I SA/Po 313/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Asesor sądowy WSA Michał Ilski (spr.) Protokolant: specjalista Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 7 sierpnia 2025 r. sprawy ze skargi K. O. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 25 lutego 2025 r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2021 r. oddala skargę. Wójt Gminy decyzją z 03 lutego 2022 r., nr [...] ustalił K. O. (dalej zwanemu również skarżącym) od działki nr [...] zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2021 r. na kwotę 1.007,00 zł. Wójt przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania z uwzględnieniem decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego. Wskazano, że skarżący 30 października 2018 r. uzyskał zaświadczenie Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego dotyczące braku sprzeciwu w sprawie przystąpienia do użytkowania inwestycji obejmującej dom letniskowy na działce nr [...] zrealizowanej na podstawie decyzji udzielającej pozwolenia na budowę nr [...] z 16 czerwca 2007 r. Bezspornym jest, że budynek zlokalizowany na opodatkowanej działce został oznaczony w kartotece budynków jako dom letniskowy. Zatwierdzony projekt jak i pozwolenie na użytkowanie wskazują, że został on zaprojektowany i wzniesiony jako budynek letniskowy. Uznano, że zebrany w sprawie materiał dowodowy nie przeczy funkcji budynku wskazanej w ewidencji gruntów i budynków. W sprawie dokonano oględzin spornego budynku sporządzając dokumentację fotograficzną, przesłuchano podatnika na okoliczność faktycznego użytkowania nieruchomości oraz sołtysa D. P.. Zgromadzono dokumenty potwierdzające zużycie energii elektrycznej w okresie od kwietnia 2019 r. do października 2021 r. oraz faktury potwierdzające transport nieczystości płynnych. Z informacji uzyskanych od Burmistrza Miasta wynika, że skarżący figuruje w ewidencji podatkowej wskazanego ostatnio organu jako podatnik podatku rolnego od działki położonej w S. ul. [...] oraz jako podatnik podatku od nieruchomości położonej w S. ul. [...] i nieruchomości położonej w S. . Skarżący nie wskazał przy tym sposobu wykorzystania ww. nieruchomości na terenie miasta S.. Zauważono również, że skarżący 16 czerwca 2020 r. złożył wniosek o dopisanie go do rejestru wyborców oraz o woli głosowania korespondencyjnego w wyborach Prezydenta RP 28 czerwca 2020 r. Skarżący wskazał adres do doręczeń pakietu wyborczego Aleje [...], [...]. Przed wydaniem decyzji dwukrotnie 17 czerwca 2020 r. i 18 czerwca 2020 r. dokonano sprawdzenia wskazanego we wniosku adresu, pod którym nie zastano skarżącego. Uznano, że brak jest podstaw do przyjęcia, iż sporny budynek służy skarżącemu do zaspokajania podstawowych potrzeb mieszkaniowych, tj. pełni funkcję mieszkalną. Wójt podtrzymał przy tym swoje uprzednie stanowisko odnośnie tego, że organ podatkowy co do zasady nie jest uprawniony do dokonywania samodzielnej klasyfikacji funkcji budynku wbrew zapisom zawartym w ewidencji gruntów i budynków. W tym kontekście odwołano się do art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 725 z późn. zm. – dalej w skrócie: "p.g.k."). Skarżący wniósł odwołanie od wymienionej na wstępie decyzji organu pierwszej instancji. Wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji i ustalenie łącznego zobowiązania pieniężnego jako podatku określonego dla budynku mieszkalnego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z 25 lutego 2025 r., nr [...] utrzymało w mocy wymienioną na wstępie decyzję organu pierwszej instancji. W kontekście przedawnienia wyjaśniono, że zastosowanie znajdowały regulacje art. 68 § 2 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 z późn. zm. – dalej w skrócie: "O.p."). Przedawnienie prawa do wydania decyzji podatkowej miałoby miejsce, gdyby decyzja ustalająca wysokość tego zobowiązania została doręczona po 31 grudnia 2026 r. Uznano, że zarzut niewłączenia dowodów zebranych w innych postępowaniach w poczet materiału dowodowego w niniejszej sprawie należałoby uwzględnić w sytuacji, w której dowody te nie byłyby w ogóle znane skarżącemu. W sytuacji gdy organ pierwszej instancji nie przeprowadzał nowych dowodów i oparł decyzję wyłącznie o dowody zebrane w sprawie w postępowaniach podatkowych brak wydania postanowienia w przedmiocie włączenia nie może mieć wpływu na wynik sprawy. Przyznano, że uchylając decyzję Wójta dotyczącą opodatkowania nieruchomości skarżącego za 2019 r. i 2020 r. wskazywano na konieczność przeprowadzenia postępowania dowodowego wykraczającego poza dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków oraz dane z dokumentacji architektoniczno-budowlanej w celu ustalenia faktycznego sposobu wykorzystywania budynku. Wskazano jednak na zmianę stanowiska sądownictwa administracyjnego w 2020 r. i ukształtowaną już nową linię orzeczniczą. Odwołując się do nowej linii orzeczniczej wskazano, że co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu i budynku dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości, nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, a jej funkcje (przeznaczenie) ujawnione w ewidencji gruntów i budynków. W konsekwencji organ podatkowy nie może samodzielnie klasyfikować funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków. Odwołano się do również do wydanego na skutek skargi skarżącego wyroku WSA w Poznaniu z 17 stycznia 2023 r., I SA/Po 654/22. W orzeczeniu tym przesądzono, że sporny budynek nie może być uznany za budynek mieszkalny na potrzeby określania opłaty za gospodarowanie odpadami komunalnymi. Wskazano, że z zapisów miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego wynika, że sporny budynek położony jest na terenie sklasyfikowanym jako teren zabudowy letniskowej, oznaczony symbolem [...]. Z kolei z zapisów ewidencji gruntów i budynków wynika, że sporna nieruchomość oznaczona jest symbolem [...] - inne tereny zabudowane. Nieruchomość ta jest przy tym zabudowana budynkiem o pow. 88 m2, którego główna funkcja określona została jako dom letniskowy, podobnie jak na projekcie budowlanym zatwierdzonym decyzją Starosty z 19 czerwca 2007 r., nr [...]. W ocenie Kolegium organ pierwszej instancji przeprowadził postępowanie dowodowe wystarczające dla rozstrzygnięcia sprawy. Skarżący wniósł skargę na omówioną powyżej decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z 25 lutego 2025 r. Wniesiono o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości wraz z poprzedzającą ją decyzją organu pierwszej instancji. Ponadto wniesiono o zasądzenie kosztów postępowania sądowego, przeprowadzenie rozprawy, przesłuchanie skarżącego na okoliczność zamieszkania w spornej nieruchomości jak i przeprowadzenie dowodu z załączonego do skargi zaświadczenia o miejscu zamieszkania na okoliczność wykazania miejsca zamieszkania. Zaskarżonej decyzji zarzucono: 1) określenie podstawy opodatkowania jak dla nieruchomości letniskowej, podczas, gdy nieruchomość zlokalizowana w K. przy ul. [...] stanowi nieruchomość całoroczną, spełniającą całoroczne potrzeby mieszkaniowe odwołującego się, zatem wymiar podatku winien być określony jak dla nieruchomości mieszkalnych; 2) nieokreślenie podstawy prawnej na jakiej skarżona decyzja została wydana, tj. wskazanie w podstawie rozstrzygnięcia ogólnie przepisów art. 2, 3, 4 i 5, podczas, gdy przepisy te określają łącznie kilkadziesiąt lub więcej norm prawnych, zatem nie jest możliwe ustalenie zgodności z prawem skarżonej decyzji, gdyż nie jest wiadomym, które konkretnie normy prawne leżały u podstaw rozstrzygnięcia organu; 3) brak poinformowania o planowanym zakończeniu postępowania, a w konsekwencji uniemożliwienie odwołującemu się zapoznanie z aktami sprawy, w tym wypowiedzenia się co do zebranych dowodów; 4) konsekwentne ignorowanie składanych przez odwołującego wniosków o zmianę przeznaczenia działki w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego, na działkę mieszkaniową, mimo, iż wnioski takie składane są od 2018 r., tj. od czasu, kiedy nieruchomość wykorzystywana jest na cele mieszkaniowe; 5) oparcie rozstrzygnięcia jedynie o częściowo zebrany materiał dowodowy, nieodpowiadający stanowi faktycznemu, w tym przyjęcie za podstawę rozstrzygnięcia jedynie takich danych jak wynikające z miejscowego planu zagospodarowania, ewidencji gruntów i dokumentacji budowlanej, z pominięciem wniosków o zmianę przeznaczenia działki w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego oraz innych dowodów zmierzających do ustalenia prawdy obiektywnej, tj. faktu, iż nieruchomość przy [...] w K. stanowi całoroczną nieruchomość mieszkalną; 6) naruszenie zasady praworządności polegające na wydaniu rozstrzygnięcia w oparciu o niepełny materiał dowodowy, zebrany w sposób wybiórczy, niekompletny, zmierzający do wydania z góry powziętej decyzji w sprawie ustalenia wymiaru podatku jak od nieruchomości letniskowej, mimo wielokrotnego informowania organu zarówno w tym jak i w innych postępowaniach prowadzonych przez organ wobec odwołującego się, że przedmiotowa nieruchomość stanowi dom całoroczny i jest wykorzystywana przez odwołującego się do zapewnienia całorocznych potrzeb mieszkaniowych; 7) pozbawienie możliwości udziału skarżącego w czynnościach dowodowych, w tym brak informowania o ich przeprowadzeniu a w konsekwencji pozbawienie skarżącego możliwości kontroli podejmowanych przez organ czynności dowodowych. W odpowiedzi na skargę Samorządowego Kolegium Odwoławczego podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga okazała się bezzasadna. Rozstrzygnięcie sporu wymagało dokonania kontroli legalności zaskarżonej decyzji. W ocenie organów sporny budynek położony na działce nr [...] należało opodatkować z zastosowaniem stawki podatkowej, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 z późn. zm. – dalej w skrócie: "u.p.o.l."). Skarżący kwestionuje powyższe zapatrywanie podnosząc, że sporny budynek stanowi nieruchomość całoroczną, zaspokajającą jego całoroczne potrzeby mieszkaniowe. Rację w sporze należało przyznać organom podatkowym. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają: 1) grunty, 2) budynki lub ich części. Podstawą opodatkowania gruntów jest ich powierzchnia, a budynków lub ich części – powierzchnia użytkowa (art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2 u.p.o.l.). Powyższa ustawa różnicuje stawki podatku od nieruchomości dla budynków lub ich części. W art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. określono górne granice stawek dla budynków mieszkalnych (lit. a), budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej (lit. b), budynków zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym (lit. c), budynków związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, zajętych przez podmioty udzielające tych świadczeń (lit. d) i budynków pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego (lit. e). Z punktu widzenia istoty sporu, kluczowe znaczenie ma art. 21 ust. 1 p.g.k., zgodnie z którym podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. W orzecznictwie sądów administracyjnych na tle przytoczonego ostatnio przepisu przyjmuje się, że dane wynikające z ewidencji mają dla organu podatkowego charakter wiążący i nie mogą być przezeń samodzielnie korygowane w ramach postępowania podatkowego, bez zmiany tych wpisów w ewidencji. W konsekwencji organ podatkowy nie może samodzielnie klasyfikować funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (por. wyroki NSA z 13 września 2018 r., II FSK 552/18, 23 listopada 2018 r., II FSK 3391/16; 10 lipca 2019 r., II FSK 2519/17; 22 czerwca 2020 r., II FSK 2875/19). Dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy (ich zmiana może mieć miejsce tylko w stosownym trybie administracyjnym, a organy podatkowe nie mają możliwości ich samodzielnego korygowania). Drugą kategorię stanowią dane o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być w pewnych - niejako wyjątkowych - sytuacjach przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów proceduralnych. Może to mieć miejsce m.in. w sytuacji, gdy dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku (np. możliwe do zastosowania symbole ewidencyjne nie przewidują oznaczenia dla pewnych przedmiotów opodatkowania, wymienionych wprost w ustawie podatkowej). W takiej sytuacji organ podatkowy zobligowany jest do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, sprzecznych z prawnie wiążącymi danymi innego rejestru publicznego lub tych danych ewidencyjnych, które wykluczają zastosowanie regulacji zawartych w ustawie podatkowej, mających znaczenie dla wymiaru podatku (por. wyrok NSA z 01 marca 2018 r., II FSK 458/16). Doniosłe znaczenie w sprawie ma fakt, że informacje dotyczące funkcji (użytkowego przeznaczenia) zarówno gruntu, jak i budynku (lokalu) mają dla organu podatkowego charakter wiążący i nie mogą być przezeń samodzielnie korygowane w ramach postępowania podatkowego, bez zmiany tych wpisów w ewidencji gruntów (por. wyrok NSA z 13 stycznia 2015 r., II FSK 3108/12). Również w uchwale NSA z 27 kwietnia 2009 r., II FPS 1/09 stwierdzono, że biorąc pod uwagę art. 21 ust. 1 p.g.k., organ podatkowy nie powinien dokonywać samodzielnej klasyfikacji funkcji budynku, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków. Jeżeli budynek nie został wpisany do ewidencji gruntów i budynków, to w takiej sytuacji organy podatkowe są uprawnione, a zarazem zobowiązane, do ustalenia charakteru (klasyfikacji) budynku dla celów podatkowych. Nie ulega bowiem wątpliwości, że budynki niewpisane do ewidencji również podlegają opodatkowaniu, u.p.o.l. nie uzależnia bowiem obowiązku podatkowego od wpisania budynku do ewidencji. Dopiero w przypadku braku takich informacji w ewidencji gruntów i budynków rodzaj budynku powinien zostać określony na podstawie dokumentacji budowlanej. Wyjaśnić w tym miejscu dodatkowo należy, że uchwały NSA z 22 kwietnia 2002 r., FPK 17/01 i z 1 lipca 2002 r., FPK 3/02, stwierdzające, że o zaliczeniu budynku letniskowego do kategorii budynków mieszkalnych decyduje kryterium zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich, zostały podjęte w poprzednim stanie prawnym, to jest przed 1 stycznia 2003 r., kiedy to wprowadzono zmiany do u.p.o.l. ustawą z dnia 30 października 2002 r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 200, poz. 1683). Również w aktualnym orzecznictwie NSA dotyczącym opodatkowania budynków letniskowych akcentuje się zasadę związania organu podatkowego zapisami ewidencji gruntów i budynków (por. wyrok NSA z 29 maja 2020 r., II FSK 2876/19, wyrok NSA z 22 czerwca 2020 r., II FSK 2875/19, wyrok NSA z 13 lutego 2020 r., II FSK 717/18). W podobnych, jak w tej sprawie, okolicznościach faktycznych, NSA wprost wskazał, że decydujące znaczenie ma tutaj przypisanie budynkowi jako funkcji głównej – "dom letniskowy" (por. wyrok NSA z 18 listopada 2020 r., II FSK 1245/20). W orzecznictwie zaznacza się, że określenie rodzaju budynku wymaga wiedzy technicznej. Decydujące znaczenie będzie w tym względzie miała dokumentacja architektoniczno-budowlana danego obiektu, a więc decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, projekt budowlany, decyzja w przedmiocie pozwolenia na budowę, decyzja o dopuszczeniu budynku do użytkowania, które w sposób precyzyjny powinny określać rodzaj danego budynku [tak: wyrok NSA z 3 lipca 2019 r., II FSK 2525/17]. Niejako w konsekwencji powyższego uznaje się, że za kryterium różnicujące winny być uważane dane o charakterze obiektywnym, ewidencyjne lub pozaewidencyjne, a nie możliwość i stopień zaspokajania potrzeb mieszkaniowych [tak: wyrok NSA z 13 lutego 2020 r., II FSK 717/18]. Również w uchwale NSA z 21 października 2024 r., III FPS 2/24 wyjaśniono, że za budynki mieszkalne uważać należy co do zasady budynki sklasyfikowane w ten sposób w ewidencji gruntów i budynków. Wskazać również należy, że nie istnieje rękojmia wiary publicznej ksiąg wieczystych w zakresie dokonanego w niej oznaczenia nieruchomości ani jakikolwiek w tej części jej prymat nad danymi z ewidencji gruntów i budynków [tak: wyrok NSA OZ w Warszawie z 15 maja 2003 r., II SA 3023/01]. Dane dotyczące nieruchomości - ich położenia, granic, powierzchni, nie mogą być ujawniane w ewidencji na podstawie danych zawartych w księdze wieczystej. Relacja jest odwrotna - to ewidencja stanowi kryterium poprawności oznaczenia nieruchomości w księdze wieczystej i podstawę wpisów danych dotyczących gruntu do księgi wieczystej [tak: wyrok NSA z 18 grudnia 2024 r., I OSK 1037/23]. W realiach niniejszej sprawy należy dostrzec, że do 31 lipca 2021 r. obowiązywały regulacje rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 393). Stosownie do postanowień § 63 ust. 1 pkt 6 powołanego aktu dane ewidencyjne dotyczące budynku obejmowały m. in. główną funkcję budynku oraz inne funkcje budynku. Następnie 31 lipca 2021 r. weszło w życie rozporządzenie Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii z dnia 27 lipca 2021 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 219 z późn. zm.). Z uwagi na postanowienia § 18 ust. 1 powołanego aktu dane ewidencyjne dotyczące budynku przestały obejmować m. in. dane dotyczące głównej funkcji budynku. Oznaczenie funkcji podstawowej budynku było zatem możliwe na podstawie kartoteki budynków do czasu obowiązywania rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 393). Po wejściu w życie rozporządzenia Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii z dnia 27 lipca 2021 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 219 z późn. zm.) w katalogu danych ewidencyjnych budynku brak jest informacji odnośnie funkcji podstawowej budynku. Na gruncie wskazanego ostatnio rozporządzenia (jak też poprzedzającego je rozporządzenia z dnia 29 marca 2001 r.) dane ewidencyjne budynku obejmują przy tym m. in. wskazanie rodzaju budynku według KŚT, o której mowa w przepisach wydanych na podstawie art. 40 ust. 2 ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1799 – dalej w skrócie: "u.s.p."). Trybunał Konstytucyjny w wyroku z 13 września 2011 r., P 33/09 uznał, że w celu zakwalifikowania obiektów i urządzeń jako obiektów budowlanych nie można posługiwać się przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie P. Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316, ze zm.) czy też przepisami rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 10 grudnia 2010 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) – (Dz. U. Nr 242, poz. 1622) wydanymi na podstawie art. 40 ust. 2 u.s.p. Uzasadniając tego rodzaju zapatrywanie wyjaśniono, że przepisy powołanej ostatnio ustawy przewidują wprawdzie, że Rada Ministrów wprowadza standardowe klasyfikacje i nomenklatury podstawowe do określenia przebiegu i opisu procesów gospodarczych i społecznych, jednak zgodnie z art. 40 ust. 3 tego aktu omawiane klasyfikacje i nomenklatury, w tym również PKOB i KŚT, stosuje się w statystyce, ewidencji i dokumentacji oraz rachunkowości, a także w urzędowych rejestrach i systemach informacyjnych administracji publicznej, co oznacza, iż nie mogą one przesądzać o uznaniu danego obiektu za obiekt budowlany czy urządzenie budowlane w rozumieniu Prawa budowlanego, a tym samym decydować o jego opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Wskazano przy tym, że za nieuwzględnieniem omawianych klasyfikacji mających postać aktów wykonawczych przy rozstrzyganiu o statusie obiektów i urządzeń w kontekście opodatkowania ich podatkiem od nieruchomości przemawia poza tym okoliczność, że w prawie podatkowym obowiązuje zasada wyłączności ustawowej, a w konsekwencji rozporządzenie nie może, poza niewielkimi wyjątkami, regulować zagadnień podatkowych. Dodatkowo wskazano, że z rozważanej zasady należy wyprowadzić regułę interpretacyjną, która zakazuje domniemywania, że akt wykonawczy normuje wskazane zagadnienia, jeśli nie wynika to bezpośrednio z jego treści, z przepisów ustawy zawierającej upoważnienie do jego wydania lub z innych ustaw. W ocenie Sądu kierując się powyższymi rozważaniami należy uznać, że również w przypadku dokonywania kwalifikacji budynków na potrzeby stosowania regulacji u.p.o.l. nie można posługiwać się P. Klasyfikację Obiektów Budowlanych jak i Klasyfikacją Środków Trwałych. Niezależnie od powyższego należy dostrzec, że w Klasyfikacji Środków Trwałych regulowanej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT) (Dz. U. poz. 1864) analogicznie zresztą jak w P. Klasyfikacji Obiektów Budowlanych regulowanej rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie P. Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 z późn. zm.) brak jest budynków letniskowych. W konsekwencji powyższego klasyfikacja dokonana na potrzeby Klasyfikacji Środków Trwałych czy też na potrzeby P. Klasyfikacji Obiektów Budowlanych nie może mieć znaczenia przy ustaleniu czy dany budynek stanowi budynek letniskowy na potrzeby stosowania regulacji podatku od nieruchomości. Zaskarżona decyzja dotyczy podatku od nieruchomości za 2021 r., a więc okresu w którym do 31 lipca 2021 r. obowiązywały regulacje rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 393), zastąpione następnie 31 lipca 2021 r. regulacjami rozporządzenia Ministra Rozwoju, Pracy i Technologii z dnia 27 lipca 2021 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 219 z późn. zm.). W konsekwencji powyższego do 31 lipca 2021 r. określenie funkcji głównej spornego budynku było możliwe w oparciu o dane zawarte w kartotece budynków. Z kolei począwszy od 31 lipca 2021 r. określając funkcję budynku należy kierować się dokumentacją budowlaną budynku. Ze znajdującego się w aktach sprawy zawiadomienia o zmianach w danych ewidencyjnych wynika, że funkcja główna spornego budynku została określona jako dom letniskowy. Jak wynika przy tym z poczynionych powyżej rozważań informacje dotyczące funkcji (użytkowego przeznaczenia) zarówno gruntu, jak i budynku (lokalu) mają dla organu podatkowego charakter wiążący i nie mogą być przezeń samodzielnie korygowane w ramach postępowania podatkowego, bez zmiany tych wpisów w ewidencji gruntów i budynków. W konsekwencji powyższego dokonując opodatkowania spornego budynku, kierując się postanowieniami art. 21 ust. 1 p.g.k. organy były zobowiązane do uwzględnienia tego, że w kartotece budynków funkcję główną spornego budynku do 31 lipca 2021 r. określono jako dom letniskowy. W odniesieniu zaś do okresu począwszy od 31 lipca 2021 r. należy zwrócić uwagę na pozostałe zgromadzone w aktach sprawy dokumenty potwierdzające letniskowy charakter spornego budynku. W tym kontekście należy wskazać na zaświadczenie Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w [...] z 30 października 2018 r., nr [...] W dokumencie tym sporny budynek określono jako budynek letniskowy. W konsekwencji powyższego nie może budzić wątpliwości, że uznanie spornego budynku za dom letniskowy znajduje oparcie w dokumentacji budowlanej dotyczącej tego obiektu. Z pisma Starosty w [...] z 30 października 2024 r., nr [...] wynika przy tym, że skarżący od 2020 r. nie składał wniosku o zmianę sposobu użytkowania wskazanego budynku. Z kolei z pisma wskazanego ostatnio organu z 25 października 2024 r., nr [...] wynika, że skarżący nie wnioskował o dokonanie żadnych zmian w ewidencji gruntów i budynków w latach 2020-2024. Z uwagi na uwidocznioną (w okresie do 31 lipca 2021 r.) w ewidencji gruntów i budynków funkcję główną spornego budynku jak i przeznaczenie spornego budynku wynikającego z jego dokumentacji budowlanej organy podatkowe nie były zobowiązane do prowadzenia postępowania dowodowego zmierzającego do ustalenia i wykazania okoliczności związanych z faktycznym sposobem użytkowania spornego budynku. Dostrzec również należy, że z niekwestionowanych okoliczności sprawy wynika, że sporny budynek znajduje się na terenie sklasyfikowanym w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego jako teren zabudowy letniskowej, oznaczony symbolem [...]. Tego rodzaju przeznaczenie gruntu przypisane mu w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego świadczy o tym, że grunt ten mógł zostać zagospodarowany zabudową letniskową, nie zaś zabudową domów jednorodzinnych. Tego rodzaju okoliczność potwierdza, że sporny budynek ma charakter letniskowy, tak jak wskazano to w jego dokumentacji budowlanej. Zamierzonego rezultatu nie mogą wywrzeć twierdzenia skarżącego podnoszące, że organ wybiórczo zebrał i zbadał dowody w sprawie. Kluczowe znaczenie w sprawie miała bowiem klasyfikacja budynku uwidoczniona w jego kartotece jak i jego przeznaczenie wynikające z dokumentacji budowlanej. Podkreślić również należy, że samo zgłaszanie wniosków o zmianę planu miejscowego nie jest w żadnej mierze równoznaczne z jego zmianą, a tym samym zmianą przeznaczenia gruntu na którym posadowiono sporny budynek. Jakiegokolwiek znaczenia w sprawie nie miała przy tym rezydencja podatkowa ustalana na potrzeby stosowania podatków dochodowych. Opodatkowując sporny budynek prawidłowo zastosowano stawkę podatku właściwą dla budynków pozostałych, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) u.p.o.l. Opodatkowanie spornego budynku stawką właściwą dla budynków mieszkalnych, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) powołanego ostatnio aktu było niemożliwe z uwagi na jego funkcję podstawową wykazaną w zapisach kartoteki budynków jak i treść dokumentacji budowlanej budynku. Za bezzasadny należało uznać zarzut nieokreślenia podstawy prawnej wydania zaskarżonej decyzji. W zaskarżonej decyzji Kolegium wskazało podstawę prawną swojego rozstrzygnięcia. Na stronie pierwszej zaskarżonej decyzji wprost powołano się na art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 3 ust. 1 pkt 1, art. 4 ust. 1 pkt 1 i 2, art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. c), art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) u.p.o.l. jak i postanowienia art. 21 p.g.k. Zamierzonego rezultatu nie mogą wywrzeć zarzuty skargi wskazujące na niepowiadomienie strony o planowanym zakończeniu postępowania. Zgodnie z art. 200 § 1 O.p., przed wydaniem decyzji organ podatkowy wyznacza stronie siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W realiach niniejszej sprawy wydanie zaskarżonej decyzji nie zostało poprzedzone zastosowaniem przez Kolegium trybu, o którym mowa w art. 200 § 1 O.p. Dostrzec jednak należy, że naruszenie wskazanego ostatnio przepisu jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 z późn. zm. – dalej w skrócie: "p.p.s.a.") jeżeli wspomniane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy [tak: uchwała NSA z 25 kwietnia 2005 r., FPS 6/04]. W realiach niniejszej sprawy naruszenie przez Kolegium postanowień art. 200 § 1 O.p. nie może być uznane za mogące mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W uzasadnieniu skargi nie wykazano w żaden sposób istotności naruszeń wskazanych regulacji. W szczególności nie wskazano aby zidentyfikowane naruszenie w jakikolwiek sposób uniemożliwiło skarżącemu przedłożenie określonego rodzaju dowodów mogących mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia. Zamierzonego rezultatu nie może wywrzeć również zarzut pozbawienia skarżącego możliwości udziału w czynnościach dowodowych, w tym brak informowania o ich przeprowadzaniu. Jak wynika z powyższych rozważań kluczowe znaczenie dla opodatkowania spornego budynku miało ustalenie jego funkcji wykazanej w kartotece budynków oraz jego przeznaczenie wynikające z dokumentacji budowlanej. Ustalenia w tym zakresie zostały poczynione za pomocą dowodów z dokumentów urzędowych. Przeprowadzając tego rodzaju dowody organy podatkowe nie są w żadnej mierze zobligowane do informowania podatnika o ich przeprowadzaniu i zapewnianiu mu możliwości udziału w tej czynności. Oddalając wnioski dowodowe skarżącego kierowano się brzmieniem art. 106 § 3 p.p.s.a. Zgodnie z tym przepisem, sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania w sprawie. Kierując się treścią przytoczonego przepisu nie może budzić wątpliwości, że w postępowaniu przed sądem administracyjnym brak jest możliwości przeprowadzenia dowodu z przesłuchania świadka czy też przesłuchania strony. Niezależnie od powyższego należy wyjaśnić, że dopuszczalność przeprowadzenia przez Sąd administracyjny dowodów uzupełniających z dokumentów ma charakter wyjątkowy. Sąd nie ma bowiem obowiązku przeprowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego, a może to uczynić wówczas, gdy poweźmie istotne wątpliwości co do ustaleń poczynionych przez organy oraz o ile postępowanie takie nie naruszy przewidzianej w art. 7 p.p.s.a. zasady szybkości postępowania sądowego. Dopuszczalny jest jedynie dowód z dokumentu, pełniący rolę uzupełniającą. Z uwagi na wyjątkowy charakter postanowień art. 106 § 3 p.p.s.a. sąd administracyjny nie powinien przeprowadzać środków dowodowych i dokonywać ustaleń, które miałyby służyć merytorycznemu rozstrzygnięciu sprawy załatwianej decyzją administracyjną [tak: wyrok NSA z 17 marca 2023 r., III OSK 1911/21]. Jak wyjaśniono to powyżej w realiach niniejszej sprawy organy podatkowe przeprowadziły postępowanie dowodowe w zakresie niezbędnym dla załatwienia sprawy. W sprawie nie występują jakiekolwiek istotne wątpliwości co do prawidłowości ustaleń faktycznych istotnych z punktu widzenia opodatkowania spornego budynku. W konsekwencji brak jest podstaw do prowadzenia jakiegokolwiek uzupełniającego postępowania dowodowego przed sądem administracyjnym. Podsumowując należy stwierdzić, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Poddane kontroli rozstrzygnięcie Kolegium stanowi rezultat prawidłowej wykładni oraz prawidłowego zastosowania regulacji prawa materialnego. W postępowaniu poprzedzającym wydanie zaskarżonego aktu nie naruszono również reguł postępowania podatkowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 p.p.s.a. należało orzec, jak w sentencji.