I SA/Gl 546/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Pindel, Sędziowie WSA, Dorota Kozłowska (spr.), Beata Machcińska, , , , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 1 sierpnia 2019 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie przedłużenia terminu do zwrotu podatku oddala skargę. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: organ odwoławczy) postanowieniem z [...]r. nr [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 i art. 13 § 1 pkt 2 lit. a) ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm., obecnie: t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 900, dalej: O.p.), a także przepisów ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1221 z późn. zm., obecnie: t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 2174, dalej: u.p.t.u) powołanych w uzasadnieniu prawnym , po rozpoznaniu zażalenia A Sp. z o.o. z siedzibą w B. (dalej: podatnik, Spółka, skarżąca), utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. (dalej: organ pierwszej instancji) z [...]r. nr [...] w sprawie przedłużenia terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za wrzesień 2018 r. w wysokości [...] zł, do dnia [...]r. Powyższe postanowienie zostało wydane w następującym stanie faktycznym i prawnym: W dniu 19 października 2018 r. do organu pierwszej instancji wpłynęła deklaracja dla podatku od towarów i usług VAT-7 za wrzesień 2018 r. złożona przez Spółkę, w której wykazano kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w wysokości [...] zł. Termin zwrotu podatku VAT za wrzesień 2018 r. upływał w dniu 18 grudnia 2018 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. (dalej: organ kontroli) w dniu [...]r. wszczął w Spółce kontrolę celno-skarbową w zakresie rzetelności deklarowania podstaw opodatkowania, prawidłowości obliczenia i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od 1 maja 2018 r. do 30 września 2018 r., a także zasadności dokonania zwrotu różnicy podatku. Z uwagi na podjęte przez organ kontroli czynności zmierzające do zbadania zasadności zwrotu, organ pierwszej instancji postanowieniem z [...]r. przedłużył termin zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za wrzesień 2018 r. w kwocie [...] zł do dnia [...]r. Spółka złożyła zażalenie na powyższe postanowienie organu pierwszej instancji, wnosząc o jego uchylenie. Spółka zarzuciła zaskarżonemu postanowieniu naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej poprzez niespełnianie wymogów zawartych w tejże ustawie oraz przepisów prawa (nie wskazując konkretnej normy prawnej) poprzez niewskazanie w uzasadnieniu postanowienia konkretnych przesłanek przedłużenia terminu i wątpliwości uzasadniających odmowę dokonania zwrotu w przewidzianym prawem terminie. Organ odwoławczy postanowieniem z [...]r. utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy najpierw omówił treść art. 87 ust. 2 (zdanie pierwsze) u.p.t.u. Następnie stwierdził, że literalne brzmienie art. 87 ust. 2 u.p.t.u. wskazuje, że do jego zastosowania wystarcza konieczność dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu podatku. Niemniej jednak w orzecznictwie sądów administracyjnych przyjęto, że organ podatkowy, podejmując rozstrzygnięcie o tym, czy zasadność zwrotu podatku rzeczywiście wymaga dodatkowego zweryfikowania w ramach jednej z procedur wskazanych w powołanym powyżej przepisie, musi opierać się na odpowiednich przesłankach wynikających ze stanu faktycznego danej sprawy. Co istotne - na tym etapie postępowania organ podatkowy decyduje wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej zasadności zwrotu. Nie chodzi zatem o przesłanki, które mają charakter konkretnych dowodów świadczących o nieprawidłowościach w rozliczeniu, czy konkretnych zarzutów, które można postawić podatnikowi. (por. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 5 października 2016 r., sygn. akt I FSK 87/15; z 27 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 373/14; z 2 marca 2016 r., sygn., akt I FSK 1957/15; z 18 grudnia 2015 r., sygn. akt I FSK 2052/14; z 14 lipca 2015 r., sygn. akt I FSK 341/15 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z 11 października 2017 r., sygn. akt I SA/Op 324/17). Organ odwoławczy podkreślił, że pismo organu kontroli z [...]r. informujące o wszczęciu kontroli celno-skarbowej w Spółce oraz z [...]r. informujące na jakim etapie znajduje się kontrola celno-skarbowa prowadzona wobec Spółki stanowiły istotną przesłankę do podjęcia przez organ pierwszej instancji prawidłowego rozstrzygnięcia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu stronie na rachunek bankowy kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za wrzesień 2018 r. Dodatkowo organ odwoławczy wskazał, że możliwość kontroli przestrzegania prawidłowych zasad rozliczania podatku od towarów i usług oraz instytucja przedłużania terminu zwrotu kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym znajdują pełne uzasadnienie w ustawodawstwie krajowym i unijnym. Organ podatkowy ma prawo do weryfikacji rozliczeń podatnika w trybie art. 87 ust. 2 u.p.t.u. jest to bowiem forma przeciwdziałania oszustwom lub nadużyciom w dziedzinie podatku od towarów i usług , określona także w Dyrektywie 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.U. UE.L z 2006 r. poz. 347, s. 1 ze zm.) Organ odwoławczy uznał za bezzasadny zarzut naruszenia przepisów Ordynacji podatkowej. Ponadto wskazał, że podjęcie przez organ pierwszej instancji rozstrzygnięcia odbiegającego od oczekiwań podatnika nie może być automatycznie utożsamiane z naruszeniem zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W ocenie organu odwoławczego bezpodstawny jest także zarzut niewyjaśniania podatnikowi przesłanek, którymi kierował się organ pierwszej instancji załatwiając sprawę i niewłaściwego uzasadnienia podjętego rozstrzygnięcia. Organ pierwszej instancji wskazał bowiem na czynności weryfikacyjne podjęte przez organ kontroli w ramach prowadzonej wobec Spółki kontroli celno-skarbowej, które nie dały jeszcze rezultatu w postaci kompletnego materiału i niezbędnych informacji na dzień 5 grudnia 2018 r., a co za tym idzie - na potrzebę dalszej weryfikacji tegoż zwrotu. Organ odwoławczy wskazał także, że w zaskarżonym postanowieniu nie podano, że powodem przedłużenia terminu zwrotu jest weryfikacja rozliczenia kontrahentów podatnika, co zarzuca Spółka. Ponadto zgodnie z art. 87 ust. 2b u.p.t.u. weryfikacja zasadności zwrotu różnicy podatku może obejmować sprawdzenie rozliczenia podatnika, rozliczeń innych podmiotów biorących udział w obrocie towarami lub usługami, będącymi przedmiotem rozliczenia podatnika, oraz sprawdzenie zgodności tych rozliczeń z faktycznym przebiegiem transakcji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, na postanowienie organu odwoławczego, pełnomocnik skarżącej wniósł o jego uchylenie wraz z poprzedzającym go postanowieniem organu pierwszej instancji. Pełnomocnik skarżącej zarzucił naruszenie: 1. art. 120, art. 121 § 1 oraz art. 125 § 1 O.p. poprzez bezprawne i nieuzasadnione przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym; 2. art. 120, art. 121, art. 124, art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p. oraz art. 87 ust. 2 u.p.t.u. poprzez brak wskazania, w uzasadnieniach postanowień obu organów podatkowych, istotnych wątpliwości powodujących potrzebę dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego ponad kwotę podatku należnego za badany okres. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącej wywodził, że instytucja przedłużenia podatnikowi zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym jest tylko wyjątkiem od dominującej zasady terminowego zwrotu podatnikowi należnej mu różnicy podatku naliczonego nad należnym, dlatego stanowisko organu zmierzające do pozbawienia podatnika odzyskania zwrotu w ustawowym terminie, ze względu na wagę rozstrzygnięcia, powinno zostać przez organ skrupulatnie uzasadnione, poparte odpowiednimi tezami, co w sposób obiektywny pozwoli uznać, że w danej konkretnej sprawie interes publiczny postawić należy ponad interesem jednostki. Zaskarżone postanowienie i jego uzasadnienie oraz postanowienie organu pierwszej instancji wymykają się spod możliwości kontroli instancyjnej i nie są kompletne. Uzasadnienia są lakoniczne i powierzchowne. Brak w nich jakichkolwiek twierdzeń, argumentów które potwierdzałyby stanowisko organów skarbowych. Ponadto samo prowadzenie postępowania o niczym nie świadczy i niczego nie dowodzi. Na poparcie swojego stanowiska autor skargi obszernie zacytował wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 6 sierpnia 2015 r., sygn. akt ISA/Łd 313/15. Pełnomocnik skarżącej podkreślił, że straty Spółki będą nie do odrobienia, a późniejsza rekompensata w postaci odsetek jest oczywiście niewystarczająca i dalece niezadowalająca dla podmiotu, który zgodnie z prawem wykonuje wszelkie transakcje handlowe, a jest traktowany jakby naruszał prawo - w oparciu o subiektywne przekonania poszczególnych urzędników skarbowych. Z postanowień obu organów nie wynika, na jakiej podstawie organ podatkowy powziął wątpliwości co do przebiegu transakcji dokonywanych przez Spółkę, a tym samym - nie wynikają jakiekolwiek wątpliwości co do zasadności zwrotu nadwyżki podatku. Wszystkie twierdzenia organów skarbowych w toku kontroli celno-skarbowej odbywają się wyłącznie w sferze domysłów i podejrzeń. Nie ma żadnego nawet uprawdopodobnienia jakichkolwiek nieprawidłowości, nie mówiąc już o ich udowodnieniu. Ponadto, w ocenie pełnomocnika skarżącej, organ podatkowy nie jest uprawniony do przeprowadzania czynności sprawdzających u kontrahentów podatnika. Zakres zasadności zwrotu podatku od towarów i usług w trybie czynności sprawdzających ograniczony jest jedynie do weryfikacji rozliczenia podatnika, a nie jego kontrahentów (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 17 marca 2015 r., sygn. akt I FSK 83/14). Natomiast w sprawie są badani też kontrahenci skarżącej, co przesądza o niezgodności z prawem działania organów skarbowych. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie jest kwestia prawidłowości zastosowania przez organ względem strony skarżącej art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u. Zgodnie z art. 87 ust. 1 u.p.t.u., w przypadku - gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Natomiast na podstawie art. 87 ust. 2 ww. ustawy, zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika na rachunek bankowy podatnika w banku mającym siedzibę na terytorium kraju lub na rachunek podatnika w spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej, której jest członkiem. Jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, dokonywanego w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca podatnikowi należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Jak słusznie zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 1 marca 2016 r., sygn. akt I FSK 311/15 (wszystkie wyroki powołane w uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Baza Orzeczeń Sądów Administracyjnych) "(...) z powołanych przepisów, rozpatrywanych w kontekście całości regulacji dotyczącej zwrotu różnicy podatku, wynika, że w czasie pomiędzy zadeklarowaniem przez podatnika zwrotu bezpośredniego, a upływem terminu do dokonania takiego zwrotu na rachunek bankowy podatnika organ jest uprawniony do podjęcia czynności mających na celu zbadanie zasadności tego zwrotu. Przepis art. 87 ust. 2 zdanie drugie u.p.t.u. przewiduje - w przypadku podjęcia takich czynności weryfikacyjnych - możliwość wstrzymania się przez organ z dokonaniem zwrotu przez termin dłuższy niż wynikający z przepisów (termin podstawowy zwrotu - 60 dni). Następuje to właśnie w drodze postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu. Wykładnia art. 87 ust. 2 u.p.t.u. prowadzi do wniosku, że takie postanowienie może zostać wydane, gdy: 1) termin do dokonania zwrotu jeszcze nie upłynął, 2) weryfikacja rozliczenia podatnika odbywa się w ramach jednego z postępowań wskazanych w przepisie tj. w toku czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, postępowania podatkowego, bądź w toku postępowania kontrolnego, obecnie kontroli celno-skarbowej, 3) stwierdzenie przez organ, że "zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania" opiera się na co najmniej uprawdopodobnionych przesłankach". Wszystkie trzy przesłanki wskazane powyżej w rozpoznawanej sprawie zostały spełnione. Dodatkowa weryfikacja zasadności zwrotu podatku jest zatem dopuszczalna, a jej celem jest przede wszystkim ochrona interesów budżetowych (Skarbu Państwa). Ta weryfikacja nie może być jednak stosowana w sposób, który prowadziłby do systematycznego podważania prawa do odliczenia podatku. Okoliczność tę wielokrotnie podkreślał w swoim orzecznictwie Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej (dalej: TSUE – por. np. wyroki w sprawach C-177/99 Ampafrance i C-181/99 Sanofi). Warto wskazać także na orzecznictwo administracyjne, np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 19 stycznia 2016 r., sygn. akt I FSK 1512/14; z 11 lutego 2015 r., sygn. akt I FSK 621/14 i wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 17 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 532/15, powołujące się na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 13 października 2008 r., sygn. akt K 16/07, w którym Trybunał uznał art. 87 ust. 2 u.p.t.u. (w brzmieniu obowiązującym w 2008 r.) za zgodny z art. 2 i art. 64 ust. 1 i 2 w zw. z art. 31 Konstytucji. Trybunał Konstytucyjny rozważał także zgodność tej regulacji z prawem unijnym, w szczególności dyrektywą 2006/112/WE Rady z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz.Urz.UE.L 347. s. 1). Powołując się na orzecznictwo TSUE (m.in. na wyrok z dnia 18 grudnia 1997 r., w sprawach połączonych Garage Molenheide, C-286/94; Peter Schepens, C-340/95; Bureau Rik Decan-Business Research & Development NV, C-401/95 i Sanders BVBA, C-47/96, Trybunał Konstytucyjny uznał, że prawo unijne dopuszcza przedłużenie terminu zwrotu podatku w sytuacji, gdy istnieją wątpliwości co do zasadności zwrotu podatku. Trybunał nie zakwestionował więc instytucji przedłużenia terminu zwrotu podatku, wskazując m.in. na cel jej przyjęcia, którym jest " (...) możliwość kontroli przez organy podatkowe, że wykazywana przez podatnika nadwyżka podatku naliczonego nad należnym jest zgodna z rzeczywistością. Regulacja ta ma służyć zwalczaniu oszustw podatkowych i nadużyć. Kwestionowany przepis powinien być traktowany jako jeden z instrumentów równoważenia praw podatnika i interesów Skarbu Państwa". W tym miejscu należy wskazać na wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 11 grudnia 2007 r., sygn. akt U 6/06 jako przykład akceptowania potrzeby zapobiegania nadużyciom podatkowym i skutecznego ich eliminowania. W tym wyroku Trybunał, mając na względzie zasadę neutralności podatku VAT wynikającą z ww. Dyrektywy 112, ale równocześnie uwzględniając konieczność zapewnienia właściwej kontroli rozliczania przez podatników tego podatku - podkreślił, że orzecznictwo ETS wyraźnie chroni interes państw członkowskich w zapobieganiu próbom niewłaściwego wykorzystywania prawa do odliczania podatku należnego. Z tego powodu Trybunał uznał, że: "(...) przy kształtowaniu treści przepisów mających zapewnić kontrolę prawidłowości rozliczeń w podatku od towarów i usług, konieczne jest uwzględnienie z jednej strony wymogów płynących z zasady neutralności podatku VAT, z drugiej zaś - ochrony interesu finansowego Skarbu Państwa". W judykaturze wielokrotnie podkreślano, że dopuszczalność przedłużenia terminu zwrotu VAT nie jest warunkowana istnieniem konkretnych dowodów czy zarzutów świadczących o niezasadności zwrotu. Wystarczające jest istnienie uzasadnionego podejrzenia, czy też wątpliwości co do rozliczeń podatnika, które wymagają dalszego sprawdzenia (por. przykładowo wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 9 listopada 2018 r., sygn. akt I FSK 135/17, z 18 września 2018 r., sygn. akt I FSK 1232/16; z dnia 29 maja 2019 r., sygn. akt I FSK 316/19). Nie można się także zgodzić z autorem skargi, że organ podatkowy nie jest uprawniony do przeprowadzania czynności sprawdzających u kontrahentów podatnika. Zgodnie bowiem z art. 87 ust. 2b u.p.t.u. zakres dokonywanej weryfikacji zwrotu może obejmować nie tylko sprawdzenie rozliczenia podatnika, ale również rozliczeń innych podmiotów biorących udział w obrocie towarami lub usługami, będącymi przedmiotem rozliczenia podatnika, oraz sprawdzenie zgodności tych rozliczeń z faktycznym przebiegiem transakcji. Niemniej w zaskarżonym postanowieniu nie podano, że powodem przedłużenia terminu zwrotu jest weryfikacja rozliczenia kontrahentów podatnika. Reasumując, aby organ mógł przedłużyć termin zwrotu podatku VAT muszą wystąpić okoliczności, które wskazują, że istnieje potrzeba dodatkowej weryfikacji rozliczenia podatnika (zasadności zwrotu), a ocena, czy potrzeba taka występuje nie może być dowolna, ale musi opierać się na odpowiednich przesłankach wynikających ze stanu faktycznego. Nie chodzi jednak o przesłanki, które mają charakter konkretnych dowodów świadczących o nieprawidłowościach w rozliczeniu, czy konkretnych zarzutów, które można postawić podatnikowi. Na tym etapie postępowania organ podatkowy decyduje bowiem wyłącznie o konieczności dalszego badania zasadności zwrotu, a nie o samej jego zasadności. Wystarcza zatem stwierdzenie, że istnieją uzasadnione wątpliwości, co do zasadności zwrotu w określonej przez podatnika wysokości do przedłużenia terminu zwrotu podatku (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 11 kwietnia 2014 r., sygn. akt I FSK 610/13; z 28 marca 2014 r. sygn. akt I FSK 676/13). Wbrew zarzutom strony skarżącej organy nie miały obowiązku szczegółowego wymieniania konkretnych czynności, które zamierza podjąć organ kontroli, gdyż nie wymaga tego art. 87 ust. 2 u.p.t.u. W okolicznościach stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy wystarczające dla przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT było wskazanie przez organy obu instancji, iż w dniu [...]r. w stosunku do Spółki została wszczęta kontrola celno-skarbowa w zakresie rzetelności deklarowania podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług oraz ustalenia zasadności zwrotu podatku w rozumieniu przepisów ustawy o podatku od towarów i usług za okres od 1maja 2018 r. do 30 września 2018 r. Kontrola ta obejmowała bowiem swoim zakresem zwrot podatku VAT za wrzesień 2018 r. Dlatego zaistniały okoliczności przemawiające za potrzebą dodatkowej weryfikacji zasadności zwrotu podatku. Do czasu wydania postanowienia z [...]r. o przedłużeniu terminu zwrotu podatku od towarów i usług kontrola nie została zakończona. Ponadto organ pierwszej instancji przed wydaniem postanowienia w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu podatku naliczonego nad należnym za wrzesień 2018 r. zwrócił się do organu kontroli pismem z [...]r. o udzielenie informacji w zakresie wystąpienia przesłanek przedłużenia terminu zwrotu podatku za ww. okres dla Spółki (k. 3 akt administracyjnych). Organ kontroli udzielając odpowiedzi w piśmie z [...]r. (k. 4 akt administracyjnych) poinformował, że kontrola prowadzona w Spółce znajduje się na etapie pozyskiwania i analizy informacji z baz danych, a prezes zarządu Spółki został wezwany do udostępnienia do dnia [...]r. dokumentacji Spółki. Z analizy, mającej na celu ocenę ryzyka nieprawidłowości w rozliczeniach podatkowych Spółki przeprowadzonej przez Dział Analizy Ryzyka wynika, iż Spółka prawdopodobnie uczestniczy w fikcyjnym obrocie gospodarczym, mającym na celu wyłudzenie nienależnego zwrotu podatku od towarów i usług. W ocenie Sądu taki zakres i cel kontroli jednoznacznie wpisuje się w ustawową przesłankę przedłużenia terminu zwrotu podatku, gdyż w takiej sytuacji zasadność zwrotu wymagała dodatkowego zweryfikowania. Organy podatkowe obu instancji wskazały w swoich rozstrzygnięciach na fakt wszczęcia kontroli celno- skarbowej, jej zakres i okres kontroli, zbieżny z okresem, którego dotyczy zwrot kwoty nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za wrzesień 2018 r. Istnienie wątpliwości co do zasadności zwrotu nie oznacza, że ustawodawca nałożył na organ podatkowy obowiązek szczegółowego uzasadnienia powziętych wątpliwości. Istotnym jest sam fakt ich powstania i konieczność dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu, czyli w istocie konieczność podjęcia czynności mających na celu ustalenie, czy podatnikowi należy się zwrot, czy nie. Charakter instytucji przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT i przesłanka jej zastosowania określona w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. determinują konstrukcję uzasadnienia postanowień wydanych przez organy w obydwu instancjach. Uzasadnienia wydanych postanowień odpowiadają wymogom art. 210 § 4 O.p., przy uwzględnieniu specyfiki tych orzeczeń. Z tych też względów niezasadne okazały się zarzuty strony skarżącej odnośnie naruszenia art. 120, art. 121, art. 124 oraz art. 210 § 4 w zw. z art. 219 O.p. oraz art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Postanowienie w sprawie przedłużenia terminu zwrotu podatku VAT zostało wydane na podstawie przepisów obowiązującego prawa i zawiera wszelkie prawem przewidziane elementy. Nie zostały także naruszone przepisy postępowania - art. 121 § 1, art. 122, art. 125 § O.p. Należy podkreślić, że postanowieniem z [...]r. po raz pierwszy przedłużono terminu zwrotu podatku oraz było ono stosunkowo niedługie. Dopuszczone prawem przedłużenie terminu zwrotu podatku i prowadzenie weryfikacji rozliczenia podatnika w toku kontroli celno-skarbowej nie może być odbierane jako naruszenie zasady zaufania podatnika do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.), czy też naruszenie zasady prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.) oraz zasady praworządności (art. 120 O.p.). Ponadto zgodnie z art. 125 § 1 O.p. organy podatkowe działały w sprawie wnikliwie i szybko, posługując się możliwie najprostszymi środkami prowadzącymi do jej załatwienia. W świetle powyższych rozważań organy obu instancji prawidłowo zastosowały art. 87 ust. 2 u.p.t.u. Mając powyższe na uwadze Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji nie naruszają prawa, co uzasadnia oddalenie skargi na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U z 2018 r. poz. 1302).