V SA/Wa 598/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA - Andrzej Kania (spr.), Sędzia WSA - Dariusz Zalewski, Sędzia WSA - Beata Krajewska, , Protokolant ref.staż. - Anna Głowacka, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 października 2015 r. sprawy ze skargi F. Sp. z o.o. z siedzibą w W. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w W. z dnia [...] września 2014 r. nr [...] w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania: oddala skargę. Postanowieniem z [...] sierpnia 2014 r. nr [...], Dyrektor Izby Celnej w W. (dalej: Dyrektor Izby), działając na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 i § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm.; dalej: Ordynacja podatkowa, lub O.p.) w związku z art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz.U. Nr 201, poz. 1540 ze zm.), odmówił F. Sp. z o. o. w W. (dalej: Skarżąca lub Spółka) zawieszenia postępowania w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier hazardowych na automatach bez zezwolenia za maj 2012 r. Powyższe postanowienie Dyrektor Izby wydał po otrzymaniu wniosku strony z dnia [...] lipca 2014 r. - zawartego w uzupełnieniu odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego [...] w W. z [...] kwietnia 2014 r. wymierzającej Skarżącej karę pieniężną z tytułu urządzania gier na automatach w maju 2012 r. bez zezwolenia - o zawieszenie postępowania odwoławczego do czasu zakończenia postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym w sprawie pytania prawnego Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia [...] stycznia 2014 r. w sprawie zawisłej pod sygnaturą akt GSK 686/13 w przedmiocie zgodności art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych z przepisami art. 2 i art. 7 oraz art. 20 i art. 22 w zw. z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. Powyższe, w ocenie Spółki stanowi zagadnienie wstępne w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Na postanowienie odmawiające zawieszenia postępowania, pełnomocnik Spółki złożył zażalenie. Zaskarżonemu postanowieniu zarzucił naruszenie przepisów postępowania, tj. art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, poprzez bezzasadną odmowę zawieszenia postępowania, podczas gdy w sprawie wystąpiło zagadnienie wstępne. Postanowieniem z dnia [...] września 2014 r. nr [...], Dyrektor Izby utrzymał zaskarżone postanowienie w mocy. Organ odwoławczy podtrzymał pogląd, że nie można uznać jako zagadnienia wstępnego oceny konstytucyjności unormowań przywołanej powyżej ustawy o grach hazardowych. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie na ww. postanowienie Spółka wniosła o uchylenie obu wydanych w sprawie postanowień. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzuciła naruszenie art. 201 § 1 pkt 2 O.p., poprzez jego niezastosowanie, skutkujące bezzasadną odmową zawieszenia postępowania w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzenia gier na automatach bez zezwolenia za miesiąc maj 2012 r., do czasu zakończenia postępowania zawisłego przed Trybunałem Konstytucyjnym, dotyczącego pytania prawnego, skierowanego przez NSA w sprawie zgodności art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych z Konstytucją RP. W odpowiedzi na skargę, organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym rozstrzygnięciu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zważył co następuje: Uprawnienia wojewódzkich sądów administracyjnych, określone przepisami m.in. art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., dalej: p.p.s.a.), sprowadzają się do kontroli działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, tj. kontroli zgodności zaskarżonego aktu z przepisami postępowania administracyjnego, a także prawidłowości zastosowania i wykładni norm prawa materialnego. Aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia bądź przepisu prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, bądź przepisu postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na rozstrzygnięcie, albo też przepisu prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a-c p.p.s.a.). Uwzględnienie skargi następuje również w przypadku stwierdzenia, że zaskarżony akt jest dotknięty jedną z wad wymienionych w art. 156 k.p.a. lub w innych przepisach, np. w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Wykładnia powołanego wyżej przepisu wskazuje, że Sąd ma prawo, ale i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Badając niniejszą sprawę w ramach powyższych przepisów i w oparciu o akta sprawy, zgodnie z art. 133 § 1 p.p.s.a., Sąd uznał, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem zaskarżone rozstrzygnięcie oraz poprzedzające je rozstrzygnięcie nie zostały podjęte z naruszeniem przepisów prawa uzasadniających ich wyeliminowanie z obrotu prawnego. Spór w rozpatrywanej sprawie sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy w kontrolowanym postępowaniu w sprawie wymierzenia kary wystąpiło zagadnienie wstępne w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, uzasadniające jego zawieszenie. Zdaniem Spółki, wymierzenie jej kary pieniężnej z tytułu urządzania w maju 2012 r. gier hazardowych na automatach bez wymaganego zezwolenia, uzależnione jest od prawnego rozstrzygnięcia konstytucyjności art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych z przepisami art. 2 i art. 7 oraz art. 20 i art. 22 w zw. z art. 31 ust. 3 Konstytucji RP. Dyrektor Izby stanął natomiast na stanowisku, że w sprawie nie występuje zagadnienie wstępne, od którego zależałoby rozstrzygnięcie przedmiotowego postępowania. Zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 O.p., organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Z zagadnieniem wstępnym mamy do czynienia, gdy: 1) wyłania się ono w toku postępowania, 2) jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu, 3) rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, zatem zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy, 4) istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji i ów związek musi mieć charakter bezpośredni (por.: R. Dowgier, L Etel, C. Kosikowski, P. Pietrasz, M. Popławski, S. Presnarowicz, Ordynacja podatkowa, Komentarz, LEX 2009, vide wyroki NSA z dnia 14 czerwca 2011 r., II GSK 627/10, z dnia 8 grudnia 2008 r., II OSK 1559/07, z dnia 28 maja 2008 r., II OSK 1698/07, z dnia 22 grudnia 2011 r., II FSK 1891/11, publ. CBOiS). O kwestii prejudycjalnej w postępowaniu administracyjnym wypowiadali się niejednokrotnie zarówno przedstawiciele doktryny, jak i w swoich orzeczeniach, Naczelny Sąd Administracyjny. Przegląd poglądów na temat pojęcia oraz istoty prejudycjalności zaprezentował min. J. Rodziewicz (w:) "Prejudycjalność w postępowaniu cywilnym", Gdańsk 2000 r., strony 7-18., gdzie podaje m.in. że: "pod pojęciem prejudycjalności rozumie się najczęściej przesądzające znaczenie, jakie posiada rozstrzygnięcie jednej sprawy dla rozstrzygnięcia drugiej sprawy lub technicznoprawną konieczność rozstrzygnięcia jednej sprawy po to, aby następnie można było rozstrzygnąć inną sprawę". Jak wskazywał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 1916/11, przez "zagadnienie wstępne" należy rozumieć zagadnienie, którego rozstrzygnięcie, przez inny organ lub sąd, jest niezbędne dla rozpatrzenia i wydania decyzji w konkretnej, toczącej się sprawie. Jeżeli "zagadnienie wstępne" wykazuje jedynie pośredni związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego. Mogą wiązać się z nim określone skutki procesowe, ale powstanie takiego "zagadnienia" nie rodzi obowiązku zawieszenia postępowania podatkowego. Zatem zagadnienie wstępne wiąże się z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego zależeć powinno rozpatrzenie sprawy podatkowej w ogóle, nie zaś wydanie decyzji o określonej treści (vide wyrok NSA z dnia 25 listopada 2003 r., sygn. akt I SA/Łd 970/03, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). W ugruntowanym w tej materii orzecznictwie sądowoadministracyjnym wskazuje się także, że przez określenie zagadnienia wstępnego należy rozumieć pewną kwestię o charakterze otwartym (tzn. jeszcze nie przesądzoną), której treścią może być wypowiedź co do uprawnienia lub obowiązku, stosunku lub zdarzenia prawnego, albo inne jeszcze okoliczności, mające znaczenie prawne (por. WSA w Krakowie w wyroku z dnia 7 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Kr 1557/10, publ. CBOiS, wyrok NSA z dnia 16 kwietnia 2010 r., sygn. akt I FSK 536/09 ). W niniejszej sprawie jako zagadnienie wstępne skarżąca Spółka wskazała postępowanie toczące się przed Trybunałem Konstytucyjnym, zainicjowane pytaniem prawnym NSA. Odnosząc się do zarzutu nieuwzględnienia wniosku skarżącej Spółki o zawieszenie postępowania administracyjnego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. zauważyć należy, że samo wystąpienie o zbadanie konstytucyjności przepisu nie pozbawia go konstytucyjności, a organ podatkowy działa na podstawie i w granicach prawa, mającego zastosowanie w danej sprawie. Same tylko wątpliwości, dotyczące konstytucyjności obowiązujących przepisów prawa, nie stanowią uzasadnionej przesłanki do stwierdzenia, że rozstrzygnięcie tej kwestii w innym postępowaniu niż prowadzone lub w innej, choćby tożsamej sprawie, stanowi zagadnienie wstępne, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Ustalenie treści i obowiązywania unormowania prawnego, pod które dokonywana jest subsumpcja ustalonego stanu faktycznego, stanowi element procesu stosowania prawa w ramach konkretnego postępowania podatkowego, do czego uprawniony jest organ podatkowy. Przy czym, organ podatkowy nie może odmówić stosowania przepisów powszechnie obowiązujących, nawet wówczas gdy wydane zostałyby one z naruszeniem Konstytucji RP, gdyż organy administracji publicznej nie dysponują żadnym instrumentem prawnym, pozwalającym odstąpić od wydania decyzji na podstawie przepisu sprzecznego z Konstytucją, jeżeli nadal funkcjonuje on w obiegu prawnym (wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 6 marca 2002 r., P 7/2000). Jak podkreślił TK, organy administracji nie są powołane do odmawiania stosowania przepisów, co do których konstytucyjności żywią wątpliwości, a nawet po wejściu w życie wyroku TK nie są one władne kwestionować ich obowiązywania w stosunku do stanów już ukształtowanych. Wskazać również należy, że organ podatkowy nie ma możliwości wystąpienia do Trybunału Konstytucyjnego z pytaniem prawnym. Ustawodawca nie przewidział także możliwości zawieszenia postępowania w związku z oczekiwaniem na ogłoszenie orzeczenia Trybunału. Zaznaczyć również trzeba, że zawieszenie postępowania jest instytucją tamującą bieg postępowania i opóźniającą merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy. Z tego też względu zgodzić należy się z poglądem, że zawieszenie postępowania powinno mieć zastosowanie tylko w przypadkach określonych przez ustawodawcę, który wyczerpująco określił przesłanki zawieszenia postępowania administracyjnego w przepisach, których nie można interpretować z zastosowaniem wykładni rozszerzającej (por. wyrok NSA z 4 kwietnia 2005 r., sygn. akt II GSK 27/05). Sąd podziela także stanowisko wyrażone przez NSA w wyroku z dnia 13 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 2153/11, iż sama hipotetyczna możliwość wyeliminowania z obrotu prawnego przepisu prawa, uprawdopodobniona jedynie faktem złożenia do Trybunału Konstytucyjnego wniosku o zbadanie zgodności tego przepisu z Konstytucją, nie jest dostateczną podstawą do stwierdzenia, że powstało zagadnienie wstępne. Obowiązująca zasada szybkości i ekonomii postępowania oraz zasada domniemania konstytucyjności przepisu do czasu stwierdzenia przez Trybunał Konstytucyjny jego niezgodności z ustawą zasadniczą (art. 190 ust. 1 i 3 Konstytucji RP, por. też M.Tulej, Orzecznictwo interpretacyjne Trybunału Konstytucyjnego a reguły wykładni prawa, Warszawa 2012, s.120), przemawia za nieuznaniem postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym za zagadnienie wstępne w postępowaniu administracyjnym (podatkowym), w którym zakwestionowany przepis miałby być podstawą rozstrzygnięcia. Wskazać również należy, iż organy podatkowe mają prawo i obowiązek dokonywania we własnym zakresie ustalenia faktów, mających znaczenie dla rozstrzygnięcia (art. 122 Ordynacji podatkowej). Dopóki przepis prawa podatkowego nie utraci mocy obowiązującej, dopóty musi być stosowany przez organy podatkowe (por. wyrok NSA z dnia 25 czerwca 2012 r., sygn. akt I FPS 4/12), co wynika z zasady praworządności. Prawa strony są przy tym chronione poprzez możliwość wznowienia postępowania administracyjnego, gdyby przepis przestał obowiązywać w wyniku orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego (art. 240 § 1 pkt 8 O.p.). Na gruncie analizowanego unormowania w orzecznictwie i doktrynie utrwalone zostało jednolite stanowisko, które skład orzekający podziela, że zawisłość przed Trybunałem Konstytucyjnym sprawy zgodności ustawy z Konstytucją RP nie powoduje obowiązku zawieszenia przez organ podatkowy postępowania podatkowego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Postępowanie przed Trybunałem Konstytucyjnym - co do oceny zgodności ustawowego unormowania podatkowego z Konstytucją RP - nie jest zagadnieniem wstępnym, a Trybunał nie jest innym organem lub sądem w rozumieniu tego przepisu, gdyż ustawodawca wyraźnie odróżnia w ramach władzy sądowniczej sądy i trybunały jako ciała od siebie odrębne (por. wyrok NSA z 14 października 1999 r., sygn. akt I SA/Łd 2042/98, System Informacji Prawnej LEX nr 40848, wyrok NSA z dnia 17 maja 2007 r., sygn. akt II GSK 407/06, M. Bogucka (w:)"Ordynacja podatkowa. Komentarz pod redakcją H. Dzwonkowskiego", Wyd. C.H.BECK, Warszawa 2011, s. 1240, B. Dauter (w:) S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek "Ordynacja podatkowa. Komentarz", Wyd. LexisNexis Warszawa 2011, s. 840, a także B. Adamiak (w:) B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki "Ordynacja podatkowa. Komentarz 2011", Wyd. UNIMEX, Wrocław 2011, s. 846 oraz powołane tam orzecznictwo i literaturę). Zatem zawisła przed Trybunałem Konstytucyjnym sprawa w przedmiocie zgodności art. 89 ustawy z 2009 r. o grach hazardowych z Konstytucją nie powoduje obowiązku zawieszenia przez organ prowadzonego postępowania w oparciu o przepis art. 201 § 1 pkt 2 o.p.(wyrok WSA w Opolu z dnia 10 stycznia 2013 r., II SA/Op 552/12 ). Reasumując, sam fakt zainicjowania postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym nie stwarzał zatem stanu braku możliwości rozpatrzenia przedmiotowej sprawy co do wymierzenia kary pieniężnej, o której mowa w art. 89 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych z tytułu urządzania w maja 2012 r. gier hazardowych na automatach bez wymaganego zezwolenia. Wobec powyższego, w ocenie Sądu, należy zaaprobować stanowisko Dyrektora Izby, że zawisła przed Trybunałem Konstytucyjnym sprawa w przedmiocie oceny zgodności art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych nie generowała obowiązku zawieszenia przez organ prowadzonego postępowania w oparciu o przepis art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Dodatkowo Sąd zauważa, że powyższa sprawa została rozstrzygnięta wyrokiem Trybunału Konstytucyjnego z 11 marca 2015 r., sygn. akt P/14, którym to Trybunał orzekł, iż art. 14 ust. 1 i art. 89 ust. 1 pkt 2 ustawy o grach hazardowych są zgodne z: a) art. 2 i art. 7 w związku z art. 9 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej; b) art. 20 i art. 22 w związku z art. 31 ust. 3 Konstytucji. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a., oddalił skargę jako bezzasadną.