III SA/Wa 2693/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marta Waksmundzka-Karasińska, Sędziowie Sędzia del. WSA Marek Kraus, Sędzia WSA Aneta Lemiesz (sprawozdawca), Protokolant starszy referent Paweł Jurczyński, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 maja 2013 r. sprawy ze skargi E. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w W. z dnia [...] lipca 2012 r. nr [...] w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za II i IV kwartał 2008 r. oddala skargę Zaskarżoną decyzją z [...] lipca 2012 r. Dyrektor Izby Skarbowej w W. utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w B. z [...] sierpnia 2011 r. określającą E. sp. z o.o. z siedzibą w W. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za II i IV kwartał 2008 r. Powyższa decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym. W decyzji z [...] sierpnia 2011 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej stwierdził, że Skarżąca w sposób nieuprawniony odliczyła podatek naliczony wynikający z faktury wystawionej przez W. sp. z o.o. Wskazał, że zawarta między stronami umowa z 1 kwietnia 2008 r. o współpracy nie została zrealizowana. Przedmiotem tej umowy miało być przeprowadzenie akcji eventowych promujących znak towarowy [...]. Skarżąca nie przedłożyła dowodów, które potwierdziłyby fakt wykonania spornej usługi. Organ I instancji zwrócił także uwagę, że Skarżąca nie była uprawniona do używania wspomnianego znaku towarowego w sposób zarobkowy lub zawodowy, gdyż nie zgłosiła faktu przeniesienia praw do tego znaku i nie wystąpiła do Urzędu Patentowego z wnioskiem o udzielenie prawa ochronnego. Organ I instancji zakwestionował także odliczenie podatku naliczonego wynikającego z faktury wystawionej przez P. sp. z o.o. w W.. W jego ocenie faktura ta dokumentuje prywatny wyjazd zagraniczny (wycieczkę) do Nashville prezesa zarządu Skarżącej – T. S. i jego małżonki (nie będącej pracownikiem). W odwołaniu od powyższej decyzji Skarżąca zarzuciła naruszenie: 1) art. 121, art. 122, art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) ze względu na sprzeczne ze stanem faktycznym ustalenia organu, że umowa z 1 kwietnia 2008 r. nie została zrealizowana na rzecz Skarżącej, ale na rzecz innych podmiotów oraz uznanie, iż Skarżąca nie miała prawa do używania prawa ochronnego na znak towarowy P., 2) art. 193 § 2 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie ksiąg za nierzetelne, 3) art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a) i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a), art. 99 ust. 12 oraz art. 109 ust. 3 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.) – dalej: “ustawa o VAT", poprzez uznanie, iż Skarżącej nie przysługuje odliczenie podatku naliczonego z faktur wystawionych przez W. oraz z faktur dokumentujących udział w konferencji w Nashville, 4) art. 24 ust. 1 pkt 1a i ust. 2 ustawy z dnia 28 września 1991 r. o kontroli skarbowej (Dz.U. z 2011 r. Nr 41, poz. 214 ze zm.) – dalej: “u.k.s.", poprzez wydanie decyzji podatkowej zamiast wyniku kontroli, 5) art. 24 ust. 5 i 6 u.k.s. poprzez nieuwzględnienie okresu, za który nie będą naliczane odsetki za zwłokę z uwagi na okres prowadzenia postępowania przekraczający 6 miesięcy. Przywołaną na wstępie decyzją Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Jego zdaniem udział T. i M. S. w konferencji w Nashville w dniach [...] listopada 2008 r. nie miał charakteru służbowego. Świadczy o tym chociażby program wycieczki, w ramach której zaplanowano m. in. zwiedzanie muzeum Elvisa Presley'a, ogrodów botanicznych, Graceeland w Memphis. Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił także uwagę, że organizator wyjazdu współpracował z biurem podróży [...]. Organizator nie przedstawił żadnych dowodów potwierdzających fakt, że przedmiotowa konferencja się odbyła (np. dowodów wynajęcia sali konferencyjnej, sprzętu audiowizualnego, szczegółowego planu oraz zakresu omawianych zagadnień). Dyrektor Izby Skarbowej odwołał się nadto do argumentacji zawartej w odwołaniu, iż wyjazd do Nashville był w przypadku M. S. i T. S. podróżą udziałowców, a nie pracowników spółki i zbędne było w tym przypadku dokumentowanie i rozliczanie poniesionych kosztów jako podróży służbowej. W jego ocenie Skarżąca sama przyznała, że sporny wyjazd nie był służbowym wyjazdem pracowników. Skarżąca nie przedstawiła nadto żadnej dokumentacji potwierdzającej transakcje dokonane z P. S.A., H. S.A., W., E.. Tym samym Skarżąca nie była uprawniona do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej zakup ww. usługi, gdyż zakupiona usługa nie została wykorzystana do wykonywania czynności opodatkowanych. Dyrektor Izby Skarbowej zgodził się ze stanowiskiem organu I instancji, że w okresie objętym kontrolą podatkową Skarżąca mimo umowy z 10 grudnia 2007 r. zawartej z E. T. S., nie była uprawniona do używania znaku towarowego [...], gdyż zbywca nie złożył stosownego wniosku w Urzędzie Patentowym o dokonanie zmian w rejestrze znaków towarowych w zakresie podmiotu uprawnionego. Wniosek taki został złożony dopiero 22 października 2010 r. Zauważył również, iż zbywca E. T. S. nabywając na podstawie umowy z 15 grudnia 2006 r. od P. sp. z o.o. prawo do znaku towarowego [...] nie dopełnił obowiązku złożenia stosownego wniosku w Urzędzie Patentowym o dokonanie zmian w rejestrze znaków towarowych, zatem nie miał prawa do dysponowania tym znakiem towarowym, a tym bardziej zbywania go innym podmiotom. Dyrektor Izby Skarbowej zgodził się z organem I instancji, że umowa z 1 kwietnia 2008 r. z W. nie została zrealizowana. Wskazał, że jedynymi dokumentami potwierdzającymi fakt realizowania przez W. akcji reklamowych i promocyjnych znaku towarowego [...] jest raport z wykonania usługi prowadzenia akcji eventowych mających na celu promowanie znaku towarowego [...], oświadczenia prezesa W., oświadczenia Skarżącej oraz dokumentacja fotograficzna. Żadnej innej dokumentacji ani Skarżąca, ani W. nie przedstawili. Organ odowławczy zwrócił uwagę na wyjaśnienia złożone przez M. i H. - organizatorów imprez, które miały miejsce w 2008 r. Wynika z nich, że firma P. sp. z o.o. oraz Skarżąca nie były reklamowane w trakcie imprez. Odniósł się także do ustaleń jakich dokonano w związku z imprezami zorganizowanymi w latach 2009-2010. W rezultacie wskazał, że to firma P. sp. z o.o. ponosiła wszelkie koszty związane z promocją i reklamą znaku towarowego, a zatem wystawione przez W. faktury nie dokumentują rzeczywistego zdarzenia gospodarczego, co pozbawia Skarżącą prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z tych faktur. Za mało wiarygodną uznał argumentację Skarżącej dotyczącą promowania znaku P. w celach inwestycyjnych, z myślą o późniejszym zyskownym zbyciu tego znaku. Wskazał m. in. na osobowe powiązania pomiędzy podmiotami uczestniczącymi w obrocie znakiem. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej postępowanie podatkowe przeprowadzono w sposób rzetelny, zgodny z zasadą prawdy obiektywnej, a przy tym zgromadzono wyczerpujący materiał dowodowy. W skardze na powyższą decyzję Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz decyzji ją poprzedzającej, ze względu na naruszenie: a) art. 121, art. 122, art. 180, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej w szczególności poprzez sprzeczne ze stanem faktycznym ustalenie, że umowa z 1 kwietnia 2008 r. nie została zrealizowana na rzecz Skarżącej, a w dalszej części, że została zrealizowana na rzecz innych podmiotów, a w kwestii udziału w konferencji w Nashville, poprzez uznanie, że był to prywatny wyjazd prezesa zarządu spółki oraz jego żony, - art. 162 § 1 w zw. z art. 67 ust. 2-4 ustawy z dnia 30 czerwca 2000 r. – Prawo własności przemysłowej (Dz. U. z 2003 r. Nr 119, poz. 1117 ze zm.), poprzez nieuzasadnione uznanie, iż Skarżącej nie przysługiwało prawo ochronne do znaku towarowego [...], gdyż nie dopełniła ona obowiązku rejestracji w zakresie zmiany uprawnionego do tego prawa w rejestrze znaków towarowych prowadzonym przez Urząd Patentowy. b) art. 86 ust. 1, ust. 2 pkt 1 lit. a) i art. 88 ust. 3a pkt 4a, art. 99 ust. 12 oraz art. 109 ust. 3 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w 2008 r. poprzez uznanie, iż Skarżącej nie przysługuje odliczenie podatku naliczonego z faktur wystawionych przez W. oraz dokumentujących udział w konferencji w Nashville, c) art 140, art. 200, art. 127 oraz art. 210 §1 pkt 6 Ordynacji podatkowej, d) art. 193 § 2 i § 4 Ordynacji podatkowej poprzez uznanie ksiąg podatkowych za nierzetelne. W uzasadnieniu skargi Skarżąca podkreśliła, że analizując kwestię wykonania umowy z W. należy mieć przede wszystkim na uwadze to, że przedmiotem reklamy i promocji był znak towarowy [...]. Jej zdaniem organy podatkowe nie przedstawiły żadnych dowodów na to, że umowa ta nie była wykonana w 2008 r. Dowody takie przedstawiła natomiast Skarżąca. Potwierdza to m. in. podpisane przez strony umowy porozumienie w sprawie wykonania usługi, zeznania T. S. i W. K.. Skarżąca podniosła, że ten ostatni wskazał organizatorów imprez, z których organ podatkowy sprawdził jedynie M. i H.. Zaznaczyła, że z ich wyjaśnień wynika, że firmy te nie współpracowały ze Skarżącą, a nadto Skarżąca nie była reklamowana czy też promowana na imprezach. Odnosząc się do tych wyjaśnień Skarżąca zauważyła, że nie mogła współpracować z tymi firmami gdyż zleciła to zadanie W.. Poza tym przedmiotem reklamy był znak towarowy, a nie nazwa Skarżącej. Skarżąca zwróciła też uwagę na wyjaśnienia H. W., która oświadczyła m. in. że pamięta łódź motorową z logo [...]. Polemizując ze stanowiskiem organów podatkowych dotyczącym wyjazdu do Nashville Skarżąca uwypukliła cel, jakiemu wyjazd ten służył, a jakim było poznanie nowych trendów i zasad organizacji imprez, poznanie ludzi zaangażowanych w organizację imprez masowych oraz nowych technik marketingowych. Zdaniem Skarżącej miało to niewątpliwie przełożenie na czynności opodatkowane podatkiem VAT. Skarżąca nie zgodziła się także ze stanowiskiem organów podatkowych jakoby do ważności czynności prawnej nabycia prawa ochronnego do znaku towarowego konieczne było nie tylko zachowanie formy pisemnej, ale także zmiana nowego właściciela w rejestrze Urzędu Patentowego. Jej zdaniem taki wymóg nie wynika z przepisów P.w.p. Uzasadniając pozostałe zarzuty naruszenia przepisów postępowania Skarżąca wskazała, że zaskarżoną decyzję wydano po upływie 9 dni od daty wyznaczonej w postanowieniu o przedłużeniu terminu do załatwienia sprawy. Zarzuciła także, że bezpośrednio przed wydaniem tej decyzji nie zawiadomiono jej ponownie w trybie art. 200 Ordynacji podatkowej o możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym. Podniosła nadto, że Dyrektor Izby Skarbowej powielił ustalenia zawarte w decyzji organu I instancji oraz nie odniósł się do wszystkich postawionych w odwołaniu zarzutów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi. Podtrzymał stanowisko przedstawione w zaskarżonej decyzji. Dodał jednocześnie, że nawet gdyby uznać (wyłącznie na potrzeby prowadzonych rozważań), iż umowa z 1 kwietnia 2008 r. została wykonana, a Skarżąca rzeczywiście posiadała ½ prawa ochronnego na sporny znak towarowy, to beneficjentem wykonanych usług była P. sp. z o.o. prowadząca portal internetowy [...] i korzystająca jako właściciel ze znaku słowno-graficznego [...]. Wykonanie tej umowy nie było i nie mogło być związane z działalnością gospodarczą Skarżącej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje. Skarga nie jest zasadna. Przede wszystkim chybione są zarzuty naruszenia art. 121 § 1, art. 122, art. 180, art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Zarzutami tymi Skarżąca zmierza w istocie do podważenia stanu faktycznego, stanowiącego podstawę rozstrzygnięcia, gdyż jej zdaniem organy podatkowe błędnie oceniły materiał dowodowy, wskutek czego bezzasadnie uznały, że: 1) umowa zawarta z Water Jet nie została zrealizowana, 2) wyjazd udziałowców do Nashville miał charakter prywatny, 3) Skarżąca nie miała prawa do reklamowania znaku towarowego. Zarzuty te nie zasługują na uwzględnienie. I tak w odniesieniu do umowy zawartej z W. organy podatkowe dowiodły, że umowa ta nie została zrealizowana. Po pierwsze zgodzić się należy z organami podatkowymi, że Skarżąca nie była uprawniona do używania znaku towarowego [...]. Zbywca nie złożył bowiem w Urzędzie Patentowym wniosku o dokonanie zmian w rejestrze znaków towarowych. Prawidłowo organy podatkowe odwołały się do regulacji zawartej w przepisach P.w.p. (art. 121, art. 147 ust. 1, art. 153, art. 154, art. 162). Prawidłowo też wywiodły, że możliwość nieskrępowanego wykorzystywania nabytego znaku towarowego w prowadzonej działalności gospodarczej wymaga dopełnienia formalności w postaci wystąpienia do Urzędu Patentowego w celu objęcia tego znaku ochroną. Rację ma Dyrektor Izby Skarbowej, że bez takiej ochrony każdy mógłby używać danego znaku. Jak sama Skarżąca przyznaje zmian właścicieli prawa ochronnego dokonano w 2011 r. W rezultacie nie ma racji Skarżąca podnosząc, że w niniejszej sprawie wystarczyło zachowanie formy pisemnej. W ślad za Dyrektorem Izby Skarbowej powtórzyć należy, że dopóki nie zostanie dokonana – w odpowiednim rejestrze - zmiana dysponenta znaku towarowego nie wiadomo komu przysługuje ochrona, a w konsekwencji komu przysługują korzyści (takie choćby – co miało miejsce w niniejszej sprawie - jak prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących akcje reklamowe i promocyjne znaku towarowego). Skoro jak dowiedziono Skarżąca nie dopełniła obowiązku złożenia w Urzędzie Patentowym wniosku o dokonanie zmian w rejestrze znaków towarowych, to prawidłowe jest stanowisko organów podatkowych, że nie miała ona prawa do korzystania ze znaku towarowego [...]. Bez wpływu na tę ocenę pozostaje argumentacja Dyrektora Izby Skarbowej zawarta w odpowiedzi na skargę (a przedstawiona – jak zaznaczono - wyłącznie na potrzeby prowadzonych tam rozważań). Przedmiotem kontroli Sądu są bowiem wyłącznie decyzje organów podatkowych, a więc stanowisko i argumentacja wyrażone w tych decyzjach. Przedmiotem tej kontroli nie jest natomiast odpowiedź na skargę. Ubocznie jedynie należy zauważyć, że przywołany w skardze wyrok WSA w Warszawie z 19 listopada 2008 r. (sygn. akt VIII SA/Wa 375/08) nie przystaje do stanu faktycznego niniejszej sprawy. Wydany bowiem został na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, a konkretnie przepisów dotyczących amortyzacji. Po drugie trafne jest spostrzeżenie Dyrektora Izby Skarbowej, że zabrakło w niniejszej sprawie dowodów na wykonanie przez W. akcji reklamowych i promocyjnych. Strategia Skarżącej opiera się na eksponowaniu jedynych przedstawionych przezeń (a mających potwierdzać realizację wspomnianych usług) dowodów w postaci umowy współpracy z 1 kwietnia 2008 r., raportu z wykonania usługi prowadzenia akcji eventowych mających na celu promowanie znaku towarowego [...], dokumentacji fotograficznej, zeznań T. S. - prezesa zarządu Skarżącej oraz zeznań W. K. - prezesa zarządu W.. Wbrew zarzutom Skarżącej organy podatkowe nie pominęły wymienionych dowodów i nie odmówiły im wiarygodności (skądinąd próżno - w zaskarżonej decyzji – szukać takich stwierdzeń), a jedynie oceniły, że nie były one wystarczające, aby móc przyznać Skarżącej prawo do odliczenia podatku naliczonego wykazanego w spornych fakturach. Zgodzić się należy z organami podatkowymi, że Skarżąca nie przedstawiła żadnych umów oraz faktur dokumentujących prowadzone akcje reklamowe. Akcje te miały być prowadzone w trakcie takich m. in. imprez jak: impreza w dniu [...] maja 2008 r. przed hotelem [...] w B., piknik w dniu [...] czerwca 2008 r. w W. w Klubie [...], w dniu [...] czerwca 2008 r. w ramach [...] w W., w dniu [...] lipca 2008 r. Y. na Z.; w dniach [...] lipca-[...] sierpnia 2008 r. J., w dniu [...] lipca 2008 r. E. na terenie hotelu [...] w B., w dniu [...] września 2008 r. w C.. Jak zeznał W. K. - prezes zarządu W. organizatorami wspomnianych akcji były: firma M. (impreza przed hotelem [...] w B., piknik w W. w Klubie [...], impreza w C.), H. ([...] w W.), firma W. (E.), firma W. z Yamaha W. (Y.). Wyjaśnienia firm M. i H. nie potwierdziły jednak faktu prowadzenia, podczas organizowanych przez nie imprez, akcji reklamowych czy promocyjnych (zob. k. 66/1 i 65/1, tom V akt administracyjnych). Akcentowane zaś w skardze oświadczenie H. W., że z eventu w C. pamięta łódź motorową z logo [...], pozostaje w sprzeczności z - umieszczonym w raporcie z wykonania usługi (który to raport Skarżąca przedstawiła) - zapisem, iż w trakcie tej imprezy "zostało wystawione kolejne stoisko obrendowane [...]". Także firma W. nie przedłożyła żadnych dowodów, które potwierdziłyby fakt wykonania umowy takich chociażby jak umowy z organizatorami, faktury zakupu materiałów niezbędnych do realizacji akcji reklamowych i promocyjnych. Skoro jak twierdzi Skarżąca prowadzono "zmasowaną" akcję reklamową (s. 13 skargi), przedstawienie tych dokumentów nie powinno jej nastręczać trudności. Uważna lektura uzasadnienia zaskarżonej decyzji nie daje też podstaw do formułowania zarzutu arbitralnego doboru dowodów (s. 6 skargi). Akcentując brak dowodów na okoliczność wykonania umowy Dyrektor Izby Skarbowej wymienił bowiem wyłącznie tytułem przykładu jakie mogłyby to być dokumenty. Świadczy o tym użycie zwrotu "chociażby" (s. 10), a nie jak sugeruje Skarżąca "jedynie". Sąd nie dopatrzył się także po stronie organów podatkowych zarzucanego im zaniechania w postaci niewskazania w kierowanych do Skarżącej pismach jakie dowody ma przedstawiać, gromadzić. W aktach sprawy znajdują się bowiem wezwania, w których organ podatkowy precyzyjnie wskazywał, jakich wyjaśnień i dokumentów oczekuje (zob. k. 5-6 tom I; k. 77 tom II). W aktach tych znajdują się także wezwania wystosowane do W., w których zażądano pisemnych wyjaśnień w szczegółowo opisanych kwestiach (zob. k. 179-182 tom III). Na żadne z tych wezwań spółka ta nie zareagowała. Zdaniem Sądu zarzuty skargi stanowią wyłącznie polemikę z oceną dokonaną przez organy podatkowe, a nadto są próbą przerzucenia na te organy ciężaru dowodu. Tymczasem w sprawie takiej jak rozpoznawana, to strona dysponuje najszerszym dostępem do informacji i dowodów mogących się przyczynić do najpełniejszego wyjaśnienia stanu faktycznego. Z art. 122 Ordynacji podatkowej wynika co prawda, że obowiązek ustalenia istotnych dla sprawy okoliczności obciąża organ podatkowy, niemniej kwestia rozłożenia ciężaru dowodu nie przedstawia się tak jednoznacznie, jak wskazuje na to Skarżąca (s. 5 skargi). Zarówno w literaturze, jak i w orzecznictwie aprobowane jest stanowisko, zgodnie z którym dążąc do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego organ podatkowy może żądać od podatnika dowodów na poparcie jego twierdzeń, z których podatnik wywodzi korzystne dla siebie skutki prawne. Dotyczy to zwłaszcza sytuacji, gdy przeprowadzenie dowodu z urzędu – wobec braku wiedzy organu podatkowego na temat istotnych faktów – okazało się niemożliwe. W takiej sytuacji brak przedstawienia dowodu przez podatnika będzie się równał niewykazaniu okoliczności, z której podatnik wywodzi korzystne dla siebie skutki (por. wyrok NSA z 17 lipca 2012 r., I FSK 1256/11 i przywołane tam orzecznictwo i literatura). W świetle tych wszystkich okoliczności słusznie organy podatkowe wywiodły, że faktury wystawione przez W. nie dokumentują rzeczywistych transakcji, co pozbawia Skarżącą prawa do odliczenia podatku naliczonego. Sąd podzielił także stanowisko organów podatkowych, iż Skarżąca nie była uprawniona do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktury dokumentującej wyjazd do Nashville, gdyż zakupiona usługa nie została wykorzystana do wykonywania czynności opodatkowanych. Organy te dowiodły, że wyjazd ten nie miał charakteru służbowego. Wniosek ten prawidłowo wysnuły z takich okoliczności jak: program wycieczki, współpraca z biurem podróży, wyjaśnienia Skarżącej. Powyższego stanowiska nie zdołała podważyć zawarta w skardze argumentacja dotycząca celu, jakiemu sporna podróż służyła. Skarżąca wskazała mianowicie, że celem tym było poznanie nowych miejsc i ludzi zaangażowanych w organizację imprez masowych, jak również nowych technik ekspansji marketingowej. Rację ma Dyrektor Izby Skarbowej, iż uznanie takiej argumentacji skutkowałoby przyznaniem prawa do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z zakupu każdego, nawet prywatnego, wyjazdu przedsiębiorcy. Taka zaś interpretacja jest niedopuszczalna. Chybione są także pozostałe zarzuty naruszenia przepisów postępowania. W niniejszej sprawie nie doszło do naruszenia art. 140 § 1 Ordynacji podatkowej. Jak wynika z akt sprawy postanowieniem z [...] lipca 2012 r. (doręczonym Skarżącej 10 lipca 2012 r.) Dyrektor Izby Skarbowej przedłużył uprzednio zakreślony termin do załatwienia sprawy, wyznaczając go na dzień 3 września 2012 r. Nie można także podzielić zarzutu naruszenia art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Sądu okoliczność, iż Dyrektor Izby Skarbowej bezpośrednio przed wydaniem zaskarżonej decyzji nie wyznaczył Skarżącej siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie, a decyzję tę wydał po przedłużeniu terminu do jej załatwienia, nie narusza art. 200 § 1 Ordynacji podatkowej w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Uprzednio bowiem termin ten Skarżącej wyznaczono i co istotne w okresie wspomnianego przedłużenia terminu nie przeprowadzono żadnych dowodów. Wbrew twierdzeniom skargi fakt, iż Dyrektor Izby Skarbowej powielił ustalenia organu I instancji, uznając je za własne, nie może być utożsamiany z nierozpatrzeniem sprawy po raz drugi, jak tego wymaga art. 127 Ordynacji podatkowej. Fakt ten nie daje też podstaw do formułowania zarzutu naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej. Uzasadnienie zaskarżonej decyzji zawierało bowiem wszystkie elementy wymienione w tych przepisach. Brak odniesienia się do niektórych kwestii (choćby do zawartych w odwołaniu wyroków, interpretacji podatkowych czy poglądów doktryny), nie oznacza, że doszło do naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 Ordynacji podatkowej, które mogło prowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji. Uznanie za prawidłowe ustaleń faktycznych dokonanych przez organy podatkowe prowadzi do wniosku, że również prawidłowo zastosowano w niniejszej sprawie przepisy art. 86 ust. 1, art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) i art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT, a w konsekwencji zarzuty Skarżącej w tym względzie nie zasługują na uwzględnienie. Rację ma Skarżąca podnosząc, że prawo do odliczenia podatku naliczonego jest podstawowym i fundamentalnym prawem podatnika, wynikającym z konstrukcji podatku od towarów i usług jako podatku od wartości dodanej (s. 12 skargi). Skarżąca zdaje się natomiast zapominać, że prawo do odliczenia może dotyczyć wyłącznie czynności, które faktycznie zostały dokonane. Tym samym dysponowanie przez nabywcę fakturą wystawioną przez zbywcę stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z tego uprawnienia. Nie stanowi to jednak uprawnienia do odliczenia jeżeli nie towarzyszy mu spełnienie warunku w postaci wykonania rzeczywistej czynności rodzącej u wystawcy faktury obowiązek podatkowy z tytułu jej realizacji na rzecz nabywcy. Powyższe stanowisko jest konsekwentnie prezentowane w orzecznictwie. Tytułem przykładu wskazać należy wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z: 22 kwietnia 2008 r., I FSK 529/07; 20 maja 2008 r., I FSK 1029/07; 27 maja 2008 r., I FSK 628/07; 27 czerwca 2008 r., I FSK 745/07; 24 lutego 2009 r., I FSK 1699/07; 22 kwietnia 2009 r., I FSK 282/08; 13 października 2009 r., I FSK 829/08; 29 czerwca 2010 r., I FSK 584/09; 19 listopada 2010 r., I FSK 1772/09; 19 listopada 2010 r., I FSK 1830/09; 3 grudnia 2010 r., I FSK 2079/09; 6 lutego 2013 r., I FSK 389/12; 6 lutego 2013 r., I FSK 466/12; 24 maja 2013 r., I FSK 842/12 - CBOSA). Z tych wszystkich względów Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.), orzekł jak w sentencji wyroku.