III SA/Wa 446/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Matylda Arnold-Rogiewicz, Sędziowie sędzia WSA Jarosław Trelka (sprawozdawca), sędzia del. SO Agnieszka Baran, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 10 września 2021 r. sprawy ze skargi G. S.K.A. z siedzibą w P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. z dnia [...] grudnia 2020 r. nr [...] w przedmiocie skargi na czynności egzekucyjne oddala skargę Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w R. ("Naczelnik", "Organ egzekucyjny") wszczął postępowanie egzekucyjne wobec G.S.K.A. w P. ("Spółka", "Skarżąca" lub "Strona") na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...] kwietnia 2017r., obejmującego należność z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych w kwocie 75 337 zł wraz z należnymi odsetkami na dzień wystawienia tytułu wykonawczego w kwocie 429 30 zł. Organ egzekucyjny, zawiadomieniem z dnia 17 września 2020 r., dokonał u Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w W. zajęcia innej wierzytelności pieniężnej z tytułu zwrotu kosztów postępowania sądowego w sprawie o sygn. akt III SA/Wa 183/18. Skarżąca (reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika), pismem z dnia 24 września 2020 r., złożyła skargę na czynność egzekucyjną dokonaną ww. zawiadomieniem z dnia 17 września 2020 r. Wskazała na naruszenie art. 59 § 1 pkt 1, art. 29 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2020 r., poz. 1427, dalej też "ustawa" lub "u.p.e.a."), art. 32 oraz art. 40 § 2 Kodeksu postępowania administracyjnego ("K.p.a.") w zw. z art. 18, art. 54 § 4 u.p.e.a., art. 8 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., art. 9 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. Wniosła o umorzenie postępowania egzekucyjnego, a w konsekwencji o uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych. Zdaniem Spółki bezprawnym było działanie Organu egzekucyjnego, który naliczył odsetki za zwłokę z tytułu nieodprowadzenia zaliczek na podatek dochodowy. Nadto na moment wszczęcia postępowania egzekucyjnego Naczelnik był w posiadaniu informacji, iż Spółka złożyła podanie o zaliczenie zwrotu podatku na poczet zaległości, a mimo to doprowadził do wszczęcia egzekucji. Pisma w sprawie były doręczane wadliwie (nie do rąk pełnomocnika), zaś czynności dokonane były przez Organ po upływie terminu. Naczelnik, postanowieniem z dnia 26 października 2020 r., oddalił skargę na czynność egzekucyjną. Jego zdaniem w postępowaniu tym nie orzeka się o zasadności wszczęcia postępowania egzekucyjnego, ani nie ocenia się prawidłowości jego prowadzenia i nie mogą być badane zarzuty związane z nieistnieniem obowiązku, niedopuszczalności środka prowadzące do umorzenia postępowania. W tym trybie wykluczona jest także możliwość sprawdzania legalności działań czynności i aktów, które podejmowane są w postępowaniu przez wierzyciela egzekwującego. Zdaniem Naczelnika z uwagi na art. 13 ust. 2 w związku z ust. 5 ustawy z dnia 11 września 2019 r. o zmianie ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2020r., poz. 207, "ustawa zmieniająca"), zaskarżony środek nie jest objęty katalogiem czynności egzekucyjnych, wobec którego ma zastosowanie termin 7 dni na wniesienie skargi, lecz obowiązuje termin 14 dni. Skarżąca, zażaleniem z dnia 4 listopada 2020 r., zakwestionowała postanowienie Naczelnika. Zarzuciła naruszenie art. 89 § 1, art. 29 § 1, art. 45 § 1, art. 59 § 1 pkt 2, art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a., art. 32 oraz art. 40 § 2 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., art. 107 § 3 K.p.a. w zw. z art. 126 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., art. 8 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., art. 9 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w W. ("Dyrektor", "DIAS"), postanowieniem z dnia 17 grudnia 2020 r., na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 K.p.a. oraz art. 18 i art. 54 § 1 i § 5 u.p.e.a., utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika z dnia 26 października 2020 r. W uzasadnieniu powołał się na art. 13 ustawy zmieniającej i art. 54 u.p.e.a. Wskazał, że w skardze na czynność egzekucyjną można podnosić wyłącznie zarzuty formalnoprawne odnoszące się do prawidłowości postępowania prowadzonego przez organ egzekucyjny lub egzekutora w odniesieniu do przepisów regulujących sposób i formę dokonania czynności egzekucyjnych. Nie bada się w tym postępowaniu zasadności wystawienia tytułów wykonawczych przez wierzyciela, czy też istnienia egzekwowanego obowiązku. Powołał się na wymogi z art. 89 u.p.e.a. i na to, że zawiadomienie o zajęciu innej wierzytelności pieniężnej zostało doręczone dłużnikowi zajętej wierzytelności w dniu 18 września 2020 r., zobowiązanej Spółce w dniu 23 września 2020 r., zaś odpis tytułu wykonawczego został doręczony zobowiązanej Spółce w dniu 15 maja 2017 r., tj. w zgodzie z wymogami prawa. Zdaniem Dyrektora z samej istoty egzekucji administracyjnej, której celem jest sięgnięcie do majątku zobowiązanego i wykonanie aktu administracyjnego kreującego zobowiązanie pieniężne, wynika, że jest to podjęcie czynności ściśle związanych z wykonaniem tego aktu i zobowiązany musi zostać poinformowany o tym osobiście. Przy czym nie wykazano, aby pominięcia pełnomocnika w doręczeniu zawiadomienia o zajęciu miało istotny wpływ na przebieg czy też wynik sprawy, bądź wywołało negatywne skutki naruszenia prawa Strony. Nadto zawiadomienie o zastosowaniu środka egzekucyjnego zawierało wszystkie niezbędne elementy, jakie powinno zawierać zawiadomienie o zajęciu prawa majątkowego zobowiązanego u dłużnika zajętej wierzytelności, wskazane w art. 67 § 2 u.p.e.a. Strona, działając poprzez pełnomocnika, skargą z 18 stycznia 2021 r. zakwestionowała postanowienie Dyrektora z dnia 17 grudnia 2020 r. Skarżąca zarzuciła naruszenie przepisów proceduralnych, tj.: - art. 89 § 1 u.p.e.a., poprzez dokonanie czynności egzekucyjnej mimo braku istnienia obowiązku, wskazanego jako podstawa do zajęcia wierzytelności; - art. 29 § 1 u.p.e.a., poprzez wszczęcie egzekucji administracyjnej bez zbadania jej dopuszczalności, co z kolei świadczyłoby o bezprzedmiotowości prowadzonego postępowania egzekucyjnego, a w konsekwencji powinno skutkować umorzeniem postępowania egzekucyjnego; - art. 45 § 1 u.p.e.a., poprzez nieodstąpienie od czynności egzekucyjnych, pomimo że Naczelnik był do tego zobowiązany, a w konsekwencji powinien był umorzyć przedmiotowe postępowanie egzekucyjne; - art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a., poprzez prowadzenie postępowania egzekucyjnego, pomimo, że Naczelnik US, mając świadomość nieistnienia obowiązku, doprowadził do wszczęcia egzekucji; - art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a., poprzez zastosowanie przez Organ egzekucyjny niedopuszczalnego środka egzekucyjnego; - art. 32 i art. 40 § 2 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez doręczenie zawiadomienia bezpośrednio zobowiązanemu (Spółce) z pominięciem pełnomocnika ustanowionego do reprezentowania jej w postępowaniu egzekucyjnym; - art. 6, art. 7 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez naruszenie zasady praworządności oraz poprzez działanie z naruszeniem interesu Strony, pomimo, iż w aktach sprawy znajdowało się pełnomocnictwo uprawniające doradcę podatkowego do działania w imieniu Strony; - art. 8 § 1 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez prowadzenie postępowania egzekucyjnego w sposób niebudzący zaufania jego uczestników do władzy publicznej; - art. 9 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a., poprzez naruszenie zasady informowania stron (pełnomocnika) w postępowaniu egzekucyjnym. Dyrektor, w odpowiedzi na skargę, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie sądu podlega zgodność aktów, w tym kończących postępowanie lub podlegających zaskarżeniu zażaleniem postanowień wydanych w postępowaniu administracyjnym lub egzekucyjnym, z prawem procesowym i materialnym, obowiązującym w dacie wydania postanowienia. Zgodnie natomiast z art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej "P.p.s.a."), sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (z zastrzeżeniem nieistotnym dla sprawy). Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Po raz kolejny przypomnieć należy, co może być przedmiotem instytucji prawnej unormowanej w art. 54 ustawy. Otóż przyjmuje się zgodnie, że określony w art. 54 § 1 u.p.e.a. środek ochrony prawnej zobowiązanego, jakim jest skarga na czynności egzekucyjne, stanowi samoistną instytucję postępowania egzekucyjnego. Instytucja ta ma charakter subsydiarny, komplementarny wobec innych środków prawnych, i nie może mieć zastosowania do tych przypadków, w których przewidziano inne środki zaskarżenia, takie jak zarzuty, zażalenie, żądanie wyłączenia rzeczy lub prawa spod egzekucji, czy skarga do sądu powszechnego. Skarga w trybie art. 54 ustawy przysługuje na dokonanie przez organ egzekucyjny czynności natury wykonawczej, czy czynności faktyczne podejmowane już w toku prowadzonej egzekucji przez organ egzekucyjny lub przez egzekutora, a także na wydawane w toku egzekucji akty, na które nie przysługuje inny środek zaskarżenia, jak np. zażalenie czy zarzuty. Kontroli w omawianym trybie mogą podlegać wyłącznie czynności egzekucyjne, których legalną definicję zamieszczono w art. 1a pkt 2 ustawy. Pojęcie czynności egzekucyjnych obejmuje zatem zarówno czynności o charakterze prawnym, podejmowane wyłącznie przez organ egzekucyjny lub organ rekwizycyjny, jak i czynności o charakterze faktycznym, dokonywane przez egzekutora lub poborcę skarbowego. W postępowaniu skargowym, prowadzonym na podstawie art. 54 § 1 ustawy, dopuszcza się zatem badanie jedynie tych czynności, które należą do kompetencji organu egzekucyjnego, a nie są objęte zakresem innego środka prawnego, w tym zarzutów na prowadzenie egzekucji administracyjnej, zaś sam proces badania obejmuje wyłącznie zgodność z prawem i prawidłowość dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych. W ramach postępowania prowadzonego na podstawie art. 54 kognicja organów nadzoru jest ograniczona, zgodnie ze wskazanym przepisem, wyłącznie do dokonanych przez organ egzekucyjny czynności egzekucyjnych (vide np. wyroki NSA z dnia 24 kwietnia 2019 r., sygn. akt II FSK 1370/17, 18 sierpnia 2015 r., sygn. akt II FSK 1688/13, 2 kwietnia 2015 r., sygn. akt II FSK 778/13, 24 października 2014 r., sygn. akt II GSK 1377/13, 13 listopada 2019 r., II FSK 2053/18). Skarga w tym trybie może więc dotyczyć wyłącznie formalnoprawnych aspektów czynności egzekucyjnej, które odnoszą się jedynie do prawidłowego przebiegu postępowania organu egzekucyjnego lub egzekutora, na podstawie przepisów regulujących sposób i formę dokonania tych czynności. Nie jest natomiast możliwe podnoszenie zarzutów, które są podstawą do wniesienia innego środka zaskarżenia, służącego ochronie praw zobowiązanego, w tym zarzutów na podstawie art. 33 ustawy. Jak się wydaje, w skardze do Sądu Skarżąca konsekwentnie odmawia przyjęcia do wiadomości, że przedmiot postępowania z art. 54 ustawy dotyczy jedynie wskazanych technicznych, wykonawczych i faktycznych aspektów danej czynności. Skarga została bowiem prawie w całości poświęcona kwestii zarzucanego nieistnienia egzekwowanego obowiązku, niedopuszczalności egzekucji, odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego, niedopuszczalności zastosowanego środka egzekucyjnego w kontekście art. 59 § 1 pkt 7 ustawy, dotyczącego umorzenia postępowania egzekucyjnego. Tymczasem wszystkie te kwestie nie mogły być podnoszone w ramach skargi na czynność egzekucyjną, gdyż dotyczą merytorycznych aspektów prowadzonego postępowania egzekucyjnego, którym dedykowane są inne instytucje ustawy. Oceniając natomiast samą czynność egzekucyjną, tj. zajęcie innej wierzytelności pieniężnej, należy podzielić stanowisko DIAS, że czynność ta została dokonana zgodnie z przepisami art. 89 ustawy. Do dłużnika zajętej wierzytelności (Dyrektora) przesłano wymagane zawiadomienie, a także wezwano tego dłużnika, zgodnie z art. 89 § 1 ustawy, aby należnej od niego kwoty do wysokości egzekwowanej należności wraz z odsetkami z tytułu niezapłacenia należności w terminie i kosztami egzekucyjnymi bez zgody organu egzekucyjnego nie uiszczał zobowiązanemu, lecz należną kwotę przekazał organowi egzekucyjnemu na pokrycie należności. Pod względem formalnym kwestionowana czynność dokonana została prawidłowo. Szczególnego omówienia wymaga zarzut dotyczący doręczenia zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego bezpośrednio Spółce, zamiast ustanowionemu już wtedy profesjonalnemu pełnomocnikowi. Otóż w tym kontekście należy odnotować, że zgodnie z art. 89 § 2 ustawy, zajęcie wierzytelności jest dokonane z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciu, o którym mowa w § 1. Przepis ten należy skonfrontować z definicją pojęcia "czynność egzekucyjna" (art. 1a pkt 2 u.p.e.a.). Czynnością taką jest mianowicie wszelkie działalnie organu egzekucyjnego zmierzające do zastosowania lub zrealizowania środka egzekucyjnego. Środkiem egzekucyjnym jest z kolei egzekucja m.in. z innych wierzytelności pieniężnych (art. 1a pkt 12 lit. a tiret piąte ustawy). Zatem czynność egzekucyjna, na którą można wnieść skargę unormowaną art. 54 ustawy, polegająca na egzekucji z innej wierzytelności pieniężnej (w niniejszej sprawie z tytułu kosztów postępowania sądowego przed tutejszym Sądem), została dokonana z chwilą zawiadomienia dłużnika zajętej wierzytelności o zajęciu tej wierzytelności. Samo zawiadomienie zobowiązanego (tu – Spółki) o zajęciu nie jest częścią czynności egzekucyjnej, skoro zostaje ona dokonana już z chwilą zawiadomienia tylko dłużnika zajętej wierzytelności. Ponieważ zatem zawiadomienie zobowiązanego nie jest częścią samej czynności egzekucyjnej, to nie wchodzi w zakres oceny legalności czynności egzekucyjnej, jaka mogłaby być przedmiotem skargi z art. 54 ustawy. Także z samego tego przepisu ustawy (w brzmieniu do 29 lipca 2020 r., mającym zastosowanie w sprawie) wynika, że zawiadomienie zobowiązanego nie jest częścią samej czynności, skoro to zawiadomienie wyznacza początkową datę terminu do wniesienia skargi na czynność egzekucyjną. Niemniej nawet w razie przyjęcia, iż prawidłowość doręczenia zobowiązanemu zawiadomienia wchodzi w zakres badania w ramach skargi na czynność egzekucyjną, to w niniejszej sprawie poza sporem jest, że zawiadomienie doręczono bezpośrednio Spółce. Przyjmując dalej, że było to doręczenie wadliwe, gdyż Spółka ustanowiła już wtedy profesjonalnego pełnomocnika do działania w trakcie postępowania egzekucyjnego, przyjąć dalej konsekwentnie należy, że terminowe wniesienie skargi na czynność egzekucyjną świadczy o braku jakiegokolwiek wpływu takiego uchybienia, tj. doręczenia zawiadomienia Spółce, a nie pełnomocnikowi, na sytuację prawną Skarżącej. Także i w tym kontekście kwestionowana czynność nie mogła być uznana za wadliwą. Sąd orzekający w niniejszym składzie zauważa daleko idące podobieństwo niniejszej sprawy do sprawy o sygn. III SA/Wa 1489/20, w której tutejszy Sąd skargę uwzględnił (wyrok z 13 stycznia 2021 r.). Niemniej w innej, analogicznej sprawie Spółki, Sąd Wojewódzki skargę oddalił, zaś NSA w wyroku z 8 września 2021 r., oddalił skargę kasacyjną Spółki od tego wyroku WSA (wyrok III FSK 2232/21). Ponadto odnotować należy, że innym wyrokiem z 8 września 2021 r. (III FSK 4122/21) NSA uchylił ww. wyrok tut. Sądu o sygn. III SA/Wa 1489/20 i oddalił skargę Spółki. Jak widać NSA nie uznaje kwestii wadliwego doręczenia zobowiązanemu zawiadomienia o zajęciu prawa majątkowego za podstawę uwzględnienia skargi na czynność egzekucyjną, jeśli pomimo takiej wadliwości zobowiązany dochował terminu do wniesienia skargi w trybie art. 54. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd oddalił skargę. Zaskarżone postanowienie jest zgodne z prawem. Podstawą rozpoznania skargi na posiedzeniu niejawnym był art. 119 pkt 3 P.p.s.a.