II FSK 2821/15

Naczelny Sąd Administracyjny w składzie: Przewodniczący – Sędzia NSA Andrzej Jagiełło (sprawozdawca), Sędzia NSA Beata Cieloch, Sędzia NSA (del.) Anna Maria Świderska, Protokolant Piotr Stępień, po rozpoznaniu w dniu 15 listopada 2017 r. na rozprawie w Izbie Finansowej skargi kasacyjnej W.S. od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 26 czerwca 2015 r. sygn. akt VIII SA/Wa 52/15 w sprawie ze skargi W.S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 listopada 2014 r. nr [...] w przedmiocie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1) oddala skargę kasacyjną, 2) zasądza od W.S. na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Warszawie kwotę 180 (słownie: sto osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. II FSK 2821/15 UZASADNIENIE 1.1 Wyrokiem z dnia 26 czerwca 2015 r., sygn. akt VIII SA/Wa 52/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.) – dalej: p.p.s.a., oddalił skargę W.S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 6 listopada 2014 r. o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. 1.2 Jak wskazał Sąd pierwszej instancji Dyrektor Izby Skarbowej ustalił, że w dniu 27 sierpnia 2014 r. na ręce pełnoletniego domownika doręczono W.S. (skarżąca) decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w R. w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej wraz z pouczeniem o możliwości wniesienia odwołania a zatem termin do wniesienia odwołania upłynął w dniu 10 września 2014 r. Skarżąca działając przez pełnomocnika wniosła odwołanie, od tej decyzji, które zostało nadane za pośrednictwem urzędu pocztowego w dniu 11 września 2014 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie postanowieniem z dnia 10 października 2014 r., doręczonym stronie w dniu 16 października 2014 r., stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Pełnomocnik skarżącej pismem z dnia 21 października 2014 r. wniósł o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu wniosku wskazano, iż decyzja organu podatkowego pierwszej instancji została doręczona dorosłemu domownikowi 27 sierpnia 2014 r., pod adresem zamieszkania skarżącej, stąd termin do wniesienia odwołania upływał z dniem 10 września 2014 r. Zatem niewątpliwym jest, iż decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego została doręczona pod adresem zamieszkania skarżącej. Jednak D.K. (która odebrała przesyłkę) przekazała ją skarżącej w dniu 5 września 2014 r., co wynika z jej pisemnego oświadczenia z 20 października 2014 r. Zdaniem pełnomocnika, strona wnosząc odwołanie w dniu 11 września 2014 r. zachowała termin do wniesienia odwołania, liczony od dnia otrzymania decyzji od D. K. W związku z tym zasadny jest wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. Jednocześnie pełnomocnik wniósł o przeprowadzenie dowodów z pisemnego oświadczenia D. K. oraz jej zeznań. Odnosząc się do wniosku organ stwierdził, że spełnia on warunki z art. 162 § 2 Ordynacji podatkowej – dalej: O.p. Nie spełniona została natomiast przesłanka z art. 162 § 1 O.p. tj. uprawdopodobnienia, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nastąpiło bez jej winy. Wskazując na treść art. 223 § 1 i § 2 pkt 1 O.p. organ zauważył, że odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia decyzji stronie zgodnie z przepisami o doręczeniach a nie od daty otrzymania decyzji. W analizowanym przypadku decyzja została doręczona dorosłemu domownikowi pod adresem zamieszkania skarżącej. Ewentualne zaniedbania domownika w oddaniu pisma adresatowi obciążają adresata, chyba że wykaże brak upoważnienia tegoż domownika do odbioru pisma. O braku winy w niedopełnieniu czynności w terminie można mówić wyłącznie wtedy, gdy wywiązanie się z takiego obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia, czyli gdy strona nie mogła przeszkody usunąć, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Tymczasem uzasadnienie wniosku skarżącej sprowadza się do stwierdzenia, że uchybienie terminu do złożenia odwołania nastąpiło z powodu błędnego domniemania daty doręczenia decyzji. Organ zauważył, że z pisma D. K. wynika, iż skarżąca informację o doręczeniu decyzji powzięła 5 września 2014 r., a więc jeszcze przed upływem terminu do wniesienia odwołania i w okresie tym nie było żadnych przeszkód do dopełnienia tej czynności. Tymczasem strona ustanowiła pełnomocnika, który wniósł odwołanie już po upływie terminu (11 września 2014 r.). Wobec tego w ocenie organu strona nie uprawdopodobniła braku swojej winy w uchybieniu terminowi. W skardze na to postanowienie pełnomocnik skarżącej zarzucił błąd w ustaleniach faktycznych oraz obrazę przepisów prawa procesowego poprzez przyjęcie, że odwołanie od decyzji zostało złożone po terminie, podczas gdy w tym przypadku doszło do tzw. doręczenia zastępczego wywołującego jedynie domniemanie faktyczne, a uchybienie terminowi było faktycznie jednodniowe i wynikało z faktycznego doręczenia decyzji przez pocztę dorosłemu domownikowi w miejscu zamieszkania skarżącej, który przekazał ją następnie skarżącej w dniu 5 września 2014 r. tj. po ośmiu dniach od daty doręczenia z powodu jej nieobecności. Zdaniem pełnomocnika, założenie iż każde doręczenie dorosłemu domownikowi jest równoznaczne z doręczeniem pisma stronie jest absurdalne, chociażby z tego powodu, iż domownik nie musi zdawać sobie sprawy z zawartości przyjętej przesyłki, a strona przebywając poza miejscem zamieszkania nie wie, że przesyłka została doręczona i rozpoczął się bieg terminu. Odwołanie od decyzji skarżąca złożyła 11 września 2014 r., zachowując siedmiodniowy termin, liczony od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie. 1.3 Sąd pierwszej instancji oddalając skargę w pierwszej kolejności przywołał przepisy regulujące zasady doręczania pism w postępowaniu podatkowym. Zgodnie z art. 148 § 1 O.p. pisma doręcza się osobom fizycznym w ich mieszkaniu lub miejscu pracy a stosownie do art. 149 O.p. w przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Sąd przypomniał, że zgodnie z art. 162 § 1 O.p. w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni on, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. Stosownie zaś do § 2 tego przepisu podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi. Jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin. Przepis ten kreuje zatem cztery przesłanki warunkujące łącznie możliwość przywrócenia terminu: uchybienie terminowi, wniesienie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu z zachowaniem siedmiodniowego terminu do jego złożenia (od dnia ustania przyczyny jego uchybienia), uprawdopodobnienie przez stronę braku swojej winy oraz dopełnienie czynności, dla której ustanowiony był przywracany termin. W sprawie niniejszej wyjaśniono, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego została skierowana na adres strony i doręczona dorosłemu domownikowi. Pełnomocnik strony w skardze do sądu twierdzi, że skoro dorosły domownik przekazał przesyłkę z decyzją organu w dniu 5 września 2014 r., to ta data winna być uznana za datę doręczenia jej decyzji, nie zaś jak ustalił organ data 27 sierpnia 2014 r. Pogląd jakoby datą doręczenia decyzji stronie była data faktycznego wejścia w posiadanie przesyłki przez jej adresata nie znajduje oparcia zarówno w art. 149 O.p. , jak i innych przepisach o doręczeniach. Nie jest zatem trafny postawiony w skardze zarzut naruszenia przepisów postępowania i błędnego ustalenia stanu faktycznego. Skoro rozpoczął się bieg terminu do wniesienia odwołania od tej decyzji i skarżąca nie wniosła w terminie odwołania, to została spełniona przesłanka uchybienia terminowi. Skarżąca złożyła także w ustawowym terminie wniosek o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania oraz dopełniła tej czynności. W ocenie Sądu nie została natomiast spełniona kolejna przesłanka przywrócenia terminu, bowiem skarżąca nie uprawdopodobniła braku swojej winy w uchybieniu terminowi. Z przepisu art. 162 O.p. wynika, że wystarczy, iż przesłanka braku winy skarżącego w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania zostanie przez stronę uprawdopodobniona. W orzecznictwie sądowym i doktrynie przyjmuje się, że uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, niedającym pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. Jednocześnie przy ocenie, czy strona dopuściła się uchybienia terminu bez swej winy, bierze się pod uwagę wszystkie okoliczności faktyczne i ocenia winę według obiektywnych mierników staranności. Kryterium braku winy jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu wiąże się z obowiązkiem strony do szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. Przywrócenie nie jest zatem dopuszczalne, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstawa. Brak winy można przyjąć tylko wtedy, gdy wnioskodawca nie mógł przezwyciężyć przeszkody w zachowaniu terminu, nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia. Według Sądu, skarżąca we wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania nie przywołała okoliczności wskazujących na to, że nie ponosi ona winy w uchybieniu terminu, poza stwierdzeniem, że nie otrzymała spornej decyzji w dniu 27 sierpnia 2014 r. lecz dopiero w dniu 5 września 2011 r. Rację ma organ uznając, że okoliczność ta nie uprawdopodabnia braku winy w niedochowaniu terminu do wniesienia odwołania od decyzji, bowiem brak sprawdzenia daty doręczenia decyzji obciąża stronę, która mogła to ustalić. Zdaniem Sądu, nawet jeśli przyjąć, że skarżąca rzeczywiście odebrała decyzję 5 września 2011 r., to i tak miała czas na złożenie odwołania, bowiem jeszcze nie upłynął termin 14-dniowy od skutecznego formalnie doręczenia decyzji dorosłemu domownikowi. 2.1 W skardze kasacyjnej od powyższego wyroku pełnomocnik skarżącej, nie wskazując podstawy prawnej, zarzucił: obrazę przepisów prawa procesowego w tym w szczególności art. 162 O.p. przez przyjęcie, że skarżąca nie uprawdopodobniła, że uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nastąpiło bez jej winy, podczas gdy skarżąca wykazała w sposób wystarczający, że data odbioru przez nią postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie jest dzień 5 września 2014 r. i tę datę należy uznać za datę doręczenia pisma. Przy tak sformułowanym zarzucie wniósł o uchylenie zaskarżonego wyroku w całości i orzeczenie o kosztach postępowania. 2.2 Organ nie złożył odpowiedzi na skargę kasacyjną. Naczelny Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 3.1 Skarga kasacyjna nie zawiera usprawiedliwionych podstaw i z tego powodu należało ją oddalić. Zgodnie z art. 183 § 1 p.p.s.a. Naczelny Sąd Administracyjny rozpoznaje sprawę w granicach skargi kasacyjnej, bierze jednakże z urzędu pod rozwagę nieważność postępowania. W niniejszej sprawie nie wystąpiła żadna z przesłanek nieważności postępowania, wymienionych enumeratywnie w art. 183 § 2 p.p.s.a., co oznacza związanie granicami skargi kasacyjnej. Granice skargi kasacyjnej są wyznaczone przez jej podstawy i wnioski. Związanie podstawami skargi kasacyjnej polega na tym, że wskazanie w niej naruszenia konkretnego przepisu prawa materialnego, czy też procesowego, określa zakres kontroli Naczelnego Sądu Administracyjnego. Zatem to autor skargi kasacyjnej wyznacza zakres kontroli instancyjnej wskazując, które normy prawa zostały naruszone. Przytoczenie podstawy kasacyjnej musi więc być precyzyjne, gdyż z uwagi na związanie granicami skargi kasacyjnej Naczelny Sąd Administracyjny może uwzględnić tylko te przepisy, które zostały wyraźnie wskazane w skardze kasacyjnej jako naruszone. Nie jest natomiast władny badać, czy sąd administracyjny pierwszej instancji nie naruszył innych przepisów, nie może bowiem uzupełniać przytoczonych podstaw kasacyjnych, ani też argumentacji skargi. Koniecznym elementem prawidłowo sporządzonej skargi kasacyjnej jest także uzasadnienie podstaw kasacyjnych, które polega na wykazaniu, że stawiane zarzuty mają usprawiedliwioną podstawę. W przypadku sformułowania zarzutu naruszenia przepisów postępowania (art. 174 pkt 2 p.p.s.a.) należy wykazać, że mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy (por. np. wyroki NSA: z 19 lutego 2009 r., II FSK 97/08; z 10 czerwca 2009 r., II FSK 241/08; z 3 listopada 2010 r. I FSK 1663/09; z 26 października 2010 r., II OSK 1667/09 oraz z 10 grudnia 2010 r., II FSK 1387/09; wszystkie cyt. wyroki dost. na: www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Te ogólne uwagi były konieczne wobec dostrzeżonych mankamentów skargi kasacyjnej (zatytułowanej jako "skarga") w zakresie tak sformułowania zarzutu, jak i nader ogólnego jego uzasadnienia. W zarzucie nie wskazano przy tym, jaki wpływ na wynik sprawy miało przypisywane Sądowi pierwszej instancji uchybienie. Pomijając już stwierdzenie w zarzucie, że datą odbioru przez skarżącą: "postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie jest dzień 5 września 2014 r.", podczas gdy w istocie chodziło o doręczenie skarżącej decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w R. z dnia 25 sierpnia 2014 r., co można uznać za omyłkę, to wypada zauważyć, że w istocie zarzut koncentruje się nie na przesłankach przywrócenia uchybionego terminu do dokonania czynności procesowej, ale na nieprawidłowym ustaleniu daty doręczenia decyzji. Skarżąca w istocie twierdzi, podobnie jak i przed Sądem pierwszej instancji , że doręczenie to nastąpiło nie w dacie doręczenia w miejscu jej zamieszkania pełnoletniemu domownikowi (27 sierpnia 2014 r.) ale w dacie faktycznego jego przekazania stronie (5 września 2014 r.). W uzasadnieniu zarzutu wskazano zaś na błędne założenie, że każde doręczenie dorosłemu domownikowi jest równoznaczne z doręczeniem stronie. Skarżąca złożyła natomiast odwołanie, licząc od daty faktycznego otrzymania korespondencji, zachowując siedmiodniowy termin liczony od ustania przyczyny uchybienia terminowi. Nie jest przy tym jasne, czy autor skargi kasacyjnej odnosi to stwierdzenie do terminu do złożenia wniosku o przywrócenie terminu (art. 162 § 2 O.p.), czy też do terminu do wniesienia odwołania (ale ten termin zgodnie z art. 223 § 2 O.p. wynosi czternaście dni). Wobec tego należy zauważyć, że jak trafnie wskazał Sąd pierwszej instancji, jednym z warunków przywrócenia terminu jest jego uchybienie. Z treści art. 162 § 1 i § 2 O.p. jednoznacznie wynika, że wniosek o przywrócenie terminu można złożyć wówczas, gdy termin ten został uchybiony. Wniosek taki złożony mimo braku uchybienia terminu byłby niedopuszczalny (por. wyrok NSA z 8 sierpnia 2012 r., I FSK 1445/11 oraz postanowienie NSA z 26 stycznia 2017 r., II FSK 2219/16). Ani organ podatkowy, ani Sąd pierwszej instancji nie zakwestionowały przy tym, że w analizowanym przypadku wypełnione zostały przesłanki wymienione w 162 § 2 O.p. tj. złożenie wniosku w terminie siedmiu dni od ustania przyczyny uchybienia terminowi oraz dopełnienie czynności. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, Sąd pierwszej instancji trafnie podzielił stanowisko organu, że decyzja została skarżącej prawidłowo doręczona w dniu 27 sierpnia 2014 r. w miejscu zamieszkania na ręce pełnoletniego domownika a zatem w trybie przewidzianym w art. 149 w zw. z art. 148 § 1 O.p. Wbrew wywodom autora skargi kasacyjnej doręczenie w tym trybie następuje w dacie doręczenia pisma za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, a nie w dacie przekazania pisma przez tego domownika adresatowi. Trafnie wobec tego Sąd uznał także, że od tej daty należało liczyć termin do wniesienia odwołania, a więc złożenie odwołania w dniu 11 września 2014 r. nastąpiło z uchybieniem terminu z art. 223 § 2 pkt 1 O.p. W uzasadnieniu zarzutu skargi kasacyjnej nie przywołano natomiast żadnych okoliczności, które podważałyby zaakceptowane przez Sąd stanowisko organu, iż skarżąca nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminowi i w konsekwencji uznanie, że nie została spełniona przesłanka przywrócenia terminu z art. 162 § 1 O.p. Niezależnie od tego, Naczelny Sąd Administracyjny stwierdza, że Sąd pierwszej trafnie przyjął , iż skarżąca nie uprawdopodobniła braku swojej winy w uchybieniu terminowi do złożenia odwołania, co oznacza brak przesłanki przywrócenia terminu wynikającej z art. 162 § 1 O.p. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmuje się jednolicie, że przepis ten nie uzależnia uprawnienia do przywrócenia terminu od stopnia zawinienia. Uniknięcie negatywnych skutków dokonania czynności w postępowaniu podatkowym po upływie ustawowego terminu zakreślonego dla jej wykonania wymaga zatem uprawdopodobnienia nie tylko braku winy umyślnej (w rozumieniu zamierzonego działania sprzecznego z regułami postępowania), ale także lżejszej jej postaci - niedbalstwa (rozumianego jako niedołożenie należytej staranności do załatwiania własnych spraw). Brak winy w uchybieniu terminowi powinien być oceniany z uwzględnieniem wszystkich okoliczności sprawy, w sposób uwzględniający obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony dbającej należycie o swoje interesy. O braku winy w niedopełnieniu obowiązku można mówić tylko w przypadku stwierdzenia, że dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nie do przezwyciężenia, nawet przy dochowaniu przez stronę wymaganej staranności. Kryterium braku winy jako przesłanka zasadności wniosku o przywrócenie terminu wiąże się więc z obowiązkiem strony do dochowania szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowej. Przywrócenie terminu do dokonania określonej czynności procesowej nie jest zatem dopuszczalne, gdy strona dopuściła się choćby lekkiego niedbalstwa (por. np. wyroki NSA: z 24 stycznia 2017 r., II FSK 2530/16; z 26 stycznia 2017 r., II FSK 820/15; z 4 kwietnia 2017 r., II FSK 585/15 oraz z 9 czerwca 2017 r., II GSK 1264/17). W ustalonych okolicznościach sprawy Sąd pierwszej instancji zasadnie uznał, że uchybienie terminowi przez skarżącą nastąpiło z jej winy, na skutek braku staranności w dokonaniu czynności wniesienia odwołania w ustawowym terminie, co wyklucza możliwość przywrócenia tego terminu na podstawie art. 162 § 1 O.p. Należy przy tym podzielić trafność przekonująco przedstawionej argumentacji, która doprowadziła Sąd do tej konkluzji. Przede wszystkim wypada zauważyć, że nawet gdyby przyjąć, iż odbierająca przesyłkę zawierającą decyzję D. K. przekazała ją skarżącej w dniu 5 września 2014 r., to otwarty pozostawał termin do dokonania tej czynności (do 10 września 2014 r.) i przy dołożeniu minimalnej wymaganej staranności skarżąca mogła go dochować. Doręczona decyzja zawierała przy tym prawidłowe pouczenie o terminie do wniesienia odwołania, co nie było kwestionowane. Zarówno we wniosku o przywrócenie terminu, jak i w postępowaniu przed Sądem pierwszej instancji a także w skardze kasacyjnej skarżąca nie wskazała żadnych przekonujących okoliczności uniemożliwiających jej wniesienie odwołania od decyzji organu podatkowego pierwszej instancji w tym terminie. 3.2 Z tych względów Naczelny Sąd Administracyjny, na podstawie art. 184 p.p.s.a., skargę kasacyjną oddalił. O kosztach postępowania kasacyjnego Sąd orzekł na podstawie art. 209 w zw. z art. 204 pkt 1 p.p.s.a.