądu Rejonowego w [...] VIII Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego z [...] lipca 2018 r. sygn. akt [...] o wykreśleniuz Krajowego Rejestru Sądowego - Rejestru Przedsiębiorców M.M. pełniącego funkcję Wiceprezesa Zarządu Spółki; • Uchwały nr [...] z [...] września 2018 r. Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki o odwołaniu M.K. z pełnienia dotychczasowej funkcji Prezesa Zarządu Spółki;• postanowienia Sądu Rejonowego w [...] Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego z [...] października 2018 r. sygn. akt [...] o wykreśleniu z Krajowego Rejestru Sądowego – Rejestru Przedsiębiorców Skarżącego pełniącego funkcję Prezesa Zarządu Spółki; • odpisu pełnego z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego nr [...] według stanu na dzień [...] czerwca 2023 r., - wynika, że Skarżący był obok M.M. jednym z dwóch członków zarządu Spółki począwszy od dnia jego powołania do funkcji Prezesa Zarządu w dniu podjęcia Uchwały nr [...], tj. [...] czerwca 2018r. do dnia rezygnacji M.M. z pełnienia dotychczasowej funkcji Wiceprezesa Zarządu z dniem [...] czerwca 2018 r.. a następnie pełnił funkcję Prezesa jednoosobowego Zarządu Spółki do dnia jego odwołania [...] września 2018 r. To oznacza, że Skarżący, będąc członkiem dwuosobowego zarządu od [...] czerwca 2018 r. do [...] czerwca 2018 r., a następnie członkiem jednoosobowego zarządu Spółki pełnił tę funkcję w czasie, w którym upływał termin płatności zobowiązań z tytułu podatku od osób fizycznych (PIT-4R) za maj 2018 r., czerwiec 2018 r. i lipiec 2018 r., tj. odpowiednio 20 czerwca 2018 r., 20 lipca 2018 r. i 20 sierpnia 2018 r. Wskazane dokumenty stanowią dowód na wypełnienie warunku określonego w art. 116 § 2 O.p., bowiem przedmiotowe orzeczenie dotyczy zaległości podatkowych powstałych z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez Stronę obowiązków członka zarządu ww. Spółki. Zatem wykazanie pierwszej z wymaganych przesłanek jest bezsporne. Natomiast wypełniając obowiązek wynikający z treści uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z 9 marca 2009 r., sygn. akt I FPS 4/08, zgodnie z którą przepis art. 116 § 1 O.p. nakłada obowiązek na organ podatkowy prowadzenia postępowania w przedmiocie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wobec wszystkich osób mogących ponosić taką odpowiedzialność, w przedmiotowej sprawie NUS prowadził równolegle postępowania w zakresie odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za maj 2018 r., zarówno wobec M.K., jak i M.M., wydając jednocześnie odrębne decyzje m.in. w zakresie zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT-4R) za maj 2018 r. wobec każdej z ww. osób. Mając zatem na uwadze zasadę solidarnej odpowiedzialności osób trzecich i tym samym prezentowane w ww. uchwale stanowisko, NUS decyzją z [...] października 2023 r. nr [...] orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej M.M. jako osoby trzeciej - byłego członka zarządu Spółki wraz ze Spółką orazpozostałym członkiem zarządu, tj. M.K. za zaległości ciążące na ww. Spółce z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT-4R) za maj 2018 r. wraz z należnymi odsetkami. W zakresie kolejnej przesłanki z art. 116 § 1 O.p., dotyczącej nieskuteczności egzekucji z majątku Spółki – organ wskazał, że i w tym zakresie zgromadzony materiał dowodowy potwierdza jej spełnienie. Jak bowiem wskazał, na skutek niedopełnienia przez Spółkę obowiązku zapłaty w wyznaczonym terminie podatku NUS - w celu wyegzekwowania ww. należności w drodze przymusu - wystawił [...] lipca 2019 r. wobec Spółki tytuł wykonawczy nr [...] dla zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT-4R) za maj 2018 r. na kwotę 22796,00 zł, za czerwiec 2018 r. na kwotę 24263,00 zł i za lipiec 2018 r. na kwotę 20693,00 zł. W toku prowadzonych czynności egzekucyjnych stan zaległości objętych ww. tytułem wykonawczym nie uległ zmianie. Podjęte czynności egzekucyjne i zastosowane środki wykazały bezskuteczność egzekucji skierowanej do majątku Spółki. W trakcie prowadzonej egzekucji organ egzekucyjny nie ograniczał się do jednego sposobu egzekucji, lecz poszukiwał składników majątkowych mogących stanowić źródło środków pieniężnych na zaspokojenie należności podatkowych.Prowadzone postępowanie egzekucyjne wobec Spółki nie doprowadziło do wyjawienia ruchomego lub nieruchomego majątku dłużnika, z którego możliwe byłoby prowadzenie egzekucji. Nie ustalono żadnych składników majątkowych pozwalających na skuteczne przeprowadzenie egzekucji, co dowodzi materiał dowodowy z prowadzonego postępowania egzekucyjnego, z którego wynika, że Spółka: • nie prowadzi działalności gospodarczej od [...] września 2019 r. (według informacji z Zakładu Ubezpieczeń SpołecznychOddziałw [...] z [...] listopada 2020 r. znak sprawy: [...]), • nie figuruje w Centralnej Ewidencji Pojazdów jako właściciel jakichkolwiek pojazdów, • nie figuruje w Elektronicznym Rejestrze Ksiąg Wieczystych jako właściciel nieruchomość. W toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego nie ustalono też żadnych wierzytelności pieniężnych należnych Spółce mogących stanowić potencjalne źródło egzekucji, bowiem wysłane zawiadomienia o zajęciu wierzytelności wynikających z zawartych umów i wystawianych faktur VAT nie zostały uznane przez dłużników zajętych wierzytelności. Natomiast na podstawie raportu poborcy skarbowego o niemożności dokonania czynności egzekucyjnych z [...] listopada 2020 r. ustalono, że Spółka nie posiada zarządu. W oparciu o dane zawarte w Krajowym Rejestrze Sądowym ustalono, że otwarte - postanowieniem Sądu Rejonowego w [...], Wydział Gospodarczy - w dniu [...] listopada 2018 r. przyspieszone postępowanie układowe nie skutkowało zawarciem układu i zgodnie z informacją nadzorcy sądowego zostało zakończone [...] kwietnia 2019 r. Również dokonując zajęcia rachunków bankowych Spółki organ egzekucyjny ustalił, że realizacja zajęcia egzekucyjnego jest niemożliwa. W toku prowadzonych czynności egzekucyjnych dokonano zajęć wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w A. S.A.. Bank poinformował o braku środków na rachunku bankowym. W toku dalszego postępowania organ egzekucyjny nie ustalił innych rachunków bankowych prowadzonych na rzecz Spółki. Natomiast pismem z [...] sierpnia 2019 r. A. S.A. poinformował o przeszkodzie realizacji zajęciaz uwagi na zbieg egzekucji. Z ww. zawiadomienia wynika, że wierzytelność z rachunku bankowego prowadzonego dla Spółki została zajęta przez Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w [...] T.K. Mając na uwadze fakt, że postępowanie egzekucyjne nie doprowadziło do zaspokojenia dochodzonych należności podatkowych z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT-4R) za maj, czerwiec i lipiec 2018 r. w łącznej kwocie należności głównej 67752,00 zł, zatem postanowieniem z [...] listopada 2020 r. nr [...] NUS umorzył prowadzone wobec Spółki postępowanie egzekucyjne, na podstawie wystawionego [...] lipca 2018 r. tytułu wykonawczego o numerze [...], które uzasadnił faktem, że Spółka nie posiada majątku, z którego możliwe byłoby skuteczne przeprowadzenie przedmiotowego postępowania egzekucyjnego i uzyskanie w drodze egzekucji środków, które przewyższyłyby wydatki egzekucyjne. Kompleksowe działania polegające na próbie zastosowania skutecznych i efektywnych czynności egzekucyjnych oraz aktywnym poszukiwaniu majątku dłużnika okazały się bezskuteczne. Umorzenie postępowania egzekucyjnego jest natomiast zasadne, gdyż w egzekucji nie uzyska się kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. DIAS podkreślił, że także, że ww. postanowieniem objęte zostały także kolejne zaległości Spółki dochodzone na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez NUS obejmujące należności z tytułu podatku od towarów i usług na łączną kwotę należności głównej 7.819,00 zł oraz z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych na łączną kwotę 101358,00 zł. Organ wskazał, że powyższe ustalenia wskazują, że egzekucja prowadzona wobec majątku Spółki na podstawie ww. tytuł wykonawczego obejmującego zaległości podatkowe w podatku dochodowym od 1 osób fizycznych (PIT-4R) za maj, czerwiec i lipiec 2018 r. oraz działania podjęte w poszukiwaniu majątku Spółki, który mógłby posłużyć do zaspokojenia przedmiotowych zaległości okazały się bezskuteczne. Wskazał też, że prowadzone wobec Spółki postępowanie egzekucyjne - na podstawie tytułu egzekucyjnego nr [...] z [...] listopada 2019 r., wystawionego przez Prezesa Zarządu Państwowego Funduszu Rehabilitacji Osób Niepełnosprawnych - dotyczące zaległości z tytułu nieuiszczonej wpłaty na PFRON w kwocie należności głównej 1.814,00 zł nie doprowadziło do zaspokojenia ww. należności. Ze względu na brak możliwości zaspokojenia wierzyciela NUS– postanowieniem z [...] listopada 2020 nr [...] - umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone do majątku Spółki z uwagi na nieuzyskanie kwoty przewyższającej wydatki egzekucyjne. DIAS nadto stwierdził, że na bezskuteczność prowadzonej wobec Spółki egzekucji wskazują również wpisy dokonane w Rejestrze Przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego w Dziale 4 w Rubryce nr 4 o umorzeniu prowadzonej egzekucji z uwagi na fakt, że z egzekucji nie uzyska się sumy wyższej od kosztów egzekucyjnych, tj. • Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w [...] M.J. na podstawie postanowienia z [...] grudnia 2018 r. w sprawie [...] (wpis nr [...]z [...] lutego 2019 r.); • Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w [...] N.P. na podstawie postanowienia z [...] grudnia 2020 r. w sprawie [...] (wpis nr [...] z [...] — grudnia 2020 r.); • Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowymw [...] N.P. na podstawie postanowienia z [...] grudnia 2020 r.w sprawie [...] (wpis nr [...] z [...] grudnia 2020 r.); • Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w [...] N.P. na podstawie postanowieniaz [...] grudnia 2020 r. w sprawie [...] (wpis nr [...] z [...] ( stycznia 2021 r.); • Komornika Sądowego przy Sądzie Rejonowym w [...] N.P. na podstawie postanowienia z [...] grudnia 2020 r. w sprawie [...] (wpis nr [...] z [...] lutego 2021 r.). Analiza akt otrzymanych z Sądu Rejonowego w [...] wykazała, że Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w [...] M.J., prowadził wobec Spółki postępowanie egzekucyjne z wniosku wierzyciela C. sp. z o. o. Natomiast Komornik Sądowy przy Sądzie Rejonowym w [...] N.P.,prowadził wobec Spółki postępowanie egzekucyjne z wniosków wierzycieli, tj. M.F., Z.S., T.B. i MJ1. Zdaniem organu przedstawione okoliczności, jak również dokonane ustalenia w oparciu o zgromadzony materiał dowodowy nie pozostawiają wątpliwości, że przed orzeczeniem o odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT-4R) za maj, czerwiec i lipiec 2018 r. wykazana została bezskuteczność egzekucji skierowanej do majątku ww. Spółki. DIAS zauważył, że termin "bezskuteczność egzekucji", w rozumieniu art. 116 O.p., odnosi się do stanu, w którym pozostały niezaspokojone zobowiązania i nie można ich wyegzekwować od samej spółki. Uznał, że ustalenia organu I instancji bezspornie wskazują, że stwierdzenie bezskuteczności egzekucji dokonane zostało po przeprowadzeniu postępowania egzekucyjnego, w trakcie którego wykazano brak majątku Spółki oraz niemożność zaspokojenia zobowiązań spółki w znacznej części. Tym samym, ustalenia dokonane przez NUS - na podstawie materiału dowodowego zebranego w postępowaniu, do którego dołączono dokumenty z akt postępowania egzekucyjnego - nie pozostawiają wątpliwości, że wykazana została bezskuteczność egzekucji skierowanej do majątku Spółki. W świetle powyższych ustaleń organ stwierdził, że w sprawie wykazano zaistnienie obu pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością. Prawidłowo bowiem przyjęto, że Skarżący był członkiem zarządu Spółki zarówno w czasie, w którym upływał termin płatności zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT-4R) za maj, czerwiec i lipiec 2018 r. jak i egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna. Jednocześnie DIAS wskazał, że wypełniając dodatkową przesłankę orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania podatkowe spółki określoną w art. 108 § 2 pkt 3 O.p., zgodnie z którym postępowanie w sprawie odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wszczęte przed dniem wszczęcia postępowania egzekucyjnego - w przypadku, o którym mowa w § 3 tegoż artykułu, który stanowi, że w razie wystawienia tytułu wykonawczego na podstawie deklaracji, na zasadach przewidzianych w przepisach o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, przed orzeczeniem o odpowiedzialności osoby trzeciej nie wymaga się uprzedniego wydania decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego organ ustalił, że w zakresie zaległości ciążących na Spółce wszczęcie egzekucji prowadzonej wobec zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za maj, czerwiec i lipiec 2018 r. nastąpiło 24 lipca 2018 r., tj. z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułów wykonawczych. Natomiast postępowanie podatkowe w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego jako członka zarządu Spółki za zaległości ciążące na ww. Spółce z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT-4R) za maj, czerwiec i lipiec2018 r. wraz z należnymi odsetkami zostało wszczęte z urzędu z chwilą doręczenia[...] lipca 2023 r. postanowienia NUS z [...] lipca 2023 r. Z tego wynika, że postępowanie egzekucyjne wobec ww. zaległości zostało wszczęte przed wszczęciem postępowania podatkowego. Zatem wymóg powołanego przepisu został spełniony. W zakresie wystąpienia przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu Spółki DIAS stwierdził, że oceniając całość zgromadzonego w sprawie materiału nie można uznać, że Strona wykazała w sposób obiektywny ich istnienie. Zaznaczył, że brzmienie przepisu art. 116 O.p. z którego wynika, że ciężar udowodnienia okoliczności zwalniających z odpowiedzialności za cudze zobowiązania podatkowe członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością nie przekreśla w postępowaniu podatkowym odnoszących się do kwestii odpowiedzialności podatkowej osób trzecich zasad ogólnych tego postępowania, a tym samym obowiązków organu wynikających z art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 O.p. NUS przeprowadził postępowanie wyjaśniające co do okoliczności podnoszonych przez pełnomocnika Strony, w szczególności wykazania przesłanki uwalniającej od ponoszenia odpowiedzialności wobec złożenia [...] sierpnia 2018 r. przez Skarżącego wniosku dotyczącego postępowania układowego we właściwym czasie. Ocena sytuacji finansowej Spółki, pod kątem istnienia przesłanek do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości dokonana została w oparciu o zapis art. 11 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (Dz. U. z 2020 r., poz. 1228, dalej: u.p.u.), w myśl którego dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, przy czym domniemywa się, że dłużnik utracił zdolnośćdo wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnieniew wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące. Utrata zdolności do wykonywania zobowiązań wiąże się z brakiem płynnych środków, które dłużnikmógłby przeznaczyć na spłatę swoich długów. Istnienie majątku trwałego, którego spieniężenie umożliwiłoby zaspokojenie wierzycieli, nie przesądza o zdolności dłużnika do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Według ust. 2 i ust. 5 art. 11 dłużnik będący osobą prawną albo jednostką organizacyjną nieposiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, jest niewypłacalny także wtedy, gdy jego zobowiązania pieniężne przekraczają wartość jego majątku, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące, przy czym domniemywa się, że zobowiązania pieniężne dłużnika przekraczają wartość jego majątku, jeżeli zgodnie z bilansem jego zobowiązania pieniężne,z wyłączeniem rezerw na zobowiązania oraz zobowiązań wobecjednostek powiązanych, przekraczają wartość jego aktywów, a stan ten utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące. Niewypłacalność jest więc stanem rzeczy ustawowo określonym i wywołującym prawne skutki. Rozpatrywana jest w dwóch ujęciach, tj. płynnościowym (art. 11 ust. 1) i zadłużeniowym - bilansowym (art. 11 ust. 2), przy czym przesłanka zadłużeniowa ma mieć charakter subsydiarny (pomocniczy, dodatkowy) w stosunku do podstawowej przesłanki płynnościowej. Stan niewypłacalności w ujęciu płynnościowym można określić jako sytuację, w której dłużnik nie jest w stanie spłacać swoich wymagalnych długów. W realiach gospodarczych dłużnik po prostu nie ma lub nie będzie miał w krótkim czasie gotówki na bieżącąspłatę wierzycieli i brak jest okoliczności, które mogą ten stan zmienić. Momentem tym nie musi być upływ trzech miesięcy od dnia, w którym dłużnik nie zapłacił co najmniej dwóch wymagalnych zobowiązań. Domniemanie wyrażone w ustawie może być pomocne procesowo dla ustalenia dnia niewypłacalności. Nie jest jednak tak, że utrata zdolności następuje zawsze dopiero po trzech miesiącach opóźnienia. Utrata zdolności płatniczej jako przejaw niewypłacalności może nastąpić zarówno przed, jak i po tym terminie.Utrata zdolności płatniczej - jako wyraz niewypłacalności w znaczeniu prawnym – możenastąpić najwcześniej w chwili, gdy dłużnik nie wykonał w terminie swojego drugiego zobowiązania pieniężnego.Natomiast zadłużeniowy (bilansowy) aspekt niewypłacalności związany jest z trwałym, co najmniej dwuletnim stanem nadmiernego zadłużenia. W tym czasie suma wszystkichzobowiązań (z włączeniami określonymiw art. 11 ust. 4 ustawy Prawo upadłościowe) musi być wyższa niż wartość majątku dłużnika. Przy czym jeśli wartość wszystkich zobowiązań dłużnika przewyższa wartość zbawczą jego majątku i dodatkowo dłużnik przestanie regulować na bieżąco swoje zaległości (nawet jeśli opóźnienie nie przekracza jeszcze trzech miesięcy), to istnieją silne argumenty, aby twierdzić, że dłużnik jest niewypłacalny.A zatem, najogólniej ujmując, przez upadłość rozumie się załamanie finansowe podmiotu gospodarczego, polegające na braku możliwości zaspokojenia wierzycieli. Zaprzestanie płacenia długów jest podstawową i powszechną przesłanką ogłoszenia upadłości. Organ podkreślił też, że "czas właściwy" do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, o którym mowa w art. 116 § 1 O.p., należy interpretować nie tylko opierając się na podstawach i terminach złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości określonych w art. 21 u.p.u. Należy także uwzględnić funkcję oraz cel jakiemu służyć ma uregulowanie zawarte w art. 116 O.p. Jeżeli weźmie się pod uwagę fakt, że jednym z celów postępowania upadłościowego jest zapobieżenie dowolnemu i wybiórczemu zaspokajaniu przez dłużnika jednych wierzycieli kosztem innych, to wynika, że czas właściwy w jakim zarząd spółki niebędący w stanie zrealizować zobowiązań względem wszystkich jej wierzycieli winien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości lub wniosek restrukturyzacyjny, aby w ten sposób chronić zagrożone interesy wszystkich wierzycieli, którzypo ogłoszeniu upadłości lub otwarciu postępowania restrukturyzacyjnego czy też zatwierdzenia układu przyjętego w postępowaniu o zatwierdzenie układu, mogą liczyć na równomierne zaspokojenie. "Czas właściwy" do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, to także taki czas, w którym wszczęte postępowanie upadłościowe może doprowadzić do równomiernego zaspokojenia wszystkich wierzycieli. Nie sam fakt skutecznego złożenia wniosku o upadłość uwalnia osoby trzecie od odpowiedzialności za zobowiązania osób prawnych, ale złożenie takiego wniosku we właściwym czasie, tj. jeszcze w czasie, któryumożliwia chociażby proporcjonalne zaspokojenie w części wszystkich wierzycieli. Odpowiedzialność za zrealizowanie celu jakiemu ma służyć ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania restrukturyzacyjnego spoczywa na członku zarządu, który jest uprawniony i zobowiązany do kontrolowania stanu finansów i majątku spółki kapitałowej oraz do zgłoszenia wniosku o upadłość lub otwarcia postępowania restrukturyzacyjnego, gdy zachodzą do tego podstawy. Zatem Skarżący uzyskując niezbędne informacje o stanie finansowym Spółki z należytą starannością powinien zadbać o ochronę interesów wszystkich wierzycieli zagrożonych stanem niewypłacalności ww. Spółki i nie dopuścić, aby zostali poszkodowani w wyniku ich niezaspokojenia. Istotą postępowania upadłościowego jest maksymalne zabezpieczenie interesów wierzycieli dłużnika, w sytuacji gdy jego majątek jest mniejszy od wartości zadłużenia lub gdy w sposób trwały zaprzestał on regulowania długów. Ochrona wierzycieli jest w tej sytuacji najpełniejsza, gdy wniosek o upadłość zgłoszony zostanie bezpośrednio (tj.w terminie 30 dni) po ujawnieniu tych okoliczności. Opóźnienia w tym zakresie, spowodowane przez dłużnika narażają jego wierzycieli na zwiększenie strat, co stanowi uzasadnienie do wprowadzonych regulacji prawnych pozwalających na obciążenie członków zarządu m. in. spółki z ograniczoną odpowiedzialnością solidarną odpowiedzialnością za jej zobowiązania. Analiza sytuacji finansowej Spółki pod kątem istnienia przesłanek do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości dokonana została na podstawie dokumentów finansowych załączonych do sprawozdań finansowych, składanych przez Spółkę za lata 2013- 2015 do Sądu Rejonowego w [...] Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego oraz będących w posiadaniu NUS. W toku prowadzonego postępowania podatkowego NUS ustalił,że Spółka - pomimo ciążącego na niej obowiązku - nie złożyła do Sądu Rejonowegow [...], Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego sprawozdań finansowych za 2016 r. i lata kolejne. Złożyła natomiast zeznania podatkowe o wysokości dochodu/poniesionej straty przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych CIT-8 za lata 2012-2022 r. Na podstawie złożonych zeznań CIT-8 ustalono, że Spółka odpowiednio w: • 2012 r. wykazała stratę w wysokości 1.250,00 zł, • 2013 r. wykazała stratę w wysokości 290,00 zł, • 2014 r. wykazała stratę w wysokości 157,00 zł, • 2015 r. wykazała stratę w wysokości 19,00 zł, • 2016 r. wykazała dochód w wysokości 0,00 zł, • 2017 r. wykazała przychódw wysokości 1 618481,40 zł, koszty uzyskania przychodu 2 343022,08 zł oraz poniosła stratę w wysokości 724540,68 zł, • 2018 r. wykazała przychód w wysokości4 537062,13 zł, koszty uzyskania przychodu 5 806129,39 zł oraz poniosła stratęw wysokości 1 269067,26 zł, • 2019 r. wykazała przychód w wysokości 265521,64 zł, koszty uzyskania przychodu 546606,00 zł oraz poniosła stratę w wysokości 281084,36 zł, • 2020 r. wykazała stratę w wysokości 1.136,78 zł, • 2021 r. wykazała dochód 0,00 zł Natomiast w sprawozdaniach finansowych za lata 2012-2015 Spółka wykazywała zerową wartość aktywów trwałych i obrotowych oraz należności krótkoterminowe na poziomie 3.000,00 zł - 4.000,00 zł. Dane te wskazują, że w analizowanym przedziale czasowym Spółka nie osiągnęła zysku, co jest podstawowym celem istnienia firmy i bezpośrednio wpływa na zdolność do swobodnego funkcjonowania na rynku. Przez cały czas prowadzenia działalności gospodarczej Spółka wykazywała straty. Natomiast od 2017 r. zaczęła generować zadłużenie. W kontekście powyższych ustaleń dotyczących niezłożenia przez Spółkę sprawozdań finansowych za 2016 r. i lata kolejne organ nie miał możliwości pełnej analizy sytuacji finansowo-majątkowej Spółki, co byłoby istotne przy badaniu stanu niewypłacalności w aspekcie zadłużeniowym. DIAS stwierdził, że przeprowadzona analiza zgromadzonego materiału dowodowego wskazuje, że Spółka miała trudności z regulowaniem bieżących zobowiązań już w drugiej połowie 2017 r. Jak wynika z akt sprawy w 2018 r. do organu egzekucyjnego zostało skierowanych kilkanaście tytułów egzekucyjnych dotyczących zaległości ww. Spółkiz tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, podatku od towarów i usług, podatku od czynności cywilnoprawnych oraz z tytułu nieuiszczonej wpłaty na PFRON, których terminy płatności przypadały na 2017 r. i na pierwsze półrocze 2018 r. W toku postępowań egzekucyjnych prowadzonych na podstawie tych tytułów dokonano zajęć rachunków bankowych oraz innych wierzytelności. Pierwsza z najstarszych zaległości w płatnościach Spółki dochodzonych w postępowaniu egzekucyjnym, wynika z tytułu nie zapłacenia w terminie zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za lipiec 2017 r. Drugą w kolejności najstarszą zaległością Spółki - dochodzoną na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z [...] sierpnia 2018 r. - było zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych PIT-4 za sierpień 2017 r. Spółka nie uiściła również zaliczek na podatek dochodowyod osób fizycznych za pozostałe miesiące 2017 r. (tj. wrzesień, październik, listopad i grudzień) oraz styczeń, luty, marzec, kwiecień 2018 r., podatku od towarów i usług za listopad2017 r. oraz kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień 2018 r., podatku od czynności cywilnoprawnych od 14 grudnia 2017 r. i od 5 lutego 2018 r. oraz wpłat na PFRON z tytułu niezatrudniania osób niepełnosprawnych za luty, marzec, kwiecień2018 r Zatem, zasadnie ustalił NUS, że stan niewypłacalności Spółki - powstający z chwilą nieuregulowania w terminie określonym ustawą lub umową drugiego z kolei zobowiązania - zaistniał już w dniu upływu terminu płatności zobowiązania z tytułu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za sierpień 2017 r., tj. 21 września 2017 r.Skoro domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące, zatem przesłanka do upadłości Spółki zaistniała w grudniu 2017 r., natomiast "czasem właściwym" do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, był termin trzydziestu dni liczony od dnia w którym nastąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, tj. do [...] stycznia 2018 r. DIAS zwrócił również uwagę na to, że [...] czerwca 2018 r. w Spółce nastąpiła zmiana osobowa Zarządu Spółki, w wyniku której funkcję Prezesa Zarządu objął Skarżący. Natomiast dotychczasowy członek zarządu M.M. objął funkcję Wiceprezesa Zarządu, by następnie z dniem [...] czerwca 2018 r. zrezygnować z pełnionej funkcji. Obejmując funkcję Prezesa Zarządu Skarżący winien w pierwszej kolejności zażądać sporządzenia bilansu na dzień rozpoczęcia pełnienia funkcji, a także przedstawienia sumy wymagalnych zobowiązań spółki i rynkowej wartości składników majątku. Winien zatem zbadać w jakiej zależności pozostają środki, którymi dysponował ww. podmiot do istniejących zaległości, bowiem tylko w ten sposób mógł ustalić w oparciu o podstawowe dane, czy już w chwili powołania do zarządu nie zachodzą wobec spółki podstawy do ogłoszenia jej upadłości. Obowiązki te wynikają bowiem z podstawowych zadań nałożonych na członków zarządu. Natomiast w sytuacji gdy nowy zarząd nie złoży niezwłocznie wniosku o ogłoszenie upadłości, powinien się liczyć z tym, że będzie ponosił odpowiedzialność za zobowiązania spółki. Podkreślił, że upadłość ogłasza się wobec dłużnika, który jest niewypłacalny, a niewypłacalnym jest ten, kto nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Natomiast zaistnienie przesłanek do ogłoszenia upadłości w czasie, gdy członek zarządu nie miał jeszcze wpływu na tego rodzaju kroki nie oznacza, że nie może ich podjąć później, po objęciu swej funkcji. Niewątpliwie w chwili powołania Skarżącego na Prezesa Zarządu, Spółka była niewypłacalna już od kilku miesięcy. Nadto stan ten trwał nadalw czasie, gdy Strona pełniła funkcję Prezesa - początkowo dwuosobowego zarządu od[...] czerwca 2018 r. do [...] czerwca 2018 r., a następnie jednoosobowego - zarządu Spółki. DIAS podzielił akceptowany powszechnie pogląd, że jeżeli sytuacja uzasadniająca wystąpienie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości zaistniała przed objęciem przez daną osobą członka zarządu - jak to ma miejsce w rozpoznawanej sprawie - to wniosek taki winien być zgłoszony niezwłocznie po ustaleniu, że stan interesów Spółki uzasadniał podjęcie takich czynności. Zatem z uwagi na fakt, że Skarżący pełnił funkcję członka w zarządzie Spółki od [...] czerwca 2018 r., czyli w czasie, gdy Spółka pozostawała jużw stanie niewypłacalności, to zobowiązany był do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości najpóźniej z upływem trzydziestodniowego terminu wskazanego u.p.u. liczonego od dnia objęcia funkcji w zarządzie. Zgodnie bowiem z obowiązującym w tej dacie przepisem art. 21 ust. 1 ww. ustawy termin do złożenia wniosku wynosi trzydzieści dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości. Właściwy czas do zgłoszenia wniosku o upadłość to moment, gdy członek zarządu wie, albo przy dołożeniu należytej staranności powinien wiedzieć, że spółka nie jest już w stanie zaspokoić w całości wszystkich wierzycieli, ale w części ma jeszcze takie możliwości, a zatem nie jest jeszcze bankrutem niezdolnym nawet kosztów postępowania upadłościowego. Zatem po zorientowaniu się w sytuacji finansowej Spółki Skarżący zobowiązany był podjąć działania w kierunku ogłoszenia upadłości, bowiem termin właściwy na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółkiw rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. należy liczyć od momentu, kiedy członek zarządu może stwierdzić, że zachodzą okoliczności uzasadniające wystąpienie z takim wnioskiem. Takiego wniosku jednak nigdyw czasie trwania swojej kadencji od [...] czerwca 2018r. do [...] września 2018 r. - nie złożył. Zatem należy zgodzić się ze stanowiskiem organu podatkowego pierwszej instancji, że Spółka w dacie obejmowania funkcji członka zarządu przez Stronę, tj. [...] czerwca 2018 r., była już podmiotem niewypłacalnym w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.u. Ponadto stan niewypłacalności pogłębiał się z każdym kolejnym miesiącem, ponieważ Spółka nie regulowała kolejnych zobowiązań wobec NUS oraz wobec PFRON. Pomimo upływu terminów wymagalności Spółka nie wypełniała także swoich wymagalnych zobowiązań wobec C1 Spółka Akcyjna z siedzibą w [...]. Niewątpliwie stan niewypłacalności nie miał charakteru przejściowego, krótkotrwałego, bowiem powyższe zobowiązania, a także zobowiązania które powstawały i stawały się wymagalne co miesiąc w okresie pełnienia funkcji członka zarządu przez Skarżącego, nie zostały w ogóle uregulowane. Dowody zgromadzone w sprawie potwierdzają zatem wprost, że Spółka była niewypłacalna na długo przed objęciem przez Stronę funkcji członka zarządu. Zatem, najpóźniej z upływem trzydziestodniowego terminu liczonego od dnia objęcia funkcjiw zarządzie ziścił się wobec Strony obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki albo wystąpienia o otwarcie postępowania restrukturyzacyjnego. Uwzględniając bowiem także brzmienie przepisów ustawy prawo restrukturyzacyjne obowiązujących od 1 stycznia 2016 r.,należy przyjąć, że skuteczny wniosek o otwarcie postępowania restrukturyzacyjnego wywiera takie same skutki, tj. o charakterze egzoneracyjnym, co skuteczny wniosek o ogłoszenie upadłości. W sprawie Skarżący zaczął pełnić funkcję Prezesa zarządu Spółki od [...] czerwca 2018 r., zatem termin 30 dni na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, wynikający z art. 21 ust. 1 u.p.u., upłynął [...] lipca 2018 r. W tym okresie, tzn. w ustawowym "czasie właściwym" Skarżący nie zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości spółki lub wniosku o otwarcie postępowania restrukturyzacyjnego, ani nie złożył rezygnacji (nie został odwołany)z funkcji członka zarządu. Reasumując, w przedmiotowej sprawie - na potrzeby oceny zaistnienia przesłanek do przeniesienia odpowiedzialności na skarżącego, na podstawie art. 116 O.p. - wykazane zostało, że wniosek o ogłoszenie upadłości lub o otwarcie postępowania restrukturyzacyjnego, powinien zostać zgłoszony najpóźniej [...] lipca 2018 r., tj. po upływie 30 dni od daty objęcia przez Stronę funkcji członka zarządu. Obowiązku tego Strona jednak nie dopełniła. Z akt sprawy wynika natomiast, że Skarżący jako Prezes zarządu Spółki dopiero pismem z [...] sierpnia 2018 r. złożył wniosek o otwarcie przyspieszonego postępowania układowego wobec Spółki. Ww. wniosek wpłynął do Sądu Rejonowego w [...] Wydział Gospodarczy [...] sierpnia 2018 r. W jego uzasadnieniu wskazał, że "Dłużnik jest niewypłacalny, utracił bowiem zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych w rozumieniu art. 11 ust. 1 prawa upadłościowego w zw.z art. 6 ust. 2 prawa restrukturyzacyjnego. Opóźnienie w wykonaniu większości zobowiązań dłużnika przekracza trzy miesiące". Postanowieniem z [...] listopada 2018 r., sygn. akt [...] Sąd Rejonowy w [...] Wydział Gospodarczy Sprawy Upadłościowe i Restrukturyzacyjne otworzył przyspieszone postępowanie układowe dłużnika -Spółki oraz wyznaczył sędziego komisarza, nadzorcę sądowego jak również wskazał, że otwarte postępowanie ma charakter postępowania głównego. Postanowienie uprawomocniło się z dniem [...] marca 2019 r. Postępowanie toczyło się pod sygnaturą [...] i zakończyło się prawomocnym postanowieniem z [...] kwietnia 2019 r. o umorzeniu postępowania, na wniosek dłużnika, który wskazał, że "nie ma środków na bieżące zaspakajanie kosztów działalności i że tym samym jego zadłużenie się powiększa. Przyznał, że nie udało się pozyskać finansowania swojej działalności i dalsze prowadzenie postępowania restrukturyzacyjnego zmierzałoby do pokrzywdzenia wierzycieli". Natomiast "Syndyk potwierdził brak środków i zwiększenie zadłużenia po ogłoszeniu przyspieszonego postępowania restrukturyzacyjnegow złożonych sprawozdaniach". DIAS stwierdził, że powyższe wskazuje, że przyspieszone postępowanie układowe będące rodzajem postępowania restrukturyzacyjnego, nie tylko nie doprowadziło do zaspokojenia wierzytelności Skarbu Państwa, ale przedstawione okoliczności bezspornie świadczą, żezłożenie wniosku o otwarcie przyspieszonego postępowania układowego wobec Spółki w dacie [...] sierpnia 2018 r. było działaniem spóźnionym. Jeśli zatem dłużnik składa wniosek w stanie niewypłacalności i jednocześnie generuje kolejne zaległości zawsze winien rozważyć złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Natomiast generowanie dalszych zaległości po złożeniu wniosku o otwarciu przyspieszonego postępowania układowego oraz brak pozyskania środków finansowania działalności gospodarczej niewątpliwie wskazuje na brak zdolności do regulowania ewentualnego układu. W tej sytuacji uznać należało, że wbrew zarzutom pełnomocnika Strony wniosek Spółki o otwarcie przyspieszonego postępowania układowego wobec Spółki nie został zgłoszony we właściwym czasie. Jak bowiem wynika z akt sprawy, wniosek został zgłoszony [...] sierpnia 2018 r., tj. w terminie przekraczającym upływ trzydziestodniowego terminu wskazanegou.p.u. liczonego od dnia objęcia funkcji w zarządzie ([...] czerwca 2018 r.). Tym samym, twierdzenia pełnomocnika Strony dotyczące braku rozważenia złożenia wniosku o otwarcie postępowania restrukturyzacyjnego skutkującego tym, że Strona nie miała obowiązku złożenia wniosku o upadłość nie znajduje uzasadnienia. Za istotny organ uznał również fakt, że Skarżący pełniąc funkcję Prezesa Spółki, był jednocześnie Prezesem C1 S.A., tj. podmiotu należącego w tym czasie do Spółki. W jego ocenie nie ulega więc wątpliwości, że jako członek zarządu Spółki uczestniczył w podejmowaniu decyzji finansowych i gospodarczych, tym samym musiał mieć wiedzę o problemach finansowych Spółki a przynajmniej wiedzę taka mieć powinien.Jednym z obowiązków członka zarządu jest bowiem monitorowanie zadłużenia spółki, pozwalające na zgłoszenie w odpowiednim czasie wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego, co z kolei uwalnia go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Złożenie wniosku o otwarcie przyspieszonego postępowania układowego było działaniem pozornym i w kondycji finansowej Spółki spóźnionym. Każdy członek zarządu obowiązany jest kontrolować sytuację w spółce przynajmniej z taką uwagą, która pozwala na zorientowanie się, że jest ona niewypłacalna w takim stopniu, że należy wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Tym bardziej, że Strona jako członek zarządu miała możliwość kontrolowania spraw Spółki - stosownie do art. 208 § 2 Kodeks spółek handlowych, który stanowi, że każdy członek zarządu ma prawoi obowiązek prowadzenia spraw spółki. Skarżący nie wywiązał się jednak z powyższego obowiązku. Organ zaznaczył, że członkowi zarządu nie można odmówić prawa do podjęcia ryzyka i niezgłoszenia wniosku o upadłość, mimo wystąpienia stosownych ku temu przesłanek ustawowych w sytuacji, gdy - według jego błędnej oceny - w swoim mniemaniu uważa on, choć bezpodstawnie, że taki obowiązek na nim z określonych względów nie spoczywa albo, że uda się opanować sytuację finansową spółki i w konsekwencji spłacić całość zobowiązań, względnie przywrócić jej płynność finansową na skutek spłaty części długów i uzyskania prolongaty terminów zapłaty reszty z nich, usuwając tym samym stan niewypłacalności. Jeżeli jednak zarządzający spółką takie ryzyko podejmuje, to musi liczyć się ze świadomościąodpowiedzialności z tym związanej oraz z tym, żew przypadku dokonania błędnej oceny sytuacji rodzącej w konsekwencji choćby częściową niemożność zaspokojenia długów przez spółkę, to on sam będzie musiał ponieść subsydiarną odpowiedzialność finansową. To samo należy odnieść także do bezpodstawnego przekonania członka zarządu spółki, że - z jakichkolwiek innych względów - obowiązek wnioskowania o jej upadłość na nim nie spoczywa. Skarżący, pełniąc funkcję członka zarządu, nie dołożył należytej staranności i dbałości o interesy zarządzanej przez niego spółki, nie złożył bowiem w terminie wymaganym prawem wniosku o jej upadłość, a na etapie badania przesłanek związanych z orzeczeniem o jego odpowiedzialności za przedmiotowe zaległości Spółki, nie przedstawił też żadnych argumentów, które świadczyłyby o braku Jego winy w tym zakresie. DIAS stwierdził, że w sprawie nie zachodzi również druga z wymienionych przesłanek egzoneracyjnych, tj. wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie jej zaległości podatkowych w znacznej części. Pomimo zawiadomienia (już w samym postanowieniu o wszczęciu postępowania w sprawie) przez organy podatkowe o ustawowej możliwości uwolnienia się od odpowiedzialności za dług podatkowy spółki przez wskazanie odpowiedniego jej mienia, Skarżący nie podjął skutecznej inicjatywy dowodowej, która mogłaby dawać jakiekolwiek podstawy do konkretnych rozważań na temat zaistnienia przesłanki wymienionej w art. 116 § 1 pkt 2 O.p.Natomiast argumentacja pełnomocnika Strony, że Strona nie ponosi winy wniezgłoszeniu wniosku o upadłości bowiem "Była to decyzja właściciela spółki, z którą był związany" nie oznacza, że takiej winy nie ponosi. Organ podkreślił, że w myśl art. 116 O.p. katalog podmiotów ponoszących odpowiedzialność ze Spółką ma charakter zamknięty. Obejmując funkcję w zarządzie spółki, Skarżący przyjął na siebie odpowiedzialność za ewentualne zobowiązania, których termin płatności w tym czasie upływał i powinien być tego świadomy, bowiem podstawą powstania odpowiedzialności jest sam fakt bycia członkiem zarządu (formalnie). Członek zarządu jest bowiem zobowiązany oraz uprawniony do reprezentowania spółki i prowadzenia jej spraw z należytą starannością. Staranność ta wymaga takiego zorganizowania pracy w ramach zarządu, aby w sposób stały i skuteczny zapewnić sobie wpływ na spółkę. Profesjonalizm wymagany od członków zarządu spółki kapitałowej, a także wynikająca z niego podwyższona staranność pozwala na przyjęcie, że każdy członek zarządu obowiązany jest kontrolować sytuację w spółce przynajmniej z taką uwagą, która pozwala na zorientowanie się, że jest ona niewypłacalna i że należy wystąpić z wnioskiem o ogłoszenie upadłości. Jeśli pojawiają się przeszkody uniemożliwiające staranne wypełnianie obowiązków, to członek zarządu powinien bezzwłocznie zrezygnować z pełnionej funkcji. Charakter prawny funkcji członka zarządu oznacza nie tylko obowiązek wykonywania czynności zarządzających (obowiązek wykonywania powierzonych zadań), oznacza też zwiększony zakres odpowiedzialności, w tym odpowiedzialności za skutki działań kierowanej spółki. Jest to zakres odpowiedzialności wykraczający poza zakres charakterystyczny dla stosunku pracy, gdzie pracownik odpowiada jedynie za skutki swoich działań i to w ograniczonym zakresie, a nie skutki działań podmiotu, w którym jest zatrudniony. O przesłance "braku winy", o której mowa w przepisie art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p., w sytuacji niezłożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, można mówić jedynie wtedy, gdy członek zarządu spółki, przy zachowaniu wszelkiej należytej staranności podczas prowadzenia jej spraw, wniosku takiego nie złożył z przyczyn od niego niezależnych. Dla wykazania tej przesłanki egzoneracyjnej uwalniającej członka zarządu od odpowiedzialności za obowiązania spółki nie wystarczy subiektywne poczucie braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość. Natomiast brak takiej winy jest kategorią obiektywną i można się na nią powoływać jedynie w sytuacji, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak tych możliwości wynikał z przyczyn od niego całkowicie niezależnych. Za nieuzasadniony DIAS uznał także zarzut naruszenia art. 116 § 1 i § 2 O.p. przez błędne stwierdzenie, że Strona odpowiada za zaległości podatkowe Spółki, które powstały przed objęciem funkcji Prezesa Zarządu, bowiem - zdaniem pełnomocnika Strony - zaległości podatkowe objęte zaskarżoną decyzją nie powstawały w terminie, w którym była ona Prezesem Zarządu, a jedynie za takie zaległości winna ponosić odpowiedzialność. DIAS odwołując się do zgromadzonego w sprawie dowodów zaznaczył, żez akt rejestracyjnych Spółki otrzymanych z Sądu Rejonowego w [...] Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego wynika, że Skarżący pełnił funkcję Prezesa Spółki w okresie od [...] czerwca 2018 r. do [...] września 2018 r. Z akt sprawy także wynika, że Skarżący w toku postępowania podatkowego nie przedłożył dokumentów, które podważałyby ustalenia organu podatkowego w tej kwestii. Również nie przedłożył żadnych dowodów wskazujących, że pełnił funkcję Prezesa Spółki w innym okresie niż ten wskazany w zaskarżonej decyzji, bądź nie pełnił jejw ogóle. Przepis art. 116 § 2 O.p. wskazuje natomiast, że odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Zatem, członek zarządu odpowiada za te zobowiązania spółki, które były wymagalne w czasie pełnienia funkcji członka zarządu, bez względu na to kiedy te zobowiązania powstawały. W zaskarżonej decyzji NUS orzekł o solidarnej odpowiedzialności Skarżącego za zaległości ciążące na Spółce z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za maj, czerwiec i lipiec 2018 r., których terminy płatności przypadały odpowiednio 20 czerwca 2018 r., 20 lipca 2018 r. oraz 20 sierpnia 2018 r. - a więc upływały w okresie, gdy Skarżący bezspornie pełnił funkcję Prezesa Spółki. W związku z powyższym zarzut Strony jest bezzasadny. Podobnie organ ocenił zarzut naruszenia art. 116 § 1 O.p. oraz art. 9a i 9b u.p.u. przez ich błędną wykładnię i uznanie, że Skarżący był zobowiązany równocześnie z wnioskiem o postępowanie układowe złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości lub wcześniejpowinien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości zamiast wniosku o postępowanie układowe, podczas gdy przepisy u.p.u. jasno wskazują pierwszeństwo postępowania restrukturyzacyjnego przed upadłościowym, a złożenie wniosku o upadłość w trakcie toczącego się postępowania restrukturyzacyjnego skutkowałoby odrzuceniem tego wniosku. Organ bowiem podkreślił, że w zaskarżonej decyzji nie wskazano, by Skarżący był zobowiązany równocześnie z wnioskiem o przyspieszone postępowanie układowe złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości. Stwierdzono natomiast, że Spółka utraciła zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań już [...] grudnia 2017 r.,a termin właściwy do wystąpienia przez Skarżącego jako członka zarządu, który objąłw Spółce funkcję Prezesa jej Zarządu po wystąpieniu okoliczności uzasadniających złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości, upływał [...] lipca 2018 r. Z dokonanych ustaleń wynika, że Skarżący dopiero [...] sierpnia 2018 r., tj. po wskazanym w zaskarżonej decyzji terminie, złożył wniosek o otwarcie przyspieszonego postępowania układowego wobec Spółki.Wprawdzie przepis art. 116 O.p. przewiduje możliwość uwolnienia członkazarządu od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki przy wykorzystaniu ścieżki restrukturyzacyjnej, jeżeli w terminie do złożenia wniosku upadłościowego dojdzie do wydania postanowienia o otwarciu postępowania restrukturyzacyjnego, to jednak w sprawie już sam wniosek o otwarcie takiego postępowania nie został złożony w tym terminie. DIAS podkreślił, że nie kwestionuje stanowiska pełnomocnika Strony, że postępowanie restrukturyzacyjne powinno być wszczynane przed procedurą upadłościową, a ogłoszenie upadłości powinno mieć miejsce dopiero w wypadku, gdy żadne inne działania naprawcze nie przyniosły skutku. Jednakże wniosek o otwarcie postępowania restrukturyzacyjnego powinien być złożony w takim czasie, by istniała szansa na zawarcie układu, tj. gdy sytuacja Spółki jest na tyle dobra, że jej wierzyciele będą mieć możliwość zaspokojenia z majątku spółki. W sprawie do zawarcia układu nie doszło. Postępowanie restrukturyzacyjne zostało umorzone ze względu na brak środków na bieżące zaspakajanie kosztów działalności Spółki i powiększające się zadłużenie. Skoro zatem do zawarcia układu nie doszło to słuszne jest stwierdzenie, że należało złożyć wniosek o upadłość Spółki, a nie o jej restrukturyzację. Członek zarządu podejmujący decyzję o przesunięciu momentu złożenia wniosku o upadłość Spółki musi liczyć się z jej konsekwencjami, że będzie musiał pokryć zadłużenie spółki ze swojego prywatnego majątku. Przesłanka egzoneracyjna wymieniona w art. 116 § 1 pkt 1 O.p. odnosi się wyłącznie do zgłoszenia wniosku, a nie do skutku tego wniosku, jakim jest ogłoszenie upadłości. Wniosek należy złożyć wówczas, gdy zaistnieją przesłanki niewypłacalności dłużnika, określone w art. 10 i art. 11 u.p.u. Jeżeli zatem dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnychzobowiązań, powinien taki wniosek zawsze złożyć. Odróżnić należy przy tym obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości od skuteczności tego wniosku i ogłoszenia upadłości przez sąd upadłości. Dłużnik ma jedynie obowiązek dokonania oceny, czy wykonuje swoje wymagalne zobowiązania, natomiast oceny, czy faktycznie zaistniały przesłanki do ogłoszenia upadłości władny jest dokonać wyłącznie sąd właściwy w sprawach upadłości. Jako błędny DIAS ocenił również zarzut dotyczący przedawnienia zobowiązania podatkowego wobec Spółki, skutkujący również przedawnieniem prawa do wydania decyzji o odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania Spółki. Wyjaśnił, że zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Początkiem biegu terminu przedawnienia jest pierwszy dzień roku następującego po roku, w którym upłynął termin płatności podatku. Pięcioletni termin przedawnienia zobowiązania podatkowego może ulec przedłużeniu w wyniku wystąpienia okoliczności skutkujących zawieszeniem lub przerwaniem jego biegu. W myśl art. 70 § 4 O.p. bieg terminu przedawnienia zostaje przerwany wskutek zastosowania środka egzekucyjnego, o którym podatnik został zawiadomiony. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu, w którym zastosowano środek egzekucyjny. Natomiast według art. 70 § 6 pkt 1 O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu, z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe o którym podatnik został zawiadomiony jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Ponadto, z art. 70 § 7 pkt 1 O.p. wynika, że bieg terminu przedawnienia rozpoczyna się, a po zawieszeniu biegnie dalej, od dnia następującego po dniu prawomocnego zakończenia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe. Z ustaleń dokonanych przez DIAS wynika, że w celu dochodzenia zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za maj 2018 r., czerwiec 2018 r. i za lipiec 2018 r. NUS wystawił [...] lipca 2019 r. tytuł wykonawczy nr [...] obejmujący należności w podatku dochodowym od osób fizycznych za ww. okresy. Termin płatności podatku dochodowego od osób fizycznych za maj 2018 r. upłynął z dniem 20 czerwca 2018 r., za czerwiec 2018 r. - 20 lipca 2018 r., a za lipiec 2018 r. - 20 sierpnia 2018 r. Zatem bieg terminu przedawnienia zobowiązań Spółki objętych ww. tytułem wykonawczym rozpoczął się [...] grudnia 2018 r.Analiza zgromadzonego materiału dowodowego wykazała, że w toku prowadzonego postępowania zastosowano środek egzekucyjny skutkujący przerwaniem biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego Spółki oraz wszczęto wobec Spółki postępowanie karne skarbowe skutkujące zawieszeniem biegu terminu przedawnienia. Ze względu na zastosowanie ww. instytucji zawieszenia oraz przerwania biegu tego terminu zobowiązaniepodatkowe, z którego wynikają zaległości Spółki objęte zaskarżoną decyzją w podatku dochodowym od osób fizycznych za maj 2018 r., czerwiec 2018 r. i za lipiec 2018 r. nie uległy przedawnieniu. W oparciu o dane będące w posiadaniu organu ustalono, że na mocyart. 70 § 4 O.p. bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za maj 2018 r., czerwiec 2018 r. i za lipiec 2018 r. został przerwany [...] lipca 2019 r. na skutek zastosowania środka egzekucyjnego stanowiącego zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego w A. SA (data odbioru zawiadomienia o zajęciu przez zobowiązanego - [...] lipca 2019 r., natomiast przez bank - [...] lipca 2019 r.). Natomiast na mocy art. 70 § 6 pkt 1 O.p. terminu przedawnienia ww. zobowiązania został zawieszony w okresie od [...] stycznia 2020 r. do [...] grudnia 2021 r.z uwagi na prowadzone postępowanie karne skarbowe o czyn polegający nie nieterminowym wpłacaniu zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT-4R) za miesiące od stycznia do grudnia 2018 r. Pismem z [...] lutego 2020 r. nr [...], doręczonym Spółce 25 lutego 2020 r., NUS poinformował Spółkę, że w związku wszczęciem [...] stycznia 2020 r. postępowania karnego skarbowego nr [...] od 31 stycznia2020 r. nastąpiło zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT-4R) za miesiące od stycznia do grudnia 2018 r. Następnie pismem z [...] grudnia 2021 r. doręczonym [...] grudnia 2021 r., NUS poinformował Spółkę, że w związku z prawomocnym zakończeniem [...] grudnia 2021 r. postępowania karnego skarbowego nr [...], od [...] grudnia2021 r. biegnie dalej termin przedawnienia ww. zobowiązań podatkowych. Ponadto - wbrew twierdzeniom pełnomocnika - uwzględniając datę złożenia deklaracji PIT-4R za 2018 r. oraz moment wszczęcia postępowania karnego skarbowego, trudnow ocenie organu odwoławczego, stwierdzić, że wszczęcie postępowania karnego skarbowego miało pozorowany charakter i służyło jedynie wstrzymaniu biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Tym samym, twierdzenie pełnomocnika Strony, że wszczęcie postępowania karnoskarbowego służyło jedynie celom związanym z przedawnieniem zobowiązania podatkowego, a nie z pociągnięciem kogokolwiek do odpowiedzialności karnej nie zasługuje na uwzględnienie.Ponadto, już sama okoliczność zastosowania [...] lipca 2019 r. środka egzekucyjnego, o którym Spółka została zawiadomiona [...] lipca 2019 r., bezspornie wskazuje, że zarówno w dacie wydania decyzji przez NUS, tj. [...] października 2023 r. oraz w dacie orzekania przez organ odwoławczy, przedmiotowa zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za wskazane okresy nie uległa przedawnieniu. Nie uległo również przedawnieniu prawo do wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego jako byłego członka zarządu Spółki za zaległości podatkowe ciążące na ww. Spółce z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT-4R) za ww. okresy. Zgodnie bowiem z art. 118 § 1 O.p., nie można wydać decyzji o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej, jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, upłynęło 5 lat. Decyzja NUS orzekająca o odpowiedzialności podatkowej Skarżącego za zaległości Spółki została wydana [...] października 2023 r., a więc przed upływem tego terminu. Zatem, wbrew twierdzeniom pełnomocnika Strony, nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego Spółki za okresy wskazane w decyzji NUS z [...] października 2023 r. w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności podatkowej Strony. W kwestii zarzutu dotyczącego braku powołania biegłego na okoliczność ustalenia czasu właściwego do zgłoszenia wniosku o upadłość DIAS wspierając się poglądami orzecznictwa zauważył, że organy podatkowe nie mają obowiązku, przy dokonywaniu ustaleń dotyczących przesłanek ogłoszenia upadłości, powoływać biegłych z zakresu zarządzania przedsiębiorstwamina okoliczność ustalenia faktu oraz daty powstania niewypłacalności, jeśli materiał dowodowy jest wystarczający do stwierdzenia danego stanu faktycznego. Elementy stanu faktycznego potrzebne dla takiego ustalenia opierają się przede wszystkim na dowodach z dokumentów (w tym dokumentów finansowych spółki), jak też na dowodach zaoferowanych przez strony. Ich ocena w zasadzie nie wymaga wiadomości specjalnych. Oczywiście, zdarzyć się może sytuacja, w której niezbędnym będzie sięgnięcie do takiego dowodu, lecz wynikać to musi ze szczególnych okoliczności sprawy. W sprawie nie było potrzeby przeprowadzania dowodu z opinii biegłego. W świetle powyższego DIAS stwierdził, że w sprawie zostały wykazane przesłanki wymienionew art. 116 § 1 O.p., , jak również wyjaśniono wszystkie aspekty orzeczonej przez NUS odpowiedzialności, zaś Strona nie wykazała przesłanek umożliwiających uchylenie się od orzeczonej przez NUS odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Organ stwierdził nadto, że wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w oparciuo materiał dowodowy rzetelnie zebrany w postępowaniu podatkowym przez organI instancji, z poszanowaniem zasad procedury (art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p.). Decyzję organu I instancji ocenił jako odpowiadającą art. 210 § 1 i 4 O.p. W skardze z [...] marca 2024 r. na decyzję DIAS, pełnomocnik Strony zarzucił naruszenie:1. art. 116 § 1 oraz § 2 O.p.,przez błędne stwierdzenie, żeSkarżący odpowiada za zaległości podatkowe Spółki, które powstałyprzed objęciem funkcji Prezesa Zarządu podczas gdy przepisy ww. ustawy wskazują, żeodpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułuzobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia obowiązków członkazarządu;2. art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p., przez niewłaściwe określenieprzez organ podatkowy "czasu właściwego", podczas gdy odpowiedzialność członkazarządu za zaległości podatkowe spółki nie może mieć miejsca zarówno wtedy – jeśli przesłanki do złożenia wniosku o upadłość/restrukturyzacją zaistniały-gdy nie miał on jeszcze wpływu na podjęcie kroków zmierzających do ogłoszenia upadłości spółki, jak i wtedy gdy tego wpływu już nie miał; 3. art. 116 § 1 O.p. oraz art. 9a i 9b u.p.u., przez ich błędną wykładnię i uznanie, że Skarżący był zobowiązany równocześnie z wnioskiem o postępowanie układowe złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości lub wcześniej powinien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości zamiast wniosku o postępowanie układowe, podczas gdy przepisy ustawy prawo upadłościowe jasno wskazują pierwszeństwo postępowania restrukturyzacyjnego przed upadłościowym a złożenie wniosku o upadłość w trakcie toczącego się postępowania restrukturyzacyjnego skutkowałoby odrzuceniem tego wniosku; 4. art. 116 § 1 O.p., przez jego błędną wykładnię i przyjęcie, że Skarżący z własnej winy nie złożył wniosku o upadłość we właściwym czasie, podczas gdy była to decyzja wspólników Spółki, z którą Skarżący był związany; 5. art. 122 w związku z art. 187 § 1, art. 191, art. 210 § 1 i 4 O.p., przez brak dokonania jakiejkolwiek analizy merytorycznej stanu finansów Spółki w okresie pełnienia przez Skarżącego funkcji członka zarządu nawet w postaci sprawozdania finansowego Spółki, podczas gdy obraz sytuacji majątkowej Spółkiw okresie pełnienia funkcji w zarządzie można było uzyskać wyłącznie po dokładnej analizie aktywów Spółki, ich wartości godziwej i ewentualnego niedoszacowania/przeszacowania aktywów w sprawozdaniach finansowych, ich rzeczywistego istnienia, możliwości wyegzekwowania należności, stanu zobowiązań, charakteru zobowiązań, terminu wymagalności zobowiązań i ich ewentualnego przedawnienia w okresie pełnienia przez Stronę funkcji w zarządzie ww. Spółki; 6. art. 122 w zw. z art. 187 § 1, art. 191,art. 210 § 1 i 4 O.p. przez brak powołania biegłego na okoliczność ustalenia czasu właściwego do zgłoszenia wniosku o upadłość. Wskazując na powyższe, Skarżący wniósł o: • uchylenie w całości zarówno decyzji DIAS jak i NUS oraz o zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuję: Stosownie do brzmienia art. 184 Konstytucji RP w związku z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. z 2024 r. poz. 1267 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Innymi słowy, kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej dokonywana jest pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi, nie zaś według kryteriów słuszności. Oznacza to, że kontrola ta sprowadza się do zbadania, czy organ administracji nie naruszył prawa. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej: p.p.s.a.) stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Powyższa kontrola dokonywana jest według stanu faktycznego i prawnego na dzień wydania zaskarżonego aktu administracyjnego, na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania administracyjnego. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi może nastąpić również poprzez stwierdzenie nieważności decyzji lub postanowienia – w wypadku ustalenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 § 1 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 O.p. (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Rozstrzygnięcie sądu nie wymaga w tym wypadku wcześniejszego ustalenia, że ujawniona wada miała wpływ na wynik sprawy. Z art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd badając legalność zaskarżonego aktu nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Nie może przy tym wydać orzeczenia na niekorzyść strony skarżącej, chyba że dopatrzy się naruszenia prawa skutkującego stwierdzeniem nieważności zaskarżonego aktu lub czynności. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Sąd rozpoznaje skargę na podstawie przedłożonych akt sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.). Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji z uwzględnieniem powyższych kryteriów, Sąd nie stwierdził aby w związku z jej wydaniem doszło do naruszenia przez organ obowiązujących przepisów prawa, które skutkowałoby koniecznością wyeliminowania zaskarżonego aktu z obrotu prawnego. Podstawę materialnoprawną zaskarżonej oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, stanowił art. 116 § 1 i § 2 O.p., określający zakres odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe podatnika. Stosownie do treści § 1 tego artykułu, za zaległości podatkowe spółki akcyjnej odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu:1) nie wskazał, że:a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub w tym czasie zostało otwarte postępowanie restrukturyzacyjne w rozumieniu ustawy z 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne (Dz. U. z 2020 r. poz. 814) albo zatwierdzono układ w postępowaniu o zatwierdzenie układu, o którym mowa w ustawie z 15 maja 2015 r. – Prawo restrukturyzacyjne, albob) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy;2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Natomiast w świetle art. 116 § 2 O.p., odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 oraz art. 52a powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. Stosownie zaś do art. 116 § 4 O.p., ww. przepisy stosuje się również do byłego członka zarządu. W sprawie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, organy podatkowe obowiązane są zatem wykazać, że zaległości wynikają z zobowiązań, których termin płatności upłynął w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu oraz że egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części nieskuteczna (tzw. pozytywne przesłanki obciążenia odpowiedzialnością). Z kolei wykazanie przesłanek uwalniających od orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki jako osoby trzeciej, obciąża tę osobę. Do tych tzw. negatywnych przesłanek odpowiedzialności zalicza się wykazanie, że:- we właściwym czasie członek zarządu zgłosił wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo, że- niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, bądź też - ewentualnie wskazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Z konstrukcji wskazanej regulacji prawnej wynika, że to na członku zarządu (byłym członku zarządu), z udziałem którego prowadzone jest postępowanie, spoczywa ciężar przedłożenia dowodów potwierdzających istnienie przesłanek zwalniających go od odpowiedzialności podatkowej. Do organu podatkowego należy natomiast ocena przedstawionych przez Stronę dowodów. W sytuacji, gdy występują wątpliwości, co do uznania za dowód w sprawie, dokumentu przedłożonego przez Stronę postępowania, ciężar udowodnienia jego wiarygodności spoczywa na osobie przedstawiającej ten dokument. Ocena zgodności z prawem zaskarżonej decyzji związana była zatem w niniejszej sprawie z udzieleniem odpowiedzi na pytanie, czy zgromadzony, w wyniku przeprowadzonego przez organy postępowania, materiał daje podstawy do przyjęcia, że w rozpoznawanej sprawie wystąpiły wszystkie z wymienionych wyżej przesłanek przypisania Skarżącemu jako członkowi zarządu, odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki, a jednocześnie nie wykazano istnienia okoliczności spełniających kryteria przesłanek negatywnych. Przeprowadzona przez Sąd kontrola zaskarżonego aktu, potwierdziła prawidłowość stanowiska organu odnośnie zaistnienia kolejnych przesłanek orzeczenia tej odpowiedzialności, o których mowa w art. 116 § 1 i § 2 O.p., przy jednoczesnym braku wystąpienia przesłanek tzw. przesłanek egzoneracyjnych, uwalniających od odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania Spółki. Odnosząc się do poszczególnych z nich. W rozpoznawanej sprawie ww. przesłanki pozytywne zostały spełnione. Prawidłowo bowiem przyjęto – w oparciu o zgromadzone w toku postępowania dowody - że Skarżący był członkiem zarządu Spółki w czasie,w którym termin płatności zobowiązań podatkowych Spółki w podatku od osób fizycznych (PIT-4R) za maj 2018 r., czerwiec2018 r, i lipiec 2018 r., co do których orzeczonow niniejszej sprawie o odpowiedzialności, upływał odpowiednio 20 czerwca 2018 r.,20 lipca 2018 r.i 20 sierpnia 2018 r. to jestw czasie pełnienia przez Skarżącego obowiązków członka zarządu. Wykazano, że pełnił funkcję Prezesa dwuosobowego Zarządu Spółki począwszy od dnia jego powołaniaw dniu podjęcia Uchwały nr [...], tj. [...] czerwca 2018 r. do dnia rezygnacji M.M. z pełnienia dotychczasowej funkcji Wiceprezesa Zarządu z dniem [...] czerwca 2018 r.,a następnie pełnił funkcję Prezesa jednoosobowego Zarządu Spółki do dnia jego odwołania - [...] września 2018 r. Przesłanka z art. 116 § 2 O.p. została zatem spełniona. Uzupełniająco dodać należy, że przesłanka, o której mowa w art. 116 § 2 O.p., tj. pełnienie funkcji członka zarządu, ma charakter obiektywny: istotne jest, czy dana osoba pełniła taką funkcję faktycznie, tzn. miała nieograniczoną możliwość sprawowania funkcji, niezależnie od dopełnienia wymogów formalnych. Możliwość przyjęcia, że przesłanka nie została zrealizowana zachodzi jedynie wtedy, kiedy dana osoba nie mogła wykonywać swojej funkcji ze względu na obiektywne i nie dające się usunąć przeszkody,jaknp. ciężka choroba, wyłączająca możliwość działania. Z całą pewnością nie stoina przeszkodzie przeniesieniu odpowiedzialności – przykładowo - istnienie wewnętrznych podziałów obowiązków pomiędzy członkami zarządu, czy też sytuacja, gdy członek zarządu dobrowolnie ogranicza swoje możliwości działania, np. nie wypełnia obowiązków. Sąd stwierdza również zasadność oceny prawnej organu w zakresie wystąpienia przesłankiz art. 116 § 1 O.p., że egzekucja z majątku Spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Zgromadzony w sprawie i należycie oceniony przez organy obu instancji materiał dowodowy jednoznacznie potwierdził bezskuteczność egzekucji prowadzonej z majątku Spółki na podstawie wystawionego [...] lipca 2019 r. przez NUS tytułu wykonawczego nr [...] dla zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych (PIT-4R) za maj 2018 r. na kwotę 22 796,00 zł, za czerwiec 2018 r. na kwotę 24 263,00 zł i za lipiec 2018 r. na kwotę 20 693,00 zł. Kwestia ta została szczegółowo omówiona w decyzji DIAS k- 17-22, jak też przez Sąd we wstępnej części uzasadnienia wyroku (opis stanu faktycznego, k- 5-9) . Stąd nie wymaga ponownego szczegółowego powielenia. Jednocześnie warto zaznaczyć, że DIAS w motywach decyzji wyjaśnił, że została spełniona również dodatkową przesłanka orzeczeniao odpowiedzialności członka zarządu za zobowiązania podatkowe spółki określona w art. 108 § 2 pkt 3 O.p. i że w zakresie zaległości ciążących na Spółce wszczęcie egzekucji prowadzonej wobec zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za maj, czerwiec i lipiec 2018 r. nastąpiło [...] lipca 2018 r., tj. z chwilą doręczenia zobowiązanemu odpisu tytułów wykonawczych.Natomiast postępowanie podatkowe w przedmiocie solidarnej odpowiedzialności podatkowej Skarżącego jako członka zarządu Spółki za zaległości ciążące na ww. Spółce z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT-4R) za maj, czerwiec i lipiec2018 r. wraz z należnymi odsetkami zostało wszczęte z urzęduz chwilą doręczenia[...] lipca 2023 r. postanowienia NUS z [...] lipca 2023 r. Zatem, postępowanie egzekucyjne wobec ww. zaległości zostało wszczęte przed wszczęciem postępowania podatkowego. Zatem, wymóg powołanego przepisu został spełniony. Spór w sprawie toczy się zasadniczo wokół kwestii istnienia przesłanek egzoneracyjnych. Zdaniem Sądu, całokształt okoliczności stanu faktycznego wynikających ze zgromadzonego w toku postępowania materiału dowodowego potwierdza stanowisko organów, że Strona nie wykazała w sposób obiektywny ich istnienie, choć brzmienie art. 116 O.p. jest w tym względzie jasne - ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od ww. odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu. Niemniej, trafnie też organ wyjaśnił, że obciążenie członków zarządu obowiązkiem wykazania przesłanek negatywnych odpowiedzialności za zaległości podatkowe zarządzanych przez nich spółek nie pozostaje w sprzeczności z zasadami ogólnymi postępowania podatkowego. W ocenie Sądu, postępowanie w tej sprawie zostało przeprowadzone zposzanowaniem zasad procedury, o czym jeszcze w końcowej części rozważań. W kwestii zaś ww. negatywnych przesłanek WSA zgadza się z organem, że Skarżący nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części, a także nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki lub wszczęcia postępowania restrukturyzacyjnego we właściwym czasie. Prawidłowo też organ ocenił przesłankę "braku winy", o której mowa w przepisie art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. Rozważając zagadnienie - kiedy członek zarządu spółki kapitałowej dla uwolnienia się od odpowiedzialności powinien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości, niezbędnei uzasadnione jest współstosowanie art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) O.p. oraz odpowiednich przepisów u.p.u., ponieważ O.p. nie definiuje i nie wyjaśnia terminó i pojęć: zgłoszenia we właściwym czasie wnioskuo ogłoszenie upadłości - kwestie te są natomiast całościowo uregulowane w u.p.u., tak więc bez odwołania się do niej zastosowanie wymienionego powyżej przepisu prawa podatkowego nie byłoby możliwe (por. wyroki NSA z 3 lipca 2018 r., sygn. akt II FSK 64/18, z 21 stycznia 2024 r. sygn. akt III FSK 3903/21). Przypomnieć zatem należy, że zgodnie z art. 10 u.p.u. upadłość ogłasza się wobec dłużnika, który stał się niewypłacalny. Z kolei zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 u.p.u. dłużnik jest niewypłacalny, jeśli utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Według zaś art. 11 ust. 2 u.p.u. - dłużnik będący osobą prawną albo jednostką organizacyjną nie posiadającą osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, jest niewypłacalny także wtedy, gdy jego zobowiązania pieniężne przekraczają wartość jego majątku, a stan utrzymuje się przez okres przekraczający dwadzieścia cztery miesiące. Ponadto dłużnik jest obowiązany nie później, niż w terminie trzydziestu dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości (art. 21 ust. 1 ustawy ww. ustawy). Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami. (art. 21 ust. 2 u.p.u.). Wniosek o upadłość musi być złożony w terminie, który nie niweczy celu postępowania upadłościowego, jakim jest ochrona interesów wierzycieli. "Czas właściwy" do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, należy interpretować także z uwzględnieniem funkcji oraz celu jakiemu ma służyć art. 116 O.p. Z tego punktu widzenia istotnym jest zapobieżenie dowolnemu i wybiórczemu zaspokajaniu przez dłużnika jednych wierzycieli kosztem innych. Zatem "czas właściwy" to czas, w jakim zarząd spółki, niebędącyw stanie zrealizować zobowiązań względem wszystkich jej wierzycieli, winien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 19 grudnia 2017 r., I SA/Po 286/17). Innymi słowy – czas właściwy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, to jest taki czas, w którym wszczęte postępowanie upadłościowe może doprowadzić do równomiernego zaspokojenia wszystkich wierzycieli. Nie sam fakt skutecznego złożenia wniosku o upadłość uwalnia osoby trzecie od odpowiedzialności za zobowiązania osób prawnych, ale złożenie takiego wniosku we właściwym czasie, to jest jeszcze w czasie, który umożliwia chociażby proporcjonalne zaspokojenie w części wszystkich wierzycieli Zdaniem Sądu,organy dokonały prawidłowej oceny sytuacji finansowej Spółki pod kątem istnienia przesłanek do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Wsparły się w tej mierze na dokumentach finansowych załączonych do sprawozdań finansowych, składanych przez Spółkę za lata 2013- 2015 do Sądu Rejonowego w [...] Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego oraz będących w posiadaniu NUS. W toku prowadzonego postępowania podatkowego ustaliły, że Spółka - pomimo ciążącego na niej obowiązku - nie złożyła do Sądu Rejonowego w [...], Wydział Gospodarczy Krajowego Rejestru Sądowego sprawozdań finansowych za 2016 r. i lata kolejne. Złożyła natomiast zeznania podatkowe o wysokości dochodu/poniesionej straty przez podatnika podatku dochodowego od osób prawnych CIT-8 za lata 2012-2022 r. Na tej podstawie ustalono, że Spółka w latach 2012-2015 oraz 2017-2019 wykazywała straty. W 2016 r. oraz 2021 r. wykazała dochód 0,00 zł. Natomiastw sprawozdaniach finansowych za lata 2012-2015 wykazywała zerową wartość aktywów trwałych i obrotowych oraz należności krótkoterminowe na poziomie 3.000,00 zł - 4.000,00 zł.Trafnie organ podniósł, że w ww. przedziale czasowym Spółka nie osiągnęła zysku, co jest podstawowym celem istnienia firmy i bezpośrednio wpływa na zdolność do swobodnego funkcjonowania na rynku, jak też że przez cały czas prowadzenia działalności gospodarczej wykazywała straty, zaś od 2017 r. zaczęła generować zadłużenie. W ocenie Sądu celnie w sprawie wywiedziono, że podstawa do złożenia wniosku o upadłość Spółki zaistniaław grudniu 2017 r. Organy odwołując się do zgromadzonego materiału dowodowego wykazały jasno i czytelnie, że Spółka miała trudności z regulowaniem bieżących zobowiązań już w drugiej połowie 2017 r. W 2018 r. do organu egzekucyjnego zostało skierowanych kilkanaście tytułów egzekucyjnych dotyczących zaległości ww. Spółkiz tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych, podatku od towarów i usług, podatku od czynności cywilnoprawnych oraz z tytułu nieuiszczonej wpłaty na PFRON, których terminy płatności przypadały na 2017 r. i na pierwsze półrocze 2018 r. W toku postępowań egzekucyjnych prowadzonych na podstawie tych tytułów dokonano zajęć rachunków bankowych oraz innych wierzytelności. Wykazano, że pierwsza z najstarszych zaległości w płatnościach Spółki dochodzonych w postępowaniu egzekucyjnym, wynikałaz tytułu nie zapłacenia w terminie zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za lipiec 2017 r. Drugą w kolejności najstarszą zaległością Spółki - dochodzoną na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z [...] sierpnia 2018 r. - było zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznychPIT-4 za sierpień 2017 r. Spółka nie uiściła również zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych za pozostałe miesiące 2017 r. (tj. wrzesień, październik, listopadi grudzień) oraz styczeń, luty, marzec, kwiecień 2018 r., podatku od towarów i usług za listopad2017 r. oraz kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień 2018 r., podatku od czynności cywilnoprawnych od 14 grudnia 2017 r. i od 5 lutego 2018 r. oraz wpłatna PFRON z tytułu niezatrudniania osób niepełnosprawnych za luty, marzec, kwiecień 2018 r. W tym stanie rzeczy organy miały pełne umocowanie do uznania, że stan niewypłacalności Spółki - powstający z chwilą nieuregulowania w terminie określonym ustawą lub umową drugiego z kolei zobowiązania - zaistniał już w dniu upływu terminu płatności zobowiązania z tytułu zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych za sierpień 2017 r., tj. [...] września 2017 r. Domniemywa się, że dłużnik utracił zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych, jeżeli opóźnienie w wykonaniu zobowiązań pieniężnych przekracza trzy miesiące (ust. 1au.p.u.). Zatem przesłanka do upadłości Spółki zaistniała [...] grudniu 2017 r., natomiast "czasem właściwym" do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, był termin trzydziestu dni liczony od dnia w którym nastąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, tj. do [...] stycznia 2018 r. Organy trafnie stwierdziły, że podstawa do zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki powstała jeszcze przed objęciem przez Skarżącego funkcji w zarządzie ww. Spółki. Jednocześnie prawidłowo wywiodły – uwzględniając zmianę osobową Zarządu Spółki, że Strona obejmując [...] czerwca 2018 r. w Spółce funkcję Prezesa Zarządu winna była w pierwszej kolejności zażądać sporządzenia bilansu na dzień rozpoczęcia pełnienia funkcji, a także przedstawienia sumy wymagalnych zobowiązań Spółki i rynkowej wartości składników majątku, po to by móc ustalić w oparciu o podstawowe dane, czy już w chwili powołania do zarządu nie zachodzą wobec Spółki podstawy do ogłoszenia jej upadłości. Obowiązki te wynikają bowiem z podstawowych zadań nałożonych na członków zarządu. Natomiast w sytuacji gdy nowy zarząd nie złoży niezwłocznie wniosku o ogłoszenie upadłości, powinien się liczyć z tym, że będzie ponosił odpowiedzialność za zobowiązania spółki. Upadłość ogłasza się wobec dłużnika, który jest niewypłacalny,a niewypłacalnym jest ten, kto nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 11 kwietnia 2014 r. sygn. akt i FSK 656/13 czy też wyrok Sądu Apelacyjnego we Wrocławiu z 14 lutego 2013 r. sygn. akt I ACa 24/13). W orzecznictwie sądowoadministracyjnym ugruntowane jest stanowisko, że jeżeli osoba objęła funkcję prezesa zarządu spółki w chwili, gdy była ona już niewypłacalna, w takiej sytuacji zgłoszenie przez nią wniosku o ogłoszenie upadłości winno nastąpić w terminie trzydzieści dni (dwóch tygodni – w poprzednim stanie prawnym) od dnia objęcia stanowiska (zob. wyrok NSA z 18 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 1866/13).Jeśli więc podstawy do złożenia wniosku wystąpiły już za kadencji poprzedniego zarządu, to zarząd obecny nie może automatycznie powoływać się na przesłankę egzoneracyjną, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) O.p. Zaistnienie przesłanek do ogłoszenia upadłości w czasie, gdy członek zarządu nie miał jeszcze wpływu na tego rodzaju kroki nie oznacza, że nie może ich podjąć później, po objęciu swej funkcji. Okoliczność, że przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości zaistniały wcześniej nie oznacza, że ten wniosek nie mógł być zgłoszony po objęciuprzez skarżącego funkcji członka zarządu (por. wyroki: NSA z 13 grudnia 2012 r.,II FSK 918/11, z 23 października 2012, I FSK 1854/11 i 1855/11; WSA w Warszawie z 11 kwietnia 2018 r. III SA/Wa 1088/1711).Mając na względzie podnoszone przez Stronę argumenty Sąd podkreśla, że art. 116 O.p. nie oznacza, że badając moment powstania stanu niewypłacalności Spółki na podstawie przepisów Prawa upadłościowego organ podatkowy ma ograniczyć zakres badania jedynie do okresu, w którym członek zarządu pełnił funkcję. W okolicznościach faktycznych rozpoznawanej sprawy organy wykazały, że w chwili powołania Skarżącego do funkcji Prezesa Zarządu, Spółka była niewypłacalna już od kilku miesięcy. Nadto, stan ten trwał nadal w czasie, gdy Skarżący pełnił funkcję Prezesa - początkowo dwuosobowego zarządu od [...] czerwca 2018 r. do [...] czerwca 2018 r.,a następnie jednoosobowego – zarządu Spółki. Kontynuując powyższe rozważania, warto również zauważyć, że przyjęcie funkcji członka zarządu spółki jest dobrowolne. Zatem przed przyjęciem tej funkcji strona powinna rozważyć wypływające z tej decyzji zagrożenia.Ponownie należy podkreślić, że okoliczność, że stan niewypłacalności powstał wcześniej, tj. przed objęciem przez Skarżącą funkcji członka zarządu Spółki, nie jest okolicznością mogącą świadczyć o braku z jej strony winyw niedopełnieniu tego obowiązku we właściwym czasie po objęciu przez Skarżącą funkcji prezesa zarządu Spółki. Zdaniem Sądu, analiza sytuacji finansowej Spółki niezwłocznie po objęciu funkcji członka zarządu, pozwoliłaby na wystąpieniez wnioskiem o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie dla uwolnienia się przez Skarżącą od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki. Nadto, jak już wskazano powyżej w orzecznictwie sądów administracyjnych utrwalone jest stanowisko, że strona może powoływać się na jedynie formalne pełnienie funkcji członka zarządu tylkow sytuacji, kiedy istniały obiektywne przeszkody w wykonywaniu funkcji. Dotyczy to sytuacji gdy Strona była chora, była pozbawiona rzeczywistej możliwości działania."W katalogu okoliczności wyłączających winę członka zarządu w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości mieszczą się okoliczności związane z jego osobą (jak np. ciężka choroba uniemożliwiająca mu działanie) czy takie, które wpływają na ocenę dochowania przez niego należytej staranności w monitorowaniu stanu majątkowego spółki. Za takie nie można uznać okoliczności wynikających z biernej postawy prawidłowo powołanego członka zarządu." (por. wyrok NSA z 12 stycznia 2023 r., III FSK 272/22). Natomiast samo rozdzielenie zadań, pomiędzy członków zarządu czy pomiędzy osoby sprawujący faktyczny zarząd spółką, nie jest dostatecznym usprawiedliwieniem do tego, żeby członek zarządu nie kontrolował spraw Spółki. W orzeczeniu z 21 września 2022 r., III FSK 1063/21 NSA podkreślił, że "O braku winyw niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości nie może decydować wewnętrzny podział obowiązków w zarządzie spółki czy też brak wiedzy członka zarządu o sytuacji finansowej spółki. Brak winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość może być odnoszony do sytuacji wyjątkowych, w których członek zarządu nie ma wiedzy co do rzeczywistej sytuacji w zakresie płacenia zobowiązań przez spółkę z uzasadnionych (obiektywnie) przyczyn i przy dołożeniu należytej staranności nie może tej wiedzy uzyskać albo podjąć stosownych działań." Należy wskazać, że zgodnie z art. 201 ustawy Ustawa z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2013 r. poz. 1030 z późn. zm. dalej KSH) członek zarządu jest jedyną osobą zarówno uprawnioną jak i zobowiązaną do prowadzenia spraw Spółki. Sąd podziela prezentowany od wielu lat w orzecznictwie pogląd, że członek zarządu spółki nie może powoływać się na nieznajomość stanu jej finansów, jako przyczynę niezgłoszenia wniosku o upadłość lub niewszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe). Członkowi zarządu powinien być znany na bieżąco stan finansów spółki, a co za tym idzie, możliwość zaspokojenia długów (por.: uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 sierpnia 2009 r., II FPS 3/09, wyroki Sądu Najwyższego z dnia 2 października 2008 r. sygn. akt I UK 39/08; z dnia 24 września 2008 r. sygn. akt II CSK 142/08; z dnia 11 marca 2008 r. sygn. akt II CSK 545/07; z dnia 16 stycznia 2008 r. sygn. akt IV CSK 430/07). Określony w art. 21 ust. 1 u.p.u.30-dniowy termin na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest wystarczający do zapoznania się ze stanem finansów spółki i złożenia takiego wniosku. Członek zarządu jako osoba odpowiedzialna za prowadzenie spraw Spółki, powinien orientować się w bieżącym stanie jej finansów, szczególnie w odniesieniu do stanu majątkowego Spółki i ciążących na niej zobowiązań tak, by nie doprowadzić do naruszenia obowiązków wynikających z obowiązujących przepisów prawa, w tym do sytuacji zadłużenia Spółki oraz stanu jej niewypłacalności. Strona powinna zatem, z racji pełnienia funkcji członka zarządu Spółki, mieć także świadomość powstających zobowiązań podatkowych i dopilnować ich realizacji. Niezależnie od tego należy wskazać, że, w przeciwieństwie do przepisów KSH, przepisy o odpowiedzialności członka zarządów w O.p. oparte są na tak zwanej zasadzie ryzyka, a nie zasadzie winy. Osoba, która godzi się pełnić funkcję członka zarządu, przyjmuje na siebie ryzyko, że będzie odpowiadała za zobowiązania podatkowe. Od tego ryzyka może się uwolnić tylko w jeden sposób zgłaszając w terminie wniosek o ogłoszenie upadłości, czyli nadzorując sprawy Spółki i prawidłowo je prowadząc. Jeżeli taki wniosek nie został zgłoszony, członek zarządu odpowiada za zobowiązania Spółki, chyba że wykaże, że obiektywnie nie ponosi winy, ale nie w powstaniu zaległości, tylko w tym, że nie został zgłoszony wniosek o ogłoszeniu upadłości.W wyroku WSA w Poznaniu z 21 marca2024 r., I SA/Po 977/22 wskazano, że "Wina w ujęciu art. 116 § 1 pkt 1 lit. b o.p., to zarówno wina umyślna i związana z nią świadomość istnienia wymagalnych zobowiązań podatkowych, jak i wina nieumyślna w postaci niedbalstwa, które zakłada brak świadomości, ale opiera się na powinności i możliwości przewidywania istnienia wymagalnych zobowiązań podatkowych, a rozważając kryterium winy należy przyjąć obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy. Osoba zainteresowana (w tym członek zarządu) winna wykazać brak winy, czyli udowodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, że uchybienie określonemu obowiązkowi było od niej niezależne. Niezgłoszenie upadłości na skutek subiektywnej oceny, że właściwym czasem do zgłoszenia takiego wniosku był czas poza kadencją danego członka, nie może być zaaprobowane jako zachowanie osoby starannej w dbaniu o swoje interesy." NSA w wyroku z 14 grudnia 2023 r., III FSK 3389/21 stwierdził, że: "Przy ocenie zaistnienia przesłanki wyłączającej od odpowiedzialności członka zarządu stosownie do art. 116 § 1 pkt 1 lit. b o.p., wskazuje się, iż brak takiej winy jest kategorią obiektywną i można się na nią powoływać jedynie w sytuacji, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak tych możliwości wynikał z przyczyn od niego całkowicie niezależnych.". Z kolei w wyroku WSA w Gdańsku z 3 października 2023 r., I SA/Gd 497/23 wyrażono pogląd, że "Przesłanka braku winy, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. dotyczy zarówno winy umyślnej, jak i nieumyślnej, a tej ostatniej zarówno w postaci lekkomyślności, jak i niedbalstwa. Dla wykazania ww. przesłanki egzoneracyjnej nie wystarczy bowiem subiektywne poczucie braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość. Brak takiej winy jest kategorią obiektywną i można się na nią powoływać jedynie w sytuacji, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak tych możliwości wynikał z przyczyn od niego całkowicie niezależnych. Członek zarządu powinien bowiem orientować się w sprawach podmiotu, którym zarządza, szczególnie w odniesieniu do stanu majątkowego spółki i ciążących na niej zobowiązań tak, by nie doprowadzić do naruszenia obowiązków wynikających z obowiązujących przepisów prawa, w tym przepisów podatkowych i do sytuacji zadłużenia spółki oraz stanu jej niewypłacalności. Taka jest bowiem rola osób, którym powierzono prowadzenie spraw spółki.". Celem normy z art. 116 O.p. jest ustanowienie odpowiedzialności o charakterze posiłkowym członka zarządu w spółce wskazanej w tym przepisie, której podstawą jest sam fakt pełnienia tej funkcji. Dlatego też przesłanka ta, z racji wykładni systemowej, winna być ustalana w oparciu o obiektywnie istniejące kryteria, to jest spełnienie formalnych warunków "pełnienia funkcji członka zarządu" (por. wyrok WSA w Krakowie z dnia 15 lipca 2008 r., I SA/Kr 1249/07). Jeżeli członek zarządu funkcję tę przyjął, to ponosi odpowiedzialność za prowadzenie spraw spółki i winę za niedopełnienie ciążących na nim obowiązków. Jeżeli Skarżący nie podejmował działań związanych z zarządzaniem Spółki to zrezygnował z nie tylkoz wypełniania swoich uprawnień, ale przede wszystkim zrezygnował z wypełniania swoich obowiązków, czego konsekwencje ponosi. Bez znaczenia dla odpowiedzialności Skarżącego jest przy tym to czy spełnienia funkcji członka zarządu czerpał jakiekolwiek korzyści majątkowe. W świetle powyższych rozważań należy stwierdzić, że z uwagi na fakt, że Skarżący pełnił funkcję członka w zarządzie Spółkiod [...] czerwca 2018 r., czyli w czasie, gdy Spółka pozostawała już w stanie niewypłacalności, to zobowiązany był do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości najpóźniej z upływem trzydziestodniowego terminu wskazanego u.p.u. liczonego od dnia objęcia funkcji w zarządzie. Według bowiem art. 21 ust. 1 u.p.u. w brzmieniu właściwym dla sprawy - termin do złożenia wniosku wynosi trzydzieści dni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości.Zatem po zorientowaniu się w sytuacji finansowej Spółki Skarżący zobowiązany był podjąć działania w kierunku ogłoszenia upadłości, bowiem termin właściwy na złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki w rozumieniu art. 116 § 1 pkt 1 lit. a O.p. należy liczyć od momentu, kiedy członek zarządu może stwierdzić, że zachodzą okoliczności uzasadniające wystąpienie z takim wnioskiem. Takiego wniosku jednak Skarżący nigdy - w czasie trwania swojej kadencji od [...] czerwca 2018 r. do [...] września 2018 r. nie złożył. W zaskarżonej decyzji wskazano, że Spółka w dacie obejmowania funkcji członka zarządu przez Skarżącego, tj. [...] czerwca 2018 r., była już podmiotem niewypłacalnym w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.u. Ponadto stan niewypłacalności pogłębiał się z każdym kolejnym miesiącem, ponieważ Spółka nie regulowała kolejnych zobowiązań wobec NUS oraz wobec PFRON. Pomimo upływu terminów wymagalności Spółka nie wypełniała także swoich wymagalnych zobowiązań wobec C1 Spółka Akcyjna z siedzibą w [...]. Niewątpliwie stan niewypłacalności nie miał charakteru przejściowego, krótkotrwałego, bowiem powyższe zobowiązania, a także zobowiązania które powstawały i stawały się wymagalne co miesiąc w okresie pełnienia funkcji członka zarządu przez Skarżącego, nie zostały w ogóle uregulowane. Dowody zgromadzone w sprawie potwierdzają zatem wprost, że Spółka była niewypłacalna na długo przed objęciem przez Skarżącego funkcji członka zarządu. Zatem najpóźniej z upływem trzydziestodniowego terminu liczonego od dnia objęcia funkcji w zarządzie ziścił się wobec Strony obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki albo wystąpienia o otwarcie postępowania restrukturyzacyjnego. Uwzględniając bowiem także brzmienie przepisów ustawy prawo restrukturyzacyjne obowiązujących od 1 stycznia 2016 r., należy przyjąć, że skuteczny wniosek o otwarcie postępowania restrukturyzacyjnego wywiera takie same skutki, tj. o charakterze egzoneracyjnym, co skuteczny wniosek o ogłoszenie upadłości. Z akt sprawy wynika natomiast, że Skarżący jako Prezes Zarządu Spółki dopiero pismem z [...] sierpnia 2018 r. złożył wniosek o otwarcie przyspieszonego postępowania układowego wobec Spółki. Ww. wniosek wpłynął do Sądu Rejonowego w [...] Wydział Gospodarczy [...] sierpnia 2018 r. W uzasadnieniu złożonego wniosku wnioskodawca wskazał, że "Dłużnik jest niewypłacalny, utracił bowiem zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych w rozumieniu art. 11 ust. 1 u.p.u. w zw. z art. 6 ust. 2 prawa restrukturyzacyjnego. Opóźnienie w wykonaniu większości zobowiązań dłużnika przekracza trzy miesiące". Postanowieniem z [...] listopada 2018 r., sygn. akt [...] Sąd Rejonowy w [...] Wydział Gospodarczy Sprawy Upadłościowe i Restrukturyzacyjne otworzył przyspieszone postępowanie układowe dłużnika Spółki oraz wyznaczył sędziego komisarza, nadzorcę sądowego jak również wskazał, że otwarte postępowanie ma charakter postępowania głównego. Ww. postanowienie uprawomocniło się z dniem [...] marca 2019 r. Postępowanie toczyło się pod sygnaturą [...] i zakończyło się prawomocnym postanowieniem z [...] kwietnia 2019 r. o umorzeniu postępowania, na wniosek dłużnika, który wskazał, że "nie ma środków na bieżące zaspakajanie kosztów działalności i że tym samym jego zadłużenie się powiększa. Przyznał, że nie udało się pozyskać finansowania swojej działalności i dalsze prowadzenie postępowania restrukturyzacyjnego zmierzałoby do pokrzywdzenia wierzycieli". Natomiast "Syndyk potwierdził brak środków i zwiększenie zadłużenia po ogłoszeniu przyspieszonego postępowania restrukturyzacyjnegow złożonych sprawozdaniach". Jako chybione Sąd ocenił argumenty skargi powołane w związku z zarzutem naruszenia art. 116 § 1 O.p. oraz art. 9a i 9b u.p.u. Przede wszystkim, trafnie organ zauważa, że w zaskarżonej decyzji nie wskazał, by Skarżący był zobowiązany równocześnie z wnioskiem o przyspieszone postępowanie układowe złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości. Miast tego stwierdzono, że Spółka utraciła zdolność do wykonywania swoich wymagalnych zobowiązań już [...] grudnia 2017 r., a termin właściwy do wystąpienia przez Skarżącego jako członka zarządu, który objął w Spółce funkcję Prezesa jej Zarządu po wystąpieniu okoliczności uzasadniających złożenie wnioskuo ogłoszenie upadłości, upływał [...] lipca 2018 r. Tymczasem, według poczynionych w toku postępowania ustaleń - Skarżący dopiero [...] sierpnia 2018 r., złożył wniosek o otwarcie przyspieszonego postępowania układowego wobec Spółki. Trafnie też organ podniósł, że wprawdzie art. 116 O.p. przewiduje możliwość uwolnienia członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki przy wykorzystaniu ścieżki restrukturyzacyjnej, jeżeli w terminie do złożenia wniosku upadłościowego dojdzie do wydania postanowienia o otwarciu postępowania restrukturyzacyjnego, to jednakw tej sprawie już sam wniosek o otwarcie takiego postępowania nie został złożony w tym terminie. Skarżący przekonywał, że postępowanie restrukturyzacyjne powinno być wszczynane przed procedurą upadłościową, a ogłoszenie upadłości powinno mieć miejsce dopiero w wypadku, gdy żadne inne działania naprawcze nie przyniosły skutku. Co do zasady racja. Jednocześnie jednakże wymaga podkreślenia, że wnioseko otwarcie postępowania restrukturyzacyjnego powinien być złożony w takim czasie, by istniała szansa na zawarcie układu, tj. gdy sytuacja Spółki jest na tyle dobra, że jej wierzyciele będą mieć możliwość zaspokojenia z majątku spółki. Dodatkowo wyjaśnić należy, że odmienne są cele postępowania restrukturyzacyjnego i upadłościowego. Istotą tego pierwszego postępowania jest umożliwienie przedsiębiorcy odzyskania płynności finansowej utraconej z powodu przejściowych trudności, wywiązywania się ze swych zobowiązań oraz dalszego prowadzenia działalności gospodarczej, a tym samym zapobieżenie upadłości przedsiębiorstwa. Zgodnie bowiem z art. 3 ust. 1 P.r. celem postępowania restrukturyzacyjnego jest uniknięcie ogłoszenia upadłości dłużnika przez umożliwienie mu restrukturyzacji w drodze zawarcia układuz wierzycielami (...). Z kolei istotą postępowania upadłościowego jest maksymalna ochrona interesów wierzycieli. Zgodnie natomiast z art. 6 ust. 1-3 P.r. postępowanie restrukturyzacyjne może być prowadzone wobec dłużnika niewypłacalnego lub zagrożonego niewypłacalnością. Przez dłużnika niewypłacalnego należy rozumieć dłużnika niewypłacalnego w rozumieniu P.u. Przez dłużnika zagrożonego niewypłacalnością należy z kolei rozumieć dłużnika, którego sytuacja ekonomiczna wskazuje, że w niedługim czasie może stać się niewypłacalny. Stosownie zaś do art. 11 P.r. w przypadku złożenia wniosku restrukturyzacyjnegoi wniosku o ogłoszenie upadłości, w pierwszej kolejności rozpoznaje się wniosek restrukturyzacyjny. W stanie faktycznym sprawy - do zawarcia układu nie doszło. Postępowanie restrukturyzacyjne zostało umorzone ze względu na brak środków na bieżące zaspakajanie kosztów działalności Spółki i powiększające się zadłużenie. Skoro zatem do zawarcia układu nie doszło, to słuszne jest stwierdzenie, że należało złożyć wniosek o upadłość Spółki, a nie o jej restrukturyzację. Członek zarządu podejmujący decyzję o przesunięciu momentu złożenia wniosku o upadłość Spółki musi liczyć się z jej konsekwencjami, że będzie musiał pokryć zadłużenie spółki ze swojego prywatnego majątku. W ocenie Sądu, w przypadku dłużnika niewypłacalnego, a takim w świetle akt sprawy była Spółka w chwili objęcia przez Skarżącego funkcji członka zarządu, spełnienie przesłanki egzoneracyjnej z art. 116 O.p. wymagało złożenia we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości. W przeciwieństwie do wniosku o ogłoszenie upadłości, wniosek restrukturyzacyjny nie ma charakteru obligatoryjnego, a w perspektywie należy mieć dotkliwe skutki związane z niedopełnieniem obowiązku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości przez członka zarządu w ciągu 30 dni od zaistnienia przesłanki niewypłacalności. Na kwestię tę zwraca się również uwagę w doktrynie, w komentarzu do art. 299 § 2 Kodeksu spółek handlowych autorstwa M.Rodzynkiewicza (Lex/el), w którym wskazano, że z uwagi na to, że postępowanie restrukturyzacyjne można prowadzić wobec dłużnika już niewypłacalnego i zagrożonego niewypłacalnością, w sytuacji niewypłacalności możliwe jest złożenie równolegle wniosków: restrukturyzacyjnego i o ogłoszenie upadłości, zaś w sytuacji zagrożenia niewypłacalnością – wniosku restrukturyzacyjnego, z tym zastrzeżeniem, że jeżeli przed wydaniem postanowienia sytuacja spółki pogorszy się na tyle, że stanie się niewypłacalna, zarząd, chcąc uwolnić się od osobistej odpowiedzialności, musi złożyć wniosek upadłościowy. Sąd ma na uwadze, że Spółka nie była w sytuacji zagrożenia niewypłacalnością, ale była już niewypłacalna w dniu objęcia przez Skarżącego funkcji członka jej zarządu. Skarżący powinien był zaznajomić się z sytuacją Spółki i po objęciu funkcji członka zarządu złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości. Uwolnienie się od odpowiedzialności nie następuje przez sam fakt złożenia wniosku, ale przez otwarcie właściwego postępowania. Przesłanka egzoneracyjna wymieniona w art. 116 § 1 pkt 1 O.p. odnosi się wyłącznie do zgłoszenia wniosku, a nie do skutku tego wniosku, jakim jest ogłoszenie upadłości. Wniosek należy złożyć wówczas, gdy zaistnieją przesłanki niewypłacalności dłużnika, określone w art. 10 i art. 11 u.p.u. Jeżeli zatem dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, powinien taki wniosek zawsze złożyć. Odróżnić należy przy tym obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości od skuteczności tego wniosku i ogłoszenia upadłości przez sąd upadłości. Dłużnik ma jedynie obowiązek dokonania oceny, czy wykonuje swoje wymagalne zobowiązania, natomiast oceny, czy faktycznie zaistniały przesłanki do ogłoszenia upadłości władny jest dokonać wyłącznie sąd właściwyw sprawach upadłości (por. wyrok NSA z 23 czerwca 2021 r., sygn. akt III FSK 75/21). Niezasadnie Skarżący zarzuca także naruszenie przez organ szeregu przepisów w zakresie prowadzenia postępowania dowodowego i oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. W kontrolowanej sprawie organy podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. Wobec kompletności i spójności materiału dowodowego organy wyjaśniały obszernie podstawy wydanych rozstrzygnięć co znalazło odzwierciedlenie w ustalonym przez organy stanie faktycznym i dokonanej subsumcji. Ponadto, ocenie zebranego materiału dowodowego nie sposób zarzucić dowolności. Organy przy ocenie stanu faktycznego oparły się na całym materiale dowodowym zebranym w sprawie, dokonały jego obiektywnej oceny w świetle przepisów prawa, przy czym kierowały się zasadami logiki i doświadczeniem, wypełniając tym samym zasadę swobodnej oceny dowodów wynikającą z art. 191 O.p. Nie naruszyły też zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, ani zasady prawdy obiektywnej. Zaskarżona decyzja zawiera pełne uzasadnienie faktyczne i prawne. W ocenie Sądu, wbrew twierdzeniom Skarżącego, w niniejszej sprawie nie było potrzeby zasięgania opinii biegłego na okoliczność zbadania czasu właściwego do złożenia wniosku o upadłość, gdyż okoliczność ta wyraźnie wynika z licznych dokumentów zgromadzonych w aktach sprawy. Formułując ten zarzut w skardze, pełnomocnik nie podał konkretnych tez dowodowych, na jakie postępowanie wyjaśniające miało być prowadzone we wskazanej formie ani nie podał konkretnych okoliczności, które miały być w ten sposób dowiedzione, a tym samym nie wykazał, że ograniczenie postępowania dowodowego w tym zakresie mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Stosownie do dyspozycji art. 188 O.p. organy podatkowe nie są obowiązane do prowadzenia postępowania dowodowego na wszelkie okoliczności, lecz jedynie na okoliczności mające istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, które nie zostały dotychczas wystarczająco stwierdzone innymi dowodami. Uprawnione było zatem postępowanie organu, który nie dostrzegł potrzeby przeprowadzenia tego dowodu, uznając, że zgromadzony materiał dowodowy jest wystarczający do rozstrzygnięcia. Zaznaczenia wymaga, że w tym zakresie art. 197 § 1 O.p. wyraźnie stanowi, że w przypadku, gdyw sprawie wymagane są wiadomości specjalne, organ podatkowy może powołać na biegłego osobę dysponującą takimi wiadomościami, w celu wydania opinii. Rozstrzygnięcie sprawy wymaga wiadomości specjalnych wtedy, gdy przy jej rozpoznaniu wyłoni się zagadnienie, którego wyjaśnienie przekracza zakres wiadomości i doświadczenia życiowego osób mających wykształcenie ogólne i nie jest możliwe bez posiadania wiadomości specjalnych w określonej dziedzinie nauki, sztuki, rzemiosła, techniki, stosunków gospodarczych, itp. Biegły nie jest natomiast powołany do ustalenia stanu faktycznego. Stwierdzenie okoliczności faktycznej, kiedy wystąpił stan niewypłacalności, należy do ustaleń, których organy podatkowe powinny samodzielnie dokonywać. Z reguły nie wymaga to wiadomości specjalnych, zwłaszcza gdy podstawą takiego ustalenia jest określenie daty zaprzestania płacenia długów. Podobnie, z reguły nie wymaga posiadania wiadomości specjalnych analiza bilansów, rachunków zysków i strat za poszczególne okresy sprawozdawcze, a także sprawozdań finansowych. Organ podatkowy może samodzielnie, na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ocenić, który moment był właściwy dla zgłoszenia przez członka zarządu wniosku o upadłość lub wszczęcie postępowania układowego (wyroki NSA: z 28 sierpnia 2015r., sygn. akt II FSK 1886/13, z 14 stycznia 2016r., sygn. akt II FSK 3063/13). Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa, co uzasadnia oddalenie skargi na podstawie art. 151 p.p.s.a.