I SA/Wr 264/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w składzie następującym: Przewodniczący sędzia WSA Jarosław Horobiowski, Sędziowie sędzia WSA Tadeusz Haberka, asesor WSA Iwona Solatycka (sprawozdawca), Protokolant: starszy specjalista Paulina Wódka, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 sierpnia 2025 r. sprawy ze skargi M sp. z o.o. z siedzibą we W. na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 lutego 2025 r. nr 0111-KDIB1-2.4010.768.2024.2.BD w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych, I. uchyla zaskarżoną interpretację indywidualną w części uznającej stanowisko Strony za nieprawidłowe; II. zasądza od Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 697,00 zł (sześćset dziewięćdziesiąt siedem złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Przedmiotem skargi jest interpretacja indywidulana Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: Organ, Dyrektor, DKIS) z dnia 19 lutego 2025 r. nr 0111-KDIB1-2.4010.768.2024.2.BD, wydana na wniosek M. sp. z o.o. z siedzibą we W. (dalej: Skarżąca, Wnioskodawca, Spółka, Strona), dotycząca podatku dochodowego od osób prawnych. We wniosku o interpretację indywidualną Strona wskazała, że jest osobą prawną utworzoną na mocy prawa polskiego 4 czerwca 2007 r. Spółka ma siedzibę na terytorium Polski i jest podatnikiem, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2805 ze zm.; dalej u.p.d.o.p.), podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Rok podatkowy Spółki jest tożsamy z rokiem kalendarzowym. Spółka uzyskuje przychody inne niż przychody z zysków kapitałowych. W związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, Wnioskodawca zawarł ze spółką A. S.A. (dalej: "Generalny Wykonawca") w dniu 18 marca 2015 roku umowę nr [...] (dalej: "umowa"), której przedmiotem było wykonanie przez Generalnego Wykonawcę robót budowlanych w ramach inwestycji: "Budowa Budynku Użyteczności Publicznej [...] wraz z zagospodarowaniem terenu oraz niezbędną infrastrukturą techniczną, w tym zjazd z ul. [...]" (dalej: "obiekt"). Strona jest w sporze z Generalnym Wykonawcą. Równolegle prowadzone są sprawy sądowe z powództwa Podwykonawców. Wynika to z faktu, iż Generalny Wykonawca nie uregulował płatności na rzecz wszystkich swoich Podwykonawców, którym zlecił realizację robót budowlanych w obiekcie. Z niektórymi podwykonawcami, Generalny Wykonawca oraz Wnioskodawca (jako Inwestor - w ocenie powodów - zobowiązany solidarnie na podstawie art. 647¹ ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2024 r., poz. 1061 ze zm.; dalej k.c.), pozostaje w sporach sądowych, których przedmiotem są roszczenia podwykonawców o zapłatę wynagrodzenia. W dniu 29 lipca 2020 r. Sąd Okręgowy w C. Wydział V Gospodarczy wydał wyrok w sprawie z powództwa jednego z podwykonawców, przeciwko Generalnemu Wykonawcy oraz Wnioskodawcy. Wyrok jest prawomocny. Na podstawie powyższego postępowania sądowego, Wnioskodawca został wezwany przez tego podwykonawcę do zapłaty. Wezwanie objęło następujące pozycje: - należność główna wraz z odsetkami ustawowymi liczonymi od dnia 20 lipca 2018 roku do dnia zapłaty; - zwrot kosztów postępowania przed sądem I instancji; - zwrot kosztów postępowania przed sądem II instancji. Spółka uregulowała powyższe zobowiązanie w całości przelewem na rachunek podwykonawcy w dniu 9 maja 2024 r. Uregulowane zobowiązanie na rzecz tego podwykonawcy zostało ujęte w księgach Wnioskodawcy na podstawie wyciągu bankowego stanowiącego potwierdzenie zapłaty. Spółka w toku realizacji inwestycji ewidencjonowała koszty powiązane z budową obiektu na koncie "Środki trwałe w budowie". Spółka przyjęła środek trwały (obiekt) do rejestru środków trwałych w momencie spełnienia przez niego przewidzianych w przepisach wymagań, w wartości wynikającej z zapisów ww. konta. Na wartość początkową składały się więc wszystkie powiązane z budową obiektu koszty, w tym przyjęte faktury od Generalnego Wykonawcy oraz brakująca, niezafakturowana przez Generalnego Wykonawcę, kwota wynikająca z umowy. Należność główna zawarta jest w pracach, zafakturowanych przez Generalnego Wykonawcę. Została ona ujęta w księgach Wnioskodawcy jako element przyjętego środka trwałego. Spółka zalicza do kosztów podatkowych odpisy amortyzacyjne, dokonywane od wartości początkowej obiektu. Należy jednak zaznaczyć, że Wnioskodawca wyłącza przy tym z kosztów podatkowych część odpisów amortyzacyjnych, przypadających proporcjonalnie na ujętą w wartości początkowej obiektu, brakującą kwotę z umowy z Generalnym Wykonawcą. Poza negatywnym rozstrzygnięciem w sporze z jednym podwykonawcą, Wnioskodawca uzyskał korzystne dla siebie rozstrzygnięcia (nieprawomocne) w niektórych sprawach, jednakże część spraw nie została zakończona, a od innych powód złożył odwołanie. Na moment złożenia wniosku, Wnioskodawca jest stroną trzech toczących się postępowań z podwykonawcami. Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca spodziewa się więc, że w przyszłości może być zobowiązany do zapłaty również na rzecz pozostałych podwykonawców odpowiednich kwot pieniężnych, tj. należności głównej wraz z ustawowymi odsetkami, a także do zwrotu kosztów postępowania. Generalny Wykonawca ustalał swoje wynagrodzenie na podstawie faktur wystawianych przez podwykonawców, powiększając wykazane w nich kwoty o odpowiednią marżę. Jednocześnie, Spółka nie uzyskała od Generalnego Wykonawcy informacji, które pozwoliłyby na powiązanie wystawianych przez niego faktur z pracami wykonanymi przez poszczególnych podwykonawców. Tym samym, potencjalnie możliwe jest, że Spółka ureguluje wynagrodzenie na rzecz podwykonawcy w takiej części, która faktycznie nie została ujęta w fakturze Generalnego Wykonawcy, uwzględnionej w wartości początkowej obiektu. Wnioskodawca wskazał, że uzyskał dotychczas interpretację przepisów prawa podatkowego w zakresie poniższych kosztów związanych z zaistniałym stanem faktycznym: - postępowania sądowego oraz obsługi prawnej i zastępstwa procesowego w toczących się postępowaniach pomiędzy Wnioskodawcą a Generalnym Wykonawcą, - postępowania sądowego oraz obsługi prawnej i zastępstwa procesowego w toczących się postępowaniach pomiędzy Wnioskodawcą a podwykonawcami. W otrzymanej interpretacji indywidualnej z dnia 20 lutego 2024 roku o sygn. 0111-KDIB1- 2.4010.692.2023.1.END DKIS potwierdził, że powyższe koszty odpowiednio stanowią lub będą stanowić koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Jednocześnie wymienione w otrzymanej interpretacji koszty Wnioskodawca powinien ująć jako koszty uzyskania przychodów na zasadach określonych w art. 15 ust. 4d-4e u.p.d.o.p. tj. w dacie poniesienia. W tym stanie prawnym Spółka zadała następujące pytania: 1. Czy w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym należność główna, odsetki oraz zwrot kosztów postępowania przed sądem I i II instancji, które Wnioskodawca zobowiązany był/będzie zapłacić na rzecz podwykonawców w związku z odpowiedzialnością solidarną inwestora wynikającą z art. 647¹ k.c., stanowią i będą stanowić koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p.? 2. W przypadku odpowiedzi pozytywnej na pytanie 1, czy Wnioskodawca powinien ująć należność główną, odsetki oraz koszty postępowania jako koszty uzyskania przychodów w dacie poniesienia? 3. Czy w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środka trwałego, przypadające proporcjonalnie na ujętą w wartości początkowej obiektu, brakującą kwotę z umowy z Generalnym Wykonawcą, wyłączane dotychczas w tej części z kosztów uzyskania przychodów, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy w części uregulowanej na rzecz Podwykonawców? Zdaniem Wnioskodawcy, prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym należność główna, odsetki oraz zwrot Kosztów postępowania, które Wnioskodawca zobowiązany był/będzie zapłacić na rzecz Podwykonawców w związku z odpowiedzialnością solidarną inwestora wynikającą z art. 647¹ k.c., stanowią i będą stanowić koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. W ocenie Wnioskodawcy, również prawidłowe jest stanowisko, zgodnie z którym w opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu Wnioskodawca powinien ująć należność główną, odsetki oraz koszty postępowania jako koszty uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia. Zdaniem Wnioskodawcy, odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środka trwałego, przypadające proporcjonalnie na ujętą w wartości początkowej obiektu, brakującą kwotę z umowy z Generalnym Wykonawcą, wyłączane dotychczas w tej części z kosztów uzyskania przychodów, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów Wnioskodawcy w części uregulowanej na rzecz Podwykonawców. DKIS, wydając interpretacje indywidualna uznał, że stanowisko Spółki jest prawidłowe jedynie w części, w jakiej zwrot kosztów postępowania sądowego poniesiony w związku z postępowaniem sądowym stanowi dla Spółki koszt uzyskania przychodu. W pozostałym zakresie DKIS uznał stanowisko Spółki za nieprawidłowe, a w odniesieniu pytania drugiego, w zakresie należności głównej i odsetek, uznał pytanie za bezzasadne. Dokonując oceny prawnej stanowiska Strony Organ przywołał treść art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. i dokonał interpretacji, a następnie zacytował przepisy art. 647¹ § 1 oraz § 5 k.c., stwierdzając, że solidarna odpowiedzialność inwestora i generalnego wykonawcy, wyrażona w powołanym art. 647¹ k.c., nie może stanowić bezpośrednio o możliwości zaliczenia do kosztów podatkowych wydatków, które inwestor jest zobowiązany na podstawie tego przepisu ponieść na rzecz dalszego podwykonawcy. W ocenie DKIS, aby omawiany wydatek stanowił koszt uzyskania przychodów musi łącznie spełniać ustawowe kryteria do uznania go za taki, tj. wydatek musi zostać poniesiony w celu uzyskania przychodów oraz mieć charakter definitywny, nie może znajdować się w określonym w art. 16 u.p.d.o.p. katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, musi pozostawać w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą i być właściwie udokumentowany. Organ wskazał na wyrok NSA z dnia 3 lutego 2017 r. sygn. akt II FSK 4113/14. Zdaniem Organu, w sytuacji, gdy inwestor zawiera umowę z generalnym wykonawcą, a dopiero ten zawiera umowę z podwykonawcą (nawet jeśli odbywa się to za przyzwoleniem inwestora), to dowodem mogącym stanowić podstawę do uwzględnienia poniesionego wydatku w kosztach podatnika może być faktura wystawiona przez kontrahenta wskazanego w umowie. Z kolei nienależyte wykonanie umowy pomiędzy generalnym wykonawcą (podwykonawcą) i dalszym podwykonawcą oraz solidarna odpowiedzialność wynikająca z art. 647¹ k.c., w świetle regulacji art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., nie może mieć znaczenia dla potrzeb uznania wydatku poniesionego na rzecz podmiotu, niebędącego kontrahentem podatnika. Tym samym, skoro kosztem uzyskania przychodów jest koszt odnoszący się do konkretnej operacji gospodarczej i zarachowany w księgach rachunkowych na podstawie faktury lub innego dowodu księgowego, uregulowanie należności dalszym podwykonawcom nie stanowi dla wnioskodawcy kosztów uzyskania przychodu. Jak wynika bowiem z opisu sprawy, należności, o których mowa we wniosku, są związane z wykonaniem robót na podstawie umowy zawartej pomiędzy podwykonawcami, a dalszymi podwykonawcami. Obowiązek zapłaty należności za wykonanie prac budowlanych obciąża podwykonawcę. Wnioskodawcy z dalszymi podwykonawcami nie wiąże natomiast umowa. Ponadto wydatku wnioskodawcy w postaci zapłaty należności na rzecz dalszych podwykonawców, który pociąga za sobą roszczenie regresowe pomiędzy wnioskodawcą a podwykonawcą – nie można potraktować jako definitywnego, przy czym odpowiedzialność inwestora wobec dalszego podwykonawcy ma charakter gwarancyjny. Organ zauważył, że kosztów nie stanowią wydatki na spłatę zobowiązań, w tym z tytułu udzielonych gwarancji i poręczeń (art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b u.p.d.o.p. Jednocześnie, uznając, iż poniesione/ponoszone przez Wnioskodawcę wydatki na uregulowanie należności głównych wraz z odsetkami, nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, w ocenie DKIS, odniesienie się do kwestii momentu zaliczenia tych wydatków do kosztów podatkowych – stało się bezzasadne. Zdaniem DKIS, uregulowanie zapłaty należności na rzecz Podwykonawców pozostaje również bez wpływu na wysokość odpisów amortyzacyjnych, jaką Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, ponieważ nie jest to wydatek kształtujący wartość początkową środka trwałego, od której naliczane są odpisy amortyzacyjne. Tym samym, w ocenie DKIS, stanowisko, zgodnie z którym odpisy amortyzacyjne od wartości początkowej środka trwałego, przypadające proporcjonalnie na ujętą w wartości początkowej obiektu, brakującą kwotę z umowy z Generalnym Wykonawcą, wyłączane dotychczas w tej części z kosztów uzyskania przychodów, mogą stanowić koszt uzyskania przychodów w części uregulowanej na rzecz podwykonawców, należało uznać za nieprawidłowe. Zaskarżonej interpretacji Skarżąca zarzuciła: I. naruszenie przepisów prawa materialnego, tj.: a) przepisu art. 15 ust. 1 w zw. z art. 15 ust. 4e oraz art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b u.p.d.o.p. poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż płatności dokonane na podstawie art, 6471 § 5 k.c. przez Stronę jako inwestora na rzecz podwykonawców, który nie ma charakteru definitywnego oraz, że odpowiedzialność inwestora za spełnienie świadczeń przewidzianych umową między wykonawcą i podwykonawcą, której podstawą jest art. 6471 § 5 k.c., ma charakter gwarancyjny, to płatność dokonana przez Stronę z tego tytułu ma charakter spłaty poręczeń lub gwarancji w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 10 lit, b u.p.d.o.p. - podczas gdy dokonane przez Stronę płatności jako inwestora na rzecz podwykonawców w istocie cechują się definitywnym charakterem w części w jakiej nie zostały one zwrócone w jakikolwiek sposób Stronie, a ponadto nawet jeśli przyjąć, że płatność dokonana przez Skarżącą jako inwestora na rzecz podwykonawców ma charakter gwarancyjny, to wykładnia językowa art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b u.p.d.o.p. nie pozwala przyjąć, że oznacza to równocześnie zobowiązanie z tytułu gwarancji, powodujące wyłączenie takich płatności z kosztów uzyskania przychodu; b) przepisu art. 15 ust. 6 w zw. z art. 16g ust. 1 pkt 2 oraz ust. 4 u.p.d.o.p. poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, iż uregulowanie zapłaty należności na podstawie art. 6471 § 5 k.c. przez Stronę na rzecz podwykonawców pozostaje bez wpływu na wysokość odpisów amortyzacyjnych jaką Spółka może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, z uwagi na fakt, iż nie jest to wydatek kształtujący wartość początkową środka trwałego, od której naliczane są odpisy amortyzacyjne - podczas gdy płatności dokonywane przez Skarżącą jako inwestora na rzecz podwykonawców jest ściśle powiązana z wynagrodzeniem należnym Generalnemu Wykonawcy oraz jednocześnie stanowi część składową wynagrodzenia Generalnego Wykonawcy, w związku z czym skoro należność główna na rzecz Generalnego Wykonawcy spełnia wszelkie przesłanki warunkujące możliwość zaliczenia jej do kosztów uzyskania przychodów strony Skarżącej, tym samym również część odpisów amortyzacyjnych z tytułu płatności na rzecz podwykonawców powinna stanowić koszty podatkowe Strony; II. naruszenie przepisów postępowania, tj. przepisu art. 14c § 1 i 14c § 2 oraz art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p., poprzez: a) nieprzedstawienie przez Organ w interpretacji oceny stanowiska Wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny oraz wyczerpującego, prawidłowego stanowiska wraz z jego uzasadnieniem prawnym, b) wydanie interpretacji, która nie spełnia swojej podstawowej funkcji, jaką jest wyjaśnienie podatnikowi przez organ podatkowy jego konkretnych wątpliwości prawnych, które pojawiły się w związku z zaistniałą sytuacją faktyczną. Mając na uwadze powyższe Skarżąca wniosła o uchylenie interpretacji w części, w której stanowisko Strony zostało uznane za nieprawidłowe oraz wniosła o zasądzenie przez Sąd I instancji od DKIS na rzecz strony Skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm prawem przepisanych; DKIS w odpowiedzi na skargę, w pierwszej kolejności, wniósł o jej odrzucenie wskazując, że została nieskutecznie złożona za pośrednictwem kanału e - Doręczenia, zamiast za pośrednictwem e-PUAP. Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu, zważył co następuje: Skarga jest zasadna. Na wstępie należy podkreślić, że zakres kontroli sprawowanej przez wojewódzkie sądy administracyjne określa ustawa z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. 2024 r., poz. 1267 ze zm., dalej p.u.s.a.), stanowiąc w art. 1 § 1 i § 2, że sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem jej zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. W ramach tej kontroli sąd stosuje środki przewidziane w art. 145 – art. 150 ustawy dnia z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2024 poz. 935 ze zm. dalej: p.p.s.a.). Zgodnie z art. 146 § 1 i przy odpowiednim zastosowaniu art. 145 § 1 pkt 1 p.p.s.a., sąd uchyla zaskarżoną interpretację w razie stwierdzenia, że narusza ona przepisy prawa materialnego lub procesowego w sposób mający lub mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, lub w przypadku stwierdzenia naruszenia prawa w sposób dający podstawę do wznowienia postępowania. W myśl art. 57a p.p.s.a., skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest przy tym związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Kontrola zaskarżonej interpretacji indywidualnej we wskazanych wyżej granicach prowadzi do wniosku, że interpretacja ta narusza prawo w stopniu uzasadniającym jej uchylenie w całości. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie było dokonanie ustalenia czy należność główna i odsetki, które Wnioskodawca zobowiązany był/będzie zapłacić na rzecz podwykonawców w związku z odpowiedzialnością solidarną inwestora wynikającą z art. 647¹ k.c, stanowią i będą stanowić koszty uzyskania przychodów Wnioskodawcy, w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., czy Wnioskodawca powinien ująć należność główną i odsetki jako koszty uzyskania przychodów w dacie poniesienia oraz czy wskazane odpisy amortyzacyjne mogą stanowić koszt uzyskania przychodów w części uregulowanej na rzecz Podwykonawców? Na wstępie rozważań należy odnieść się do zarzutu najdalej idącego podniesionego w niniejszej sprawie przez DKIS, a mianowicie wniosku o odrzucenie skargi z uwagi na nieprawidłową formę jej wniesienia skargi do Sądu za pośrednictwem organu, a mianowicie drogą elektroniczną e-Doręczeniem zamiast e-PUAPem. Tym samym, zdaniem DKIS, nie zostały spełnione wymogi formalne skutecznego złożenia skargi. Dlatego w pierwszej kolejności, wobec złożonego wniosku o odrzucenie skargi, oceny wymagała kwestia dopuszczalności rozpoznania wniesionej w niniejszej sprawie skargi w formie dokumentu elektronicznego za pośrednictwem platformy e-Doręczenia. Sąd orzekający nie podziela stanowiska reprezentowanego przez pełnomocnika organu o istnieniu podstawy do odrzucenia skargi w niniejszej sprawie. Zgodnie z art. 54 § 1a p.p.s.a., skargę w formie dokumentu elektronicznego wnosi się do elektronicznej skrzynki podawczej tego organu. Funkcję elektronicznej skrzynki podawczej organu i sądu administracyjnego dotychczas pełniła tylko elektroniczna Platforma Usług Administracji Publicznej (e-PUAP), czyli ogólnopolska platforma teleinformatyczna służąca do komunikacji obywateli i przedsiębiorców z jednostkami administracji publicznej w ujednolicony, standardowy sposób. Niniejsza skarga z dnia 19 marca 2025 r. wniesiona została do Sądu za pośrednictwem Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Gdańsku z wykorzystaniem usługi e-Doręczenia, na podstawie regulacji przewidzianej w ustawie z dnia 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych (Dz. U. z 2024 r., poz. 1045). Usługa e-Doręczenia to usługa rejestrowanego doręczenia elektronicznego, która umożliwia wysyłanie i odbieranie korespondencji elektronicznie, ze skutkiem równoważnym z listem poleconym za potwierdzeniem odbioru. Docelowo usługa e-Doręczenia zastąpi tradycyjną, papierową korespondencję urzędową, a także korespondencję przez e-PUAP. Stosownie natomiast do art. 27a ustawy z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym (t.j.: Dz. U. z 2021 r., poz. 2117), doradca podatkowy wykonujący zawód obowiązany jest posiadać adres do doręczeń elektronicznych, o którym mowa w art. 2 pkt 1 ustawy z dnia 18 listopada 2020 r. o doręczeniach elektronicznych (Dz. U. poz. 2320), wpisany do bazy adresów elektronicznych, o której mowa w art. 25 tej ustawy. Mając na uwadze cel wprowadzenia tejże usługi oraz to, że już teraz stanowi ona przewidziany prawem sposób komunikacji z organami administracji, który nadto ma się stać docelowym sposobem komunikacji, Sąd uznał, że wniesienie do sądu administracyjnego za pośrednictwem organu niniejszej skargi z wykorzystaniem systemu e-Doręczenia jest dopuszczalne. Dodatkowo podkreślenia wymaga, że zgodnie z art. 46 § 1 pkt 4 p.p.s.a. każde pismo strony powinno zawierać podpis strony albo jej przedstawiciela ustawowego lub pełnomocnika. Zgodnie z § 2a tego przepisu, w przypadku gdy pismo strony jest wnoszone w formie dokumentu elektronicznego, powinno ponadto zawierać adres elektroniczny oraz zostać podpisane przez stronę albo jej przedstawiciela ustawowego lub pełnomocnika kwalifikowanym podpisem elektronicznym, podpisem zaufanym albo podpisem osobistym. Wymóg ten dotyczy także właściwego podpisania skargi do sądu administracyjnego. W aktach sądowych niniejszej sprawy znajduje się potwierdzenie otrzymania skargi, który to dokument stanowi dowód jej otrzymania w rozumieniu art. 40 ustawy o doręczeniach elektronicznych. Zgodnie z tym przepisem operator wyznaczony w ramach świadczenia publicznej usługi rejestrowanego doręczenia elektronicznego wystawia dowody wysłania i dowody otrzymania zgodnie ze standardem, o którym mowa w art. 26a ustawy z dnia 5 września 2016 r. o usługach zaufania oraz identyfikacji elektronicznej. Ustawa o usługach zaufania oraz identyfikacji elektronicznej reguluje działanie kwalifikowanych usług zaufania, takich jak podpisy elektroniczne, pieczęcie elektroniczne i inne usługi zapewniające bezpieczne transakcje elektroniczne. Sąd przyjął, że w niniejszej sprawie skarga została podpisana prawidłowo. Dokument został bowiem podpisany przez pełnomocnika skarżącej spółki kwalifikowanym podpisem elektronicznym, który co istotne, pozwala na jednoznaczną identyfikację podmiotu wnoszącego skargę. Dodatkowo także należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 46 § 2c p.p.s.a. pismo wnoszone w innej formie niż forma dokumentu elektronicznego, zawierające żądanie doręczania pism sądu za pomocą środków komunikacji elektronicznej, powinno zawierać oznaczenie adresu elektronicznego. We wniesionej skardze pełnomocnik skarżącej spółki wniósł o doręczanie pism z pomocą środków elektronicznych, wskazując swój adres do doręczeń na platformie e-PUAP (obok zresztą adresu: e-mail oraz e-Doręczenia), za pośrednictwem którego Sąd ma możliwość prawidłowej komunikacji elektronicznej ze stroną. W ocenie Sądu, nierozpoznanie skargi złożonej - za pośrednictwem skarżonego Organu - w formie elektronicznej, spowodowane wyłącznie czysto formalnymi okolicznościami związanymi ze sposobem jej wniesienia przez Stronę, tj. poprzez platformę internetową e-Doręczenia, honorowaną w korespondencji stron z organami administracji publicznej, a nie poprzez platformę internetową e-PUAP (czyli Elektroniczną Platformę Usług Administracji Publicznej), wymaganą w korespondencji z sądami administracyjnymi, w przypadku prawidłowego opatrzenia skargi podpisem elektronicznym - stanowiłoby naruszenie konstytucyjnej gwarancji prawa do sądu (art. 45 Konstytucji RP). Mając to na uwadze, Sąd nie podziela linii orzeczniczej, w której wyrażany jest pogląd o zaistnieniu w takim przypadku przesłanki do odrzucenia złożonej w ten sposób skargi jako niedopuszczalnej (zob. np. postanowienia WSA: w Kielcach z dnia 18 marca 2025 r., sygn. akt I SA/Ke 67/25; we Wrocławiu z dnia 20 marca 2025 r., sygn. akt II SAB/Wr 247/25; w Gliwicach z dnia 28 kwietnia 2025 r., sygn. akt I SA/Gl 466/25; w Bydgoszczy z dnia 5 maja 2025 r., sygn. akt I SA/Bd 139/25; w Szczecinie z dnia 20 maja 2025 r., sygn. akt II SA/Sz 131/25 czy w Poznaniu z dnia 28 maja 2025 r., sygn. akt I SA/Po 273/25), natomiast w pełni podziela stanowisko wyrażone w tym zakresie w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 30 kwietnia 2025 r. (sygn. akt IV SAB/Po 54/25). Odnosząc się do spornej kwestii, tj. wykładni art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b) u.p.d.o.p. w kontekście kwalifikacji do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych przez skarżącą (inwestora) na rzecz podwykonawców w ramach odpowiedzialności solidarnej wynikającej z art. 647¹ § 5 k.c., Sąd zauważa, że spór w tej kwestii był już rozstrzygany przez sądy administracyjne. Skład orzekający aprobuje stanowisko, które zostało wyrażone w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 maja 2016 r., sygn. akt II FSK 837/14; z dnia 14 czerwca 2017 r., sygn. akt II FSK 1382/15; z dnia 24 lutego 2021 r., sygn. akt II FSK 2966/20; z dnia 9 grudnia 2020 r., sygn. akt II FSK 2014/18 a nadto w wyrokach Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach: z dnia 28 listopada 2018 r., sygn. akt I SA/Gl 1005/18; z dnia 23 marca 2021 r., sygn. akt I SA/Gl 172/21, czy Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 6 marca 2019 r., sygn. akt III SA/Wa 1265/18; Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 10 grudnia 2020 r., sygn. akt I SA/Kr 1022/20 (wszystkie wyroki sądów administracyjnych powołane w uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Bazie Sądów Administracyjnych). Zgodnie z nimi, inwestor może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatek poniesiony na zapłatę określonych kwot na rzecz podwykonawców w ramach solidarnej odpowiedzialności z generalnym wykonawcą, w części, w jakiej nie zostały one zwrócone w jakikolwiek sposób przez generalnego wykonawcę, nawet wtedy, gdy już zapłacił wynagrodzenie wykonawcy. Wobec akceptacji powyższego poglądu, w dalszych rozważaniach Sąd posłuży się przedstawioną w powołanych judykatach argumentacją, którą w pełni podziela. Zdaniem Sądu, w sporze należy przyznać rację skarżącej, albowiem skoro zapłaciła podwykonawcy za roboty rzeczywiście wykonane, a wydatek został poniesiony przez nią na rzecz podwykonawców, w ramach odpowiedzialności solidarnej inwestora, na podstawie w art. 647¹ § 5 K.c., to taki wydatek można uznać za koszt uzyskania przychodu na gruncie art. 15 u.p.d.o.p. Za tym stanowiskiem przemawia wykładnia progospodarcza przepisów u.p.d.o.p., regulujących koszty uzyskania przychodu. Rozstrzygnięcie niniejszej sprawy zależy od dokonania prawidłowej wykładni art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Stosownie do jego treści, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Wydatek poniesiony przez podatnika stanowi koszt uzyskania przychodów po łącznym spełnieniu następujących przesłanek: - został poniesiony przez podatnika, - jest definitywny, a więc bezzwrotny, - pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, - poniesiony został w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, - konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika, - został właściwie udokumentowany, - nie jest kosztem wymienionym w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Wydatek, który spełnia wskazane kryteria i nie został wyłączony z kosztów, na podstawie art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p., jest kosztem podatkowym. A contrario, jeżeli wydatek nie spełnia kryteriów z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., nie jest kosztem podatkowym i nie ma już potrzeby odwoływania się do treści art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. W związku z tym każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji podatkowej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów. W pozostałych przypadkach należy natomiast zbadać istnienie związku przyczynowego pomiędzy poniesieniem kosztu, a powstaniem przychodu lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania. Innymi słowy oznacza to, że dla kwalifikacji prawnej danego kosztu istotne znaczenie ma cel, w jakim został poniesiony. Wydatek zostanie uznany za koszt uzyskania przychodów, jeżeli pomiędzy jego poniesieniem, a powstaniem, zwiększeniem bądź też możliwością powstania przychodu istnieje związek przyczynowy. Na podstawie kryterium stopnia tego powiązania ustawodawca wyróżnia koszty podatkowe bezpośrednio związane z przychodami i inne niż bezpośrednio z nimi związane, których nie można wprost przypisać do określonych przychodów, ale są racjonalnie uzasadnione jako zmierzające do ich osiągnięcia (tzw. koszty pośrednie). Prawidłowa wykładnia art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. prowadzi zatem do wniosku, że jedynymi przesłankami warunkującymi możliwość zaliczenia konkretnych wydatków do kosztów uzyskania przychodów jest to, że muszą one zostać poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów oraz nie mogą znajdować się w katalogu kosztów, które nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, tj. nie zostały one wymienione w art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Zwrot "poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów" wskazuje, że art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. odnosi się zarówno do przychodów i źródeł faktycznie osiągniętych, jak i tych, których podatnik mógł racjonalnie (obiektywnie) oczekiwać, że zostaną osiągnięte. Za takim rozumieniem przemawia użycie przez ustawodawcę określenia "w celu...". Określenie "w celu" oznacza pozostawanie wydatku (kosztu) w takim związku z przychodami lub zachowaniem albo zabezpieczeniem ich źródła, że poniesienie go ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie ich źródeł. Z art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. wynika zatem, że przy kwalifikowaniu kosztów uzyskania przychodów określony wydatek wymaga nie tylko oceny pod kątem, czy jego poniesienie miało związek z konkretnym przychodem, ale także z punktu widzenia racjonalności określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Sam fakt nieosiągnięcia oczekiwanego efektu gospodarczego (uzyskania przychodu) nie dyskwalifikuje poniesionego wydatku jako kosztu uzyskania przychodu. Na gruncie niniejszej sprawy kluczowym jest, że gospodarczo uzasadnione i racjonalne decyzje gospodarcze, podejmowane pierwotnie w określonych warunkach, mające oczywisty związek z przychodami, w związku z negatywną zmianą okoliczności mogą wywoływać lub wywołują konieczność podejmowania przez podatnika działań zmierzających już nie do osiągnięcia przychodów, ale do zachowania lub zabezpieczenia źródeł przychodów. Dodanie z dniem 1 stycznia 2007 r., do art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., zwrotu "lub zachowania albo zabezpieczenia źródeł przychodów" nakazuje odczytywać treść całego przepisu w znacznie szerszym kontekście niż przed nowelizacją, nie ograniczając określonych wydatków do "osiągnięcia przychodów". W pojęciu tym bowiem mogą się mieścić wydatki poniesione w celu "zachowania albo zabezpieczenia źródeł przychodów". W tym kontekście istotne jest, aby, oceniając dany wydatek pod kątem kosztu podatkowego, uwzględnić również logiczny ciąg zdarzeń wywołujących określone działania podatnika. Określone wydatki mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów nawet jeśli są ponoszone za podmiot trzeci, o ile spełniają przesłanki racjonalności i celowości. Sama okoliczność ponoszenia wydatków na rzecz podwykonawcy (zamiast wykonawcy) nie przesądza a priori o braku możliwości zaliczenia ich do kosztów uzyskania przychodów. Konieczne jest bowiem zbadanie, czy wydatki te spełniają przesłanki wymienione w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. oraz, czy nie zostały wymienione w katalogu negatywnym, tj. art. 16 ust. 1 u.p.d.o.p. Ustawodawca nie wykluczył wprost możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków, które są konsekwencją odpowiedzialności solidarnej inwestora, na podstawie art. 647¹ § 1 - § 5 K.c. Możliwość ta uwarunkowana jest oczywiście od spełnienia przesłanek zawartych w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. (istnienie związku z przychodem, względnie wydatek został poniesiony dla zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu). Zasadność poniesienia wydatku należy ocenić na podstawie jego związku z uzyskanym przychodem, mając na uwadze racjonalność określonego działania dla osiągnięcia przychodu. Poniesienie wydatku musi zatem być powiązane z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą, ukierunkowaną na uzyskanie przychodów - wydatek winien przynajmniej potencjalnie wpływać na wielkość uzyskiwanych lub spodziewanych przychodów z tej działalności. Kosztowa kwalifikacja konkretnego wydatku u danego podatnika musi więc uwzględniać charakter i profil prowadzonej działalności oraz ekonomiczną racjonalność poniesionego wydatku. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym wielokrotnie wypowiadano się na temat charakteru związku między wydatkami a przychodem, który musi zaistnieć, aby wydatki mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów podatnika (por. np. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 stycznia 2021 r., sygn. akt II FSK 2230/20). Decydującym kryterium przy kwalifikacji prawnej danego wydatku, jako kosztu uzyskania przychodów, w rozumieniu art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., pozostaje zatem kryterium celu poniesienia kosztu, poza tym niezbędne jest istnienie bezpośredniego lub pośredniego tylko związku pomiędzy kosztem a realizacją wymienionych w tym przepisie celów. Do przepisów regulujących wykonywanie działalności gospodarczej przez Spółkę należą przepisy nakładające na stronę/inwestora solidarną odpowiedzialność inwestora i generalnego wykonawcy, względnie wykonawców, za umowy z podwykonawcami (art. 647¹ § 5 K.c.). Z solidarnego charakteru zobowiązania inwestora wynika, że podwykonawca - wierzyciel - może żądać zapłaty całości albo części należności od wszystkich zobowiązanych solidarnie łącznie, od niektórych z nich lub od każdego z osobna. Oznacza to możliwość skierowania przez podwykonawcę w całości żądania zapłaty należnego wynagrodzenia bezpośrednio do inwestora (skarżącej). Odpowiedzialność inwestora wobec podwykonawców wynika z ustawy, ma charakter gwarancyjny, a jej ramy określa umowa wykonawcy z podwykonawcą. Inwestor nie może zatem zwolnić się od przewidzianej w art. 647¹ § 5 k.c. odpowiedzialności wobec podwykonawcy. Inwestor zobowiązany jest zapłacić podwykonawcom należne wynagrodzenie także wtedy, gdy już zapłacił całe wynagrodzenie wykonawcy. Ponoszenie tej odpowiedzialności w odniesieniu do prowadzonej przez stronę działalności gospodarczej jest zatem w sposób konieczny i nieuchronny związane z wykonywaniem tej działalności i jest jednym z prawnych warunków jej wykonywania, a nadto jest jednym z elementów prawnej organizacji źródła dochodu. Jeżeli zatem, przy prowadzeniu działalności gospodarczej przez stronę, zaistnieją warunki solidarnej odpowiedzialności, wynikającej z art. 647¹ § 5 k.c., tak jak opisano to we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, wydatek powstały z tej odpowiedzialności jest kosztem uzyskania przychodu, jako spełniający podane wyżej warunki. Pod względem prawnym wydatek ten nie różni się bowiem niczym od innych kosztów, związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej i na równi z innymi wydatkami zawarty jest w pojęciu kosztów uzyskania, zachowania i zabezpieczenia przychodów z tej działalności oraz nie może być traktowany jako oddzielne zdarzenie, odrębne od całokształtu prowadzonej przez stronę działalności, a nawet jakoby w ogóle z nią niezwiązane, gdyż składa się na ostateczny finansowo-ekonomiczny wynik podatnika. Dokonując wykładni art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p., należy też uwzględnić postulowany w piśmiennictwie podatkowym sposób interpretowania prawa podatkowego, oparty na tzw. wykładni gospodarczej. Przewiduje ona m. in. przyjęcie założenia, że podatnik działa i powinien działać w sposób typowy dla podmiotów prowadzących działalność gospodarczą, tj. przykładowo dąży do osiągnięcia zysku a nie strat. Obok racjonalności działań podatnika, drugim założeniem jest to, że wszyscy podatnicy winni podlegać adekwatnemu obciążeniu podatkowemu. Obciążenie to jest adekwatne wtedy, gdy podatnik płaci podatek w wysokości odpowiadającej ogólnym założeniom konstrukcji podatku, z uwzględnieniem przysługujących mu ulg i zwolnień (B. Brzeziński, Podstawy wykładni prawa podatkowego, ODDK, Gdańsk 2007, s. 148-149). Takie rozumienie kosztów uzyskania, oparte na ich istocie ekonomicznej, dominuje we współczesnych ustawodawstwach podatkowych (zob. R. Mastalski, Glosa do wyroku Sądu Najwyższego z 26 września 1995 r., o sygn. akt III ARN 32/95, publ. OSP, 1997 r., Nr 1, poz. 21). Wobec powyższego uznać należy, że skarżąca jako inwestor może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatek poniesiony na zapłatę określonych kwot na rzecz podwykonawców w ramach solidarnej odpowiedzialności z generalnym wykonawcą, w części, w jakiej nie zostały one zwrócone w jakikolwiek sposób przez generalnego wykonawcę, nawet jeżeli strona (inwestor) zapłaciła wynagrodzenie wykonawcy. Zasadą przyjętą przez polskiego ustawodawcę w podatkach dochodowych jest bowiem opodatkowanie dochodu będącego, co do zasady, nadwyżką przychodów nad kosztami ich uzyskania (art. 7 ust. 1 i 2 u.p.d.o.p. i art. 9 ust. 1 i 2 u.p.d.o.f.). Interpretacja dokonana przez organ, wskazująca sposób rozliczenia kosztów uzyskania przychodów bez uwzględnienia w ich ciężarze wydatków związanych z zapłatą podwykonawcy wynagrodzenia za wykonane roboty budowlane w ramach solidarnej odpowiedzialności z wykonawcą wynikającej z ustawy, skutkuje nałożeniem na stronę nieadekwatnych obciążeń podatkowych, sprzecznych z konstrukcją tego podatku. Kosztem uzyskania przychodu, są wszelkie wydatki poniesione w celu uzyskania przychodów, w tym również w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 grudnia 2020 r., sygn. akt II FSK 2966/18). Niewątpliwie przez koszt zachowania przychodu należy rozumieć koszty związane z utrzymaniem źródła dochodu w stanie zapewniającym powstanie dochodu. Uznanie w niniejszej sprawie, że wydatek nie miał związku z zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodu, wykracza poza ogólną regułę wyrażoną w art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Kosztami uzyskania przychodów są bowiem wszelkie koszty w szerokim tego słowa znaczeniu, a więc obok nakładów bezpośrednich, również nakłady pośrednie, straty, wydatki niezbędne, wymagające poniesienia w relacji do któregoś z elementów nakładów bezpośrednich. Zważywszy na przedstawione argumenty, uprawniona jest konstatacja, że organ dokonał błędnej wykładni art. 15 ust. 1 u.p.d.o.p. Sąd stoi na stanowisku, że Skarżąca jako inwestor może zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów wydatek poniesiony na zapłatę określonych kwot na rzecz podwykonawców w ramach solidarnej odpowiedzialności z Generalnym Wykonawcą, w części, w jakiej nie zostały one zwrócone w jakikolwiek sposób przez Generalnego Wykonawcę. Organ interpretacyjny dokonał zatem błędnej wykładni art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b) u.p.d.o.p., gdyż nawet, jeśli przyjąć, że zobowiązanie uregulowane przez inwestora ma "charakter gwarancyjny", to wykładnia językowa nie pozwala przyjąć, że znaczy to, że jest to "zobowiązanie z tytułu gwarancji". Gdyby ustawodawca chciał wyłączyć z kosztów podatkowych nie tylko zobowiązania z tytułu gwarancji, ale też zobowiązania o charakterze gwarancyjnym, to dałby temu wyraz wprost w przepisach prawa. Prawo cywilne rozróżnia instytucje: poręczenia, gwarancji oraz odpowiedzialności solidarnej inwestora. Przepis art. 647¹ § 5 k.c. stanowi, że inwestor i wykonawca ponoszą solidarną odpowiedzialność za zapłatę wynagrodzenia za roboty budowlane wykonane przez podwykonawcę. W § 6 wprost się wyklucza wprowadzenie do umowy o roboty budowlane odmiennych postanowień. Tym samym, zastąpienie regulacji art. 647¹ k.c. innymi rozwiązaniami umownymi powoduje ich nieważność, co bezpośrednio wynika z § 6 przepisu. Rozwiązania prawne dotyczące umowy o roboty budowlane wynikające z art. 647¹ k.c. mają charakter bezwzględnie obowiązujący, a zatem odpowiedzialność solidarna inwestora z wykonawcą wobec podwykonawców za wykonane roboty budowlane jest niezależna od woli stron. Tymczasem udzielenie poręczenia (art. 876 k.c.), czy też gwarancji, ma formę umowy, czyli dobrowolnego oświadczenia stron. Dlatego też twierdzenie, że odpowiedzialność inwestora za spełnienie świadczeń przewidzianych umową między wykonawcą i podwykonawcą, której podstawą jest art. 647¹ § 5 k.c., ma charakter gwarancyjny, nie uzasadnia uznania płatności dokonywanych przez Skarżącą za spłatę poręczeń lub gwarancji w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b) u.p.d.o.p. Co do kwestii zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów odsetek ustawowych związanych z zapłatą dalszemu podwykonawcy wynagrodzenia należy zauważyć, że negatywne stanowisko Organu w tym przedmiocie wiązało się z przyjętym przez Organ stanowiskiem w kwestii rozstrzygnięcia w zakresie pytania dotyczącego samego wynagrodzenia, wypłaconego na podstawie art. 647¹ § 1 i § 5 k.c. jako dzielące byt prawny tego zobowiązania. Dlatego też powołane wyżej argumenty powinny być uwzględnione przez Organ interpretacyjny przy ponownym rozpoznaniu sprawy. Również w zakresie pytania dotyczącego odpisów amortyzacyjnych, z uwagi na błędne stanowisko DKIS co do pytania pierwszego, stanowisko Sądu w tym zakresie, powinno być uwzględnione przez Organ przy ponownym rozpoznaniu sprawy. W świetle powyższych rozważań zasadny okazał się podniesiony w skardze zarzut naruszenia prawa materialnego - art. 15 ust. 1 w zw. z art. 16 ust. 1 pkt 10 lit. b) u.p.d.o.p oraz 15 ust. 6 w zw. z art. 16g ust. 1 pkt 2 i ust. 4 u.p.d.o.p. Z tego względu interpretacja wymaga uchylenia w części w jakiej uznano stanowisko Wnioskodawcy za nieprawidłowe, na podstawie art. 146 § 1 w zw. z art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a. Przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ interpretacyjny wyda nową interpretację, dokonując ponownej oceny stanowiska Skarżącej zaprezentowanego we wniosku o wydanie interpretacji, z uwzględnieniem oceny prawnej zawartej w niniejszym wyroku. Sąd orzekł o kosztach, na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 p.p.s.a., zasądzając od organu interpretacyjnego na rzecz Strony Skarżącej koszty postępowania w kwocie 697 zł, na które składają się: wpis sądowy w wysokości 200 zł, opłata od pełnomocnictwa w wysokości 17 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika, będącego radcą prawnym - 480 zł.