III SA/Wa 2605/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodnicząca sędzia WSA Ewa Radziszewska-Krupa, Sędziowie sędzia WSA Dorota Dziedzic - Chojnacka (sprawozdawca), sędzia WSA Włodzimierz Gurba, Protokolant referent stażysta Anna Chołuj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 29 czerwca 2018 r. sprawy ze skargi K. S. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] maja 2017 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności prezesa zarządu wraz ze spółką za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług za listopad 2014 r. i styczeń 2015 r. oddala skargę Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...] ("NUS") decyzją z dnia [...] stycznia 2017r. orzekł o solidarnej z [...] sp. z o.o. ("Spółka") odpowiedzialności K. S. (dalej jako: "Skarżący" lub "Strona"), prezesa zarządu Spółki, za zaległości podatkowe Spółki w podatku od towarów i usług za listopad 2014 r. oraz za styczeń 2015 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę i kosztami postępowania egzekucyjnego, jak również umorzenia postępowania podatkowego w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności Skarżącego za zaległości Spółki w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę oraz w podatku od towarów i usług za luty - marzec 2015 r. wraz z należnymi odsetkami i kosztami postępowania egzekucyjnego. Od wyżej wymienionej decyzji Skarżący złożył odwołanie, w którym wniósł o: 1. uchylenie w całości skażonej decyzji, 2. wydanie orzeczenia co do istoty sprawy lub ewentualnie przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia praz organ I instancji. Skażonej decyzji Strona zarzuciła naruszenie art. 122 oraz art. 124 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity Dz. U. z 2017 r. poz. 201) dalej jako: "O.p.". W ocenie K. S. organ pierwszej instancji wadliwie przyjął i błędnie uzasadnił, że w okolicznościach sprawy, a zwłaszcza biorąc pod uwagę bieżącą sytuację finansową Spółki oraz jej perspektywy, zarząd Spółki był zobowiązany do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Decyzją z dnia [...] maja 2017 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] ("DIAS") utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ ten wskazał, iż w przedmiotowej sprawie zaległości w podatku od towarów i usług za listopad 2014 r. oraz za styczeń 2015 r. wynikają z nieuregulowania przez Spółkę zobowiązań podatkowych wykazanych w deklaracji VAT-7. Na ww. zaległości podatkowe Spółkę w podatku od towarów i usług wystawione zostały tytuły wykonawcze z dnia [...] lutego 2015 r. Nr [...] oraz z dnia [...] marca 2015 r. Nr [...]. Organ wskazał, iż wszczęcie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie ww. tytułów wykonawczych nastąpiło: 1. w dniu 6 marca 2015 r. z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności (Urząd Miasta [...]) zawiadomienia o zajęciu; 2. w dniu [...] kwietnia 2015 r. z chwilą doręczenia Spółce odpisu tytułu wykonawczego Nr [...]. Mając na uwadze, iż postępowanie podatkowe w sprawie odpowiedzialności Strony wszczęte zostało postanowieniem z dnia [...] września 2016 r., doręczonym w dniu 14 października 2016 r., DIAS stwierdził, że zachowany został, wynikający z art. 108 § 2 pkt 3 w zw. z art. 108 § 3 O.p. wymóg uprzedniego wszczęcia postępowania egzekucyjnego do majątku Spółki. Organ odwoławczy ustalił, iż Strona pełniła funkcję prezesa zarządu Spółki w okresie 3 grudnia 2010 r. do dnia 16 marca 2015 r., tj. w czasie upływu terminu płatności przedmiotowych zobowiązań w podatku od towarów i usług za listopad 2014 r. oraz za styczeń 2015 r. W tym stanie rzeczy DIAS uznał, iż spełniona została przesłanka odpowiedzialności, o jakiej mowa w art. 116 § 2 O.p. Organ drugiej instancji wskazał, iż w toku egzekucji administracyjnej wobec Spółki podjęto szereg czynności zmierzających do ujawnienia Jej majątku, z którego można by zaspokoić zaległości podatkowe, lecz nie doprowadziły one do uzyskania środków na pokrycie dochodzonych należności. Organ odwoławczy za prawidłowy uznał wniosek NUS, iż spełniona w niniejszej sprawie została również druga z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu, wymienionych w art. 116 O.p., tj. bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki. DIAS podkreślił, iż Skarżący nie złożył wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki lub otwarcie postępowania układowego Spółki w okresie sprawowania funkcji prezesa zarządu, tj. od dnia 3 grudnia 2010 r. do dnia 16 marca 2015 r. DIAS zaznaczył, iż wbrew twierdzeniom Strony organ pierwszej instancji w uzasadnieniu skarżonej decyzji wskazał, że należne zobowiązania Spółka zaprzestała płacić już za październik 2010 r., zatem w ocenie NUS Skarżący pełniący od dnia 3 grudnia 2010 r. obowiązki prezesa zarządu Spółki, w terminie dwóch tygodni od dnia niewykonania przez dłużnika wymagalnych zobowiązań, powinien zgłosić we właściwym sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości, ponieważ Spółka stała się niewypłacalna. DIAS stwierdził, iż stan niewypłacalności, o którym mowa w art. 11 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, ujawniony został w bilansie Spółki sporządzonym na dzień 31 grudnia 2013 r. Według danych tego bilansu, wartość majątku obrotowego Spółki na dzień 31 grudnia 2013 r. wynosiła 617.348,22 zł przy zobowiązaniach krótkoterminowych (bieżących) w łącznej wysokości 1.011.523,93 zł. Organ podniósł, iż sytuacja, w której zobowiązania Spółki tak znacznie przewyższyły wartość jej majątku, nie powstała jednak z dnia na dzień, gdyż sygnały o niekorzystnej sytuacji majątkowej Spółki zagrażającej kontynuacji jej działalności pojawiły się w Spółce już wcześniej. Powyższe organ odwoławczy wywiódł z faktu, iż czasie pełnienia przez Stronę obowiązków w jej zarządzie, już w 2010 r. wystąpiła również druga z przestanek upadłości wskazanej w art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, tj. zaprzestanie regulowania zobowiązań. DIAS wskazał, że w odwołaniu Strona sama potwierdza, że Spółka posiadała zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008 r. oraz w podatku CTT za rok 2008, które realizowała w 2011 roku na podstawie decyzji organu podatkowego wydanej w sprawie rozłożenia na raty ww. zaległości. DIAS nie zgodził się ze Stroną, iż zawieszenie postępowania egzekucyjnego z uwagi na spłatę zaległości dzięki układowi ratalnemu świadczy o tym, że Spółka była wypłacalna. DIAS zauważył, iż w uzasadnieniu skarżonej decyzji NUS wyjaśnił, że Spółka już od 2010 roku nie uiszczała dobrowolnie w terminie płatności należnych podatków z tytułu podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od wynagrodzeń. Organ drugiej instancji wskazał, iż na dzień 22 marca 2016 r. oprócz przedmiotowych zaległości podatkowych Spółka posiadała również inne niewykonane zobowiązania: - w podatku od towarów i usług za 02-03/2015r. oraz w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r. w łącznej wysokości 76.989,68 zł; - wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w [...] za okres 09-12/2013 r. w łącznej wysokości 29.692,11 zł. Ponadto [...] BANK SA niejednokrotnie zawiadamiał organ egzekucyjny, iż do rachunku bankowego należącego do Spółki wystąpił zbieg egzekucji z Komornikami Sądowymi (Panią J. K. oraz Panem P. T.) co dowodzi, iż Spółka miała również zobowiązania cywilnoprawne. W sprawozdaniu za 2013 rok zarząd Spółki wskazał, iż na dzień 31 grudnia 2013 r. Spółka posiadała wyłącznie zobowiązania wymagalne (krótkoterminowe) wobec pozostałych jednostek: z tytułu dostaw i usług o okresie wymagalności do 12 miesięcy w wysokości 606.835,69 zł; z tytułu podatków, ceł, ubezpieczeń i innych świadczeń w wysokości 331.471,22 zł; z tytułu wynagrodzeń w wysokości 27.585.49 zł oraz inne w wysokości 9.993,08 zł. W związku z powyższym organ drugiej instancji stwierdził, że Spółka miała trwałe trudności w zapłacie swoich zobowiązań już od 2010 roku. Według Organu jest to sytuacja kwalifikująca do uznania półki za dłużnika, który może zostać uznany za upadłego, zgodnie z art. 1 § 1 Prawo upadłościowe. W ocenie Organu odwoławczego powyższych ustaleń nie zmienia podnoszona okoliczność, że Spółka na bieżąco, regularnie uzyskiwała przychody z dwóch umów: ze Spółką [...] Sp. z o. o. oraz ze spółką [...] Sp. z o. o. (jako podwykonawca dużego kontraktu dla Urzędu Miasta [...]), bowiem samo wystąpienie przesłanek upadłości nie stanowi przeszkody w funkcjonowaniu spółki w obrocie gospodarczym. Podkreślił, iż w przedmiotowej sprawie przesłanki do zgłoszenia wniosku o upadłość niewątpliwie zaistniały, a członek zarządu podejmując decyzję o kontynuowaniu działalności przez Spółkę powinien być świadomy konsekwencji i ryzyka podjętych decyzji. Organ stwierdził, iż Skarżący zaniechał zainicjowania postępowania upadłościowego, w sytuacji gdy ewidentnie w Spółce wystąpiły przesłanki do złożenia wniosku o upadłość, licząc na poprawę sytuacji. Według Organu odwoławczego Skarżący w pełni świadomie działał w granicach ryzyka gospodarczego i nie dopełnił ciążącego na nim obowiązku służącego ochronie praw wierzycieli, w tym Skarbu Państwa. W ocenie Organu okoliczność, że Spółka podejmowała realne i skuteczne działania zmierzające do poprawienia swojej sytuacji finansowej, świadczyć może tylko o tym, że Spółka zdawała sobie sprawę ze swej złej sytuacji finansowej i nie zmienia to faktu, iż w czasie pełnienia przez Stronę o funkcji prezesa zarządu w Spółce wystąpiły dwie niezależne od siebie przesłanki ogłoszenia upadłości, tj. niewykonywanie wymagalnych zobowiązań oraz nadmierne zadłużenie. DIAS uznał, iż w czasie pełnienia przez Skarżącego obowiązków w zarządzie wystąpiła powinność wystąpienia z wnioskiem o ogłoszenie upadłości Spółki z uwagi na wystąpienie pierwszej przesłanki niewypłacalności, tj. niewykonywanie wymagalnych zobowiązań już od 2010 r., i pozostawała aktualna w dalszych okresach funkcjonowania Spółki. W opinii Organu drugiej instancji Skarżący, chcąc uwolnić się od odpowiedzialności, powinien był złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki w terminie 14 dni od dnia, w którym zaistniała wskazana przesłanka upadłości, czego jednak nie uczynił. Zdaniem Organu drugiej instancji, z uwagi na charakter funkcji członka zarządu, nie ma uzasadnienia, aby art. 116 O.p. interpretować wąsko, przyjmując odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki jedynie tylko w takich przypadkach, gdy członek zarządu faktycznie kierował spółką. W konsekwencji DIAS uznał, iż tłumaczenie Strony, że działalnością operacyjną Spółki i związanym z tym realizowaniem płatności zarządzał R. J. nie może stanowić przesłanki do uwolnienia od odpowiedzialności za zobowiązania Spółki i nie dowodzi o braku winy w niezgłoszeniu we właściwym terminie wniosku o ogłoszenie upadłości lub otwarcia postępowania naprawczego. W ocenie Organu odwoławczego nieznajomość kondycji finansowej Spółki i brak zainteresowania tą kwestią stanowi zawinione zaniechanie wykonywania podstawowych obowiązków tym bardziej, iż zarząd Spółki był jednoosobowy, tj. w osobie Skarżącego Strona, godząc się na powołanie w skład zarządu, godziła się jednocześnie na wszelkie związane z tym prawa i obowiązki, również na przyjęcie obowiązku prowadzenia spraw Spółki i związaną z tym odpowiedzialność wobec Spółki, podmiotów trzecich, jak również Skarbu Państwa. Według Organu drugiej instancji o braku winy Strony w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie o upadłości Spółki można byłoby mówić w sytuacji, gdyby nie miał możliwości złożenia takiego wniosku z przyczyn od niego niezależnych, a nie - jak to miało miejsce w niniejszej sprawie - w której taką możliwość miał, jednak z niej nie skorzystał. DIAS w odniesieniu do pisma Strony z dnia 5 grudnia 2016 r., w którym wskazał mienie Spółki podlegające egzekucji, w postaci samochodu [...] o numerze rejestracyjnym [...], informując o miejscu, w którym się znajduje, wyjaśnił, że z powiadomienia Urzędu Miasta [...] z dnia 3 listopada 2016 r. w sprawie usuwania pojazdów pozostawionych bez tablic rejestracyjnych lub których stan wskazuje na to, że nie są używane - załączonego przez Stronę do pisma z dnia 5 grudnia 2016 r. - wynika, że pojazd marki [...] o nr rej. [...] został usunięty i odholowany na parking strzeżony. W treści ww. powiadomienia podano numer rejestracyjny samochodu, co wskazuje, że odholowanie nastąpiło z uwagi na stwierdzenie nieużywania/porzucenia. Organ podkreślił, iż Skarżący nie wskazał, iż pojazd marki [...] został odebrany, a z pisma z dnia 9 listopada 2016 r. Urzędu Miasta [...] jednoznacznie wynika, że pojazd nieodebrany na wezwanie przez uprawnioną osobę w terminie 6 miesięcy do dnia usunięcia, uznaje się za porzucony z zamiarem wyzbycia się i pojazd przechodzi na własność gminy z mocy prawa. Ponadto DIAS zauważył, iż Skarżący nie przedstawił dowodu, iż właścicielem w skazanego samochodu jest nadal Spółka. DIAS podzielił stanowisko, iż w art. 116 § 1 pkt 2 O.p. chodzi o wskazanie przez członka zarządu takiego mienia, które umożliwiałoby zaspokojenie długu podatkowego, a nie o wskazanie jakichkolwiek składników majątkowych bądź o jakiekolwiek wartości. Organ odwoławczy odniósł się do stanowiska Strony, iż Spółka dysponowała majątkiem, który był organowi podatkowemu znany, o czym świadczy choćby fakt, że ruchome składniki tego majątku podlegały zajęciu poprzez wpis w rejestrze zastawów skarbowych w dniu 3 października 2011 r. W dalszej zaś kolejności, na skutek wygaśnięcia zabezpieczonych zastawem należności, zastaw wygasł, a organ podatkowy dokonał wykreślenia wpisu do rejestru zastawów skarbowych w dniu 3 sierpnia 2012 r. (sprawa dotyczy samochodu marki [...] nr rejestracyjny [...], nr podwozia/nadwozia [...], rok produkcji [...]). DIAS wskazał, iż w odwołaniu Strona zawarła informację, że w majątku Spółki znajduje się samochód [...] o numerze rejestracyjnym [...], który obecnie znajduje się w [...], przy ul. [...] (samochód jest oklejony folią z nazwą firmy). DIAS zauważył, iż NUS postanowieniem z dnia [...] marca 2016 r. umorzył prowadzone postępowanie egzekucyjne skierowane do majątku Spółki z uwagi na stwierdzenie bezskuteczności egzekucji. DIAS zaznaczył, iż w toku prowadzonej egzekucji administracyjnej wobec Spółki podjęto szereg czynności zmierzających do ujawnienia Jej majątku, lecz nie doprowadziły one do uzyskania informacji na temat innych niż ujawnione składników majątkowych Spółki, z którego można by zaspokoić zaległości podatkowe. Organ drugiej instancji uznał, iż w toku postępowania Strona nie wskazała majątku Spółki, z którego można byłoby wyegzekwować należności w znacznej części. W skardze na powyższą decyzję Skarżący wniósł o jej uchylenie wraz z poprzedzającą ją decyzją NUS, a także o zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie: - art. 116 § 1, a także art. 187 § 1, art. 120 oraz art. 122 O.p. poprzez uznanie, że egzekucja z majątku Spółki okazała się bezskuteczna, podczas gdy nie była ona prowadzona wobec całego majątku Spółki; - art. 116 § 2, a także art. 120 oraz 122 O.p. poprzez błędne przyjęcie, że w okresie, w którym powstało zobowiązanie podatkowe Spółki, Skarżący pełnił obowiązki członka zarządu Spółki. - art. 116 § 1 pkt. 1 lit. a O.p. poprzez uznanie, że zaszły warunki uprawniające zarząd Spółki do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości, zaś Skarżący nie wykazał, iż taki wniosek złożono "we właściwym czasie", - art 116 § 1 pkt 2 oraz art. 121 oraz 124 O.p., poprzez uznanie, że Skarżący nie wskazał skutecznie mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości w znacznej części, oraz poprzez nieodniesienie się w uzasadnieniu decyzji do warunków, które zdaniem organu podatkowego nie zostały spełnione przez Skarżącego w tym względzie, - art. 200 w związku z art. 123 O.p., poprzez nieumożliwienie Skarżącemu wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań przed wydaniem decyzji podatkowej przez organ drugiej instancji, co mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o oddalenie skargi. Na rozprawie w dniu [...] czerwca 2018 r. pełnomocnik Strony wniósł o dopuszczenie dowodów z obu dokumentów postaci: postanowienia Sądu Rejonowego dla miasta stołecznego [...] KRS z [...] marca 2018 r. i protokołu Nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników Spółki z [...] lipca 2011r. na okoliczność, że Skarżący w okresie, za który wydano zaskarżoną decyzję, nie pełnił funkcji członka zarządu. Pełnomocnik jednocześnie wskazał, że dowody te potwierdzają, że organ podatkowy nie poczynił ustaleń faktycznych w zakresie pełnienia przez skarżącego funkcji członka zarządu. Dokumenty te wskazują na potrzebę wznowienia postępowania podatkowego, na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Zdaniem pełnomocnika doszło do naruszenia przepisów prawa procesowego przez organy podatkowe w zakresie przesłanki uwalniającej skarżącego od odpowiedzialności – ogłoszenia upadłości, bo nie powołano biegłego sądowego, a wymagane były wiadomości specjalne w sprawie. Sąd postanowił dopuścić dowody z dokumentów przedłożonych na rozprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga nie miała uzasadnionych podstaw. Dokonując kontroli legalności zaskarżonej decyzji oraz postępowania poprzedzającego jej wydanie, sąd pierwszej instancji nie stwierdził naruszenia przez organy podatkowe przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy lub prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, ani wystąpienia innych przesłanek przewidzianych w przepisach art. 145 § 1 i 2 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369; dalej: p.p.s.a.). Wszelkie zarzuty skargi o charakterze procesowym, jak i materialnym były chybione. Działając z urzędu, zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd nie stwierdził także wystąpienia przesłanek powodujących konieczność wyeliminowania z obrotu prawnego zaskarżonej decyzji. Wskazać także należy, że decyzja ta została uzasadniona w sposób odpowiadający wymogom wskazanym w art. 210 § 4 O.p. Kontroli sądu poddana została decyzja DIAS z [...] maja 2017 r. utrzymująca w mocy decyzję organu pierwszej instancji orzekającą o solidarnej odpowiedzialności Prezesa zarządu za zaległości podatkowe Spółki. Spór w niniejszej sprawie był wielowątkowy i polegał na kwestionowaniu przez Skarżącego spełnienia w sprawie pozytywnych przesłanek odpowiedzialności członka zarządu z art. 116 § 1 O.p., jak i na podnoszeniu, że w sprawie zachodzą okoliczności uzasadniające wyłączenie tej odpowiedzialności. Skarżący zarzucał także naruszenie przepisów postępowania. Odnosząc się do zarzutów naruszenia przepisów postępowania, stwierdzić należy, że organ odwoławczy w sposób prawidłowy, a przy tym klarowny ocenił przesłanki odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki, a swoją decyzję oparł na całokształcie materiału dowodowego zebranego w sprawie, co znalazło odzwierciedlenie w wyczerpującym uzasadnieniu przedmiotowej decyzji. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 123 O.p. w związku z art. 200 O.p., podnieść należy, co następuje. W istocie, przed wydaniem decyzji przez DIAS, organ ten nie wezwał Skarżącego do wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań. Jednakże, jak wynika z uzasadnienia wyroku NSA z dnia 13 grudnia 2017 r., sygn. II FSK 2228/15, LEX nr 2441373: "Nie w każdym przypadku naruszenie przepisów art. 123 i art. 200 o.p. przesądza o uchyleniu decyzji. Konieczne jest, by uchybienie obowiązkowi określonemu z tych przepisach miało (mogło mieć) przełożenie na wynik sprawy. Jeżeli zarzut naruszenia tych przepisów podnosi strona, w jej interesie leży wykazanie wpływu tego uchybienia na wynik sprawy". W niniejszym postępowaniu Skarżący podniósł, iż złożyłby dodatkowe wnioski dowodowe w postaci przesłuchania świadka R. J., [...] i u. Spółki na okoliczność: 1) ustalenia okoliczności i okresu pełnienia przez Skarżącego obowiązków członka zarządu, 2) potwierdzenia, że sytuacja finansowa Spółki nie uprawniała do przyjęcia wniosku, że spełnione zostały przesłanki do ogłoszenia jej upadłości. Ponadto na rozprawie pełnomocnik Strony zgłosił zarzut nieprzeprowadzenia dowodu z opinii biegłego na okoliczność zaistnienia lub braku przesłanek do złożenia przez spółkę wniosku o ogłoszenie upadłości, ewentualnie ustalenia kiedy takie przesłanki wystąpiły, a także wnioski dowodowe z dokumentów – poświadczonych za zgodność z oryginałem kopii protokołu Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z [...] lipca 2011 r. oraz postanowienia Sądu Rejonowego dla miasta [...] KRS z [...] marca 2018 r. W związku z powyższym wskazać należy, iż zgłaszane przez Skarżącego dowody w postaci zeznań świadka nie byłyby przydatne dla rozstrzygnięcia sprawy, gdyż nie dotyczyły okoliczności faktycznych, lecz odnosiły się do prawnej oceny, kto był w jakim okresie członkiem Zarządu Spółki oraz stanu wypłacalności spółki i terminu zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Jak przyjmuje się w piśmiennictwie "przedmiotem dowodu są fakty oraz określone stany, które mają znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy", a "dowód służy wyjaśnieniu stanu faktycznego, a nie stanu prawnego" (tak trafnie S. Babiarz i in., Ordynacja Podatkowa. Komentarz, Wyd. X, WK2017). Dowody nie mogą zatem zmierzać do oceny prawnej naświetlonych w sprawie faktów, lecz powinny być powołane do stwierdzenia okoliczności faktycznych sprawy. Ocena faktów należy bowiem do organów podatkowych i tylko one są władne do jej dokonania. Dowody zaś powinny być powołane i przeprowadzone w celu zebrania w postępowaniu okoliczności faktycznych, które mają znaczenie dla sprawy i które powinny być ocenione w świetle przepisów prawa. Z zeznań świadka, udziałowca Spółki, Organ nie mógłby ustalić, kiedy Skarżący pełnił obowiązki członka zarządu Spółki. To powinno być wykazane za pomocą stosownych dokumentów – postanowień KRS, protokołów Zgromadzenia Wspólników Spółki itp. Także zeznania świadka- udziałowca Spółki nie są właściwym środkiem dowodowym do ustalenia, czy w Spółce istniał już stan jej niewypłacalności. Świadek mógłby bowiem zaprezentować jedynie swój pogląd na ten stan rzeczy, ustalony zresztą w sposób niewadliwy przez Organ. Za niezasadny należy również uznać zarzut Skarżącego w zakresie nieprzeprowadzenia dowodu z opinii biegłego sądowego. Wskazać należy, że organ podatkowy w myśl art. 197 § 1 O.p. może powołać na biegłego osobę dysponującą wiadomościami specjalnymi w przypadku, gdy w sprawie wymagane są takie wiadomości. W postępowaniu podatkowym dowód z opinii biegłego przeprowadza się zatem wówczas, gdy dla rozstrzygnięcia sprawy wymagane są wiadomości specjalne. O konieczności jego przeprowadzenia decyduje ostatecznie organ podatkowy. Granice korzystania z tej swobody wyznacza zasada prawdy obiektywnej, gdyż z niej wypływa obowiązek organu podjęcia wszelkich czynności mających na celu ustalenie rzeczywistego stanu faktycznego sprawy podatkowej. Organ podatkowy obowiązany jest wykorzystać ten środek dowodowy w sprawie o zawiłym stanie faktycznym, który można wyjaśnić dopiero wtedy, gdy dysponuje się specjalnymi wiadomościami (por. wyrok NSA z dnia 10 czerwca 2010 r., I GSK 1082/09, CBOSA). Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 27 maja 2008 r. sygn. akt III SA/Wa 1055/07 (Lex nr 500980), wskazał, iż zadaniem biegłego jest dostarczenie organowi podatkowemu prowadzącemu postępowanie wiadomości specjalnych, w celu ułatwienia należytej oceny przedstawionych mu do zaopiniowania okoliczności faktycznych, mających wpływ na treść rozstrzygnięcia. Biegły nie komunikuje organowi podatkowemu swych spostrzeżeń o faktach istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy, lecz służy wiadomościami specjalnymi, wypowiadanymi w postaci opinii. Generalną zasadą jest. że przedmiotem opinii biegłego mogą być tylko okoliczności dotyczące stanu faktycznego, a nie jego ocena prawna. W literaturze wskazuje się. że nie może być przedmiotem dowodu ustalenie stanu prawnego ani też interpretacja przepisów prawa. Zgodnie z zasadą ekonomiki postępowania nie jest konieczne przeprowadzenie dodatkowych, czasochłonnych i kosztownych dowodów w postępowaniu, jeśli przeprowadzenie ich nie wpłynęłoby na wynik sprawy. Organy nie mają generalnego obowiązku przy dokonywaniu ustaleń dotyczących przesłanek ogłoszenia upadłości powoływać biegłych z zakresu rachunkowości i finansów na okoliczność faktu oraz daty powstania niewypłacalności, jeśli materiał dowodowy jest wystarczający do stwierdzenia danego stanu faktycznego (por. wyrok NSA z 10 stycznia 2012 r., II FSK 1235/10). W wyroku z dnia 10 lutego 2009 r. sygn. akt II FSK 1072/07 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że organy podatkowe, podobnie jak sąd upadłościowy nie mają obowiązku, przy dokonywaniu ustaleń dotyczących przesłanek ogłoszenia upadłości powoływać biegłych z zakresu rachunkowości na okoliczność ustalenia faktu oraz daty powstania niewypłacalności, jeżeli materiał dowodowy jest wystarczający do stwierdzenia danego stanu faktycznego. Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 6 marca 2012 r. sygn. akt III SA/Wa 1693/11, organy podatkowe posiadają dostateczna wiedzę i umiejętności, aby dokonać oceny zgromadzonego materiału dowodowego pod kątem spełnienia bądź nie przesłanek z art. 116 O.p., w tym określenia właściwego czasu do zgłoszenia wniosku o upadłość. Sąd powyższy pogląd uznaje za słuszny i uznaje za własny. Warto także powołać wyrok NSA z dnia 25 maja 2018 r., sygn. I FSK 1253/16, LEX nr 2506352, zgodnie z którym: "Skuteczne podważenie ustalonego przez organy stanu faktycznego sprawy nie polega na przedstawieniu własnych opinii co do konieczności powzięcia przez te organy określonych działań, czy wyrażeniu własnego zdania na temat sposobu oceny konkretnych dowodów, tylko na wykazaniu - przy wzięciu pod uwagę wszystkich zebranych dowodów - że gdyby nie doszło do zarzucanych przez stronę uchybień, najprawdopodobniej organy rozstrzygnęłyby sprawę zupełnie inaczej, niż w zakwestionowany przez nią sposób". Skarżący powyższego nie wykazał. Odnośnie zaś nowych dowodów zgłoszonych na rozprawie, Sąd wypowie się poniżej w uzasadnieniu. Podsumowując kwestie zarzutów naruszenia przepisów postępowania, sąd rozpoznający sprawę nie dostrzegł naruszenia tych przepisów, w związku z czym stwierdził, iż postępowanie przeprowadzone zostało w sposób prawidłowy. Wobec powyższego sąd orzekający w sprawie w pełni podzielił i przyjął za podstawę dalszych rozważań ustalenia faktyczne poczynione w sprawie przez DIAS oraz organ pierwszej instancji. Organ odwoławczy w oparciu o zebrany materiał dowodowy ocenił go w granicach przysługujących mu uprawnień określonych w art. 191 O.p., a swoje stanowisko w sposób należyty uzasadnił. Przebieg postępowania dowodowego potwierdza, że w sprawie niniejszej organy podatkowe obu instancji podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz prawidłowo przypisały skrzącemu odpowiedzialność na podstawie art. 116 § 1 O.p. Zakreślając ramy prawne niniejszej sprawy, wskazać należy, że granice odpowiedzialności osób trzecich za zaległości podatkowe podatnika określają przepisy rozdziału 15 działu III O.p. W analizowanej sprawie przepisy tej ustawy znajdują zastosowanie w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2015 r. Zgodnie z art. 107 § 1 O.p., w przypadkach i w zakresie przewidzianym w tym rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Zakresem tej odpowiedzialności objęte zostały również odsetki za zwłokę od zaległości podatkowe, a także koszty postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy odnoszące się do odpowiedzialności osób trzecich stanowią inaczej (art. 107 § 2 pkt 2 i 4 powołanej ustawy). Przede wszystkim organ odwoławczy prawidłowo przyjął, że w sprawie zaistniały przesłanki uzasadniające przypisanie stronie odpowiedzialności określonej w art. 116 § 1 O.p. Zgodnie z tym przepisem, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu nie wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, bądź nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Przy tym odpowiedzialność członków zarządu, określona w § 1, obejmuje między innymi, zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu (§ 2). Powyższe przepisy mają również zastosowanie do byłego członka zarządu, co zostało uregulowane w § 4 art. 116 O.p. Z treści powołanego przepisu wynika, że przesłanki związane z odpowiedzialnością osób trzecich można podzielić na dwie grupy: a) przesłanki pozytywne orzeczenia odpowiedzialności członka zarządu, które muszą być spełnione, aby wydanie decyzji w tym przedmiocie było możliwe oraz b) przesłanki negatywne (egzoneracyjne), które nie mogą zaistnieć, aby organ podatkowy mógł orzec o tej odpowiedzialności. Zdaniem sądu rozpoznającego sprawę niniejszą, podkreślenia wymaga, że odpowiedzialność członków zarządu z art. 116 § 1 O.p. aktualizuje się wówczas, gdy zaistnieją podstawy do ogłoszenia upadłości spółki kapitałowej, także – co oczywiste - po spełnieniu pozostałych pozytywnych przesłanek przewidzianych w tym przepisie (tj. pełnienia funkcji członka zarządu oraz bezskuteczności egzekucji). Dopiero po ustaleniu tych wszystkich przesłanek należy badać, czy w sprawie wykazano okoliczności wyłączające analizowaną odpowiedzialność (ustalać istnienie przesłanek egzoneracyjnych). Przesłanki upadłościowe w świetle odpowiedzialności z art. 116 § 1 O.p. należało w niniejszej sprawie – jak prawidłowo przyjęły organy podatkowe – analizować na gruncie przepisów prawa upadłościowego, w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2016 r., w tej bowiem dacie weszła w życie ustawa z 15 maja 2015 r. Prawo restrukturyzacyjne (Dz.U. z 2015 r. poz. 978), która wprowadziła zmiany w powołanej powyżej ustawie z 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (puin). Organ odwoławczy prawidłowo przyjął, że w świetle art. 103 ust. 1 ustawy o VAT, terminy płatności zobowiązań Spółki w podatku od towarów i usług za listopada 2014 r. i za styczeń 2015 r. przypadał w czasie pełnienia przez Skarżącego funkcji Prezesa Zarządu Spółki. Nie zasługiwał na uwzględnienie zarzut Skarżącego, w którym podnosił on, że w chwili, w której upływał termin płatności zobowiązania podatkowego, nie był on już członkiem zarządu spółki. W sprawie ustalono, iż Skarżący został powołany w skład zarządu Spółki dnia 3 grudnia 2010 r. Z odpisu pełnego KRS nr: [...] stan na dzień 15 kwietnia 2016 r. wynika, że Skarżący pełnił funkcję prezesa zarządu Spółki nieprzerwanie do czasu sporządzenia tego odpisu. Natomiast z dokumentów przesłanych przez Skarżącego wynika, że Skarżący złożył rezygnację z funkcji prezesa zarządu Spółki z dniem 16 marca 2015 r. Okoliczność rezygnacji potwierdza znajdujące się w aktach sprawy rezygnacja oraz potwierdzenie jej wysłania z dnia 16 marca 2015 r. Taką też datę ustania pełnienia funkcji Prezesa Zarządu Spółki przyjął organ i w ocenie Sądu jest to data prawidłowa. Natomiast z przedstawionego przez pełnomocnika Skarżącego na rozprawie protokołu Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z [...] lipca 2011 r. wynika jedynie, iż Skarżący złożył dnia 7 lipca 2011 r. rezygnację z funkcji pełnienia Prezesa Zarządu, ale też jednocześnie dnia [...] lipca 2011 roku został ponownie powołany na jednoroczną kadencję Prezesa Zarządu Spółki. Z protokołu tego nie wynika w żaden sposób, iż do 16 marca 2015 r. Skarżący nie mógł pełnić funkcji Członka Zarządu Spółki. Natomiast ani NUS, ani DIAS nie mogły uwzględnić treści postanowienia Sądu Rejonowego dla miasta stołecznego [...] KRS z [...] marca 2018 r., bowiem jest to akt, który powstał później, tj. po wydaniu decyzji skarżonej w niniejszej sprawie. A zatem nie można wywodzić naruszenia przez Organy podatkowe jakichkolwiek przepisów postępowania polegającego na nieuwzględnieniu treści aktu, który powstał po wydaniu skarżonej decyzji. W ocenie Sądu zasadne są ustalenia DIAS, iż Skarżący został powołany w skład zarządu Spółki na czas nieokreślony i pomimo uchwały Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników Spółki z [...] lipca 2011 r. o jednorocznej kadencji członków jej zarządu, po jej upływie nadal sprawował funkcję prezesa zarządu. Świadczą o tym dokumenty znajdujące się w aktach sprawy tj. sprawozdanie finansowe Spółki za 2013 r. wraz z bilansem sporządzonym na dzień 31 grudnia 2013 r. oraz z rachunkiem zysków i strat sporządzone w dniu 30 maja 2014 r., na którym widnieją podpisy Skarżącego wraz z pieczątką prezesa zarządu. Z kolei w sprawozdaniu zarządu za 2013 r. wskazano, iż "W 2013 roku Zarząd Spółki był jednoosobowy. K. S. – Prezes Zarządu" (k-112). Jak wynika z akt sprawy, Strona złożyła rezygnację ze sprawowanej funkcji w zarządzie Spółki dopiero w dniu 16 marca 2015 r. W piśmie z dnia 5 grudnia 2016 r. Skarżący dokładnie opisał Stan Spółki na dzień jego rezygnacji z funkcji Prezesa Zarządu: "W momencie mojej rezygnacji spółka zatrudniała 10 pracowników i miała siedzibę w [...] ul. [...] oraz zajmowała się działalnością w branży informatycznej". Z treści tego pisma wynika, iż Skarżący bardzo dokładnie opisał stan finansowy Spółki na dzień złożenia jego rezygnacji, co wskazuje, iż doskonale go znał – jako właśnie osoba pełniąca obowiązki członka zarządu. Ponadto w piśmie tym Skarżący w ogóle nie powołuje się na okoliczności ustania jego kadencji w 2012 r. Wprost przeciwnie, z pisma tego wynika jedynie fakt złożenia rezygnacji dopiero w marcu 2015 r. Za związaniem odpowiedzialności członków zarządu z rzeczywistym sprawowaniem tej funkcji opowiedział się wielokrotnie Naczelny Sąd Administracyjny. W jednym z orzeczeń Sąd ten stwierdził, że faktyczne wykonywanie obowiązków członka zarządu w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością, nawet po formalnej rezygnacji z tej funkcji, powoduje odpowiedzialność podatkową przewidzianą w art. 116 § 2 O.p. (zob. wyrok NSA z dnia 13 sierpnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2401/11). W związku z powyższym Sąd uznaje, że Skarżący działał jako członek zarządu Spółki po dniu 11 lipca 2012 r. (tj. rocznym okresie kadencji, ubiegającym od podjęcia uchwały w dniu [...] lipca 2011 r. przez Zgromadzenie Wspólników Spółki), podpisując dokumenty spółki, jako osoba, która faktycznie pełniła funkcję członka zarządu w okresie, w którym powstały zobowiązania podatkowe, i dlatego nie może skutecznie powołać się na okoliczność, że jej mandat wygasł celem uwolnienia się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe, którą ponosi na podstawie art. 116 O.p. Za takim rozumieniem treści art. 116 § 2 O.p. przemawia jego wykładnia celowościowa, albowiem oczywistym wydaje się, że podstawą do przeniesienia odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki jest fakt, iż w danym okresie, konkretna osoba, bardziej lub mniej właściwie prowadzi sprawy danego podmiotu, co oznacza, że jako członek organu zarządzającego odpowiada całym swoim majątkiem za działania lub zaniechania. Wobec powyższego, nie można zgodzić się ze stanowiskiem Strony, jakoby pełnił funkcję członka zarządu Spółki jedynie w okresie do 11 lipca 2012 r. Momentem ustania mandatu Strony, jako członka zarządu Spółki był dzień wskazany w złożonej przez Stronę rezygnacji ze sprawowanej funkcji członka zarządu Spółki, tj. 16 marca 2015 r. Analizując ustalony powyżej stan faktyczny, Sąd doszedł do przekonania, że Strona do swojego powołania w 2010 r. była zarówno formalnie uprawniona do wykonywania funkcji w zarządzie spółki, jak i faktycznie sprawowała zarząd nad spółką, podpisując jej dokumenty i zarządzając jej sprawami. Wskazać należy jednak, iż nawet gdyby przyjąć, że mandat Skarżącego jako członka zarządu spółki wygasł, w orzecznictwie sądów administracyjnych wskazuje się, że do przypisania odpowiedzialności członka zarządu za zaległości podatkowe spółki wystarczające jest faktyczne sprawowanie funkcji pomimo wygaśnięcia mandatu. Jak wynika z orzecznictwa sądów administracyjnych, przesłanka przeniesienia odpowiedzialności za zaległości spółki jest spełniona, gdy dana osoba, niezależnie od okoliczności wynikających z treści art. 369 § 4 kodeksu spółek handlowych, faktycznie sprawuje funkcję członka zarządu (wyrok NSA z 3 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 807/17, wyrok WSA w Gliwicach z 2 listopada 2016 r., sygn. akt I SA/Gl 1004/16). W orzecznictwie prezentowane jest także stanowisko, że faktyczne wykonywanie obowiązków członka zarządu w spółce z o.o., nawet po formalnej rezygnacji z funkcji członka zarządu w tejże spółce, powoduje odpowiedzialność podatkową tego podmiotu przewidzianą w art. 116 § 2 O.p. (wyrok NSA z 3 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 807/17). Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy, stwierdzić należy, że Skarżący nie przestał pełnić funkcji w zarządzie spółki w okresie, w którym upływał termin płatności należności, których dotyczy niniejsze postępowanie. Sprawował on funkcję członka zarządu spółki. Niemniej jednak, zgodnie z tezami przywołanych orzeczeń sądowych, które sąd rozpoznający niniejszą sprawę w pełni podziela, do przypisania członkowi zarządu odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki na gruncie art. 116 O.p., wystarczające jest faktyczne wykonywanie obowiązków członka zarządu. W niniejszej sprawie stwierdzone zostało, że Skarżący zarówno posiadał formalny mandat do pełnienia funkcji członka zarządu, jak i faktycznie wykonywał tę funkcję. W tej sytuacji pierwszą z przesłanek pozytywnych z art. 116 § 1 O.p. uznać należało za spełnioną. Nie można uznać zatem za usprawiedliwionego zarzutu dotyczącego naruszenia art. 116 § 1 O.p. w związku z art. 120 i 122 tej ustawy. Rzekome utrudnianie wykonywania funkcji Prezesa Zarządu Skarżącemu przez głównego udziałowca Spółki nie może być uznane jako niepełnienie tejże funkcji. Prezes Zarządu wobec takiego utrudnionego działania mógł bowiem wcześniej złożyć rezygnację albo podjąć działania mające na celu wyegzekwowanie przysługujących mu uprawnień zarządczych wobec Spółki. To bowiem Skarżący był członkiem zarządu Spółki, a nie wskazany przez niego [...] Spółki - jej udziałowiec. To z funkcją Członka Zarządu, a nie udziałowca, związane są uprawnienia, ale i obowiązki zarządcze wobec Spółki, czego konsekwencją są regulacje dotyczące odpowiedzialności członka zarządu wobec osób trzecich – wierzycieli Spółki, zarówno cywilnych, jak i publicznych. Skoro Skarżący tego nie podjął czynności w celu odzyskania władztwa nad Spółką albo nie zrezygnował wcześniej ze swojego mandatu, nie może teraz zasłaniać się wewnętrznymi konfliktami w Spółce w stosunku do swoich należności wobec osób trzecich – wierzycieli Spółki (w tym wierzycieli należności o charakterze publicznoprawnym). Podkreślić należy, iż pełnienie funkcji Prezesa Zarządu jest całkowicie dobrowolne, a każdy członek zarządu ma prawo i obowiązek zapoznania się z sytuacją zarządzanego podmiotu. Przede wszystkim jednak podnieść należy, iż Skarżący posiadał formalny mandat do pełnienia funkcji członka zarządu. Z funkcji tej bowiem zrzekł się (zrezygnował) dopiero po zaistnieniu wymagalności roszczeń wobec Spółki z tytułu VAT za dochodzony w niniejszej sprawie okres. Tym samym zarzut naruszenia art. 116 § 1 pkt 1 lit a w związku z art. 120 i 122 O.p. uznać należy za bezzasadny. Organy podatkowe udowodniły także spełnienie drugiej z pozytywnych przesłanek przypisania stronie analizowanej odpowiedzialności, jaką jest bezskuteczność egzekucji z majątku spółki. Organy podejmowały szereg czynności egzekucyjnych opisanych powyżej, takich jak zajęcia rachunków bankowych, zajęcia wierzytelności spółki, poszukiwanie nieruchomości i ruchomości, które jednak nie doprowadziły do ustalenia majątku, który umożliwiłby zaspokojenie dochodzonych należności. Po przeprowadzeniu tych czynności, NUS postanowieniem z dnia 22 marca 2016 r. umorzył postępowanie egzekucyjne wobec Spółki. Spółka tego postanowienia nie zaskarżyła. W orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że "bezskuteczność egzekucji oznacza, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucji skierowanej do majątku podatnika (spółki), nie doszło do przymusowego zaspokojenia roszczeń wierzyciela. Orzecznictwo i doktryna jednoznacznie wskazują przy tym, że postanowienie o umorzeniu egzekucji, czy to wydane przez komornika, czy przez organy egzekucji administracyjnej, a nadto postanowienie o umorzeniu postępowania upadłościowego, względnie o oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości, wyczerpują pojęcie bezskuteczności egzekucji" (wyrok WSA w Warszawie z 13 lutego 2018 r., sygn. akt III SA/Wa 1008/17). Powyższe stanowisko sąd orzekający w sprawie w pełni podziela. Za bezzasadne uznać należało zatem argumenty Skarżącego, że bezskuteczność egzekucji spowodowana była wadliwością działań organów egzekucyjnych, a nie brakiem majątku spółki. Organ egzekucyjny, jak wynikało z akt sprawy, podjął szereg czynności egzekucyjnych. W trakcie postępowania organy nie ograniczyły się także tylko do jednego sposobu egzekucji, lecz skorzystały z wielu środków, jednak mimo to, nie udało się wyegzekwować z majątku spółki należności na pokrycie całości dochodzonych wierzytelności. Brak skorzystania przez Skarb Państwa z uprawnień wynikających z art. 71 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie jest w tym wypadku przeszkodą formalną w dochodzeniu należności z art. 116 O.p. Jak bowiem stwierdził NSA w uzasadnieniu wyroku z dnia 26 marca 2013 r., sygn. I FSK 712/12, LEX nr 1333029: "Słusznie wskazał organ odwoławczy, że z art. 71 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 z późn. zm.) wynika, iż w przypadku bezskuteczności egzekucji należności pieniężnych, organ egzekucyjny lub wierzyciel może zwrócić się do sądu o nakazanie zobowiązanemu wyjawienia majątku, zgodnie z przepisami Kodeksu postępowania cywilnego. Przepis ten dopuszcza wystąpienie do sądu o wyjawienie majątku jako uprawnienie organu, nie zaś konieczność. Ponadto uprawnienie to uzależnione jest od wcześniejszej bezskuteczności egzekucji, a więc z założenia może mieć miejsce dopiero kiedy egzekucja jest już bezskuteczna". Sąd tutejszy ten pogląd podziela i przyjmuje za swój. Skarżący podnosi także, iż "po zajęciu wierzytelności z tytułu umowy zawartej przez Spółkę (...) z Urzędem Miasta [...], Urząd po dokonaniu częściowego zaspokojenia wierzytelności, wypowiedział umowę zawartą z [...] sp. z o.o. Organ egzekucyjny nie podjął zaś żadnych czynności zmierzających do ustalenia czy wypowiedzenia było zasadne i w jakim stopniu okoliczności wypowiedzenia umowy doprowadziła do uszczuplenia zaspokojenia wierzytelności". Skarżący myli najwidoczniej uprawnienia organu egzekucyjnego z uprawnieniami samej Spółki z zakresu prawa cywilnego. Skarżący nie wyjaśnia przy tym, w jaki to sposób i po co organ egzekucyjny miałby ustalać zasadność wypowiedzenia umowy cywilnej łącznej dłużnika i co takie ustalenie niby miałoby w sytuacji tego dłużnika zmienić. Odnośnie uwag poczynionych do wskazania konkretnych elementów majątku Spółki, Sąd odniesie się do nich szczegółowo poniżej. Podsumowując, egzekucja pozostałych zaległości podatkowych z majątku spółki była bezskuteczna, wobec czego organ zasadnie przyjął spełnienie drugiej z pozytywnych przesłanek odpowiedzialności z art. 116 O.p. Tym samym zarzut naruszenia art. 116 § 2 w zw. z art. 187 § 1 oraz 120 i 122 O.p. uznać należy za bezzasadny. Podkreślenia wymaga, że odpowiedzialność członków zarządu z art. 116 § 1 O.p. aktualizuje się wówczas, gdy zaistnieją podstawy do ogłoszenia upadłości spółki kapitałowej. Zdaniem sądu pierwszej instancji DIAS prawidłowo przyjął, że spółka już w 2010 r. stała się podmiotem niewypłacalnym, w tym okresie bowiem istniał już stan, w którym zaprzestała w sposób trwały regulowania swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych - w konsekwencji zaistniała wobec niej przesłanka upadłościowa określona w art. 11 ust. 1 puin. Bezsprzecznie natomiast stan niewypłacalności zaistniał w dniu 31 grudnia 2013 r., bowiem ze sprawozdania złożonego za rok 2013 r. wynika nadwyżka zobowiązań nad majątkiem Spółki. Zgodnie z art. 10 puin, (a zatem w brzmieniu ustawy obowiązującej do 31 grudnia 2015 r.), upadłość ogłasza się do dłużnika, który stał się niewypłacalny. Stosownie natomiast do art. 11 ust. 1 puin, dłużnik jest niewypłacalny, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Przez niewypłacalność rozumie się niewykonywanie przez dłużnika ciążących na nim wymagalnych zobowiązań pieniężnych, co stwarza podstawę dla złożenia w stosunku do niego wniosku o ogłoszenie upadłości, przy czym nieistotne jest, czy nie wykonuje on wszystkich zobowiązań, czy też tylko niektórych z nich, jak również nieistotny jest rozmiar niewykonywanych przez dłużnika zobowiązań, bowiem nawet niewykonywanie zobowiązań o niewielkiej wartości oznacza jego niewypłacalność (wyrok WSA w Lublinie z 29 stycznia 2008 r. sygn. akt I SA/Lu 717/07, wyrok WSA w Bydgoszczy z 8 września 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 203/09). Podkreślić należy także, że niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie ma środków pieniężnych na regulowanie swoich zobowiązań, lecz także wtedy, gdy możliwości płatnicze posiada, posiada zatem środki pieniężne, ale nie wykonuje zobowiązań pieniężnych. Pojęcie niewypłacalności jest zatem oderwane od posiadania środków na pokrycie zobowiązań, lecz zostało powiązane z rzeczywistym niespłacaniem zobowiązań pieniężnych wobec wierzycieli. Wskazać należy, iż w decyzji (str. 8-14) organ odwoławczy szczegółowo wyjaśnił, iż stan niewypłacalności, o którym mowa w art. 11 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, jest stanem, kiedy zobowiązania Spółki przewyższyły wartość jej majątku, a który ujawniony został w bilansie Spółki sporządzonym na dzień 31.12.2013 r. Według danych tego bilansu wartość majątku obrotowego Spółki na dzień 31.ł2.2013 r. wynosiła 617.348,22 zł. przy zobowiązaniach krótkoterminowych (bieżących) w łącznej wysokości 1.011.523,93 zł. Sytuacja, w której zobowiązania Spółki tak znacznie przewyższyły wartość jej majątku, nie powstała jednak z dnia na dzień, gdyż z akt sprawy wynika, że sygnały o niekorzystnej sytuacji majątkowej Spółki zagrażającej kontynuacji jej działalności pojawiły się w Spółce już wcześniej. W aktach sprawy znajdują się bowiem dowody świadczące o wystąpieniu w Spółce, w czasie pełnienia przez Skarżącego obowiązków w jej zarządzie, już w 2010r. również drugiej z przesłanek upadłości wskazanej w art. 11 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, tj. zaprzestanie regulowania zobowiązań. Spółka już od 2010 roku nie uiszczała dobrowolnie w terminie płatności należnych podatków z tytułu podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od wynagrodzeń. Podkreślenia wymaga, iż NUS niejednokrotnie, na wniosek Spółki rozkładał na raty spłatę należności Spółki wobec Skarbu Państwa - co również świadczy o problemach finansowych Spółki. Z akt sprawy wynika również, iż na dzień 22.03.2016 r. oprócz przedmiotowych zaległości podatkowych, Spółka posiadała również inne niewykonane zobowiązania: - w podatku od towarów i usług za 02-03/2015 r. oraz w podatku dochodowym od osób prawnych za 2014 r. w łącznej wysokości 76.989.68. - wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w [...] za okres 09-12/2013r. w łącznej wysokości 29.692.11 zł. Wbrew temu, co podnosi w skardze Skarżący, nie jest istotne, iż DIAS powyższe konstatuje na dzień 22 marca 2016 r. Wspomniane bowiem zaległości wobec ZUS dotyczą okresu za 2013 r., a wobec Skarbu Państwa z tytułu podatków – za 2014 r. i 2015 r. Ponadto bank [...] SA niejednokrotnie zawiadomił organ egzekucyjny, iż do rachunku bankowego należącego do Spółki wystąpił zbieg egzekucji z Komornikami Sądowymi (Panią J. K. oraz Panem P. T.) co dowodzi, iż Spółka miała również zobowiązania cywilnoprawne. W sprawozdaniu za 2013 rok zarząd Spółki wskazał, iż na dzień 31.12.2013r. Spółka posiadała wyłącznie zobowiązania wymagalne (krótkoterminowe) wobec pozostałych jednostek: - z tytułu dostaw i usług o okresie wymagalności do 12 m-cy w wysokości 606.835,69 zł: - z tytułu podatków, cel. ubezpieczeń i innych świadczeń w wysokości 331.471,22 zł: - z tytułu wynagrodzeń w wysokości 27.585,49 zł: oraz inne w wysokości 9.993,08 zł. W oparciu o powyższe informacje, należało uznać, iż Spółka już w chwili objęcia przez Skarżącego funkcji członka zarządu Spółki miała trudności w spłacie swoich zobowiązań. Sytuacja taka pozostawała aktualna w dalszych okresach działania Spółki, z uwagi na nieuregulowanie wymagalnych zobowiązań, co w konsekwencji doprowadziło w 2013 r. do przewagi zobowiązań nad posiadanym majątkiem Spółki. Biorąc pod uwagę powyższe okoliczności, w tym brak regulowania wymagalnych zobowiązań pieniężnych już od 2010 r., stwierdzić należało, że organ odwoławczy prawidłowo przyjął, iż w 2010 r. Spółka zaprzestała regulowania wymagalnych zobowiązań wobec swoich wierzycieli. W tym bowiem okresie stało się wymagalne zobowiązanie pieniężne wobec Skarbu Państwa. Podkreślić przy tym należy, że okoliczność wykonywania niektórych zobowiązań pieniężnych nie ma znaczenia dla przyjęcia daty niewypłacalności Spółki. W myśl powołanych powyżej przepisów prawa, a także zgodnie z zapatrywaniem doktryny prawa upadłościowego oraz orzecznictwa sądowego, wykonywanie innych zobowiązań nie jest istotne dla ustalenia niewypłacalności w rozumieniu art. 11 ust. 1 puin, o ile podmiot nie spłaca wymagalnych zobowiązań pieniężnych przynajmniej wobec dwóch wierzycieli, przy czym nieistotne jest także, w jakiej wysokości istnieją te zobowiązania. Z treści art. 116 § 1 O.p. wynika, że członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zobowiązania spółki, między innymi, poprzez wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe). Tak samo jak przesłanki upadłościowe, tak również czas właściwy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości należało w niniejszej sprawie analizować na gruncie przepisów prawa upadłościowego (tak też NSA w uchwale 7 sędziów z 10 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FPS 3/09), w niniejszej sprawie w brzmieniu obowiązującym przed 1 stycznia 2016 r. Zgodnie z art. 21 ust. 1 puin, dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna albo inna jednostka organizacyjna nieposiadająca osobowości prawnej, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub z innymi osobami (ust. 2). Dwutygodniowy termin liczy się od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, a więc od momentu ustalenia daty powstania niewypłacalności dłużnika. Jak wskazano powyżej, stan niewypłacalności spółki istniał co najmniej od końca 2010 r. Bezsprzecznie jednak ze sprawozdania finansowego Spółki za 2013 r. wynika, iż wtedy zaistniała kolejna z przesłanej do ogłoszenia upadłości. Jak wskazano bowiem powyżej, w sprawozdaniu za 2013 rok zarząd Spółki wskazał, iż na dzień 31.12.2013 r. Spółka posiadała przewagę zobowiązań nad posiadanym majątkiem Spółki. Od tego dnia liczyć należy termin dwóch tygodni na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego). Termin ten upływał zatem 14 stycznia 2014 r. Do tego czasu dłużnik – w analizowanej sprawie Skarżący jako członek zarządu spółki - powinien zgłosić wniosek o ogłoszenie jej upadłości. Bezsporną natomiast w sprawie pozostawała okoliczność, że wniosek o ogłoszenie upadłości nie został złożony. W sprawie zatem strona nie wypełniła przesłanki egzoneracyjnej, o której mowa w art. 116 § 1 pkt a O.p. Skarżący zarzucił także organom podatkowym, że nieprawidłowo ustaliły czas właściwy do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Argumentował, że organy nie wzięły pod uwagę szeregu okoliczności wpływających na określenie czasu właściwego na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, takich jak struktura kosztów Spółki, dodatkowe objaśnienia do sprawozdania oraz specyfika branży i nieregulowanie zobowiązań przez kontrahentów spółki, co skutkowało czasowymi - w ocenie Skarżącego – problemami finansowymi spółki. Skarżący z powyższych okoliczności wywodził, że stan finansowy spółki w 2013 r. nie uzasadniał zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Odnosząc się do powyższej argumentacji, należy wskazać, że podnoszone przez stronę okoliczności także nie uchylały obowiązku strony wystąpienia do dnia 14 stycznia 2014 r. z wnioskiem o ogłoszenie upadłości spółki. Nie miały bowiem znaczenia dla określenia daty niewypłacalności spółki w rozumieniu puin, a także określenia czasu właściwego na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Okoliczności podnoszone przez Skarżącego nie mogą wpływać na uznanie spółki za niewypłacalną. Podkreślić należy, że materiał dowodowy zgromadzony w sprawie, z którego jednoznacznie wynikało, że spółka już od 2010 r. miała problemy z regulowaniem wymagalnych zobowiązań pieniężnych przeczy tezie strony, że problemy finansowe spółki w 2013 r. miały charakter "przejściowy". A zatem ocena organu odwoławczego, zgodnie z którą niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki było zawinione przez Skarżącego, jest prawidłowa i zgodna z prawem. Tym samym zarzut naruszenia art. 116 O.p. przez uznanie, że zaszły warunki uprawniające Zarząd Spółki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości, uznać należy za bezzasadny. Nie można odmówić członkowi zarządu prawa do podjęcia ryzyka i niezgłoszenia wniosku o upadłość pomimo wystąpienia stosownych ku temu przesłanek ustawowych w sytuacji, gdy według jego oceny uda się opanować sytuację finansową i w konsekwencji spłacić całość zobowiązań. Jednak jeśli zarządzający spółką takie ryzyko podejmuje, to musi to czynić ze świadomością odpowiedzialności z tym związanej i liczyć się z tym. że w przypadku dokonania błędnej oceny sytuacji rodzącej w konsekwencji choćby częściową niemożność zaspokojenia długów przez spółkę, to sam będzie musiał ponieść subsydiarną odpowiedzialność finansową (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z 13 marca 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 127/12). Członka zarządu obowiązuje przy wykonywaniu jego funkcji, zgodnie z art. 355 § 2 Kodeksu cywilnego oraz z art. 293 § 2 Kodeksu spółek handlowych, zachowanie należytej staranności wynikającej z zawodowego charakteru jego działalności. Zgodnie z art. 201 § 1 Kodeksu spółek handlowych zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę. W przypadku, gdy zarząd jest wieloosobowy, każdy członek zarządu ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki. Wynika stąd obowiązek posiadania przez każdego członka zarządu elementarnej wiedzy o najważniejszych sprawach spółki. Wszyscy członkowie zarządu, jako zobowiązani do prowadzenia spraw spółki, mają obowiązek kontrolowania jej finansów. W niniejszej sprawie Skarżący nie wykazał także, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nastąpiło bez jego winy. Za okoliczności wskazujące na brak winy strony nie mogą zostać bowiem uznane wskazane powyżej fakty, iż główny udziałowiec Spółki odsuwa od zarządzenia nią członka zarządu. Przypomnieć w tym miejscu należy także, że o "braku winy, o którym mowa w art. 116 § 1 pkt 1b Ordynacji podatkowej, w sytuacji niezłożenia wniosku o ogłoszenie upadłości można mówić jedynie wtedy, gdy członek zarządu spółki, przy zachowaniu wszelkiej należytej staranności podczas prowadzenia jej spraw, wniosku takiego nie złożył z przyczyn od niego niezależnych. Dla wykazania przesłanki egzoneracyjnej, o której mowa w art. 116 § 1 pkt 1 lit. b Ordynacji podatkowej nie wystarczy subiektywne poczucie braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość. Brak takiej winy jest kategorią obiektywną i można się na niego powoływać jedynie w sytuacji, gdy członek zarządu nie miał żadnych możliwości prowadzenia spraw spółki, a brak tych możliwości wynikał z przyczyn od niego całkowicie niezależnych" (wyrok NSA z 28 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 817/16). Za najbliższe pojęciu winy (czy też braku winy) użytemu w art. 116 § 1 pkt. 1 lit. b O.p. jest jej rozumienie w ujęciu cywilistycznym, mimo że dotyczy ono tam odpowiedzialności odszkodowawczej, a takiego charakteru nie ma odpowiedzialność osób trzecich uregulowana w O.p. Chodzi zatem o każdą postać winy, a nie tylko o winę umyślną. I tak w wyroku z 28 września 2012 r., w sprawie o sygn. akt I FSK 1899/11 Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że brak winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości powinien być oceniany na podstawie wszystkich okoliczności sprawy, w sposób uwzględniający obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie nie tylko o swoje interesy, lecz także o interesy właściciela spółki jak i jej wierzyciela, w tym także z tytułu należności publicznoprawnych. W okolicznościach niniejszej prawy prawidłowo organ odwoławczy ocenił, że skoro w okresie pełnienia funkcji w zarządzie spółki przez Skarżącego zachodziły przesłanki ogłoszenia jej upadłości, a Skarżący tego wniosku o ogłoszenie upadłości nie złożył we właściwym czasie, to zgodnie z art. 116 § 1 pkt 1 lit. b O.p. daje podstawę do przeniesienia na stronę odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Skarżący nie wykazał także majątku spółki umożliwiającego zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Podkreślić należy, że zarówno w doktrynie, jak i w judykaturze ugruntowany jest pogląd, że możliwość uwolnienia się przez członka zarządu od odpowiedzialności za zobowiązania spółki, istnieje wówczas, gdy wskaże on istnienie takiego majątku spółki, z którego egzekucja jest faktycznie możliwa, co w praktyce oznacza, iż egzekucja ta musi być realna do przeprowadzenia i skutkująca zaspokojeniem wierzyciela (wyrok WSA w Gliwicach z 9 lutego 2010 r. sygn. akt I SA/GI 785/09). Aby uznać tę przesłankę za spełnioną, mienie wskazane przez członka zarządu musi, po pierwsze, faktycznie istnieć, mieć realną wartość finansową, nadawać się do egzekucji pozytywnie rokującej wyegzekwowanie kwot i wskazanie to musi wystąpić po stwierdzeniu bezskuteczności egzekucji (S. Babiarz i in., Ordynacja Podatkowa. Komentarz, Wyd. X, WK2017). Powyższe poglądy sąd orzekający w sprawie w pełni podziela. W ocenie Sądu przesłanka ta nie została spełniona w przedmiotowej sprawie. W związku z powyższym K. S. zarzucił naruszenie art. 116 § 1 pkt 2 O.p. przez przyjęcie, że nie wskazał mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwia zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części. Skarżący wyjaśnił przy tym. że w treści odwołania od decyzji NUS, wskazał m.in. że w majątku Spółki znajduje się samochód [...] o numerze rejestracyjnym [...]. który wówczas znajdował się w [...], przy ul. [...]. W opinii Skarżącego tym samym w skazane zostało konkretnie oznaczone mienie oraz miejsce jego położenia. Odnosząc się do tak podniesionego zarzutu DIAS podniósł, iż organ egzekucyjny dużo wcześniej prowadził inne postępowanie egzekucyjne skierowane do Spółki, w toku którego poszukiwał m. in. majątku ruchomego zobowiązanej Spółki - o czym świadczy pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...].04.2017 r. Z treści ww. pisma wynika, że w dniu [...].12.2013 r. zostało dokonane zajęcie ruchomości, tj.: samochód ciężarowy [...] o numerze rejestracyjnym [...], rok produkcji 2007 oraz samochód ciężarowy [...] o numerze rejestracyjnym [...], rok produkcji 2010, na należności objęte tytułami wykonawczymi nr: [...]. [...]. [...], [...], [...], [...] i [...]. Wskazane należności zostały przez Spółkę uregulowane zanim organ egzekucyjny przystąpił do egzekucji z zajętych ruchomości. Powyższe dowodzi, iż organ egzekucyjny miał wiedzę na temat wskazanego przez Skarżącego mienia. Z relacji poborcy skarbowego z dnia 03.11.2015 r. wynika jednak, iż w 2015 roku Sp. z o. o. [...] nie prowadziła już działalności przy ul. [...] w [...], co uniemożliwiało dokonanie czynności egzekucyjnych. A zatem wskazany przez Skarżącego majątek ruchomy (w tym artykułu biurowe, wyposażenia biura, samochody), nie mógł być wyegzekwowany przez organ egzekucyjny, gdyż dłużnik usunął go z zajmowanych pomieszczeń lub parkingów znajdujących się nieopodal. Zdaniem Skarżącego organ podatkowy nie uzasadnił w żaden sposób swojego stanowiska odnośnie zgłoszonego mienia pomimo, iż składniki majątku Spółki, tj. [...] (nr rej. [...]), czy [...] ([...] nr rejestracyjny [...], nr podwozia/nadwozia [...], rok produkcji [...]) nie były objęte egzekucją administracyjną, a organ egzekucyjny nawet nie wiedział o ich istnieniu. Wbrew jednak twierdzeniom Skarżącego, rozpoznając niniejszą sprawę, DIAS odniósł się do wskazanego mienia Spółki (str. 15 skarżonej decyzji) i uznał, że powołane samochody nie spełniają, wynikającego z art. 116 § 1 pkt 2 O.p., wymogu "wskazania mienia, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznej części", bowiem z powiadomienia Urzędu Miasta [...] z dnia 03.11.2016r. Nr [...] w sprawie usuwania pojazdów pozostawionych bez tablic rejestracyjnych lub których stan wskazuje na to, że nie są używane - załączonego przez Skarżącego do pisma z dnia 05.12.2016r. - wynika, że pojazd marki [...] o nr rej. [...] został usunięty i odholowany na parking strzeżony. W treści ww. powiadomienia podano numer rejestracyjny samochodu zatem należy domniemywać, iż pojazd marki [...] został usunięty, bowiem jego stan wskazywał na to. że nie jest używany. W art. 116 § 1 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa chodzi o wskazanie przez członka zarządu takiego mienia, które umożliwiałoby zaspokojenie długu podatkowego, a nie o wskazanie jakichkolwiek składników majątkowych bądź o jakiekolwiek wartości (tak też WSA w Bydgoszczy w wyroku z dnia 16.01.2008 r.t sygn. akt 1 SA/Bd 767/07. CBOSA, WSA w Opolu, w wyroku z dnia 11.10.2006 r" sygn. akt I SA Op 145/06. CBOSA). Jednocześnie należy zauważyć, iż Skarżący w toku postępowania nie przedstawi! dowodu, iż właścicielem wskazanego samochodu jest nadal Spółka, natomiast z pisma z dnia [...].11.2016r. Urzędu Miasta [...] jednoznacznie wynika, że pojazd nieodebrany na wezwanie przez uprawnioną osobę w terminie 6 miesięcy do dnia usunięcia, uznaje się za porzucony z zamiarem wyzbycia się i pojazd przechodzi na własność gminy z mocy prawa. Odnośnie zaś samochodu marki [...] nr rejestracyjny [...], nr podwozia/nadwozia [...], rok produkcji 2007, wskazać należy, ze zgodnie z ukształtowanym poglądem doktryny i orzecznictwem sądów administracyjnych, nie każde dokonane przez członka zarządu wskazanie na mienie Spółki kwalifikuje się jako wskazanie, o którym stanowi art. 116 § 1 pkt. 2 O.p. Wobec faktu, że podjęte przez organ podatkowy działania mające na celu ustalenie majątku Spółki okazały się bezskuteczne, uznać należy, że dla uznania dokonanego przez członka zarządu wskazania mienia Spółki za podstawę uwolnienia go od solidarnej ze Spółką odpowiedzialności konieczne wskazanie mienia realnego, istniejącego w chwili jego wskazania, o wiarygodnej dającej się jednoznacznie ocenić wartości pieniężnej. Nie jest bowiem wystarczające wskazane mienia, z którego egzekucja jest jedynie potencjalnie, przypuszczalnie możliwa (wyrok WSA w Gdańsku z 27.01.2009 r., sygn. akt 1 SA/Gd 657/08, CBOSA). Podsumowując, zdaniem Sądu, w toku postępowania Skarżący nie wskazał majątku Spółki, z którego można byłoby wyegzekwować należności w znacznej części. Reasumując, Sąd nie znalazł podstaw prawnych umożliwiających odstąpienie od orzeczenia wobec Skarżącego analizowanej odpowiedzialności, a to wobec wykazania przesłanek tej odpowiedzialności i wobec braku podstaw do stwierdzenia, że w sprawie ziściły się okoliczności wyłączające tę odpowiedzialność. Biorąc pod uwagę powyższe, Sąd orzekający w sprawie doszedł do przekonania, że wszystkie zarzuty skargi dotyczące naruszenia tak prawa materialnego jak i przepisów postępowania należało uznać za niezasadne. W niniejszej sprawie organy podatkowe zgromadziły wyczerpujący materiał dowodowy, który poddany został starannej analizie i ocenie, co znalazło swoje odzwierciedlenie w uzasadnieniu faktycznym zaskarżonej decyzji. Odmienna ocena tego samego materiału dowodowego dokonana przez stronę nie może stanowić sama w sobie podstawy do stwierdzenia, że ocena dokonana przez organ podatkowy jest niewłaściwa czy też dowolna. Wobec powyższego, na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji.