I SA/Ol 75/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Andrzej Błesiński Sędziowie Sędzia WSA Zofia Skrzynecka ( spr. ) Sędzia WSA Renata Kantecka Protokolant Sekretarz sądowy Katarzyna Niewiadomska po rozpoznaniu w Olsztynie na rozprawie w dniu 14 września 2011r. sprawy ze skargi K. B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia "[...]" nr "[...]" w przedmiocie odmowy zwolnienia z egzekucji składników majątkowych I. oddala skargę; II. przyznaje doradcy podatkowemu K. D. od Skarbu Państwa (kasa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie) wynagrodzenie w kwocie 240 zł (dwieście czterdzieści) wraz należnym podatkiem od towarów i usług tytułem kosztów nieopłaconej pomocy prawnej świadczonej z urzędu. Zaskarżonym postanowieniem z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej, po rozpatrzeniu zażalenia K. B., utrzymał w mocy postanowienie Dyrektora Izby Celnej z dnia "[...]" w przedmiocie odmowy zwolnienia z egzekucji składników majątkowych. Podstawą rozstrzygnięcia były następujące ustalenia i rozważania: Dyrektor Izby Celnej prowadzi postępowanie egzekucyjne wobec majątku K. B. na podstawie kilkudziesięciu tytułów wykonawczych, obejmujących należności z tytułu podatku akcyzowego za okres kwiecień 2004 r. – sierpień 2005 r. oraz należności z tytułu opłaty paliwowej za okres październik 2004 r. – sierpień 2005 r. Wszczęcie egzekucji administracyjnej związanej z przymusową realizacją zobowiązań w podatku akcyzowym nastąpiło poprzez doręczenie zobowiązanej odpisów tytułów wykonawczych w dniu 13 kwietnia 2007 r., natomiast w odniesieniu do opłaty paliwowej – w dniu 20 stycznia 2010 r. W toku postępowania organ egzekucyjny dokonał zajęć wierzytelności z prowadzonych na rzecz strony rachunków bankowych w Bankach A, B, C i D. Pismem z dnia 26 kwietnia 2010 r. K. B. wniosła o wstrzymanie wykonania decyzji w przedmiocie podatku akcyzowego oraz opłaty paliwowej, w szczególności o wstrzymanie bądź anulowanie dokonanych przez organ egzekucyjny zajęć rachunków bankowych. Wskazując na istnienie przesłanki ważnego interesu oraz interesu publicznego, podniosła, że realizacja zajęć rachunków bankowych spowoduje likwidację prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, która jest jedynym źródłem utrzymania jej i jej dwojga dzieci w wieku szkolnym. Ponadto będzie skutkować likwidacją miejsc pracy na terenie o wysokim stopniu bezrobocia, co w ocenie wnioskującej, stoi w sprzeczności nie tylko z jej interesem, ale również z interesem publicznym, gdyż spowoduje konieczność zwrócenia się o niezbędną pomoc do budżetu Państwa. Strona podniosła, że prowadząc działalność gospodarczą w zakresie handlu drewnem, potrzebuje gwarancji bankowych do udziału w przetargach organizowanych przez nadleśnictwa, jak również do współpracy z zagranicznymi kontrahentami. Zajęcie rachunków bankowych spowoduje utratę zaufania banków, jak również natychmiastowe wypowiedzenie umów kredytowych przez banki i wymagalność zobowiązań z tego tytułu. Postanowieniem z dnia "[...]" Dyrektor Izby Celnej, działając na podstawie art. 13 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.), dalej jako u.p.e.a., odmówił zwolnienia z egzekucji składników majątkowych w postaci wierzytelności z rachunków bankowych. Natomiast wniosek strony o wstrzymanie wykonania decyzji podlegał rozpatrzeniu w odrębnym postępowaniu. Powyższe rozstrzygnięcie w przedmiocie odmowy zwolnienia z egzekucji składników majątkowych zostało uchylone w toku kontroli instancyjnej, a sprawa została przekazana do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. W uzasadnieniu postanowienia z dnia "[...]" Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, że organ egzekucyjny nie odniósł się do opisanej we wniosku sytuacji strony, w szczególności do rodzaju prowadzonej przez nią działalności gospodarczej oraz znaczenia dla niej możliwości dysponowania rachunkami bankowymi w kontaktach z kontrahentami. Tym samym pominął podnoszony przez stronę argument o zagrożeniu likwidacji prowadzonej działalności gospodarczej. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Dyrektor Izby Celnej postanowieniem z dnia "[...]" odmówił zwolnienia z egzekucji wierzytelności z rachunków bankowych. W jego ocenie, zobowiązana, oprócz przedstawienia argumentów świadczących o istnieniu ważnego interesu, powinna również wykazać, że możliwa jest egzekucja z innych składników majątkowych, czego nie uczyniła. Zdaniem organu, zwolnienie rachunków bankowych z egzekucji uniemożliwiłoby zaspokojenie jakichkolwiek należności Skarbu Państwa. Konieczność regulowania zobowiązań cywilnoprawnych oraz budowanie zaufania kontrahentów nie mogą mieć pierwszeństwa przed wypełnianiem zobowiązań o charakterze publicznoprawnym, a zaległości strony nie były skutkiem nieprzewidywalnych zdarzeń losowych, lecz konsekwencją nieprawidłowych działań. Ponadto organ zwrócił uwagę, iż decyzje w zakresie podatku akcyzowego podlegały kontroli sądowej, w toku której nie stwierdzono, aby zostały one wydane z naruszeniem prawa. Utrzymując w mocy postanowienie organu I instancji, Dyrektor Izby Skarbowej w uzasadnieniu postanowienia z dnia "[...]" podkreślił, że podstawę prawną rozstrzygnięcia stanowił art. 13 § 1 u.p.e.a., zgodnie z którym organ egzekucyjny, na wniosek zobowiązanego i ze względu na ważny jego interes, może zwolnić z egzekucji określone składniki majątkowe zobowiązanego, jeżeli zobowiązany uzyskał na to zgodę wierzyciela. Jak wskazał organ II instancji, powołana regulacja prawna pozostawia decyzję o zwolnieniu z egzekucji określonego składnika majątku zobowiązanego uznaniu organu egzekucyjnego w sytuacji spełnienia łącznie trzech wymogów, a mianowicie: złożenia wniosku przez zobowiązanego, istnienia ważnego interesu zobowiązanego oraz uzyskania zgody wierzyciela. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, z uwagi na uznaniowy charakter zaskarżonego rozstrzygnięcia, a także ze względu na przesłankę zgody wierzyciela, ocenie organu odwoławczego podlegać może jedynie prawidłowość przeprowadzonego postępowania oraz formalna prawidłowość postanowienia. Wskazując, że w niniejszej sprawie Dyrektor Izby Celnej występuje zarówno w roli organu egzekucyjnego, jak i wierzyciela egzekwowanych należności, organ odwoławczy uznał, że nie było zasadnym wydawanie formalnie odrębnego stanowiska wierzyciela w kwestii wnioskowanego zwolnienia z egzekucji, bowiem stanowisko to znajdowało odzwierciedlenie w rozstrzygnięciu w przedmiocie odmowy zwolnienia z egzekucji składników majątkowych. Odnosząc się zaś do przesłanki zwolnienia z egzekucji, jaką w świetle przepisu art. 13 § 1 u.p.e.a. jest ważny interes zobowiązanego, Dyrektor Izby Skarbowej podzielił stanowisko organu I instancji, iż zwolnienie z egzekucji wierzytelności z rachunków bankowych skutkowałoby całkowitą bezskutecznością egzekucji administracyjnej. W kwestii argumentacji strony, że z zajętych rachunków bankowych obecnie organ egzekucyjny nie otrzymuje żadnych kwot, organ podkreślił, że zgodnie z art. 80 § 2 u.p.e.a. zajęcie wierzytelności z rachunku bankowego obejmuje również kwoty, które nie były na rachunku bankowym w chwili zajęcia, a zostały wpłacone na ten rachunek po dokonaniu zajęcia. Organ odwoławczy wyjaśnił, iż dolegliwości związane z zajęciem rachunku bankowego zmniejsza art. 54 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Prawo bankowe (Dz. U. z 2002 r. Nr 72, poz. 665 ze zm.), zgodnie z którym środki pieniężne znajdujące się na rachunkach oszczędnościowych, rachunkach oszczędnościowo – rozliczeniowych oraz na rachunkach terminowych lokat oszczędnościowych są wolne od zajęcia na podstawie sądowego lub administracyjnego tytułu wykonawczego do wysokości trzykrotnego przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw. Ponadto przepisy art. 81 § 4 i 5 u.p.e.a. przewidują, że wynikający z zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego zakaz wypłat z tego rachunku bez zgody organu egzekucyjnego nie dotyczy wypłat na bieżące wynagrodzenia za pracę oraz podatku dochodowego od osób fizycznych i składek na ubezpieczenie społeczne, należnych od dokonywanych wypłat na bieżące wynagrodzenia. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, podnoszona przez stronę argumentacja nie przeważa nad podstawowym celem prowadzenia postępowania egzekucyjnego, jakim jest doprowadzenie do wykonania egzekwowanego obowiązku. Organ przyznał, iż terminowe regulowanie zobowiązań cywilnoprawnych jest niezbędne do budowania zaufania pomiędzy kontrahentami i bankami, jednak niedopuszczalne jest, aby miało ono pierwszeństwo przed wypełnianiem zobowiązań o charakterze publicznoprawnym. Ponadto, jak wskazał, u podstaw argumentacji zobowiązanej leży subiektywne przekonanie o niesłuszności obciążenia jej egzekwowanymi zobowiązaniami pieniężnymi. Natomiast instrument prawny z art. 13 u.p.e.a. nie może pełnić funkcji wstrzymania wykonania kwestionowanych przez stronę wymagalnych obowiązków. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie strona, wnosząc o uchylenie powołanego wyżej postanowienia, wskazała, że celem przyjętego przez ustawodawcę modelu rozstrzygania opartego na uznaniu administracyjnym było stworzenie możliwości rozwiązywania trudnych spraw. Tymczasem, w jej ocenie, zaskarżone postanowienie jest niezgodne z przepisami prawa, w szczególności z przepisami Konstytucji i prawami człowieka, które gwarantują prawo do pracy, prawo do nauki i prawo do życia. Skarżąca zakwestionowała prawidłowość postępowania egzekucyjnego, w toku którego zastosowano najbardziej uciążliwy środek egzekucyjny, pomimo, iż jak wskazała sprawa jest kontrowersyjna i niejednoznaczna. Organ egzekucyjny nie uwzględnił również, że część majątku firmy i wytwarzanego przez nią dochodu należy do jej małoletnich dzieci, które to odziedziczyły go po zmarłym ojcu. Pomimo tej okoliczności, organ egzekucyjny zajął środki wpływające na rachunki bankowe, w tym również świadczenie rentowe dzieci. Tym samym zmusza stronę do likwidacji jedynego źródła utrzymania i korzystania z opieki Państwa z tytułu samotnego wychowywania dzieci. Skarżąca nie zgodziła się również z oceną, że zwolnienie z egzekucji rachunków bankowych skutkowałoby całkowitą bezskutecznością egzekucji administracyjnej. Zarzuciła, że organ odwoławczy wcześniej widział przesłanki do uchylenia zajęć, zaś obecnie, pomimo pogorszenia się jej sytuacji, wydał rozstrzygnięcie utrzymujące w mocy postanowienie o odmowie zwolnienia z egzekucji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumentację przedstawioną w zaskarżonym postanowieniu. W piśmie procesowym z dnia 3 września 2011 r. skarżąca wniosła o dopuszczenie dowodu z opinii grafologicznej Komendy Wojewódzkiej Policji z dnia 22 grudnia 2010 r., nr "[...]", wskazując, że dowód ten znajduje się w aktach innej prowadzonej przez Sądem sprawy o sygn. I SA/Ol 58/11. W ocenie strony, dowód ten potwierdza, że była ona ofiarą oszustwa, a wydane wobec niej decyzje w przedmiocie podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego i opłaty paliwowej powinny być skierowane do innych osób. Skarżąca wskazała ponadto, że wyrokiem Sądu z dnia 14 lipca 2011 r., sygn. akt I SA/Ol 58/11 uchylono decyzję w przedmiocie podatku od towarów i usług za kwiecień – grudzień 2004 r., natomiast wyrokami Sądu z dnia 9 czerwca 2011 r., sygn. akt I SA/Ol 710/11 i I SA/Ol 711/10, uchylono decyzje w przedmiocie odmowy uchylenia po wznowieniu ostatecznych decyzji w sprawie podatku akcyzowego za kwiecień – grudzień 2004 r. i styczeń – sierpień 2005 r. Pismem z dnia 26 sierpnia 2011 r. ustanowiony w ramach prawa pomocy pełnomocnik skarżącej, doradca podatkowy K.D., wniósł o przyznanie kosztów nieopłaconej pomocy prawnej w wysokości 150% kwoty wynagrodzenia, o którym mowa w § 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Olsztynie zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna, bowiem zaskarżone postanowienie nie narusza zarówno prawa materialnego, jak i przepisów postępowania, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy {art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), powoływanej dalej jako p.p.s.a.}. Zgodnie z unormowaniami wynikającymi z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), powoływanej dalej jako p.u.s.a., sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Opisany powyżej zakres kontroli działalności administracji publicznej przez sądy, sprowadzający się do kryterium jej zgodności z prawem, ma ważkie znaczenie z punktu widzenia charakteru podjętego w niniejszej sprawie rozstrzygnięcia. Zaskarżone postanowienie w przedmiocie odmowy zwolnienia z egzekucji składników majątkowych zostało bowiem podjęte w formie procedowania, która zakłada możliwość wyboru przez organ konsekwencji prawnych stwierdzonego stanu faktycznego. Stosownie do art. 13 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny, na wniosek zobowiązanego i ze względu na ważny jego interes, może zwolnić z egzekucji określone składniki majątkowe zobowiązanego, jeżeli zobowiązany uzyskał na to zgodę wierzyciela. Słusznie organy wywiodły w niniejszej sprawie, że wszędzie tam, gdzie ustawodawca w treści przepisu prawnego używa dla określenia kompetencji organu do podjęcia pewnych czynności zwrotu "może", konstruuje daną instytucję na zasadzie rozstrzygania spraw w oparciu o uznanie administracyjne. Charakter uznania administracyjnego został wyłożony w uzasadnieniu podjętych w sprawie postanowień, z tego też względu Sąd nie dopatrzył się potrzeby powtórzenia ogólnych rozważań dotyczących tego rodzaju rozstrzygnięć. Sformułowane przez organy w tym zakresie uwagi są prawidłowe i znajdują umocowanie w bogatym orzecznictwie sądowym (np. wyrok NSA z 7 lutego 2001 r., sygn. akt I SA/Gd 1507/00, LEX nr 46473). Swoboda organu w postaci luzu decyzyjnego stanowi dogodny mechanizm zapewnienia z jednej strony stabilności prawa, a z drugiej umożliwienia organom prowadzenia własnej polityki poprzez dokonywanie wyborów i środków działania (M.Jaśkowska [w:] Z.Duniewska, R.Hauser, M.Jaśkowska, M.Matczak, Z.Niewiadomski, A.Wróbel, System Prawa Administarcyjnego, Tom I Instytucje prawa administracyjnego, Warszawa 2010 r., s.219). Jednakże, co warto podkreślić, z samym uznaniem administracyjnym mamy do czynienia dopiero wówczas, gdy organ egzekucyjny stwierdzi istnienie przesłanek warunkujących zwolnienie z egzekucji składników majątkowych. W świetle przyjętej w przepisie art. 13 § 1 u.p.e.a. koncepcji organ podatkowy jest skrępowany w zakresie oceny przesłanek zastosowania zwolnienia, ale pozostaje nieskrępowany w zakresie wyboru rodzaju rozstrzygnięcia w przypadku stwierdzenia ich istnienia. Uwzględniając powyższe, w ocenie Sądu, organy w niniejszej sprawie doszły do prawidłowego wniosku, że nawet wystąpienie powyższych przesłanek nie zobowiązuje ich do zastosowania omawianej instytucji. Z uwagi na omówiony wyżej specyficzny charakter rozstrzygnięć o charakterze uznaniowym, ich kontrola sądowa polega na zbadaniu, czy organ podjął wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący materiału dowodowego oraz wszechstronnego i wnikliwego jego rozważenia. W odniesieniu natomiast do kontroli zastosowania samej instytucji uznania administracyjnego prezentowane jest stanowisko, że ze względu na treść art. 1 § 2 p.u.s.a. powinna ona sięgać tak daleko, jak daleko można oceniać decyzję według kryteriów wynikających z prawa. Nie powinna zaś odnosić się do kryteriów celowościowych czy słusznościowych (p. M.Jaśkowska, op.cit., s. 291 oraz wyroki NSA z 24 kwietnia 2001 r., sygn. akt I SA/Ka 498/00; z dnia 13 października 2000 r., sygn. akt III SA 3416/99; z dnia 14 maja 1997 r., sygn. akt I SA/Łd 344/96; z dnia 13 stycznia 1998 r., sygn. akt I SA/Łd 272/97). Przeprowadzona w oparciu o powołane wyżej kryteria kontrola sądowa zaskarżonego postanowienia wykazała, że w rozpoznawanej sprawie organy w sposób prawidłowy zgromadziły materiał dowodowy, a wyciągnięte przez nie wnioski w zakresie merytorycznym rozstrzygnięcia o odmowie zwolnienia z egzekucji składników majątkowych miały swoje uzasadnienie w zebranym materiale dowodowym oraz były logiczne i przekonywujące. Powyższe skutkowało uznaniem, że dokonana przez organy ocena mieściła się w ustawowych granicach i nie nosiła znamion oceny dowolnej. Oceniając zaskarżone postanowienie, w pierwszej kolejności należało się odwołać się do przesłanki uzyskania przez zobowiązanego zgody wierzyciela na zwolnienie z egzekucji składników majątkowych. W świetle brzmienia art. 13 § 1 u.p.e.a. in fine nie powinno bowiem budzić wątpliwości, iż jest ona koniecznym warunkiem zastosowania przez organ egzekucyjny omawianej instytucji. Skoro bowiem wierzyciel jest dysponentem postępowania egzekucyjnego, to od jego zgody uzależniono możliwość zwolnienia z egzekucji składników majątkowych. Brak tej zgody oznacza natomiast, iż organ egzekucyjny nie może uwzględnić wniosku zobowiązanego nawet, gdyby stwierdził, że przemawia za tym ważny interes zobowiązanego. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych (p. wyroki WSA we Wrocławiu z dnia 10 lipca 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 142/07 i z dnia 15 listopada 2007 r., sygn. akt II SA/Wr 453/07; WSA w Bydgoszczy z dnia 20 czerwca 2008 r., sygn. akt I SA/Bd 226/08, LEX nr 513401 i z dnia 24 czerwca 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 132/09; WSA w Gliwicach z dnia 3 lipca 2008 r., sygn. akt I SA/Gl 274/08, LEX nr 513403). I choć przepis art. 13 § 1 u.p.e.a. nie stanowi o tym, w jakiej formie powinna być wyrażona zgoda wierzyciela, to na temat w sposób pośredni wypowiedział się NSA, który w wyroku z dnia 10 kwietnia 2008 r., sygn. akt II FSK 163/07 (Lex nr 500874), wskazał, że na wydane przez wierzyciela postanowienie w przedmiocie wyrażenia zgody na zwolnienie z egzekucji nie przysługuje zażalenie na podstawie art. 13 § 2 u.p.e.a. W rozpoznawanej sprawie wystąpiła sytuacja szczególna, gdyż wierzycielem i zarazem organem egzekucyjnym jest ten sam organ administracji publicznej – Dyrektor Izby Celnej. W takiej sytuacji, w orzecznictwie sądowym przyjmuje się, że postanowienie organu egzekucyjnego odmawiające zwolnienia jest równoznaczne z nieudzieleniem zgody przez wierzyciela, a zatem nie ma potrzeby wydawania odrębnego rozstrzygnięcia w przedmiocie wyrażenia zgody przez wierzyciela (p. wyroki: WSA w Gdańsku z dnia 23 września 2008 r., sygn. akt I SA/Gd 451/08, LEX nr 471279; WSA w Krakowie z dnia 12 listopada 2009 r., sygn. akt I SA/Kr 1150/09, Lex nr 588855). Połączenie tych rozstrzygnięć w jednym akcie może nasuwać pewne trudności co do desygnowania zakresu kontroli instancyjnej sprawowanej nad organem egzekucyjnym przez organ nadzoru, którym w rozpoznawanej sprawie jest Dyrektor Izby Skarbowej. Skoro bowiem, rozstrzygając w przedmiocie wniosku strony, Dyrektor Izby Celnej działał jako organ egzekucyjny i jako wierzyciel, wypada zauważyć, że w ramach sprawowanego nadzoru nad organem egzekucyjnym Dyrektor Izby Skarbowej upoważniony był jedynie do zbadania tych kwestii, które w świetle art. 13 § 1 u.p.e.a. leżały w kompetencji organu egzekucyjnego. Stąd też, rozpatrując sprawę, Dyrektor Izby Skarbowej związany był wyrażonym w postanowieniu organu I instancji stanowiskiem co do braku zgody wierzyciela na zwolnienie z egzekucji składników majątkowych zobowiązanej. Jak już wyżej zauważono, ustawodawca uzależnił możliwość wydania pozytywnego rozstrzygnięcia w przedmiocie wniosku strony o zwolnienie z egzekucji składników majątku od łącznego spełnienia przesłanek: ważnego interesu zobowiązanego oraz zgody wierzyciela na zwolnienie. W ocenie Sądu, w przypadku braku zgody wierzyciela, organ egzekucyjny w prawidłowym toku postępowania nie powinien poprzestać na konstatacji, że wierzyciel nie wyraził zgody, lecz powinien dokonać kompleksowej oceny, odnoszącej się również do powołanych przez stronę okoliczności w aspekcie drugiej z wymienionych wyżej przesłanek, tj. kryterium ważnego interesu zobowiązanego. Wymagają tego uregulowania procedury administracyjnej, statuujące podstawowe obowiązki organu prowadzącego postępowanie takie jak: wyjaśnienie wszystkich istotnych dla sprawy okoliczności oraz wyczerpujące rozpatrzenie pełnego materiału w kontekście podnoszonych przez stronę okoliczności (art. 18 u.p.e.a. w zw. z art. 7, art. 8 i art. 11 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. – Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2000 r. Nr 98, poz. 1071 ze zm.). Rozważenie przez organ egzekucyjny, czy w sprawie wystąpiła przesłanka ważnego interesu zobowiązanego jest tym bardziej istotne w przypadku, gdy ten sam organ jest zarówno organem egzekucyjnym, jak i wierzycielem, gdyż pozwala odeprzeć zarzuty o dowolności rozstrzygnięcia. Odnosząc powyższe wywody do realiów niniejszej sprawy, należy uznać za prawidłową dokonaną przez organ odwoławczy ocenę, że w sprawie nie zaistniały podstawy do zastosowania instytucji zwolnienia z egzekucji wierzytelności z rachunków bankowych. Możliwość uwzględnienia wniosku skarżącej wykluczył bowiem brak zgody wierzyciela, co już samo w sobie skutkowało tym, że nie został spełniony jeden z koniecznych warunków dla zastosowania omawianej instytucji. Ponadto, nie kwestionując twierdzeń strony o istnieniu jej ważnego interesu, prawidłowo organ egzekucyjny i w ślad za nim organ odwoławczy oceniły, że w rozpoznawanej sprawie nie przeważa on nad podstawowym celem postępowania egzekucyjnego, jakim jest doprowadzenie do wykonania egzekwowanego obowiązku. Jak zasadnie podniesiono w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia, u podstaw skierowanego do organu egzekucyjnego przez stronę wniosku legła nie tyle potrzeba ograniczenia dolegliwości związanych z prowadzeniem egzekucji administracyjnej, co przekonanie o niezasadności dochodzonych przez organ należności z tytułu podatku akcyzowego oraz opłaty paliwowej, a tym samym chęć uniknięcia wykonania – w jej ocenie – niesłusznie nałożonych obowiązków. Tymczasem zastosowanie instytucji zwolnienia z egzekucji składników majątkowych powinno być rozpatrywane głównie w świetle wyrażonej w art. 7 § 2 u.p.e.a. zasady stosowania najmniej uciążliwego środka egzekucyjnego, która wyraża się w tym, że spośród przewidzianych ustawą środków egzekucyjnych należy stosować ten, który w możliwie najmniejszym stopniu ingerował będzie w prawa i wolności zobowiązanego. Tym samym zastosowanie zwolnienia z egzekucji określonych składników majątkowych nie wyklucza w ogóle możliwości prowadzenia egzekucji administracyjnej, z innych nieobjętych tym zwolnieniem składników majątku. Wręcz przeciwnie, analiza powołanego orzecznictwa sądowego wskazuje, że zastosowanie tej instytucji jest dopuszczalne jedynie w sytuacji możliwości prowadzenia egzekucji administracyjnej z innego składnika majątku zobowiązanego (p. wyrok WSA w Łodzi z dnia 16 stycznia 2008 r., sygn. akt I SA/ Łd 997/07, Lex nr 863819, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 14 lipca 2010 r., sygn. akt I SA/Bd 442/10, Lex nr 673058). Jak zasadnie podniósł organ odwoławczy, unormowanie art. 13 u.p.e.a. nie może zastępować instytucji wstrzymania wykonania decyzji. Dlatego też w orzecznictwie sądowym wskazuje się, że wnosząc o zwolnienie z egzekucji zobowiązany powinien wykazać, że prowadzenie egzekucji jest możliwe z innych składników majątkowych. Zwolnienie z egzekucji nie może bowiem prowadzić do jej bezskuteczności. W świetle powyższego, w ocenie Sądu, przekonywująca była argumentacja organów, że w sytuacji, gdy zajęcie rachunków bankowych jest jedynym skutecznym środkiem egzekucyjnym zastosowanym wobec strony, zwolnienie tego składnika majątku spod egzekucji uniemożliwiłoby zaspokojenie jakiegokolwiek zadłużenia zobowiązanej wobec Skarbu Państwa. Do tego samego prowadziłoby w istocie zajęcie tylko części rachunków bankowych, czy pozostawienie ponad określony limit kwot do dyspozycji właściciela rachunku. Z powyższych względów Sąd uznał za poprawne i przekonywujące wyciągnięte przez organy wnioski w zakresie powołanych przez stronę okoliczności uzasadniających w jej ocenie istnienie przesłanki ważnego interesu. Niewątpliwie swobodne dysponowanie rachunkami bankowymi przez skarżącą ułatwiłoby jej prowadzenie działalności gospodarczej, zwłaszcza z uwagi na specyficzny charakter utrzymywanych przez nią kontaktów handlowych, w tym m.in. z "[...]". Niemniej jednak z uwagi na to, że środek egzekucyjny w postaci zajęcia rachunków bankowych stanowi jedyny skuteczny sposób dochodzenia należności (dokonane w dniach 1 października 2007 r. i 30 stycznia 2008 r. dwie wpłaty w łącznej wysokości 1.314 zł), w pełni uprawnionym był wniosek organów, że ewentualne zwolnienie tego składnika majątku z egzekucji skutkowałoby jej bezskutecznością. Strona nie wskazała natomiast innego alternatywnego dla organu egzekucyjnego źródła pokrycia dochodzonych należności, który umożliwiłby odstąpienie przez organ egzekucyjny od realizacji zajęć rachunków bankowych. W opisanych powyżej okolicznościach pozytywne rozpatrzenie wniosku strony stałoby w istocie w sprzeczności z celem egzekucji administracyjnej, jakim jest doprowadzenie do wykonania obowiązku przez zobowiązaną. Powyższej oceny organów nie mogła zmienić argumentacja skarżącej odwołująca się do obciążających ją zobowiązań z tytułu zaciągniętych kredytów bankowych i groźby utraty zaufania banków do jej osoby. Prawidłową była bowiem konstatacja organów, że zadłużenie o charakterze prywatnoprawnym nie może korzystać z pierwszeństwa zaspokojenia przed długami publicznoprawnymi. Odnosząc się natomiast do twierdzeń strony, iż negatywna decyzja w przedmiocie złożonego przez nią wniosku prowadzi do marginalizacji jej osoby, jej rodziny i prowadzonej przez nią działalności gospodarczej, a ją samą zmusi do korzystania z pomocy społecznej, wskazać należy, że wbrew jej ocenie, sytuacja, w której się znajduje nie jest konsekwencją wyłącznie tego, iż ciąży na niej obowiązek zapłaty zaległości podatkowych znacznej wysokości. Strona posiada bowiem również zobowiązania kredytowe, a ponadto, jak sama wskazała we wniosku, sytuacja ta jest też po części wynikiem kryzysu gospodarczego, który spowolnił współpracę z kontrahentami zagranicznymi. Wbrew wyrażonej przez skarżącą krytycznej ocenie działań organu egzekucyjnego, wskazać również należy, jak wynika z akt sprawy, postanowieniem z dnia "[...]" Dyrektor Izby Celnej zwolnił z egzekucji należności pieniężne z tytułu renty rodzinnej na dzieci oraz środki pieniężne do wysokości 75% na rachunkach bankowych prowadzonych przez Bank A i Bank B do dnia rozpatrzenia wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji przez NSA. Następnie NSA postanowieniami z dnia 19 października 2010 r., sygn. akt I GZ 335/10 i I GZ 336/10, wstrzymał wykonanie decyzji w przedmiocie opłaty paliwowej za październik – grudzień 2004 r. i styczeń – sierpień 2005 r. Na uwzględnienie nie zasługiwał zarzut skargi, zgodnie z którym organ odwoławczy dokonał zmiany zajętego wcześniej stanowiska i utrzymał w mocy postanowienie o odmowie zwolnienia z egzekucji, pomimo iż wcześniej stwierdził, że istnieją przesłanki do uchylenia zajęć wierzytelności z rachunków bankowych. Analiza uzasadnienia wydanego uprzednio postanowienia organu II instancji z dnia "[...]" wskazywała bowiem, że przyczynę uchylenia rozstrzygnięcia pierwszoinstancyjnego na tym etapie postępowania stanowiły naruszenia przepisów o charakterze procesowym. W postanowieniu tym organ odwoławczy wskazał, że organ egzekucyjny pomimo obowiązku nie odniósł się do opisanej we wniosku sytuacji strony, w szczególności pominął argumentację strony o zagrożeniu likwidacji prowadzonej działalności gospodarczej. Zatem wbrew twierdzeniom strony postanowienie organu odwoławczego z dnia "[...]" nie zawierało wypowiedzi co do meritum sprawy, a tym bardziej nie zawierało stanowiska, że w stanie sprawy zaistniały przesłanki uchylenia dokonanych zajęć wierzytelności z rachunków bankowych. Dokonując oceny zaskarżonego postanowienia, należało mieć też na uwadze to, że podnoszone przez skarżącą zarzuty dotyczące prawidłowości przeprowadzonych postępowań wymiarowych w zakresie podatku od towarów i usług, podatku akcyzowego i opłaty paliwowej, i wydanych w ich wyniku decyzji, nie mogą być przedmiotem oceny Sądu w niniejszej sprawie. Słusznie w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia zaakcentowano, że postępowanie merytoryczne i postępowanie egzekucyjne to dwa odrębne postępowania. Zakres postępowania w przedmiocie wniosku strony o zwolnienie z egzekucji składników majątkowych jest ograniczony jedynie do badania istnienia przesłanek określonych w art. 13 § 1 u.p.e.a. Strona może natomiast, korzystając z odpowiedniego trybu postępowania, podjąć działania w celu wzruszenia błędnych – jej zdaniem – decyzji, stanowiących podstawę wystawienia tytułów wykonawczych. Z tego też względu Sąd na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a. oddalił wniosek strony skarżącej o dopuszczenie dowodu z opinii grafologicznej Komendy Wojewódzkiej Policji z dnia 22 grudnia 2010 r., nr "[...]". W świetle wskazanej przez stronę w piśmie procesowym z dnia 3 września 2011 r. tezy dowodowej, na jaką wspomniany dowód miałby być przeprowadzony, zasadnym było bowiem stwierdzenie, że przeprowadzenie dowodu nie jest niezbędne dla wyjaśnienia istotnych okoliczności rozpoznawanej sprawy oraz że dotyczy on prawidłowości pozostających ze sobą w związku postępowań w sprawie określenia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług, podatku akcyzowym oraz opłaty paliwowej. Na marginesie wskazać należy, że strona uruchomiła tryb kontroli sądowej wydanych w tym zakresie rozstrzygnięć organów podatkowych, również w trybie wznowienia postępowania, na co sama wskazała w piśmie z dnia 3 września 2011 r. Zatem weryfikacja jej twierdzeń o nieprawidłowościach w toku postępowań zakończonych decyzjami wymiarowymi nastąpi w toku postępowania administracyjnego, ewentualnie – sądowego, o ile strona zdecyduje się wnieść skargę do sądu na wydane w tym zakresie rozstrzygnięcia organów podatkowych. Mając na uwadze powyższe, Sąd nie dopatrzył się podstaw do stwierdzenia, że zaskarżone postanowienie wydane zostało z naruszeniem prawa skutkującego koniecznością jej uchylenia. Stąd też ocena zastosowania przez organy art. 13 § 1 u.p.e.a. w stanie sprawy była prawidłowa. Wobec tego, że zaskarżone postanowienie nie narusza prawa, na podstawie art. 151 p.p.s.a. należało skargę oddalić. Natomiast o wysokości wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego z urzędu Sąd orzekł na podstawie przepisu art. 250 p.p.s.a. oraz § 3 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 31, poz. 153). Obejmują one opłatę za czynności doradcy podatkowego w kwocie 240 zł, powiększoną o podatek od towarów i usług według stawki 23%. Sąd nie znalazł przesłanek do uwzględnienia wniosku pełnomocnika o przyznanie wynagrodzenia w maksymalnej wysokości 150 % kwoty przewidzianej w § 3 cyt. rozporządzenia. Takiej wysokości wynagrodzenia nie uzasadniał bowiem ani nakład pracy doradcy (wstąpił do sprawy już po wniesieniu skargi przez samą stronę), ani charakter sprawy, o których to przesłankach mowa w § 2 ust. 1 powołanego wyżej rozporządzenia.