I SA/Gl 1087/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kornacki (spr.), Sędziowie WSA Borys Marasek, Bożena Pindel, , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 18 marca 2025 r. sprawy ze skargi C. Sp. z o. o. w B. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia 28 czerwca 2024 r. nr 2401-IOV2.4103.42.2023 UNP: 2401-24-164830 w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu zadeklarowanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za maj 2019 r. oddala skargę. 1. C sp. z o.o. w B. wniosła skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: DIAS) w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu zadeklarowanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za maj 2019 r. do 31 października 2023 r. 2. Stan sprawy. 2.1. Do [...] Urzędu Skarbowego w S. wpłynęła 24 czerwca 2019 r. deklaracja skarżącej dla podatku od towarów i usług VAT-7 za maj 2019 r. Wykazano w niej nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym do zwrotu na rachunek bankowy w terminie 60 dni, w wysokości 219.707 zł. Termin zwrotu podatku przypadł na 23 sierpnia 2019 r. Z uwagi na powzięte wątpliwości co do zasadności zwrotu podatku naliczonego nad należnym za maj 2019 r. organ pierwszej instancji kilkakrotnie przedłużał termin tego zwrotu: 1) postanowieniem z 8 sierpnia 2019 r. (doręczonym 14 sierpnia 2019 r.), na które skarżąca nie wniosła zażalenia, do 28 lutego 2020 r.; 2) postanowieniem z 24 stycznia 2020 r. (doręczonym 29 stycznia 2020 r.) na które skarżąca nie wniosła zażalenia, do 30 października 2020 r.; 3) postanowieniem z 13 października 2020 r. (doręczonym 15 października 2020 r.), na które skarżąca nie wniosła zażalenia, do 30 kwietnia 2021 r.; 4) postanowieniem z 12 kwietnia 2021 r. (doręczonym 19 kwietnia 2021 r.) do 29 października 2021 r. Na to postanowienie skarżąca wniosła zażalenie, a DIAS postanowieniem z 11 lipca 2022 r. utrzymał je w mocy. WSA w Gliwicach nieprawomocnym wyrokiem z 29 maja 2023 r., I SA/Gl 1173/22, oddalił skargę na postanowienie DIAS; 5) postanowieniem z 4 października 2021 r. (doręczonym 12 października 2021 r.) do 29 kwietnia 2022 r. Na to postanowienie skarżąca wniosła zażalenie, a DIAS postanowieniem z 19 sierpnia 2022 r. utrzymał je w mocy. WSA w Gliwicach nieprawomocnym wyrokiem z 11 maja 2023 r., I SA/Gl 1350/22, oddalił skargę na postanowienie DIAS; 6) postanowieniem z 1 kwietnia 2022 r. (doręczonym 14 kwietnia 2022 r.), do 28 października 2022 r. Na to postanowienie skarżąca wniosła zażalenie, a DIAS postanowieniem z 5 września 2022 r. utrzymał jej w mocy. WSA w Gliwicach nieprawomocnym wyrokiem z 21 marca 2023 r., I SA/Gl 1442/22, oddalił skargę na postanowienie DIAS; 7) postanowieniem z 5 października 2022 r. (doręczonym 9 października 2022 r.) do 28 kwietnia 2023 r. Na to postanowienie skarżąca wniosła zażalenie, a DIAS postanowieniem z 28 lutego 2023 r. utrzymał je w mocy. WSA w Gliwicach nieprawomocnym wyrokiem z 8 listopada 2023 r., I SA/Gl 695/23, oddalił skargę. 2.2. Z uwagi na zmianę właściwości miejscowej, od 1 stycznia 2023 r. organem właściwym dla skarżącej został Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z 22 marca 2023 r., nr [...] (doręczonym 6 kwietnia 2023 r.), przedłużył termin zwrotu podatku od towarów i usług za maj 2019 r. do 31 października 2023 r. W treści postanowienia wskazał, że Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. 9 października 2019 r. wszczął kontrolę celno-skarbową wobec spółki w zakresie rzetelności deklarowanych postaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres obejmujący również maj 2019 r. W wyniku kontroli organ sformułował wnioski i przedstawił jak powinna kształtować się korekta deklaracji za ten miesiąc. Jednocześnie zaznaczył, że skarżąca nie skorzystała z możliwości skorygowania w zakresie objętym kontrolą celno-skarbową uprzednio złożonej deklaracji podatkowej za maj 2019 r., co oznacza, że zakończona kontrola celno-skarbowa zostanie przekształcona w postępowanie podatkowe z dniem doręczenia postanowienia o przekształceniu w ciągu 6 miesięcy od daty zakończenia kontroli celno-skarbowej, tj. do 20 czerwca 2023 r. 2.3. DIAS zaskarżonym do Sądu postanowieniem z 28 czerwca 2024 r., nr 2401-IOV2.4103.42.2023 utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z 22 marca 2023 r. W uzasadnieniu powołał się na art. 87 ust. 1, ust. 2 i ust. 2b ustawy z dnia 11 marca 2024 r. o podatku od towarów i usług (aktualnie Dz.U. z 2024 r. poz. 361, ze zm. – dalej: u.p.t.u.). Wskazał, że do wydania postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu podatku od towarów i usług nie jest konieczne udowodnienie, iż zwrot jest niezasadny. Jedyną przesłanką ustawową przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym przewidzianą w art. 87 ust. 2 zd. 2 u.p.t.u. jest konieczność dodatkowego zweryfikowania zasadności zwrotu. Zauważył, że wobec skarżącej była prowadzona kontrola celno-skarbowa przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K., w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres od 1 marca 2019 do 31 maja 2019 r. Kontrola ta zakończyła się 20 grudnia 2022 r. poprzez doręczenie wyniku kontroli. Wobec tego, że skarżąca nie skorzystała z możliwości skorygowania uprzednio złożonej deklaracji, zakończona kontrola celno-skarbowa została przekształcona w postępowanie podatkowe. Jak wynika z wyniku kontroli Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. uznał rejestry zakupu i sprzedaży za maj 2019 r. za nierzetelne. Przedstawione przez organ kontroli rozliczenie wskazuje, że kwota podatku podlegająca wpłacie do urzędu skarbowego wynosi 2.803.068 zł, a kwota do zwrotu na rachunek bankowy wskazany przez podatnika w terminie 60 dni wynosi 0,00 zł. Wobec tego zasadne było przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym ze względu na powzięte wątpliwości w tej materii. Wystąpiła przesłanka wskazana w art. 87 ust. 2 u.p.t.u., tj. zaistniały wątpliwości co do zasadności wskazanego przez podatnika zwrotu. Organ wskazał, że termin do doręczenia zwrotu jeszcze nie minął, bo termin zwrotu został wyznaczony postanowieniem z 5 października 2022 r., przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. do 28 kwietnia 2023 r., a postanowienie wydane w pierwszej instancji pochodzi z 22 marca 2023 r. i zostało doręczone 6 kwietnia 2023 r. Zaznaczył ponadto, że żadne z wcześniejszych postanowień w sprawie zwrotu skarżącej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za maj 2019 r. nie zostało wyeliminowane z obrotu. 2.4. W skardze zarzucono naruszenie: I. przepisów postępowania: 1) art. 217 § 1 pkt 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2025 r. poz. 111 – dalej: o.p.), poprzez procesowe rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji i jego akceptację przez organ odwoławczy "o wyznaczeniu nowego terminu zakończenia sprawy do 31 października 2023 r." sprzecznie z przedmiotem sprawy, której dotyczyć ma postanowienie - jak wskazano - o przedłużeniu terminu zwrotu podatku od towarów i usług, w istocie zatem nie orzeczono w sprawie o przedłużeniu materialnego terminu zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług, lecz o nowym terminie zakończenia sprawy do 31 października 2023 r.; 2) zaakceptowanie przez organ odwoławczy naruszenia przez organ pierwszej instancji art. 217 § 1 pkt 4 oraz art. 217 § 2 o.p., poprzez pominięcie elementu postanowienia jakim jest obowiązkowe przywołanie jego podstawy prawnej, co dotyczy braku wskazania przepisów materialnych u.p.t.u. oraz brak w tym zakresie uzasadnienia prawnego w postanowieniu polegającego na przywołaniu tych przepisów, wyjaśnieniu ich treści i sposobu zastosowania i co w powiązaniu o rozstrzygnięciem o wyznaczeniu nowego terminu zakończenia sprawy do 31 października 2023 r. przekonuje, iż nie orzeczono w sprawie, której przedmiot miało stanowić przedłużenie terminu zwrotu podatku od towarów i usług oraz wobec wydania postanowienia tytułowanego "o przedłużeniu terminu zwrotu VAT"; 3) uchybienie przez organ pierwszej i drugiej instancji przepisom art. 122 i 187 § 1 o.p. - w tym poprzez akceptację wymagającego uchylenia postanowienia organu pierwszej instancji przez organ odwoławczy, z naruszeniem art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 o.p. - z uwagi na to, że w sprawie przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług za maj 2019 r. nie uprawdopodobniono istnienia obiektywnych przesłanek przesuwania terminu zwrotu podatku od towarów i usług i instrumentalne wykorzystano tryb przedłużania terminu zwrotu podatku, bez wystarczających ku temu podstaw w okolicznościach sprawy z naruszeniem zasady proporcjonalności i prawa do zwrotu podatku od towarów i usług, poprzez: - bezpodstawne zaniechanie po zakończonych 24 lipca 2019 r. czynnościach sprawdzających zwrotu podatku za maj 2019 r., po których to czynnościach nie zakwestionowano prawidłowości rozliczeń spółki; - powoływanie się na wątpliwości powzięte w związku z otrzymanymi ustaleniami Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w O. z kontroli spółki za lata 2015 i 2016, które pozytywnie dla spółki wyjaśniono w zakresie dotyczącym usług outsourcingu oraz restrukturyzacji, a których to okoliczności na gruncie rozpatrywanej sprawy nie uwzględniono pomimo, iż dotyczyły tychże usług; - bezrefleksyjne ograniczanie się do powielania informacji organu prowadzącego kontrolę celno-skarbową za maj 2019 r. wszczętą dopiero w dniu 9 października 2019 r. oraz jej zakończenie 20 grudnia 2022 r. poprzez doręczenie wyniku kontroli, w którym - jak podał organ pierwszej instancji ogólnikowo - sformułowano wnioski dotyczące zagadnień oraz przedstawiono jak powinna kształtować się korekta deklaracji podatkowej za maj 2019 r. i kwestia zapłaty podatku, lecz bez konkretnej własnej weryfikacji przez organy podatkowe faktycznych przesłanek przedłużania terminu zwrotu podatku VAT za ten miesiąc i bez własnego stanowiska w tym zakresie, w szczególności wobec nieprowadzenia w dacie wydania postanowienia pierwszej instancji żadnej procedury weryfikacji zwrotu i powołania się na zamiar przekształcenia kontroli celno-skarbowej w postępowanie podatkowe w przeciągu 6 miesięcy od daty zakończenia tej kontroli, czyli do 20 czerwca 2023 r., w związku z czym przetrzymywanie kwoty zwrotu nie miało faktycznego i prawnego uzasadnienia - co przekonuje o pozorowaniu czynności sprawdzających w sprawie i instrumentalnym wykorzystywaniu instytucji przedłużania terminu zwrotu podatku VAT za ten miesiąc, od ustawowego terminu zwrotu 23 sierpnia 2019 r. przez ponad 4 lata; 4) uchybienie przez organ pierwszej i drugiej instancji przepisom art. 122 i art. 187 § 1, art. 180 i art. 188 z uwagi na: - pominięcie istotnych dla sprawy okoliczności faktycznych wynikających z posiadanych w sprawie i znanych organom podatkowym z urzędu dowodów, gdzie współpraca gospodarcza spółki w zakresie usług outsourcingu oraz restrukturyzacji została pozytywnie zweryfikowana przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w O. w decyzjach z 29 sierpnia 2022 r. wydanej wobec C sp. z o.o. oraz wydanej wobec A sp. o.o. dotyczących lat 2015-2016, w których przedstawiono szczegółową argumentację potwierdzającą rzeczywistość weryfikowanych zdarzeń gospodarczych; - naruszenie powyższych przepisów pozostające także w związku z tym, że DIAS prezentuje w postanowieniu stanowisko, iż ww. decyzje wydane zostały w toku innego postępowania, w oparciu o zebrany w nich materiał dowodowy, a dokonane w tych postępowaniach ustalenia co do stanu faktycznego nie muszą być tożsame z ustaleniami dokonanymi przez inny organ, zatem wniosek pełnomocnika o włączenie do akt niniejszej sprawy dotyczącej przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym (postępowanie wpadkowe) w charakterze dowodów decyzji wydanych przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w O. z 29 sierpnia 2022 r. nie znajduje podstaw – i jednocześnie popada w sprzeczność przyjmując, że dowody za lata 2015-2016 mające uzasadniać wątpliwości organów podatkowych, co do prawidłowości zwrotu stanowią akta sprawy, a informacja w tym zakresie stanowiła jeden z czynników skutkujących powzięciem przez organ pierwszej instancji uzasadnionych wątpliwości co do zasadności zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym; II. przepisów prawa materialnego poprzez ich niewłaściwe zastosowanie: 5) art. 87 ust. 1 u.p.t.u. poprzez: - nieuprawnione pozbawienie podatnika prawa do zwrotu różnicy podatku naliczonego nad należnym, poprzez wykorzystywanie instrumentu badania zasadności zwrotu poprzez orzekające w sprawie organy podatkowe pierwszej i drugiej instancji oraz do nieuzasadnionego i nieuprawnionego przeciągania procedur weryfikacyjnych, doprowadzając w istocie do bezterminowego przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za maj 2019 r., z naruszeniem zasady proporcjonalności i prawa do zwrotu tego podatku; - w związku z przewlekłością postępowania zażaleniowego i wydaniem skarżonego postanowienia DIAS z 28 czerwca 2024 r. po ponad roku od wniesienia zażalenia na postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z 22 marca 2023 r. i w ten sposób akceptacją trwałej bezczynności organu podatkowego pierwszej instancji polegającej na niedokonanie czynności materialno-technicznej zwrotu podatku od towarów i usług za maj 2019 r. w ustawowym terminie; 6) art. 87 ust. 2 u.p.t.u.: - poprzez orzeczenie "o wyznaczeniu nowego terminu zakończenia sprawy do 31 października 2023 r.", co nie jest wskazaniem materialnoprawnego terminu zwrotu różnicy podatku za maj 2019 r.; - wskutek niedokonania w ustawowym terminie 60 dni zwrotu różnicy podatku na rachunek bankowy podatnika, co wynika z celowego i instrumentalnego przeciągania procedury podatkowej weryfikacji zasadności zwrotu, a w konsekwencji braku podstaw do przedłużania terminu tego zwrotu, co Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. uczynił arbitralnie, a organ odwoławczy zaakceptował, powołując się wpierw na prowadzone czynności sprawdzające, które nie zakwestionowały wykazanego przez spółkę zwrotu, kolejno na ogólnikowo powzięte wątpliwości w związku z ustaleniami Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w O. w toku kontroli celno-skarbowej za lata 2015 i 2016, a następnie na okoliczność wszczęcia po prawie trzech miesiącach od zakończenia czynności sprawdzających, kontroli celno-skarbowej za maj 2019 r., i kolejne przedłużenia terminu jej zakończenia, bez własnej weryfikacji faktycznych przesłanek przedłużania terminu zwrotu podatku od towarów i usług i stanowiska w tym zakresie, co przekonuje o pozornym charakterze i instrumentalnym wykorzystaniu instytucji przedłużenia terminu zwrotu podatku od towarów i usług, co godzi w unijną zasadę proporcjonalności stosowanego środka ingerującego w prawo do zwrotu podatku od towarów i usług. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zwrot kosztów postępowania. 2.5. W odpowiedzi na skargę DIAS wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. 3. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. 4. Na wstępie Sąd sygnalizuje, że kwestia przedłużenia zwrotu skarżącej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za maj 2019 r. była już wcześniej przedmiotem orzekania przez WSA w Gliwicach. Czterokrotnie, w odniesieniu do postanowień przedłużających zwrot na okresy wcześniejsze aniżeli w tej sprawie (I SA/Gl 1173/22, I SA/Gl 1350/22, I SA/Gl 1442/22, I SA/Gl 695/23) i raz, w odniesieniu do postanowienia przedłużającego zwrot za okres kolejny tj. do 28 czerwca 2024 r. (I SA/Gl 1163/24). We wszystkich tych sprawach skargi zostały oddalone (jak dotąd nieprawomocnie). Ponadto, WSA w Gliwicach oddalał wiele skarg skarżącej na postanowienia w przedmiocie zwrotu różnicy podatku w innych miesięcznych okresach rozliczeniowych (np.: I SA/Gl 1267/24, I SA/Gl 1268/24, I SA/Gl 1029/24, I SA/Gl 1030/24, I SA/Gl 1031/24, I SA/Gl 1224/24, I SA/Gl 1225/24, I SA/1226/24, I SA/Gl 1260/24, I SA/Gl 1261/24, I SA/Gl 779/24, I SA/Gl 780/24, I SA/Gl 781/24, I SA/Gl 924/24, I SA/Gl 925/24, I SA/Gl 926/24, I SA/Gl 702/24, I SA/Gl 602/24, I SA/Gl 603/24 - powołane w uzasadnieniu orzeczenia sądów administracyjnych są dostępne na stronie internetowej http://orzeczenia.nsa.gov.pl). 5. Zgodnie z art. 87 ust. 1 u.p.t.u. w przypadku gdy kwota podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2 u.p.t.u., jest w okresie rozliczeniowym wyższa od kwoty podatku należnego, podatnik ma prawo do obniżenia o tę różnicę, kwoty podatku należnego za następne okresy lub do zwrotu różnicy na rachunek bankowy. Art. 87 ust. 2 u.p.t.u. stanowi z kolei, iż zwrot różnicy podatku, z zastrzeżeniem ust. 6 i ust. 6a, następuje w terminie 60 dni od dnia złożenia rozliczenia przez podatnika, na rachunek bankowy podatnika. Natomiast jeżeli zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, naczelnik urzędu skarbowego może przedłużyć ten termin do czasu zakończenia weryfikacji rozliczenia podatnika, dokonywanej w ramach czynności sprawdzających, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej lub postępowania podatkowego. Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty. Stosownie do art. 87 ust. 2b u.p.t.u. weryfikacja zasadności zwrotu różnicy podatku, może obejmować sprawdzenie rozliczenia podatnika, rozliczeń innych podmiotów biorących udział w obrocie towarami lub usługami, będącymi przedmiotem rozliczenia podatnika, oraz sprawdzenie zgodności tych rozliczeń z faktycznym przebiegiem transakcji. Zgodnie zaś z art. 274b o.p. jeżeli przeprowadzenie czynności sprawdzających zasadność zwrotu podatku wymaga przedłużenia terminu zwrotu podatku wynikającego z odrębnych przepisów, organ podatkowy może postanowić o przedłużeniu tego terminu do czasu zakończenia czynności sprawdzających (§ 1), Na postanowienie, o którym mowa w § 1, służy zażalenie (§ 2). Art. 277 o.p. stanowi, że art. 274b stosuje się odpowiednio w przypadku złożenia deklaracji lub wniosku w sprawie zwrotu podatku. 6. W przekonaniu Sądu nieskuteczny jest zarzut naruszenia przez organ pierwszej instancji (i zaakceptowania tego błędu przez organ drugiej instancji) art. 217 § 1 pkt 5 o.p., poprzez niewskazanie w wydanym postanowieniu nowego materialnego terminu zwrotu nadwyżki podatku od towarów i usług, a powiadomienie jedynie o nowym terminie zakończenia sprawy. Z postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z 22 marca 2023 r. bez wątpliwości wynika, że rozstrzygnięta tym postanowieniem sprawa dotyczyła przedłużenia terminu zwrotu różnicy VAT. Choć należy się zgodzić, że zastosowana przez organ pierwszej instancji w sentencji postanowienia formuła językowa wyrażenia istoty rozstrzygnięcia mogłaby być bardziej precyzyjna. Jednakże, twierdzenie strony skarżącej, że wskazany w sentencji sposób wyrażenia rozstrzygnięcia prowadzi do wniosku, iż postanowienie nie dotyczy przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku a jedynie powiadamia o nowym terminie zakończenia sprawy - jest zbyt daleko idące. Zauważyć bowiem należy, że na pierwszej stronie, już w tytule postanowienia wskazano, że postanowienie dotyczy "przedłużenia terminu zwrotu VAT". Ponadto, jak wynika z sentencji postanowienia, organ pierwszej instancji zawiadomił, że nie zakończy weryfikacji dotyczącej zwrotu zadeklarowanej nadwyżki podatku naliczonego nad należnym za maj 2019 r. w wysokości 219.707 zł w terminie wynikającym z postanowienia Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z 5 października 2022 r., znak: [...] (tj. postanowienia ustanawiającego dotychczas ostatni termin zwrotu do 28 kwietnia 2023 r.), wskazując powód niedotrzymania tego terminu i jednocześnie postanowił, że przedłuża termin tego zwrotu oraz wyznacza termin zakończenia "sprawy". W tym kontekście, klarownie rysuje się, że chodzi o "sprawę" dotyczącą przedłużenia terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do 31 października 2023 r. 7. Również nieskuteczny jest zarzut naruszenia przez organ pierwszej instancji (i zaakceptowania tego błędu przez organ drugiej instancji) art. 217 § 1 pkt 4 oraz art. 217 § 2 o.p., poprzez pominięcie elementu postanowienia jakim jest obowiązkowe przywołanie jego podstawy prawej. W tej mierze należy zauważyć, że przedmiotowe postanowienie o przedłużeniu terminu zwrotu różnicy podatku od towarów i usług jest kolejnym postanowieniem wydanym w tej sprawie, związanym z weryfikacją zasadności zwrotu nadwyżki podatku, wykazanej przez skarżącą w deklaracji za maj 2019 r. Podstawa materialnoprawna przedłużenia terminu zwrotu wynika jednoznacznie z przepisów ustawy o podatku od towarów i usług (art. 87 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u.). Faktem jest, że organ pierwszej instancji nie wskazał tych przepisów w treści zaskarżonego postanowienia. Jednakże brak powołania podstawy prawnej w sytuacji, gdy taka podstawa istnieje, a to jest oczywiste, nie stanowi wydania postanowienia bez podstawy prawnej (por. wyroki NSA: z 24 stycznia 2023 r., I FSK 726/19; z 19 kwietnia 2016 r., II FSK 788/14). Brak wskazania w postanowieniu materialnoprawnej podstawy rozstrzygnięcia (organ pierwszej instancji w postanowieniu z 22 marca 2023 r. wskazał jedynie przepisy kompetencyjne) jest wadliwe, niemniej jednak, skoro podstawa taka do działania organu rzeczywiście istniała, to skutek w postaci przedłużenia terminu zwrotu różnicy podatku zaistniał. Podstawą prawną wydania zaskarżonego postanowienia były przepisy, tj. art. 274b w zw. z art. 277 o.p. oraz art. 87 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. (por. uchwała NSA z 24 października 2016 r., I FPS 2/16). 8. Niezasadne są także zarzuty naruszenia przez organy art. 122, art. 187 § 1, art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 180 i art. 188 o.p. Organy podatkowe, wbrew twierdzeniom strony skarżącej, uprawdopodobniły istnienie obiektywnych przesłanek przedłużenia terminu zwrotu. Wobec skarżącej były prowadzone czynności sprawdzające, a także kontrola celno-skarbowa za okres od 1 marca 2019 r. do 31 maja 2019 r. przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. Kontrola celno-skarbowa zakończyła się doręczeniem spółce 20 grudnia 2022 r. wyniku kontroli. W tym dokumencie Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w K. sformułował wnioski oraz przedstawił jak powinna kształtować się korekta deklaracji podatkowej za maj 2019 r. W terminie 14 dni od dnia doręczenia wyniku kontroli spółka nie skorzystała z możliwości skorygowania w zakresie objętym kontrolą celno-skarbową uprzednio złożonej deklaracji za maj 2019 r., co oznaczało, iż zakończona kontrola celno-skarbowa zostanie przekształcona w postępowanie podatkowe w ciągu sześciu miesięcy od daty zakończenia kontroli celno-skarbowej, tj. do 20 czerwca 2023 r. To oznaczało, że weryfikacja zwrotu wymaga kontynuacji. 17 maja 2023 r. zostało wydane postanowienie nr [...] o przekształceniu w postępowanie podatkowe kontroli celno-skarbowych prowadzonych wobec C sp. z o.o., w zakresie rzetelności deklarowanych podstaw opodatkowania oraz prawidłowości obliczania i wpłacania podatku od towarów i usług za okres między innymi od 1 marca 2019 r. do 31 maja 2019 r. Postanowienie to zostało doręczone pełnomocnikowi skarżącej 1 czerwca 2023 r. Zatem, kontrola celno-skarbowa po myśli art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz.U. z 2023 r. poz. 615, ze zm. – dalej: ustawa o KAS) przekształciła się w postępowanie podatkowe. Wobec powyższego, nietrafne jest twierdzenie skarżącej, iż przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad należnym dokonane postanowieniem z 22 marca 2023 r. nie miało związku z prowadzeniem jakiejkolwiek procedury, gdyż w dniu złożenia zażalenia na to postanowienie nie dokonano przekształcenia kontroli celno-skarbowej w postępowanie podatkowe. Kwestia wpływu zakończenia jednej z procedur weryfikacyjnych, o których mowa w art. 87 ust. 2 u.p.t.u. na skuteczność przedłużenia terminu zwrotu została rozstrzygnięta w uchwale NSA z 24 października 2016 r., I FPS 2/16, w której wskazano, że wobec niebudzącej wątpliwości zasady, w myśl której każde działanie organu podatkowego musi odbywać się w określonej prawem procedurze, to w przypadku postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu nadwyżki podatku naliczonego nad podatkiem należnym czynność ta dokonuje się zawsze w procedurze czynności sprawdzających, których podstawę prawną stanowi art. 274b o.p. Przy czym, dla zastosowania tego przepisu bez znaczenia pozostaje tryb, w jakim weryfikowana jest zasadność zwrotu (np. kontrola celno-skarbowa albo postępowanie podatkowe). Okoliczność ujawnienia w toku kontroli celno-skarbowej nieprawidłowości mających wpływ na zasadność żądanego przez skarżącą zwrotu VAT, mogła zatem na gruncie sprawy niniejszej doprowadzić organ do przedłużenia terminu dokonania rzeczonego zwrotu, tym bardziej wobec niezłożenia przez skarżącą korekty deklaracji i późniejszego wszczęcia przez organ postępowania podatkowego o charakterze wymiarowym (por. wyrok NSA z 29 października 2024 r., I FSK 586/21). Przypomnieć także należy, że w postanowieniu wydanym w przedmiocie przedłużenia terminu zwrotu różnicy VAT nie rozstrzyga się czy zwrot ten w rzeczywistości przysługuje, gdyż postanowienie to jest wydawane na etapie prowadzania nieukończonej sformalizowanej weryfikacji transakcji i ich okoliczności, wzbudzających podejrzenie, co do ich rzetelności. Zakończona kontrola celno-skarbowa prowadzona przez Naczelnika-[...] Urzędu Celno-Skarbowego wykazała nieprawidłowości, a skarżąca nie skorzystała z przysługującego jej prawa do skorygowania złożonej deklaracji, co skutkowało koniecznością przekształcenia kontroli w postępowanie podatkowe. Wskazanie terminu zwrotu może być jedynie szacunkowe, gdyż organ nie jest w stanie dokładnie przewidzieć ile i jakich czynności będzie zmuszony dokonać, a na termin przeprowadzenia wielu z nich nie ma żadnego wpływu. Są to bowiem czynności podejmowane przez lub z udziałem innych podmiotów, w tym organów miejscowo właściwych dla podatników biorących udział w obrocie towarowym. W skardze strona skarżąca podnosi, że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. bezpodstawnie zatrzymał należny podatnikowi zwrot, po przedłużeniu 8 sierpnia 2019 r. terminu do 28 lutego 2020 r., nie wskazując wątpliwości dotyczących rozliczeń za maj 2019 r. Podniesiono też, że chronologia okoliczności wskazuje na to, iż 9 sierpnia 2019 r. przedłużono termin zwrotu podatku do 28 lutego 2020 r. wyłącznie po to, aby umożliwić wszczęcie procedury kontroli celno-skarbowej 9 października 2019 r. W tym kontekście, należy jednak zwrócić uwagę, że skarżąca nie złożyła na to postanowienie zażalenia, a zatem uprawnione jest stwierdzenie, iż nie kwestionowała jego zasadności. Podobnie, jeśli chodzi o dwa kolejne postanowienia przedłużające termin zwrotu różnicy VAT. Jednocześnie, organ pierwszej instancji w postanowieniu z 8 sierpnia 2019 r., jak i w kolejnych postanowieniach wyjaśnił dlaczego podjął takie rozstrzygnięcie. Sąd z urzędu stwierdza, że organ pierwszej instancji przedłużał termin zwrotu: 1) postanowieniem z 8 sierpnia 2019 r. (doręczonym 14 sierpnia 2019 r.), na które skarżąca nie wniosła zażalenia, do 28 lutego 2020 r.; 2) postanowieniem z 24 stycznia 2020 r. (doręczonym 29 stycznia 2020 r.) na które skarżąca nie wniosła zażalenia, do 30 października 2020 r.; 3) postanowieniem z 13 października 2020 r. (doręczonym 15 października 2020 r.), na które skarżąca nie wniosła zażalenia, do 30 kwietnia 2021 r.; 4) postanowieniem z 12 kwietnia 2021 r. (doręczonym 19 kwietnia 2021 r.) do 29 października 2021 r. Na to postanowienie skarżąca wniosła zażalenie, a DIAS postanowieniem z 11 lipca 2022 r. utrzymał jej w mocy. WSA w Gliwicach nieprawomocnym wyrokiem z 29 maja 2023 r., I SA/Gl 1173/22, oddalił skargę na postanowienie DIAS; 5) postanowieniem z 4 października 2021 r. (doręczonym 12 października 2021 r.) do 29 kwietnia 2022 r. Na to postanowienie skarżąca wniosła zażalenie, a DIAS postanowieniem z 19 sierpnia 2022 r. utrzymał je w mocy. WSA w Gliwicach nieprawomocnym wyrokiem z 11 maja 2023 r., I SA/Gl 1350/22, oddalił skargę na postanowienie DIAS; 6) postanowieniem z 1 kwietnia 2022 r. (doręczonym 14 kwietnia 2022 r.), do 28 października 2022 r. Na to postanowienie skarżąca zażalenie, a DIAS postanowieniem z 5 września 2022 r. utrzymał je w mocy. WSA w Gliwicach nieprawomocnym wyrokiem z 21 marca 2023 r., I SA/Gl 1442/22, oddalił skargę na postanowienie DIAS; 7) postanowieniem z 5 października 2022 r. (doręczonym 9 października 2022 r.) do 28 kwietnia 2023 r. Na to postanowienie skarżąca wniosła zażalenie, a DIAS, postanowieniem z 28 lutego 2023 r. utrzymał je w mocy. WSA w Gliwicach nieprawomocnym wyrokiem z 8 listopada 2023 r., I SA/Gl 695/23, oddalił skargę na postanowienie DIAS; 8) kontrolowanymi w tej sprawie postanowieniami z 22 marca 2023 r. oraz 28 czerwca 2024 r., przedłużającymi termin zwrotu do 31 października 2023 r.; 9) Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. postanowieniem z 16 października 2023 r. przedłużył termin zwrotu do 28 czerwca 2024 r., a DIAS postanowieniem z 22 lipca 2024 r. utrzymał je w mocy. WSA w Gliwicach nieprawomocnym wyrokiem z 19 lutego 2025 r., I SA/Gl 1163/24 oddalił skargę na postanowienie DIAS. 9.1. Niezasadne są podniesione zarzuty naruszenia prawa materialnego, tj. art. 87 ust. 1 i ust. 2 u.p.t.u. Relewantne w tej sprawie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług znajdują oparcie w uregulowaniach Dyrektywy Rady 2006/112/WE z 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. UE. L. 2006.347.1 – dalej: dyrektywa 112). Zgodnie z art. 273 dyrektywy 112, państwa członkowskie mogą, poza obowiązkami wymienionymi w tytule XI, nakładać inne obowiązki, jakie uznają za niezbędne dla zapewnienia prawidłowego poboru podatku od towarów i usług i zapobieżenia oszustwom podatkowym, powinny jednak czynić to w ramach przewidywanych prawem krajowym procedur i przy uwzględnieniu zasady proporcjonalności. Zgodnie z art. 183 dyrektywy 112, w przypadku, gdy za dany okres rozliczeniowy kwota odliczeń przekracza kwotę podatku należnego, państwa członkowskie mogą dokonać zwrotu lub przenieść nadwyżkę na następny okres rozliczeniowy w oparciu o ustalone przez siebie warunki. Państwa członkowskie mają zatem określoną swobodę przy formułowaniu wymogów zwrotu nadwyżki podatku do towarów i usług, w tym przedłużenia terminu jej zwrotu. Procedura weryfikacji zasadności zwrotu jest w uzasadnionych przypadkach dopuszczalna, choć - jak podkreślił Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej - nie może być nadużywana, a jedynie uruchamiana w celu przeciwdziałania wyłudzeniu podatku z budżetu (por. pkt 32 wyroku z 25 października 2001 r. w sprawie C-78/00 Komisja We przeciwko Republice Włoskiej, w polskiej wersji językowej: LEX nr 83463). W wyroku z 18 grudnia 1997 r. w sprawach połączonych C-286/94, C-340/95, C-401/95 i C-47/96 (polska wersja językowa: LEX nr 84294), TSUE stwierdził, że celem środków będących przedmiotem postępowania głównego jest umożliwienie właściwym organom skarbowym wstrzymanie się, w ramach działań zapobiegawczych, od dokonywania zwrotu podatku VAT w sytuacji uzasadnionych podejrzeń, iż miało miejsce obejście przepisów podatkowych bądź w sytuacji, gdy zgodnie ze stanowiskiem organów skarbowych istnieje zaległość podatkowa, która nie wynika z zeznania podatnika i którą podatnik kwestionuje. W wyroku z 12 maja 2011 r., C-107/10, Enel Maritsa Iztok 3 AD, pkt 52-53 (ECLI:EU:C:2011:298), TSUE uznał, że w celu zapewnienia właściwego funkcjonowania systemu podatku VAT konieczne jest dokonywanie poboru podatku w sposób prawidłowy. Każde państwo członkowskie jest zobowiązane do podjęcia wszelkich środków legislacyjnych i administracyjnych odpowiednich, by zapewnić pełny pobór podlegającego zapłacie podatku VAT na swym terytorium. W tym zakresie państwa członkowskie są odpowiedzialne za kontrolę deklaracji składanych przez podatników, ich rachunkowości i innych właściwych dokumentów oraz za obliczanie i pobieranie podatku podlegającego zapłacie (wyrok z 29 lipca 2010 r. w sprawie C‑188/09 Profaktor Kulesza, Frankowski, Jóźwiak, Ormowski, pkt 21). Wynika z tego, iż termin na dokonanie zwrotu podatku VAT zasadniczo może być przedłużony w celu przeprowadzenia kontroli podatkowej i nie staje się przez to nierozsądny, o ile przedłużenie nie wykracza poza to, co konieczne, by zakończyć procedurę kontroli. Jednakże w zakresie, w jakim podatnik tymczasowo nie może rozporządzać funduszami odpowiadającymi nadwyżce podatku VAT, ponosi on szkodę gospodarczą, która może być wyrównana przez zapłatę odsetek gwarantującą przestrzeganie zasady neutralności podatkowej. W związku z ostatnimi uwagami, Sąd pragnie zwrócić uwagę na dwie kwestie. 9.2. Po pierwsze, w wyniku kontroli doręczonym skarżącej 20 grudnia 2022 r. zawierającym ustalenia kontroli celno-skarbowej wskazano, że co do rozliczenia za maj 2019 r. skarżąca zadeklarowała nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości 219.707 zł, natomiast według organu podatkowego skarżąca powinna zadeklarować kwotę podatku podlegającą wpłacie w wysokości 2.803.068 zł. Poza tym, organ kontrolny wykazał kwotę podatku do zapłaty przez skarżącą, na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u., w wysokości 2.617.710 zł. Sąd dostrzega, że kontrola celno-skarbowa trwała ponad 3 lata (rozpoczęła się w październiku 2019 r.), ale znajduje to swoje uzasadnienie w rozległości i zakresie podejmowanych czynności oraz stopniu skomplikowania weryfikowanej materii (realność i zasadność usług outsourcingu i restrukturyzacji). Organ kontrolny podejmował czynności sprawdzające wobec wielu kontrahentów skarżącej, przedkładane przez skarżącą i jej kontrahentów dokumenty nie zawsze były kompletne i napływały terminowo. Ich analiza była czasochłonna. Organ przesłuchiwał pracowników kontrahentów. Kontrola przypadła (od marca 2020 r.) na okres pandemii Covid-19, co utrudniało procedowanie. W wyniku kontroli z 9 kwietnia 2021 r. wobec S (kontrahenta skarżącej, lidera tzw. grupy kapitałowej) stwierdzono nadużycie prawa i celowe ułożenie stosunków gospodarczych podmiotów tworzących grupę kapitałową, tak aby otrzymywać nieuzasadnione zwroty podatku VAT. W takim otoczeniu faktycznym i prawnym organ realizował czynności kontrolne i zakończył je wynikiem kontroli doręczonym 20 grudnia 2022 r. Skarżąca nie skorzystała z możliwości skorygowania złożonej w czerwcu 2019 r. deklaracji, a zatem kontrola celno-skarbowa ulegała przekształceniu, w terminie 6 miesięcy (do 20 czerwca 2023 r.), w postępowanie podatkowe finalizowane wydawaną przez Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego decyzją (art. 82 ust. 3 i art. 83 ust. 1, ust. 3 i ust. 4 ustawy o KAS oraz art. 165b § 1 o.p. w zw. z art. 94 ust. 1 pkt 1 ustawy o KAS). Wobec tego, przyjmując za punkt odniesienia opisaną sytuację prawną w dniu wydania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w B., to jest 22 marca 2023 r., postanowienia o przedłużeniu terminu zwrotu nadwyżki VAT, w ocenie Sądu można uznać, że wyznaczony termin na dokonanie zwrotu nadwyżki mógł być przedłużony w celu przeprowadzenia postępowania podatkowego po zakończonej kontroli celno-skarbowej. Nie stawał się przez to "nierozsądny", bo przedłużenie nie wykraczało poza to, co wówczas było konieczne, by zakończyć procedurę kontroli (in concreto w złożonej i skomplikowanej materii), poprzez wydanie decyzji podatkowej (por. wyrok TSUE z 6 lipca 20917 r., w sprawie Glencore Agriculture Hungary Kft, C-254/16, ECLI:EU:C:2017:522, pkt 21). Obowiązek działania szybkiego trzeba bowiem postrzegać jako skorelowany z obowiązkiem podejmowania działań wnikliwych, prowadzących do realizacji zasady prawdy materialnej. Realizowanie zasady szybkości postępowania nie może zatem stać w sprzeczności z zasadą wnikliwości. Sąd zwraca ponadto uwagę, że w granicach niniejszej sprawy nie mieści się badanie terminowości czynności podejmowanych w kontroli celno-skarbowej lub postępowaniu podatkowym. Jeżeli skarżąca uważała, że działania weryfikacyjne organu kontrolnego były przewlekłe, czynności podejmowane w kontroli celno-skarbowej były dokonywane zbędnie albo organ wykazywał się bezczynnością, mogła te kwestie uczynić przedmiotem odrębnej skargi. Podatnik ma kilka możliwości, by przeciwdziałać nadmiernemu wydłużaniu czasu weryfikacji. Ocena legalności postanowienia przedłużającego termin zwrotu nadwyżki podatku nie może stać się okazją do badania innej sprawy, gdyż sąd administracyjny orzeka w granicach konkretnej sprawy, wyznaczanych m.in. przez jej podstawę prawną (art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2024 r. poz. 935, ze zm.) a sądowa kontrola jest inicjowana skargą, której przedmiotem jest konkretny akt albo postępowanie (art. 3 § 2 pkt 1-9 i art. 57 § 1 i § 2 p.p.s.a.). 9.3. Po drugie, Sąd decydując się na oddalenie skargi uwzględnił i to, że chociaż art. 183 dyrektywy 112 nie przewiduje obowiązku zapłaty odsetek od nadwyżki VAT podlegającej zwrotowi ani nie precyzuje momentu, od którego takie odsetki byłyby należne, to zasada neutralności systemu podatkowego VAT wymaga, aby straty finansowe wynikłe ze zwrotu nadwyżki VAT dokonanego po przekroczeniu rozsądnego terminu zostały zrekompensowane poprzez zapłatę odsetek za zwłokę (wyroki TSUE: z 12 maja 2021 r., C-844/19, ECLI:EU:C:321:378, pkt 40; z 28 lutego 2018 r., Nidera, C-387/16, ECLI:EU:C:2018:121, pkt 25; z 14 maja 2020 r., Agrobet CZ, C-446/18, ECLI:EU:C:2020:369, pkt 40). Ocena postępowania w zakresie weryfikacji zasadności zadeklarowanego zwrotu musi wyważać: interes podatnika, dla którego rekompensatą jest oprocentowanie, jak i interes Skarbu Państwa, który musi dbać, by nie dochodziło do niezasadnych zwrotów (por. wyrok NSA z 25 października 2024 r., I FSK 2626/21). Art. 87 ust. 2 u.p.t.u. zdanie trzecie stanowi: "Jeżeli przeprowadzone przez organ czynności wykażą zasadność zwrotu, o którym mowa w zdaniu poprzednim, urząd skarbowy wypłaca należną kwotę wraz z odsetkami w wysokości odpowiadającej opłacie prolongacyjnej stosowanej w przypadku odroczenia płatności podatku lub jego rozłożenia na raty." Jeśli zatem okaże się, że skarżąca była niezasadnie pozbawiona możliwości rozporządzania funduszami odpowiadającymi nadwyżce podatku VAT, to wynikła z tego tytułu szkoda zostanie jej wyrównana przez zapłatę odsetek w wysokości podstawowej stopy oprocentowania kredytu lombardowego, ustalanej zgodnie z przepisami o Narodowym Banku Polskim (por. art. 56 § 1 i art. 56a § 1 w zw. z art. 57 § 2 o.p.), co zagwarantuje (w omawianym tu kontekście) przestrzeganie zasady proporcjonalności i zasady neutralności podatkowej w podatku VAT. 9.4. W nawiązaniu do argumentacji skargi Sąd zwraca ponadto uwagę na następujące kwestie. Ocena, czy zasadność zwrotu wymaga dodatkowego zweryfikowania, owszem, nie może być dowolna i musi opierać się na odpowiednich przesłankach wynikających ze stanu faktycznego sprawy. Jednak nie chodzi przy tym o przesłanki, które mają charakter konkretnych dowodów świadczących o nieprawidłowościach w rozliczeniu, czy konkretnych zarzutów, które można postawić podatnikowi. Przedłużenie terminu zwrotu nadwyżki podatku nie może być utożsamiane z postępowaniem podatkowym, w którym organ wydaje decyzje w oparciu o zebrane dowody i ocenia je zgodnie z art. 191 o.p. W postępowaniu weryfikacyjnym chodzi bowiem tylko o stwierdzenie wystąpienia okoliczności wskazujących na wątpliwości co do zasadności zwrotu, a nie udowodnienie - ponad wszelką wątpliwość, bezzasadności tego zwrotu. W odniesieniu do twierdzeń pełnomocnika skarżącej spółki, że instrument badania zasadności zwrotu nie może być wykorzystany do bezterminowego przeciągania procedur weryfikacyjnych i w związku z tym niejako "automatycznego" przedłużania terminu zwrotu, Sąd ponownie zauważa, że stwierdzenie prowadzenia kontroli celno-skarbowej, jej zakończenie wynikiem kontroli podważającym prawidłowość deklaracji oraz przekształcenie kontroli w postępowanie podatkowe dotyczące weryfikacji deklaracji za okres, za który skarżąca wykazała zwrot podatku, stanowiło dla organu mającego dokonać takiego zwrotu okoliczność istotną dla zasadności przedłużenia terminu jego dokonania. Oczywiście kontrola celno-skarbowa i postępowanie podatkowe są procedurami odrębnymi od postępowania w tym przedmiocie i stąd w jego ramach nie jest dopuszczalne weryfikowanie prawidłowości ich prowadzenia. Koniecznym jednakże staje się uwzględnienie informacji otrzymanych w tym względzie od organu kontroli, a te z kolei można kwestionować jedynie w razie uzasadnionych wątpliwości co do ich wiarygodności, czego w analizowanym przypadku Sąd się nie dopatrzył. W konsekwencji ustalenie na takiej podstawie, że wystąpiły przesłanki przekształcenia wspomnianej kontroli celno-skarbowej w postępowanie podatkowe, stanowi istotny argument dla możliwości uznania, że zasadność zwrotu podatku wymagała dodatkowej weryfikacji, mimo tego, że skarżąca odczuwa wrażenie pewnego automatyzmu takiego działania. Prawo organów podatkowych do weryfikacji zasadności zwrotu wykazanego przez podatnika znajduje normatywne oparcie. W sytuacji, gdy dotyczy podatku wynikającego z transakcji obarczonych ryzykiem, bądź wysokich kwot zwrotu, organy nie tylko są uprawnione, ale przede wszystkim mają obowiązek zweryfikować zasadność zadeklarowanego zwrotu. W stanie tej sprawy weryfikacja zasadności zwrotu podatku w dniu wydania postanowienia z 22 marca 2023 r. była uzasadniona, a jej celem była ochrona interesów budżetu Skarbu Państwa, które mogłyby ucierpieć wskutek prób wyłudzenia nienależnych nadwyżek podatku naliczonego nad należnym. Nieskuteczne są też argumenty skarżącej wskazujące, że powołanie się przez organ na wątpliwości wynikające z wyników kontroli celno-skarbowej prowadzonej przez Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w O. za lata 2015-2016 stanowi nieuzasadnioną przyczynę przedłużenia terminu zwrotu podatku ze względu na wydanie przez ten organ decyzji z 29 sierpnia 2022 r. oraz decyzji z 26 maja 2023 r. Sąd zgadza się ze stanowiskiem DIAS, że powołanie się na informację przekazaną przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego stanowiło wówczas jedynie jeden z czynników skutkującym powzięciem przez organ uzasadnionych wątpliwości co do zasadności zwrotu. Poza tym, powoływane przez skarżącą decyzje wydane zostały w toku innego postępowania, w oparciu o zebrany w nim materiał dowodowy, a dokonane w przedmiotowym postępowaniu weryfikacyjnym ustalenia co do stanu faktycznego nie muszą być tożsame z ustaleniami dokonanymi przez inny organ. Tym samym stwierdzenie prawidłowości rozliczeń, na które powołuje się skarżąca nie oznacza, że w postępowaniu weryfikującym zasadność zwrotu podatku za inne okresy, materiał dowodowy pozwoli na analogiczne wnioski. Okoliczność wydania przez Naczelnika Urzędu Celno-Skarbowego w O. decyzji odnosi się wyłącznie do okresów od stycznia 2015 r. do listopada 2016 r. i nie oznacza, że wątpliwości organu w niniejszej sprawie nie miały podstaw. 10. Z tych wszystkich powodów skarga została oddalona na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.