I GSK 2235/19

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący Sędzia NSA Elżbieta Kowalik - Grzanka Sędzia NSA Ludmiła Jajkiewicz Sędzia del. WSA Izabella Janson (spr.) po rozpoznaniu w dniu 28 maja 2020 r. na posiedzeniu niejawnym w Izbie Gospodarczej skargi kasacyjnej [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 27 sierpnia 2019 r., sygn. akt I SA/Gl 735/19 w sprawie ze skargi [...] na akt [...] z dnia [...] listopada 2017 r., nr [...] w przedmiocie aktualizacji podstawowej kwoty dotacji oraz statystycznej liczy dzieci 1. oddala skargę kasacyjną; 2. zasądza od [...] na rzecz [...] kwotę 360 (trzysta sześćdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Wyrokiem z dnia 27 sierpnia 2019r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, sygn. akt I SA/Gl 735/19 na podstawie art. 146 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U, z 2018r., poz 1302 ze zm., obecnie Dz.U. z 2019r. poz. 2325, dalej: "p.p.s.a."), uwzględniając skargę A. K. (dalej też: "strona", "skarżąca") uchylił akt [...] (dalej też: "Wójt", "Wójt Gminy", "organ") z dnia [...] listopada 2017r. nr [...] w przedmiocie aktualizacji podstawowej kwoty dotacji dla przedszkoli niepublicznych oraz statystycznej liczby dzieci orzekając o kosztach postępowania. Sąd I instancji orzekał w następującym stanie faktycznym sprawy: [...] w dniu [...] października 2017r. wydał zarządzenie nr [...] w sprawie aktualizacji jednostkowych miesięcznych stawek dotacji na rok 2017 dla niepublicznych przedszkoli i niepublicznych innych form wychowania przedszkolnego prowadzonych przez osoby fizyczne i prawne na terenie [...] (dalej też: "zarządzenie"). Na podstawie [...] zarządzenia przyjęto zaktualizowane jednostkowe miesięczne stawki dotacji na rok 2017 w następujących wysokościach: a) [...] zł na każdego ucznia przedszkola niepublicznego, b) [...] zł na każdego ucznia niepublicznego punktu przedszkolnego, c) kwota dotacji na ucznia niepełnosprawnego jest nie niższa niż kwota przewidziana na niepełnosprawnego ucznia przedszkola i oddziału przedszkolnego w części oświatowej subwencji ogólnej otrzymywanej przez gminę na 2017 rok, d) kwota dotacji na każde dziecko objęte wczesnym wspomaganiem rozwoju jest nie niższa niż kwota przewidziana na to dziecko w części oświatowej subwencji ogólnej na rok 2017. Zaktualizowana liczba uczniów w publicznym przedszkolu prowadzonym przez [...], wynikająca z wyliczeń, kształtowała się zgodnie z [...] zarządzenia na poziomie 58 dzieci. W związku z powyższym zarządzeniem, [...] zawiadomieniem z dnia [...] listopada 2017r. poinformował skarżącą, iż na podstawie art. 78c ustawy z dnia 7 września 1991r. o systemie oświaty (Dz.U. 2016 poz. 1943 ze zm. dalej: "u.s.o.") dokonano aktualizacji podstawowej kwoty dotacji przypadającej na jedno dziecko w przedszkolu niepublicznym oraz aktualizacji statystycznej liczby dzieci. Następnie wskazał, że aktualizacja dotyczy okresu od [...] 2017r. do [...] 2017r., w którym skarżąca otrzymała dotację w wysokości [...] zł. Natomiast kwota należna wynikająca z przeprowadzonej aktualizacji wynosi [...] zł. Stwierdzono również, że powstała różnica w kwocie [...] zł podlega zwrotowi, co nastąpi w formie potrącenia w [...] 2017r. z bieżącej transzy dotacji. Na zawiadomienie [...] z dnia [...] listopada 2017r. pełnomocnik strony wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. Wyrokiem z dnia 6 czerwca 2018r., sygn. akt I SA/Gl 28/18 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę. W uzasadnieniu wyroku WSA podkreślił, że skarga została wniesiona na zawiadomienie [...] z dnia [...] listopada 2017r., co potwierdził pełnomocnik skarżącej. WSA zauważył, że zawiadomienie to zawiera informację o podstawowej kwocie dotacji dla przedszkoli niepublicznych, która ustalona została w zarządzeniu [...] z dnia [...] października 2017r. nr [...]. Ponadto wylicza różnicę pomiędzy wartością dotacji otrzymanej, a wartością dotacji należnej po zaktualizowaniu stawki. W ocenie WSA, analiza treści zawiadomienia [...] z dnia [...] listopada 2017r. oraz zarządzenia [...] z [...] października 2017r. prowadzi do wniosku, że wysokość zaktualizowanej podstawowej kwoty dotacji dla przedszkoli niepublicznych określa wymienione zarządzenie, zaś zawiadomienie [...] pełni wyłącznie funkcję informacyjną, co do kwoty dotacji i jej rozliczenia. W tym stanie rzeczy WSA stwierdził, iż z uwagi na fakt, że skargą nie objęto zarządzenia [...] z dnia [...] października 2017r. nr [...], nieuprawnionym jest badanie prawidłowości wyliczenia negowanej podstawowej kwoty dotacji, która określona jest wskazanym zarządzeniem. Odstąpienie od badania zgodności z prawem wspomnianego zarządzenia Sąd uzasadnił odwołując się do art. 134 § 1 p.p.s.a. wywodząc, że sąd jest związany granicami przedmiotu zaskarżenia, którym jest konkretny akt lub czynność kwestionowane przez uprawniony podmiot. Wobec powyższego WSA stwierdził legalność zaskarżonego aktu (zawiadomienia z dnia [...] listopada 2017r.) i w oparciu o art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę. Rozpoznając skargę kasacyjną Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 19 marca 2019r., sygn. akt I GSK 3210/18 uchylił zaskarżony wyrok w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gliwicach oraz zasądził od [...] na rzecz skarżącej kwotę 610 zł tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. W uzasadnieniu wyroku NSA stanął na stanowisku, że zarządzenie [...] z dnia [...] października 2017r. stanowi jedynie informację, publikowaną w trybie art. 89d u.s.o., która stanowi tylko o tym, jaka będzie miesięczna wysokość należnej dotacji dla jednego dziecka. Dopiero pismo [...] z dnia [...] listopada 2017r. stanowi czynność z zakresu administracji publicznej, o której mowa w art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. Wynika to z tego, że to zawiadomienie ma charakter zindywidualizowany i dotyczy konkretnego uprawnienia skarżącej, tj. uprawnienia do otrzymania dotacji ze środków gminnych w określonej wysokości. Tym samym pismo (zawiadomienie) [...] z dnia [...] listopada 2017r. stanowi czynność urzeczywistniającą przysługujące skarżącej uprawnienie wynikające z już istniejącego stosunku administracyjnego, a mianowicie czynność, której przedmiotem jest konkretna kwota, konkretnej dotacji. Wobec powyższego sąd kasacyjny nakazał, aby WSA dokonał merytorycznej kontroli zawiadomienia [...] z dnia [...] listopada 2017r. odnosząc się do dokonanych w nim wyliczeń w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 27 sierpnia 2019r. uchylił akt w postaci zawiadomienia [...] z dnia [...] listopada 2017r., nr [...] Rozpoznając ponownie sprawę w warunkach związania wyrokiem NSA z dnia 19 marca 2019r., sygn. akt I GSK 3210/18, WSA podkreślił, że zawiadomienie z dnia [...] listopada 2017r. stanowi akt w rozumieniu art. 3 § 2 pkt 4 p.p.s.a. podlegający sądowej kontroli, jako rozstrzygający o prawach i obowiązkach skarżącej. Wskazał, że do obliczenia podstawowej kwoty dotacji [...] przyjął wartość [...] zł ustaloną na podstawie Planu Finansowego Gminnego Przedszkola na 2017r. (wg stanu na dzień [...] września 2017r.) jako zaplanowane w 2017r. wydatki budżetowe na przedszkole gminne znajdujące się w Zespole Szkolno-Przedszkolnym w [...] (sprawozdanie [...] Zespołu Szkolno-Przedszkolnego w [...] kolumna [...], rozdział [...] "[...]"). Wskazana kwota stanowi różnicę pomiędzy całościową kwotą przeznaczoną na przedszkola ([...] zł), a wydatkami zaplanowanymi na przedszkola niepubliczne ([...] zł) i na przedszkole w Szkole Podstawowej nr [...] w [...] ([...] zł). Zdaniem Sądu I instancji poczynione jednakże przez [...] ustalenie kwoty będącej punktem wyjścia dla dalszych wyliczeń są nieprawidłowe. WSA wskazał, że w myśl art. 78b ust. 1 u.s.o. podstawową kwotą dotacji dla przedszkoli są wszystkie wydatki bieżące zaplanowane na prowadzenie przez gminę przedszkoli. Chodzi zatem o wszelkie wydatki bieżące niezależnie od formy organizacyjnej przedszkola, tj. czy jest ono samodzielną jednostką budżetową, czy też działa w strukturach szkoły jako oddział przedszkolny. Zasadność tego twierdzenia zdaniem WSA wzmacnia analiza art. 78b ust. 10 u.s.o. Wynika z niego, że do wydatków bieżących nie zalicza się tych zaplanowanych na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 233 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (dalej: "u.f.p.") m.in. na prowadzenie szkół, w którym zorganizowano oddział przedszkolny, z przeznaczeniem na ten oddział przedszkolny. Według WSA a contrario do wydatków takich należy zaliczyć wydatki na przedszkola prowadzone jako oddziały w szkole, o ile nie są one finansowane ze wspomnianego wydzielonego rachunku. Zdaniem Sądu I instancji owo błędne założenie ma bezpośrednie przełożenie nie tylko na prawidłowość wyliczenia aktualizacji podstawowej kwoty dotacji dla przedszkoli, ale również na poszczególne elementy mające znaczenie dla jej aktualizacji. WSA wskazał, że zgodnie z art. 78b ust. 1 pkt 1 u.s.o. organ zobligowany był do pomniejszenia podstawowej kwoty dotacji o opłaty za korzystanie w 2017r. z wychowania przedszkolnego. Dokonując określenia tej kwoty [...] posłużył się prawidłową metodologią, gdyż opłatę stawki dziennej opłaty (4 zł) pomnożył przez statystyczną ilość dzieci uczęszczających do przedszkola. Wynik tego działania matematycznego jest jednak nieprawidłowy, gdyż statystyczna liczba dzieci została ustalona w oparciu o dane pochodzące z przedszkola w [...] Tymczasem skoro wyliczenie podstawowej kwoty dotacji należy odnieść do wydatków bieżących zaplanowanych na prowadzenie wszystkich przedszkoli, w tym prowadzonych w formie oddziałów przedszkolnych w szkołach, to statystyczna liczba dzieci winna także uwzględniać uczniów przedszkoli prowadzonych w ramach struktur szkół. W ocenie Sądu I instancji w niniejszej sprawie brak jest jednak jakichkolwiek wyjaśnień co do tego, czy w rozdziałach klasyfikacji budżetowej: [...] "[...]" oraz [...] "[...]" zostały zaplanowane wydatki na gminne przedszkola. Okoliczność ta winna zostać wyjaśniona w toku dalszego postępowania. W sytuacji stwierdzenia, iż we wskazanych rozdziałach przewidziano wydatki związane z przedszkolami gminnymi winny być one wyodrębnione i uwzględnione przy ustalaniu podstawowej kwoty dotacji. WSA zauważył także, iż w rozdziale [...] "[...]", jak wyjaśniono w odpowiedzi na skargę, nie uwzględnia się wydatków na stołówki przedszkolne. Natomiast wszelkie wydatki związane z funkcjonowaniem stołówki, tj. np. koszt utrzymania stołówki, wynagrodzenia pracowników i składki naliczane od tych wynagrodzeń wliczone zostały do rozdziału [...] "[...]". Dodano przy tym, co należy także uznać za prawidłowe, że wydatków związanych z wyżywieniem dzieci na stołówce nie uwzględnia się podczas obliczania kosztu utrzymania dziecka w przedszkolu gminnym, gdyż rodzice dokonują wpłat na wyżywienie dzieci na podstawie stawki ustalonej przez dyrektora, na oddzielne konto bankowe zgodnie z art. 223 u.f.p. WSA podkreślił, że [...] ustosunkowując się do skargi nie odniósł się ponadto do tego, czy wyliczając podstawową kwotę dotacji dla przedszkoli uwzględnił wydatki związane z obsługą organizacyjną i finansową. W tym zakresie wskazał, że nie ulega wątpliwości, że art. 78b ust. 10 u.s.o. do bieżących wydatków kwalifikuje te, które zostały zaplanowane na rok budżetowy w budżecie jednostki samorządu terytorialnego, w tym w jednostkach organizujących wspólną obsługę administracyjną, finansową i organizacyjną przedszkoli. Taką obsługę administracyjną, finansową i organizacyjną jednostek oświatowych na terenie [...] realizuje [...] (uchwała nr [...] Rady [...] z dnia [...] września 2016r.). Zatem aktualizując podstawową kwotę dotacji [...] winien w wydatkach bieżących wziąć pod uwagę również te przewidziane na powyższą obsługę w przedszkolach gminnych. Konkludując, WSA stwierdził, że [...] dokonując aktualizacji podstawowej kwoty dotacji dla przedszkoli naruszył art. 78b ust. 1 i 10 u.s.o. poprzez nieuwzględnienie w bieżących wydatkach gminnych przedszkoli tych przewidzianych dla przedszkola prowadzonego w strukturze Szkoły Podstawowej nr [...] w [...]. Przełożyło się to na niewłaściwe określenie elementów wpływających na końcową wysokość podstawowej kwoty dotacji. Dlatego też [...] podejmując ponownie czynności w postaci zawiadomienia skarżącej o dokonaniu aktualizacji podstawowej kwoty dotacji poprzedzi ją przeprowadzeniem stosownych ustaleń, przy uwzględnieniu poczynionych uwag. Skargą kasacyjną [...] zaskarżył powyższy wyrok w całości wnosząc o jego uchylenie w całości i przekazanie sprawy WSA w Gliwicach do ponownego rozpoznania, zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa adwokackiego według norm przepisanych oraz o rozpoznanie skargi kasacyjnej na posiedzeniu niejawnym, zgodnie z art. 182 § 2 p.p.s.a. Zaskarżonemu wyrokowi zarzucił: 1) Naruszenie prawa materialnego przez błędną jego wykładnię, a mianowicie art. 78b ust.1 u.s.o, poprzez przyjęcie, iż podstawową kwotą dotacji dla przedszkoli są wszystkie wydatki bieżące zaplanowane na prowadzenie przez gminę przedszkoli, przy czym nie ma znaczenia forma, w jakiej prowadzone są przedmiotowe przedszkola, tj., czy stanowią one samodzielną jednostkę budżetową czy też działają w strukturach szkoły jako oddział przedszkolny; 2) Naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 141 § 4 p.p.s.a. wskutek braku wszechstronnego i pełnego wyjaśnienia podstawy faktycznej i prawnej rozstrzygnięcia oraz ogólnikowe i pobieżne odniesienie się do stanowiska prezentowanego przez organ, w szczególności lakoniczne uzasadnienie w zakresie wyjaśnienia motywów, jakimi kierował się Sąd rozstrzygając sprawę; Skarżący kasacyjnej organ na podstawie art. 193 w zw. z art. 106 p.p.s.a wniósł również o dopuszczenie dowodu z załączonych dokumentów, tj. arkusza organizacyjnego Szkoły Podstawowej nr [...] w [...] oraz załącznika nr [...] do Statutu Szkoły Podstawowej nr [...] w [...] na okoliczność ich treści, w szczególności braku przymiotu "przedszkola", co do oddziału przedszkolnego w [...]. W odpowiedzi na skargę kasacyjną skarżąca wniosła o jej oddalenie, zasądzenie kosztów postępowania według norm przepisanych oraz o rozpoznanie sprawy na posiedzeniu niejawnym. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 183 p.p.s.a., Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednak z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. Jeżeli nie wystąpiły przesłanki nieważności postępowania wymienione w art. 183 § 2 p.p.s.a., a w rozpoznawanej sprawie nie wystąpiły, to Sąd związany jest granicami skargi kasacyjnej. Według art. 193 zdanie drugie p.p.s.a., uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną zawiera ocenę zarzutów skargi kasacyjnej. W ten sposób wyraźnie został określony zakres, w jakim Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wydany wyrok w przypadku, gdy oddala skargę kasacyjną. Regulacja ta, jako mająca charakter szczególny, wyłącza, zatem przy tego rodzaju rozstrzygnięciach odpowiednie stosowanie do postępowania przed tym Sądem wymogów dotyczących elementów uzasadnienia wyroku, przewidzianych w art. 141 § 4 w związku z art. 193 zdanie pierwsze p.p.s.a. Omawiany przepis ogranicza wymogi, jakie musi spełniać uzasadnienie wyroku oddalającego skargę kasacyjną wyłącznie do, niemającej swojego odpowiednika w art. 141 § 4 p.p.s.a., oceny zarzutów skargi kasacyjnej. Naczelny Sąd Administracyjny uzyskał, zatem fakultatywne uprawnienie do przedstawienia wyłącznie motywów zawężonych do aspektów prawnych świadczących o braku usprawiedliwionych podstaw skargi kasacyjnej albo o zgodnym z prawem wyrokowaniu przez sąd pierwszej instancji mimo nieprawidłowego uzasadnienia. Wobec niestwierdzenia okoliczności skutkujących nieważnością postępowania przed Sądem I instancji, Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznał wniesioną w tej sprawie skargę kasacyjną w granicach zarzutów kasacyjnych. Ustosunkowując się do zarzutów skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że nie zasługują one na uwzględnienie. W skardze kasacyjnej zarzucono naruszenie zarówno przepisów prawa materialnego jak też prawa procesowego. Najdalej wywołującym skutki prawne jest zarzut naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a., tj. zarzut pkt 2 petitum skargi kasacyjnej, co uzasadnia jego rozpoznanie w pierwszej kolejności. Zgodnie z art. 141 § 4 p.p.s.a., określającym elementy uzasadnienia wyroku, uzasadnienie to powinno zawierać zwięzłe przedstawienie stanu sprawy, zarzutów podniesionych w skardze, stanowiska pozostałych stron, podstawę prawną rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie. Jeżeli w wyniku uwzględnienia skargi sprawa ma być ponownie rozpatrzona przez organ administracji, uzasadnienie powinno ponadto zawierać wskazanie, co do dalszego postępowania. Na gruncie tego przepisu judykatura prezentuje pogląd, że może on stanowić samodzielną podstawę kasacyjną, jeżeli uzasadnienie orzeczenia wojewódzkiego sądu administracyjnego nie zawiera stanowiska, co do stanu faktycznego i prawnego przyjętego za podstawę zaskarżonego rozstrzygnięcia (vide: uchwała NSA z dnia 15 lutego 2010r., II FPS 8/09). Taka sytuacja występuje przede wszystkim wtedy, gdy uzasadnienie orzeczenia sporządzone jest w sposób uniemożliwiający jego kontrolę instancyjną, a stronie wdanie się w spór (por. wyroki NSA: z dnia 27 lutego 2008r., II FSK 1771/06, z dnia 20 stycznia 2009r., I GSK 1185/07, z dnia 17 lipca 2009r., II FSK 592/08, z dnia 10 października 2007r., II GSK 204/07, z dnia 7 czerwca 2011r., II GSK 601/10). Z punktu widzenia istoty sądowoadministracyjnej kontroli legalności działalności administracji publicznej podnieść należy więc, że uzasadnienie wyroku powinno odnosić się do wzorca kontroli legalności zaskarżonego działania/zaniechania organu administracji, co ma istotne znaczenie z punktu widzenia wyznaczenia ram materialnoprawnych i przepisów postępowania, które miały lub powinny mieć zastosowanie w danej sprawie. Z uwagi na wynikający z art. 141 § 4 p.p.s.a. obowiązek wskazania podstawy prawnej rozstrzygnięcia oraz jej wyjaśnienie, sąd administracyjny obowiązany jest dokonać wykładni przepisów mających zastosowanie w sprawie i przeprowadzenia kontroli ich subsumcji (zastosowania) przez organ (por. wyrok NSA z dnia 9 stycznia 2013r., II GSK 1934/11). Z powyższego wynika, że uzasadnienie wyroku sądu administracyjnego tylko w sytuacji, gdy towarzyszy mu deficyt odnoszący się do "wyjaśnienia podstawy prawnej rozstrzygnięcia" nie realizuje, ani funkcji kontroli jego trafności, ani też funkcji perswazyjnej. Nie można mylić poprawności sporządzenia uzasadnienia z trafnością wyrażonych przez Sąd poglądów i towarzyszącej im argumentacji. Celem stworzenia ustawowego wzorca dla sporządzenia uzasadnienia jest bowiem umożliwienie stronie i sądowi odwoławczemu zapoznania się z motywami, jakie towarzyszyły sądowi I instancji przy podejmowaniu rozstrzygnięcia, a nie stworzenia podstawy prawnej do kwestionowania trafności rozstrzygnięcia. Tym samym w sytuacji, gdy zaskarżone uzasadnienie wyroku zawiera wszystkie konieczne elementy, o których mowa w art. 141 § 4 p.p.s.a., to przepis ten nie może stanowić samodzielnej podstawy zarzutu formułowanego na podstawie art. 174 pkt 2 p.p.s.a. Poddane kontroli instancyjnej uzasadnienie zaskarżonego wyroku nie jest dotknięte tego rodzaju wadą. Sąd I instancji uzasadniając podjęte w sprawie rozstrzygnięcie zaprezentował przepisy prawa materialnego, a następnie wskazał okoliczności faktyczne, które w toku ponownego rozpoznawania sprawy organ obowiązany będzie wyjaśnić. Z tych względów zarzut kasacyjny naruszenia art. 141 § 4 p.p.s.a. nie ma usprawiedliwionej podstawy prawnej. Odnosząc się do zarzutu naruszenia prawa materialnego wskazanego w pkt 1 petitum skargi kasacyjnej w ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego jest to zarzut chybiony. Kasator zarzucił, że w zaskarżonym wyroku dokonano wadliwej wykładni art. 78b ust 1 u.s.o., poprzez przyjęcie, iż podstawową kwotą dotacji dla przedszkoli są wszystkie wydatki bieżące zaplanowane na prowadzenie przez gminę przedszkoli, przy czym nie ma znaczenia forma, w jakiej prowadzone są przedmiotowe przedszkola, tj., czy stanowią one samodzielną jednostkę budżetową czy też działają w strukturach szkoły, jako oddział przedszkolny; Przytoczone w skardze kasacyjnej przyczyny wadliwości prawnej zaskarżonego wyroku determinują zakres kontroli dokonywanej przez sąd drugiej instancji, który w odróżnieniu od sądu pierwszej instancji nie bada całokształtu sprawy, lecz tylko weryfikuje zasadność zarzutów podniesionych w skardze kasacyjnej. Nie jest przy tym dopuszczalna wykładnia zakresu zaskarżenia i jego kierunków oraz konkretyzowanie, uściślanie zarzutów skargi kasacyjnej czy też poprawianie jej niedokładności (por. wyrok NSA z 13 listopada 2014r., I OSK 1420/14). Do autora skargi kasacyjnej należy zatem wskazanie konkretnych przepisów prawa materialnego lub przepisów postępowania, które w jego ocenie naruszył Sąd I instancji i precyzyjne wyjaśnienie, na czym polegało ich niewłaściwe zastosowanie lub błędna interpretacja, w odniesieniu do prawa materialnego, bądź wykazanie istotnego wpływu naruszenia prawa procesowego na rozstrzygnięcie sprawy przez Sąd I instancji. Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie w swoim orzecznictwie podkreślał, że nie ma on obowiązku formułowania za stronę zarzutów kasacyjnych na podstawie uzasadnienia skargi kasacyjnej. Należy bowiem mieć na uwadze, że wyodrębnianie zarzutów z treści uzasadnienia skargi kasacyjnej zawsze niesie ryzyko nieprawidłowego odczytania intencji strony wnoszącej skargę kasacyjną. Konieczne jest przy tym oddzielenie podstawy kasacyjnej od jej uzasadnienia, które jest niezbędnym elementem skargi kasacyjnej (zob. wyroki NSA z 19 marca 2014r., II GSK 16/13 i 17 lutego 2015r., II OSK 1695/13). Właściwe określenie w skardze kasacyjnej zakresu i podstaw zaskarżenia jest również konieczne z uwagi na ustanowioną w art. 183 p.p.s.a. wskazaną wyżej zasadę stanowiącą, że Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, biorąc z urzędu pod rozwagę jedynie nieważność postępowania. Pewnym złagodzeniem rygorów wynikających z art. 176 w związku z art. 178 p.p.s.a. jest przewidziana w art. 183 § 1 tej ustawy możliwość przytoczenia przez stronę nowego uzasadnienia podstaw kasacyjnych po upływie terminu do wniesienia skargi kasacyjnej. Odnosząc się do zarzutu naruszenia prawa materialnego stwierdzić należy, że w uzasadnieniu wyroku WSA przywołał art. 78b ust 1 u.s.o. przytaczając jego treść. Ponadto podniósł, że ustawodawca w art. 89b ust. 1 u.s.o. wskazał, iż do dotacji, o których mowa w art. 90 u.s.o., stosuje się przepisy art. 78a-78c. Z kolei do wydatków bieżących, o których mowa w art. 90 ust. 1b, 1ba, 1c, 2b, 2d i 2ea, stosuje się przepis art. 78b ust. 10 (art. 89b ust. 2 u.s.o.). W niniejszej sprawie do obliczenia podstawowej kwoty dotacji [...] przyjął wartość [...] zł ustaloną na podstawie Planu Finansowego Gminnego Przedszkola na 2017r. (wg stanu na dzień [...] września 2017 r.) jako zaplanowane w 2017r. wydatki budżetowe na przedszkole gminne znajdujące się w Zespole Szkolno-Przedszkolnym w [...] (sprawozdanie [...] Zespołu Szkolno-Przedszkolnego w [...] kolumna [...], rozdział [...] "[...]"). Wskazana kwota stanowi różnicę pomiędzy całościową kwotą przeznaczoną na przedszkola ([...] zł), a wydatkami zaplanowanymi na przedszkola niepubliczne ([...] zł) i na przedszkole w Szkole Podstawowej nr [...] w [...] ([...] zł). Naczelny Sąd Administracyjny podziela stanowisko WSA, iż poczynione przez [...] ustalenie kwoty będącej punktem wyjścia dla dalszych wyliczeń nie może zostać uznane za prawidłowe. Należy wskazać, że zgodnie z art. 78b ust. 1 u.s.o. podstawową kwotą dotacji dla przedszkoli są wydatki bieżące zaplanowane na prowadzenie przez gminę przedszkoli, W myśl art. 78b ust. 1 u.s.o. ilekroć jest mowa o podstawowej kwocie dotacji dla przedszkoli, należy przez to rozumieć kwotę wydatków bieżących zaplanowanych na prowadzenie przez gminę przedszkoli, z wyłączeniem przedszkoli specjalnych i przedszkoli, w których zaplanowane wydatki bieżące finansowane z użyciem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej przekraczają wartość 50% ich zaplanowanych wydatków bieżących, pomniejszonych o: 1) zaplanowane na rok budżetowy w budżecie gminy opłaty za korzystanie z wychowania przedszkolnego w tych przedszkolach, stanowiące dochody budżetu gminy, 2) zaplanowane na rok budżetowy w budżecie gminy opłaty za wyżywienie w tych przedszkolach, stanowiące dochody budżetu gminy, 3) sumę iloczynów odpowiednich kwot przewidzianych w części oświatowej subwencji ogólnej dla gminy na uczniów niepełnosprawnych w przedszkolach, posiadających orzeczenie o potrzebie kształcenia specjalnego, o którym mowa w art. 71b ust. 3, wydane ze względu na odpowiednie rodzaje niepełnosprawności, oraz statystycznej liczby tych uczniów w tych przedszkolach, 4) zaplanowane na rok budżetowy w budżecie gminy wydatki bieżące finansowane z użyciem środków pochodzących z budżetu Unii Europejskiej na prowadzenie tych przedszkoli, 5) iloczyn kwoty przewidzianej w części oświatowej subwencji ogólnej dla gminy na dziecko objęte wczesnym wspomaganiem rozwoju w przedszkolu, posiadające opinię o potrzebie wczesnego wspomagania rozwoju dziecka, o której mowa w art. 71b ust. 3 i 3a, oraz statystycznej liczby tych dzieci w tych przedszkolach, 6) iloczyn kwoty przewidzianej w części oświatowej subwencji ogólnej dla gminy na uczestnika zajęć rewalidacyjno-wychowawczych w przedszkolach, posiadającego orzeczenie o potrzebie zajęć rewalidacyjno-wychowawczych, o którym mowa w art. 71b ust. 3, oraz statystycznej liczby uczestników zajęć rewalidacyjno-wychowawczych w tych przedszkolach, 7) zaplanowane na rok budżetowy w budżecie gminy wydatki bieżące na programy, o których mowa w art. 90u, w tych przedszkolach - i podzielonych przez statystyczną liczbę uczniów w tych przedszkolach, pomniejszoną o statystyczną liczbę uczniów niepełnosprawnych w tych przedszkolach, posiadających orzeczenie o potrzebie kształcenia specjalnego, o którym mowa w art. 71b ust. 3, wydane ze względu na odpowiednie rodzaje niepełnosprawności". Zgodnie z art. 78b ust. 10 u.s.o. do wydatków bieżących nie zalicza się tych zaplanowanych na wydzielonym rachunku, o którym mowa w art. 233 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych. m.in. na prowadzenie szkół, w których zorganizowano oddział przedszkolny, z przeznaczeniem na ten oddział przedszkolny. Rację ma Sąd I instancji, że a contrario do wydatków takich należy zaliczyć wydatki na przedszkola prowadzone, jako oddziały w szkole, o ile nie są one finansowane ze wspomnianego wydzielonego rachunku. Słusznie WSA zauważył, że zgodnie z art. 78b ust. 1 pkt 1 u.s.o. organ zobligowany był do pomniejszenia podstawowej kwoty dotacji o opłaty za korzystanie w 2017r. z wychowania przedszkolnego. Dokonując określenia tej kwoty [...] posłużył się prawidłową metodologią, gdyż opłatę stawki dziennej opłaty (4 zł) pomnożył przez statystyczną ilość dzieci uczęszczających do przedszkola, jednakże statystyczna liczba dzieci została ustalona w oparciu o dane pochodzące z przedszkola w [...]. Tymczasem skoro wyliczenie podstawowej kwoty dotacji należy odnieść do wydatków bieżących zaplanowanych na prowadzenie wszystkich przedszkoli, w tym prowadzonych w formie oddziałów przedszkolnych w szkołach, to statystyczna liczba dzieci winna także uwzględniać uczniów przedszkoli prowadzonych w ramach struktur szkół. Wydatki bieżące na prowadzenie gminnego przedszkola, co słusznie zaznaczył WSA mogą być planowane w różnych rozdziałach klasyfikacji budżetowej. tj. [...] "[...]", [...] "[...]", czy też [...] "[...]". Na etapie sporządzania projektu uchwały budżetowej składane są wszelkiego rodzaju wnioski, plany, arkusze przez dyrektorów publicznych szkół podstawowych z oddziałami przedszkolnymi, przedszkola gminnego, które stanowią dokumenty źródłowe do zaplanowania i zabezpieczenia środków na wydatki bieżące w budżecie. Z takich dokumentów wynika, czy na przedszkole gminne zaplanowano wydatki w rozdziałach [...], [...], [...]. Nie można zatem wydzielać wydatków bieżących zaplanowanych w tych rozdziałach tylko na podstawie ogólnych zsumowanych kwot zawartych w uchwale budżetowej, sprawozdaniu [...] z wykonania wydatków budżetowych, w przypadku, gdy z dokumentów pierwotnych wynika, że dyrektor nie zaplanował żadnych wydatków na gminne przedszkole w tym zakresie. W niniejszej sprawie co zasadnie podniesiono brak jest wyjaśnień, co do tego, czy w rozdziałach klasyfikacji budżetowej: [...] "[...]" oraz [...] "[...[" zostały zaplanowane wydatki na gminne przedszkola. W sytuacji stwierdzenia, iż we wskazanych rozdziałach przewidziano wydatki związane z przedszkolami gminnymi winny być one wyodrębnione i uwzględnione przy ustalaniu podstawowej kwoty dotacji. Zasadnie WSA podniósł, że w rozdziale [...] "[...]", jak wyjaśniono w odpowiedzi na skargę, nie uwzględnia się wydatków na stołówki przedszkolne. Natomiast wszelkie wydatki związane z funkcjonowaniem stołówki, tj. np. koszt utrzymania stołówki, wynagrodzenia pracowników i składki naliczane od tych wynagrodzeń wliczone zostały do rozdziału [...] "[...]". Prawidłowo podniesiono, że wydatków związanych z wyżywieniem dzieci na stołówce nie uwzględnia się podczas obliczania kosztu utrzymania dziecka w przedszkolu gminnym, gdyż rodzice dokonują wpłat na wyżywienie dzieci na podstawie stawki ustalonej przez dyrektora, na oddzielne konto bankowe zgodnie z art. 223 u.f.p. Skoro art. 78b ust. 10 u.s.o. do bieżących wydatków kwalifikuje te, które zostały zaplanowane na rok budżetowy w budżecie jednostki samorządu terytorialnego, w tym w jednostkach organizujących wspólną obsługę administracyjną, finansową i organizacyjną przedszkoli, a taką obsługę na terenie [...] realizuje [...] (uchwała nr [...] Rady [...] z dnia [...] września 2016r.), to aktualizując podstawową kwotę dotacji [...] winien w wydatkach bieżących wziąć pod uwagę również te przewidziane na powyższą obsługę w przedszkolach gminnych. [...] ustosunkowując się do skargi nie odniósł się do tego, czy wyliczając podstawową kwotę dotacji dla przedszkoli uwzględnił wydatki związane z obsługą organizacyjną i finansową. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego skarżący organ niesłusznie zarzucił WSA błędną wykładnię art. 78b ust.1 u.s.o, poprzez przyjęcie, iż podstawową kwotą dotacji dla przedszkoli są wszystkie wydatki bieżące zaplanowane na prowadzenie przez gminę przedszkoli przy braku znaczenia formy, w jakiej prowadzone są przedmiotowe przedszkola, bowiem uwzględniając skargę na postawie art. 146 § 1 p.p.s.a., Sąd I instancji zlecił organowi podjęcie czynności w postaci zawiadomienia skarżącej o dokonaniu aktualizacji podstawowej kwoty dotacji po przeprowadzeniu wskazanych ustaleń i wyjaśnień odnosząc się do dokonanych wyliczeń również w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze. Dodatkowo w związku z zawartym w skardze kasacyjnej wnioskiem o przeprowadzenie dowodu z dokumentów, wyjaśnienia wymaga, że w postępowaniu przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, co do zasady, wyłączone jest stosowanie art. 106 § 3 p.p.s.a. Zgodnie z powołanym przepisem, sąd może z urzędu lub na wniosek stron przeprowadzić dowody uzupełniające z dokumentów, jeżeli jest to niezbędne do wyjaśnienia istotnych wątpliwości i nie spowoduje nadmiernego przedłużenia postępowania. Wprawdzie w postępowaniu kasacyjnym, jeżeli nie ma szczególnych przepisów postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, na podstawie art. 193 p.p.s.a. stosuje się odpowiednio przepisy postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym, jednak nie znaczy to, że do tego postępowania stosuje się art. 106 § 3 p.p.s.a. (por. wyrok NSA z dnia 31 stycznia 2016r., sygn. akt II GSK 3114/16). Stąd też Naczelny Sąd Administracyjny nie mógł uwzględnić wniosku skarżącego kasacyjnie o jego przeprowadzenie. Podkreślić też trzeba, że przedmiotem skargi kasacyjnej jest wyrok WSA uchylający akt z dnia [...] listopada 2017r. w przedmiocie aktualizacji podstawowej kwoty dotacji dla przedszkoli niepublicznych oraz statystycznej liczby dzieci ze względu na brak przeprowadzenia stosownych ustaleń, a zatem wnioskowane dowody i argumentacja organu będą mogły znaleźć wyraz podczas podejmowania przez [...] ponownych czynności. Z powyższych przyczyn Naczelny Sąd Administracyjny uznając skargę kasacyjną za pozbawioną usprawiedliwionych podstaw orzekł o jej oddaleniu w oparciu o art. 184 w związku z art. 182 § 2 i § 3 p.p.s.a. O kosztach postępowania kasacyjnego orzeczono na podstawie art. 204 pkt 2 i art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b) w zw. z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2015r., poz. 1804 ze zm.).