II GSK 1019/12

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Andrzej Kisielewicz Sędzia NSA Wojciech Kręcisz Sędzia del. WSA Henryka Lewandowska-Kuraszkiewicz (spr.) Protokolant Mateusz Rogala po rozpoznaniu w dniu 30 października 2013 r. na rozprawie w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej E. Spółki z o.o. we W. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w K. z dnia 16 listopada 2011 r. sygn. akt III SA/Kr 277/11 w sprawie ze skargi E. Spółki z o.o. we W. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] grudnia 2010 r. nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania 1) uchyla zaskarżony wyrok i przekazuje sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w K.; 2) zasądza od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz E. Spółki z o.o. we W. kwotę 380 (trzysta osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. wyrokiem z dnia 16 listopada 2011 r., sygn. akt III SA/Kr 277/11 oddalił skargę E. Sp. z o.o. we W. (dalej: Spółka, skarżąca) na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] grudnia 2010 r., nr [...] w przedmiocie stwierdzenia niedopuszczalności odwołania. Sąd I instancji za podstawę rozstrzygnięcia przyjął następujące ustalenia: Zawiadomieniem z dnia 21 października 2010 r. Naczelnik Urzędu Celnego w K. poinformował skarżącą, że w związku z wygaśnięciem decyzji – zezwolenia, nr [...] z dnia [...] maja 2004 r. na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, zgodnie z treścią § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 3 czerwca 2003 r. w sprawie warunków urządzania gier i zakładów wzajemnych, (Dz. U. Nr 102 poz. 946 z późn. zm., dalej: "rozporządzenie z 2003 r.") utraciły ważność poświadczenia rejestracji automatów o niskich wygranych. Spółka uznając, że powyższe zawiadomienie było decyzją, wniosła o jej uchylenie i umorzenie postępowania. Dyrektor Izby Celnej w K. powołanym postanowieniem z dnia [...] grudnia 2010 r. na podstawie art. 228 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm., dalej: "O.p.") stwierdził niedopuszczalność złożonego odwołania. Wskazał, że zgodnie z § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia z 2003 r. z chwilą wygaśnięcia zezwolenia następuje z mocy prawa wygaśnięcie poświadczenia rejestracji automatów, a samo wyrejestrowanie automatów sprowadza się do czynności technicznej. Przedmiotowe zezwolenie wygasło z mocy prawa z upływem 6 - letniego okresu, na który zostało udzielone. Organ podniósł, że w rozpatrywanej sprawie nie można mówić o prowadzeniu sprawy administracyjnej objętej postępowaniem jurysdykcyjnym i nie ma podstaw do uznania pisma organu z dnia 21 października 2010 r. za decyzję wydaną w trybie Ordynacji podatkowej. Organ I instancji nie mógł wydać orzeczenia w sprawie, gdyż takowej sprawy w ogóle nie było. Wojewódzki Sąd Administracyjny w K. oddalając skargę na postanowienie organu II instancji stwierdził, że zasadniczą kwestią jest rozstrzygnięcie charakteru prawnego pisma Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia 21 października 2010 r. Sąd I instancji stwierdził, że pismo Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia 21 października 2010r nie stanowiło decyzji i obligowało Dyrektora Izby Celnej w K. do wydania postanowienia stwierdzającego niedopuszczalność odwołania. Sąd I instancji wskazał, że rozporządzenie z 2003 r. nie określało formy poświadczenia rejestracji. W szczególności prawodawca nie stwierdził, że poświadczenie rejestracji następuje w formie decyzji. Treść § 10 ust. 1 tego rozporządzenia stanowiła, że w celu potwierdzenia rejestracji wyznaczony naczelnik urzędu celnego dokonywał na wniosku, o którym mowa w § 9, poświadczenia rejestracji, w którym wskazywał numer rejestracji automatu lub urządzenia do gier. Poświadczenie rejestracji stwierdzało uprawnienie określonego podmiotu do wprowadzenia do eksploatacji i użytkowania automatu lub urządzenia do gier (§ 10 ust. 2 rozporządzenia z 2003 r.). Poświadczenie rejestracji, co do zasady wydawano na okres 6 lat (§ 10 ust. 3 rozporządzenia z 2003 r.) i było związane z terminem ważności zezwolenia (§ 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia z 2003 r.). Sąd I instancji podzielił pogląd, że poświadczenie rejestracji automatu lub urządzenia do gier jest czynnością materialno - techniczną, którą upoważniony organ potwierdził spełnienie przez urządzenie wymogów określonych przepisami prawa. Nie była ona dokonywana ani w formie decyzji, ani w formie postanowienia. Sąd I instancji wskazał, że z treści par. 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia z 2003 r. w sposób jasny wynika, że poświadczenie rejestracji traciło ważność, tzn. skutek następował z mocy prawa. Zatem brak było przesłanek do wydawania decyzji rozstrzygającej o utracie ważności tego poświadczenia. Oznaczało to, że pismo z dnia 21 października 2010 r. miało jedynie charakter informacyjny. W sprawie wygaśnięcie zezwolenia spowodowało usunięcie jego z obrotu prawnego i niedopuszczalne byłoby, aby w obrocie prawnym funkcjonowały poświadczenia rejestracji automatów wydane w oparciu o takie zezwolenie. Sąd I instancji podzielił stanowisko WSA w Gdańsku zawarte w wyroku z dnia 20 października 2011 r., sygn. akt III SA/Gd 267/11 wskazując, że do wydania decyzji administracyjnej musi istnieć przepis prawa materialnego, który upoważniałby organ do władczego działania. Za taki nie mógł zostać uznany § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia z 2003 r., ponieważ przepis ten nie pozwalał działać organowi w sposób, który przyznaje stronie jakieś uprawnienia lub nakłada obowiązki. Brak było podstaw do uznania, że w sytuacji swoistego "milczenia ustawodawcy" w kwestii prawnej formy działania ewentualne rozstrzygnięcie organu administracji publicznej winno zawsze przybierać postać decyzji administracyjnej." E. Sp. z o.o. wystąpiła ze skargą kasacyjną od wyroku Sądu I instancji, zaskarżając ten wyrok w całości i wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu do ponownego rozpoznania oraz zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych. Zaskarżonemu wyrokowi zarzuciła naruszenie: I. przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn zm., dalej: "p.p.s.a."), poprzez: 1) naruszenie art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. i art. 145 § 1 pkt 1 lit a) (ew. także lit. b lub c) w zw. z art. 228 § 1 pkt 1, art. 207 § 1, art. 220 § 1 (i ewentualnie art. 240 § 1 pkt 4 O.p. – poprzez uznanie, iż pismo Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia 21 października 2010 r. nie stanowiło decyzji, od której przysługuje odwołanie, mimo iż w świetle następujących przepisów prawa materialnego: a) § 1 pkt 2, § 7, § 10 ust. 1 -5 oraz § 15 w zw. z § 9 rozporządzenia z 2003 r., b) art. 16 pkt 2, art. 15b ust. 4 oraz w szczególności art. 24 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 29 lipca 1992 r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. z 2004 r. Nr 4, poz. 27 z późn. zm., dalej: "u.g.z.w."), c) art. 129 ust. 1 u.g.h., pismo Naczelnika Urzędu Celnego w [...]: - jest aktem stosowania prawa materialnego (aktem subsumcji stanu faktycznego pod określoną w wyniku wykładni normę prawa materialnego) wywołującym konkretne skutki prawne, - opierało się na błędnej wykładni § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia z 2003 r., a w konsekwencji stwierdzało utratę ważności poświadczenia rejestracji automatu, które to poświadczenie oczywiście nie utraciło ważności, - kształtowało sytuację prawną skarżącej, tj. pozbawiało ją uprawnienia do eksploatacji automatu do gier o niskich wygranych, które zostało skarżącej udzielone na okres 6 lat, a którego to uprawnienia pozbawiało Spółkę zaskarżone odwołaniem pismo (w sposób sprzeczny z ww. przepisami prawa materialnego); - oczywiście nie stanowiło czynności materialno-technicznej czy też czynności faktycznej ("informacji" tudzież "zawiadomienia" o stanie faktycznym), gdyż czynności takie nie stwierdzają utraty "ważności" czy "uprawnień", a zaskarżone odwołaniem pismo – w świetle brzmienia powołanych wyżej przepisów rozporządzenia stwierdzało - wbrew tym przepisom – utratę ważności poświadczenia rejestracji i w rzeczywistym obrocie prawnym i gospodarczym oczywiście pozbawiało skarżącą uprawnienia do dalszej eksploatacji automatu do gier, kształtując niekorzystnie jej sytuację prawną (w tym m.in. w zakresie zagrożenia odpowiedzialnością publiczno – prawną w związku z nielegalną dla organów administracji eksploatacją automatu i związanymi z nią daleko idącymi konsekwencjami procesowymi, zarówno administracyjnymi jak i karno – skarbowymi), a w sensie ekonomicznym powodując szkodę; 2) art. 141 § 4 p.p.s.a. poprzez brak rozważenia oraz ustosunkowania się do wszystkich istotnych w sprawie twierdzeń, zarzutów i wniosków skarżącej, zamieszczonych w skardze administracyjnej, w szczególności: poprzez brak należytego rozważenia zarzutów i uzasadnienia skargi; 3) w konsekwencji niewłaściwe zastosowanie art. 151 p.p.s.a. i oddalenie skargi pomimo, iż spełnione zostały przesłanki. II. przepisów prawa materialnego poprzez: 1) niewłaściwe zastosowanie powołanych wyżej w punkcie I.1 lit a) przepisów rozporządzenia z 2003 r. i ustalenie, że poświadczenie rejestracji automatu stanowiło czynnością materialno – techniczną, tudzież że stwierdzenie utraty ważności poświadczenia rejestracji automatu (określające status prawny danego automatu w działalności operacyjno – procesowej organów administracji i organów postępowania karno-skarbowego) stanowiło czynność materialno – techniczną, podczas gdy z wyraźnego brzmienia powołanych wyżej przepisów rozporządzenia z 2003 r., wynikało m. in., że: - "poświadczenie rejestracji stwierdza uprawnienie" (§ 10 ust. 2 cyt. rozporządzenia), "dokonuje się go na sześć lat" (§ 10 ust. 3 rozporządzenia z 2003 r.), - jest "warunkiem dopuszczenia automatu do gier do eksploatacji i użytkowania" (§ 7) - wydaje się je na "wniosek" (§ 9) oraz - może "utracić ważność" (§ 10 ust. 4), w przypadkach ściśle określonych, podczas gdy żadna czynność materialno – techniczna ze swej natury nie może posiadać statusu "ważności" ani też tej "ważności" utracić, jak też nie może stwierdzać niczyjego uprawnienia; ewentualnie zaskarżonemu wyrokowi zarzucił błędną wykładnię powołanych wyżej przepisów prawa poprzez przyjęcie, iż przepisy te określają poświadczenie rejestracji i związane z nim akty, jako czynności materialno-techniczne (czy mające charakter czynności faktycznych), chociaż tworzyły uprawnienie; 2) ewentualnie zaskarżonemu wyrokowi zarzucił naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię przepisów wskazanych w punkcie I.1 lit a-c petitum skargi kasacyjnej i przyjęcie, iż z przepisów tych nie wynikały dla skarżącej istotne w sprawie konsekwencje prawne, ewentualnie poprzez ich niewłaściwe zastosowanie, w szczególności poprzez pominięcie przepisów wskazanych w punkcie I.1 lit a-c – a w konsekwencji naruszenie przepisów postępowania wskazanych w punkcie I petitum niniejszej skargi; 3) w konsekwencji naruszenie art. 2, art. 20, art. 22 Konstytucji RP oraz art. 7, art. 87 ust. 1 oraz art. 92 ust. 1 Konstytucji RP – poprzez akceptację takiej oczywiście wadliwej praktyki stosowania przepisów prawa (wskazanych wyżej w punkcie I.1 petitum), która: - naruszała zasadę pogłębiania zaufania obywateli do państwa, zasadę pewności prawa, zasadę ochrony praw nabytych oraz ochrony interesów w toku (art. 2 Konstytucji RP) – poprzez uniemożliwienie skarżącej dalszej eksploatacji automatu do gier o niskich wygranych, który został dopuszczony do eksploatacji, pomimo że skarżąca posiadała ważne, wydane na podstawie ustawy, zezwolenie na prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych oraz nie uległy zmianie jakiekolwiek istotne elementy stanu faktycznego; - naruszała zasadę wolności gospodarczej i związaną z nią zasadę ścisłej wykładni ograniczeń tej wolności możliwych jedynie na podstawie przepisów ustawy (art. 20 i art. 22 Konstytucji RP) – poprzez przyjęcie, iż można decydować o zakresie wolności działalności gospodarczej, interesach w toku oraz prawach nabytych w drodze wydawania niepodlegajacych kontroli "informacji", w szczególności w okolicznościach faktycznych niniejszej sprawy, w których organ błędnie ustalił hipotezę § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia z 2003 r. (w zakresie ziszczenia się przesłanki "wygaśnięcia zezwolenia"), albowiem oczywiście błędnie przyjął, iż chodzi o zezwolenie, w oparciu o które dokonano rejestracji (co nie znajdowało podstaw w ww. przepisie); - naruszało zasadę praworządności i hierarchii źródeł prawa (art. 7, art. 87 ust. 1 oraz art. 92 ust. 1 Konstytucji RP) – poprzez przedkładanie niższych źródeł prawa lub aktów nieposiadających w ogóle przymiotu źródeł prawa (treści formularzy i rejestrów, "informacji") ponad wyższe źródła prawa (w szczególności wyraźne przepisy ustawowe), dokonywanie aktów arbitralnego stosowania przepisów prawa z pominięciem zasad prawidłowej wykładni; 4. art. 45 ust. 1 Konstytucji RP poprzez odebranie skarżącej drogi sądowej i możliwości sądowej (merytorycznej) kontroli decyzji organu administracji, polegającej na wadliwym zastosowaniu przepisów prawa materialnego, a która to decyzja ukształtowała sytuację prawną Spółki (m. in. poprzez odebranie jej możliwości legalnej eksploatacji automatu do gier zgodnie z uzyskanym wcześniej uprawnieniem oraz zagrożenie skierowania przeciwko skarżącej lub/i jej kontrahentów lub ich pracownikom postępowania karno-skarbowego, i obligatoryjnych czynności procesowych z tym związanych, jak zatrzymanie automatu do gier, przeszukanie pomieszczeń, przesłuchania świadków) oraz kształtowały w istotnym zakresie jej sytuację ekonomiczno-prawną (tj. odbierając pozostały z 6 – letniego okresu uprawnienia oraz zezwolenia na działalność – czas eksploatacji automatu do gier, a więc w sposób niepodlegający naprawie ze względu na brzmienie przepisów ustawy o grach hazardowych. W odpowiedzi na skargę kasacyjną Dyrektor Izby Celnej w K. wnosił o jej oddalenie, twierdząc, że argumentacja Sądu I instancji nie naruszała obowiązujących przepisów. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga kasacyjna oparta została na usprawiedliwionych podstawach i zasługuje na uwzględnienie. Należy przede wszystkim wyjaśnić, że z przepisów art. 174 i art. 183 § 1 p.p.s.a. wynika, iż postępowanie przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, wywołane wniesioną skargą kasacyjną, nie polega na ponownym rozpoznaniu sprawy w jej całokształcie, lecz ogranicza się do rozpatrzenia poszczególnych zarzutów przedstawionych w skardze kasacyjnej w ramach wskazanych podstaw kasacyjnych. Istotą tego postępowania jest bowiem weryfikacja zgodności z prawem orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego oraz postępowania, które doprowadziło do jego wydania. Z zarzutów skargi kasacyjnej, które oparte zostały na obydwu podstawach kasacyjnych określonych w art. 174 p.p.s.a., a także z uzasadnienia tychże zarzutów wynika, że spór prawny w rozpoznawanej sprawie dotyczy kwestii odnoszącej się do oceny prawidłowości przeprowadzonej przez Sąd I instancji kontroli wykładni i zastosowania przez organ administracji przepisów regulujących instytucję utraty ważności poświadczenia rejestracji automatów do gier oraz ich wyrejestrowania, w tym zasad, trybu i formy prawnej jej stosowania, a w tym kontekście – także problemu środka prawnego, który skutecznie przedsiębiorca mógłby przeciwstawić wadliwemu - w jego ocenie - stosowaniu tej instytucji przez organ. W niespornych okolicznościach stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy oraz istoty zaistniałego w niej sporu, zasadnicze znaczenie miała kwestia odnosząca się do odpowiedzi na pytanie o charakter adresowanego do strony pisma Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia 21 października 2010 r. W piśmie tym stwierdzono, że poświadczenia rejestracji automatów do gier o niskich wygranych utraciły ważność wraz z wygaśnięciem zezwolenia, w oparciu o które dokonano rejestracji tychże automatów. Stanowisku strony, że pismo to miało charakter władczego działania, a w konsekwencji, że było decyzją, od której służyło odwołanie, organ administracji, a w ślad za nim i Sąd I instancji, przeciwstawił odmienny pogląd. O ile organ wskazał jedynie, że pismo Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia 21 października 2010 r. nie było decyzją, nie wyjaśniając dalej jego charakteru, o tyle Sąd I instancji określił, że utrata ważności poświadczenia rejestracji automatu stanowi czynność materialnotechniczną i nie następuje ani w postaci decyzji, ani w formie postanowienia. Zatem pismo z dnia 21 października 2010 r. miało jedynie charakter informacyjny i tym samym nie przysługiwało od niego odwołanie. Wobec rozbieżności stanowisk skarżącej oraz organu i Sądu I instancji co do charakteru informacji o utracie ważności poświadczenia oraz komplementarnego charakteru zarzutów postawionych we wniesionej skardze kasacyjnej, o czym świadczyła argumentacja, która przedstawiona została w ich uzasadnieniu, zarzuty te można i należało rozpoznać łącznie. Rezultatu przeprowadzonej przez Sąd I instancji kontroli zgodności z prawem postanowienia Dyrektora Izby Celnej w K. stwierdzającego niedopuszczalność odwołania, wskutek oceny, że postanowienie to nie jest niezgodne z prawem, co z kolei stanowiło konsekwencję stanowiska, że wymienione pismo z dnia 21 października 2010 r. miało wyłącznie informacyjny charakter, nie może było uznać za prawidłowy. Z utrwalonej już i jednolitej linii orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego jednoznacznie wynika, że stwierdzenie utraty ważności poświadczenia rejestracji automatu następuje w formie decyzji administracyjnej (por. postanowienia NSA: z 29 listopada 2011 r., sygn. akt II GSK 1677/11; z 21 grudnia 2011 r. sygn. akt II GSK 1752/11; z 14 marca 2012 r., sygn. akt II GSK 2290/11; z 20 grudnia 2011 r., sygn. akt II GSK 2334/11; z 15 grudnia 2011 r., sygn. akt II GSK 2283/11; z 14 grudnia 2011 r., sygn. akt II GSK 2112/11; z 14 grudnia 2011 r., sygn. akt II GSK 2128/11; z 11 kwietnia 2012 r., sygn. akt II GSK 49/12; z 20 kwietnia 2012 r., sygn. akt II GSK 19/12; z 24 kwietnia 2012 r., sygn. akt II GSK 234/12; z 27 kwietnia 2012 r., sygn. akt II GSK 2215/11; z 9 maja 2012 r., sygn. akt II GSK 2364/11; z 9 maja 2012 r., sygn. akt II GSK 2222/11; z 27 kwietnia 2012 r., sygn. akt II GSK 2216/11; z 24 kwietnia 2012 r., sygn. akt II GSK 127/12; z 20 kwietnia 2012 r., sygn. akt II GSK 18/12; z 12 kwietnia 2012 r., sygn. akt II GSK 65/12; z 12 kwietnia 2012 r., sygn. akt II GSK 2421/11; z 14 marca 2012 r., sygn. akt II GSK 2411/11; z 14 marca 2012 r., sygn. akt II GSK 2214/11; z 29 czerwca 2012 r., sygn. akt II GSK 17/12; z 29 czerwca 2012 r., sygn. akt II GSK 36/12; z 13 czerwca 2013 r., sygn. akt II GSK 2382/11). Stanowisko to stanowi konsekwencję analizy znaczenia prawnego zarówno rejestracji automatu do gier na podstawie § 9 ust. 1 rozporządzenia z 2003 r., jak i wydania "poświadczenia rejestracji" w rozumieniu § 10 ust. 1–3 wymienionego aktu wykonawczego, a także wykładni instytucji utraty ważności "poświadczenia rejestracji" (§ 10 ust. 4) w relacji do instytucji "cofnięcia rejestracji automatu" (§ 14 ust. 5). Z przepisu art. 36 ust. 1, art. 15b ust. 4 i 4a oraz art. 32 ust. 1 i art. 35 ust. 1 u.g.z.w. wynikało, że eksploatować automaty do gier mogą tylko podmioty posiadające stosowne zezwolenie, ale w zezwoleniu tym nie były określone konkretne automaty, które będą używane przy korzystaniu z zezwolenia. Podmioty posiadające zezwolenie mogły eksploatować tylko te automaty, które zostały dopuszczone do eksploatacji przez właściwego naczelnika urzędu celnego, a właściwy organ dopuszczał do eksploatacji tylko te automaty, które miały właściwą opinię upoważnionej jednostki badającej. Zgodnie z § 8 i § 8a rozporządzenia z 2003 r. punktem wyjścia do dopuszczenia do eksploatacji automatu do gier o niskich wygranych było uzyskanie opinii technicznej o automacie, wydanej przez jednostkę badającą, upoważnioną przez Ministra Finansów. W ramach badania i oceny cech technicznych urządzenia jednostka sprawdzała także, czy na automacie została umieszczona informacja o zezwoleniu na prowadzenie gier, o którym mowa w art. 24 ust. 1b u.g.z.w. Należy zatem wnioskować, że pozytywną opinię dostawał tylko taki automat, który oprócz innych cech technicznych był zaopatrzony w informację, że będzie eksploatowany w ramach konkretnego i ważnego zezwolenia. Następnie podmiot posiadający pozytywną opinię o automacie i posiadający zezwolenie na prowadzenie gier składał wniosek o dokonanie rejestracji automatu, dołączając do niego opinię techniczną i kopię zezwolenia (§ 9 ust. 1 i 2 rozporządzenia z 2003 r.). Następnie, w myśl § 7 i § 9 ust. 1 rozporządzenia z 2003 r. naczelnik urzędu celnego dokonywał rejestracji automatu. Sama rejestracja (wprowadzenie automatu do stosownego rejestru KRAG), była tylko czynnością techniczną i strony nie powiadamiano o jej dokonaniu. Prawnym rezultatem tej czynności technicznej było natomiast wydanie przez naczelnika urzędu celnego dokumentu "poświadczenia rejestracji" poprzez dokonanie potwierdzenia rejestracji na wniosku. "Poświadczenie rejestracji" zawierało dane konkretnego automatu, numer rejestracji oraz datę ważności (§ 10 ust. 1, 2 i 3 rozporządzenia z 2003 r.). Wystawienie tego dokumentu miało doniosłe znaczenie prawne, gdyż zgodnie z § 10 ust. 2 rozporządzenia z 2003 r. "poświadczenie rejestracji" stwierdzał uprawnienie określonego podmiotu do wprowadzenia do eksploatacji i użytkowania wymienionego w nim automatu przez okres 6 lat. Podmiot posiadający zezwolenie na działalność w zakresie gier i posiadający automat spełniający wymagania techniczne miał prawo eksploatować ten automat dopiero wówczas, gdy uzyskał "poświadczenie rejestracji" wystawione przez uprawniony organ administracji publicznej. Bez "poświadczenia rejestracji" konkretnego automatu wnioskodawca, choćby miał zezwolenie i posiadał automat spełniający wymagania techniczne, nie miał uprawnienia do jego eksploatacji. W tej sytuacji omawiany dokument, potwierdzając dokonanie rejestracji (po spełnieniu wymogów przez wnioskodawcę i automat), w istocie stanowił o uprawnieniu wnioskodawcy do eksploatacji automatu. Oceniając naturę prawną samego "poświadczenia rejestracji", należało uznać, że miało ono charakter decyzji administracyjnej o charakterze deklaratoryjnym, potwierdzającej posiadanie uprawnienia do eksploatacji automatu. Naczelny Sąd Administracyjny w tym składzie podziela zarówno pogląd prawny, jak i argumentację prawną zawartą w przywołanych postanowieniach NSA. Zauważa ponadto, że skoro "poświadczenie rejestracji" stanowiło decyzję administracyjną, to taką samą formę prawną powinna była przybrać "utrata ważności poświadczenia rejestracji". Z przepisu § 10 ust. 4 pkt 1 rozporządzenia z 2003 r. (zgodnie z którym poświadczenie rejestracji traciło ważność wraz z wygaśnięciem zezwolenia, o którym mowa w art. 24 ust. 1b u.g.z.w. w związku z § 10 ust. 2 powyższego rozporządzenia) wynikało bowiem, że utrata ważności poświadczenia rejestracji to utrata uprawnień określonego podmiotu do eksploatacji i użytkowania automatu do gier. Z przepisu § 10 ust. 4 rozporządzenia z 2003 r. wynikało także, że poświadczenie rejestracji może stracić ważność także przed upływem okresu, na jaki zostało wydane, w okolicznościach określonych w powołanym przepisie. Utrata ważności "poświadczenia rejestracji" oznaczała utratę uprawnienia do eksploatacji automatu, którego ono dotyczyło, przyznanego decyzją administracyjną. Okoliczności wymienione w § 10 ust. 4 rozporządzenia z 2003 r. mogły być sporne, co dodatkowo wzmacniało pogląd, że okoliczności te należało ustalić w postępowaniu administracyjnym prowadzonym przez organ właściwy do wydania "poświadczenia rejestracji", a stwierdzenie ich skutku w postaci utraty ważności "poświadczenia rejestracji" także musiało przyjąć charakter decyzji administracyjnej. Decyzja ta w istocie stanowiła jednostronne rozstrzygnięcie organu administracji publicznej o utracie posiadanego dotychczas uprawnienia do eksploatacji automatu. Naczelny Sąd Administracyjny w składzie orzekającym w rozpoznawanej sprawie, podziela również ten element argumentacji zawartej w przywołanych orzeczeniach, który zwraca uwagę na to, że prawodawca nie jest konsekwentny w stosowanej w rozporządzeniu terminologii. Zgodnie bowiem z § 10 ust. 4 pkt 2 lit. b) rozporządzenia z 2003 r. "poświadczenie rejestracji" traciło ważność także w sytuacji określonej w § 14 ust. 5, tj. cofnięcia rejestracji po stwierdzeniu niezgodności stanu automatu z warunkami rejestracji. W omawianej sytuacji wadliwy automat zostawał usunięty z systemu KRAG, a w praktyce organów "cofnięcie poświadczenia rejestracji" w tym przypadku przybierało formę decyzji administracyjnej. Brak było racjonalnych podstaw, by uznać, że utrata ważności poświadczenia, skutkująca utratą uprawnienia do eksploatacji automatu, następowała w formie decyzji tylko w razie utraty ważności tego poświadczenia w przypadku cofnięcia rejestracji. Zgodnie z § 10 ust. 5 rozporządzenia z 2003 r. uprawniony, którego "poświadczenie rejestracji" utraciło ważność, zwracał je naczelnikowi urzędu celnego. W świetle powyższego uznać należało więc, że zarówno wtedy, kiedy wnioskodawca utracił uprawnienie do prowadzenia działalności (jego zezwolenie wygasło), jak i wtedy, kiedy automat utracił właściwe cechy techniczne, organ powinien był stwierdzić utratę ważności "poświadczenia rejestracji" i zobowiązać do jego zwrotu. Właściwą formą działania organu pozostawała zaś decyzja administracyjna. Chodziło bowiem w istocie o stwierdzenie utraty uprawnienia, które to uprawnienie wiązało się z posiadaniem ważnego "poświadczenia rejestracji" automatu. W związku z tym więc, że przywołane na wstępie pismo Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia 21 października 2010 r. stanowiło decyzję administracyjną stwierdzającą utratę ważności poświadczenia rejestracji, to za oczywistą konsekwencję tej konstatacji należy (i należało) uznać to, że od decyzji tej przysługiwał (i przysługuje) stronie, wobec której została ona wydana, środek zaskarżenia w postaci odwołania, o którym mowa w art. 220 w związku art. 222 O.p. We wskazanych okolicznościach stanu prawnego i faktycznego rozpoznawanej sprawy Sąd I instancji nie miał więc podstaw do uznania, że postanowienie o stwierdzeniu niedopuszczalności odwołania, wobec braku przedmiotu zaskarżenia, nie naruszało prawa. Z powyższych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny na mocy art. 185 § 1 p.p.s.a. uchylił zaskarżony wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w K. O kosztach postępowania kasacyjnego Naczelny Sąd Administracyjny orzekł na podstawie art. 203 pkt 1 p.p.s.a.