I SA/Gd 950/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Joanna Zdzienicka-Wiśniewska (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Irena Wesołowska, Sędzia WSA Ewa Wojtynowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Agnieszka Zalewska, po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 20 września 2017 r. sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. z siedzibą w Ł. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 27 sierpnia 2014 r. Sygn. akt [...] w przedmiocie określenia kwoty dotacji podlegającej zwrotowi do budżetu powiatu 1. uchyla zaskarżoną decyzję w części dotyczącej określenia kwoty dotacji podmiotowej wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w wysokości 178113,36 złotych wraz z odsetkami ; 2. oddala skargę w pozostałej części; 3. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 6.662 zł(sześć tysięcy sześćset sześćdziesiąt dwa złote) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Pismem z dnia 24 marca 2011 r. Starosta zawiadomił A Spółce z o.o. z siedzibą w Ł. (dalej jako A), jako organ prowadzący Policealną Szkołę Zawodową B w K. przy ul. [...] (dalej jako "Szkoła"), o wszczęciu z urzędu postępowania administracyjnego w sprawie wydania decyzji określającej kwotę dotacji podmiotowej wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, podlegającej zwrotowi do budżetu Powiatu przez A oraz terminu, od którego nalicza się odsetki od udzielonej dotacji. Następnie, decyzją z dnia 16 grudnia 2013 r., organ pierwszej instancji dokonał określenia A kwoty dotacji podmiotowej wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem w wysokości 178.113,36 zł wraz z odsetkami oraz określenia kwoty dotacji podmiotowej pobranej w nadmiernej wysokości w kwocie 128.058,30 zł wraz z odsetkami. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpoznaniu odwołania, decyzją z dnia 27 listopada 2014 r. utrzymało w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu Kolegium, przywołując treść art. 90 ust. 1 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm.; dalej jako "u.s.o.") wyjaśniło, że Policealna Szkoła Zawodowa z siedzibą w K. otrzymała z budżetu Powiatu za rok 2010 dotację podmiotową w kwocie 407.126,46 zł w 12 ratach. Podmiot ten jest szkołą niepubliczną o uprawnieniach szkoły publicznej i zostało wpisane do ewidencji szkół i placówek niepublicznych prowadzonej przez Powiat w dniu 5 stycznia 2006 r. pod numerem [...]. Osobą prowadzącą szkołę jest A. Uwarunkowania prawne dotyczące otrzymywania dotacji oświatowych (tj. zasady udzielania dotacji, tryb ich rozliczania oraz tryb i zakres kontroli prawidłowości ich wykorzystywania) statuują przepisy ustawy o systemie oświaty oraz wydane na ich podstawie akty prawa miejscowego. Za zasadne uznało Kolegium stanowisko organu I instancji uznające, że dotacje udzielone A podlegają zwrotowi jako nienależnie pobrane oraz jako wykorzystane niezgodnie z przeznaczeniem. Podstawa prawna do sformułowania takiego żądania zawarta jest w art. 252 ustawy z 27 sierpnia 2009r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 157, poz. 1240 z późn.zm.; dalej jako "u.f.p."). W oparciu o delegację ustawową zawartą w art. 90 ust. 4 u.s.o. Rada Powiatu Kwidzyńskiego dnia 31 sierpnia 2009 r. podjęła uchwałę Nr XXXV/210/2009 w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości wykorzystywania dotacji udzielonych dla szkół i placówek zakładanych oraz prowadzonych na terenie powiatu kwidzyńskiego przez podmioty inne niż ministrowie i jednostki samorządu terytorialnego (Dz.Urz.Woj.Pomor. Nr 146, poz.2722 z późn. zm.). Przedmiotowa uchwała obowiązywała przez cały rok 2010, a więc rok na który została udzielona przedmiotowa dotacja. W dniu 17 września 2011 r. weszła w życie uchwała Nr IX/63/2011 Rady Powiatu Kwidzyńskiego z dnia 27 czerwca 2011 r. w sprawie ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości wykorzystywania dotacji udzielonych dla szkół i placówek zakładanych oraz prowadzonych na terenie powiatu kwidzyńskiego przez podmioty inne niż ministrowie i jednostki samorządu terytorialnego (Dz.Urz.Woj.Pom. Nr 108, poz.2230), która uchyliła Uchwałę XXXV/210/2009, a do wszczętych postępowań w sprawie udzielenia, rozliczenia i kontroli dotacji udzielonych przed dniem jej wejścia w życie nakazano stosować przepisy w niej określone. Zdaniem Kolegium przepisy ustawy o systemie oświaty oraz przepisy uchwały z 2011 r. znajdują zastosowanie przy ocenie stwierdzenia, czy otrzymana na 2010 r. dotacja oświatowa została przez beneficjenta (A - organ prowadzący Szkołę) wykorzystana niezgodnie z przeznaczeniem bądź też została pobrana nienależnie lub w nadmiernej wysokości; konieczne jest przy tym posiłkowanie uchwałą z 2009 r. w zakresie, w jakim regulowała ona obowiązki beneficjenta, albowiem uchwała ta obowiązywała w czasie, kiedy dotacja została udzielona i była wydatkowana. Każda z wskazanych uchwał stanowi, że kwota dotacji udzielonej w roku budżetowym dla jednostki podlega rozliczeniu poprzez przedstawianie przez osobę prowadzącą jednostkę rozliczenia rocznego dotacji, zawierającego informacje o wydatkach bieżących jednostki, na które wykorzystano otrzymaną dotację roczną, składanego według wzoru. W dalszej kolejności następuje ocena, na podstawie przedłożonego rozliczenia, czy poniesione wydatki wykazane w sprawozdaniu, są wydatkami zgodnymi z przeznaczeniem dotacji oraz ostateczne ustalenie dotacji należnej na rzecz jednostki w roku budżetowym. W przypadku odpowiedzi negatywnej następuje ustalenie, na podstawie przedłożonego rozliczenia, przypadającej na rzecz Powiatu należności z tytułu zwrotu dotacji bądź ustalenie kwoty zobowiązania Powiatu z tytułu wyrównania dotacji udzielonej o różnicę między dotacją udzieloną, a dotacją należną na rok budżetowy. Organ I instancji przeprowadził kontrolę, w wyniku której w oparciu o księgę uczniów, dokumentację przebiegu nauczania oraz dzienniki lekcyjne, dokonano ustalenia liczby uczniów według stanu na dzień 1 danego miesiąca w okresie lipiec-grudzień 2010 r. oraz porównano te informacje z liczbą uczniów wykazywaną przez upoważnionego przez osobę prowadzącą szkołę, dyrektora szkoły w składanych informacjach a faktycznej liczbie uczniów w danym miesiącu. Wynikiem było ustalenie, że Szkoła w sprawozdaniu wskazywała uczniów kształconych na kierunkach, co do których nie miała uprawnień szkoły publicznej; ta część dotacji została potraktowana jako pobrana w nadmiernej wysokości. Przesłanką zwrotu dotacji jest także fakt, że nie można ustalić tego, czy zachowana została dyspozycja art. 90d ust. 3 u.s.o., zgodnie z którą dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki. Uchwały definiują wydatki bieżące jako wydatki, o których mowa w art. 124 ust. 3 pkt 1-3 u.f.p., obejmujące wynagrodzenia i uposażenia osób zatrudnionych w jednostce oraz składki naliczane od tych wynagrodzeń i uposażeń, zakupy towarów i usług, koszty utrzymania oraz inne wydatki związane z funkcjonowaniem jednostki i realizacją jej statutowych zadań. Dokonując kontroli sprawozdania przedłożonego przez stronę stwierdzono, że Szkoła nie prowadzi i nie jest w posiadaniu jakiejkolwiek dokumentacji księgowej pozwalającej i dającej możliwość skonfrontowania przez Starostę danych wykazanych przez stronę w Rozliczeniu rocznym z oceną czy poniesione przez Szkołę wydatki są wydatkami zgodnymi z przeznaczeniem dotacji, dającymi możliwość ustalenia kwoty dotacji należnej stronie. Z uwagi na brak możliwości powiązania danego wydatku A z daną szkołą, nie ma możliwości ustalenia, że dotacja została wydatkowana przez szkołę zgodnie z jej przeznaczeniem. Złożone przez stronę na wezwanie organu Sprawozdanie zawiera zestawienie wydatków ujęty w sposób zbliżony do tego, jaki narzuca uchwała rady powiatu. Zawiera zestawienie rodzajów wydatków, numery dowodów księgowych, daty, opis wydatku itp. W wyniku dokonania szczegółowej analizy sprawozdania stwierdzono, że: • Poz. 1. Wynagrodzenie składa się ze 75 dokumentów na kwotę 267.340,52 zł. Brak wszystkich dokumentów PK wykazanych w sprawozdaniu jako dokument potwierdzające wydatek. Organ dostrzegł brak możliwości przyporządkowania wydatku do dołączonych kopii rachunków do umów zleceń wystawionych na A oraz wydruków komputerowych, których płatności dokonywane były z innych rachunków niż rachunek szkoły, na który dotacja została przekazana, w związku z czym brak również możliwości powiązania danego wydatku ze Szkołą; • Poz. 2. Pochodne od wynagrodzeń - 24 dokumenty na kwotę 9.728,71 zł. Brak wszystkich dokumentów PK wykazanych w sprawozdaniu jako dokument potwierdzające wydatek, oraz dokumentów PFRON, na dołączonych do kopii deklaracji DEX oraz wydrukach komputerowym brak jest adnotacji w jakiej części wydatek został poniesiony z udzielonej dotacji, płatności dokonywane były z innych rachunków niż rachunek szkoły, na który dotacja została przekazana w związku z czym brak również możliwości powiązania danego wydatku z daną Szkołą; • Poz. 3. Zakup energii, wody, ciepła - 9 dokumentów na kwotę 981,85 zł. Na dołączonych dokumentach i fakturach wystawionych na A brak jest adnotacji w jakiej części wydatek został poniesiony z udzielonej dotacji, płatności dokonywane były z innych rachunków niż rachunek szkoły, na który dotacja została przekazana w związku z czym brak również możliwości powiązania danego wydatku z daną Szkołą. • Poz. 4. Zakup wyposażenia, książek pomocy dydaktycznych - 27 dokumentów na kwotę 18.814,86 zł. Na dołączonych dokumentach i fakturach wystawionych na A brak jest adnotacji w jakiej części wydatek został poniesiony z udzielonej dotacji, płatności dokonywane były z innych rachunków niż rachunek szkoły, na który dotacja została przekazana w związku z czym brak również możliwości powiązania danego wydatku z daną Szkołą. • Poz. 5. Remonty bieżące - 5 dokumentów na kwotę 500,47 zł. Na dołączonych dokumentach i fakturach wystawionych na A brak jest adnotacji w jakiej części wydatek został poniesiony z udzielonej dotacji, płatności dokonywane były z innych rachunków niż rachunek szkoły, na który dotacja została przekazana w związku z czym brak również możliwości powiązania danego wydatku z daną Szkołą. • Poz. 6. Wydatki dotyczące wynajmu pomieszczeń na zajęcia dydaktycznej), wychowawcze i opiekuńcze - 28 dokumentów na kwotę 66.954,84 zł. Na dołączonych dokumentach i fakturach wystawionych na A brak jest adnotacji w jakiej części wydatek został poniesiony z udzielonej dotacji, z treści rachunku można ustalić szkołę i kwotę jednakże rachunki nie są opisane w sposób określony w uchwale rady powiatu, płatności dokonywane były z innych rachunków niż rachunek szkoły, na który dotacja została przekazana w związku z czym nie można powiązać danego wydatku z daną Szkołą. • Poz. 7 Wydatki inne - 557 dokumentów na kwotę 42.805,11zł. Na dołączonych dokumentach i fakturach wystawionych na A brak jest adnotacji w jakiej części wydatek został poniesiony z udzielonej dotacji, płatności dokonywane były z innych rachunków niż rachunek szkoły, na który dotacja została przekazana w związku z czym brak również możliwości powiązania danego wydatku z daną Szkołą; wskazano przy tym, że na dołączonych dokumentach i fakturach opłaty za prowadzenie rachunku bankowego uznano za prawidłowe. Starosta przeprowadził dowód z przesłuchania strony - prezesa zarządu A W. D., który zeznał, że faktury są zawsze wystawiane na A, ponieważ szkoła nie posiada osobowości prawnej i nie jest podmiotem prawa podatkowego. Rachunek bankowy, na który wpływają dotacje jest rachunkiem bankowym szkoły ale jest prowadzony przez spółkę, ponieważ szkoła nie posiada osobowości prawnej i nie jest on oderwany od spółki. Wskazał, że dyrektor szkoły nie ma dostępu do rachunku bankowego. Wyjaśnił także, że spółka zarządza szkołą, a koszty są rozkładane równomiernie na utrzymanie szkoły i na jej zarządzenie dydaktyczne. Zaznaczył, że inne koszty nie są wliczone w koszty dotacji. Koszty działalności szkoły obejmują również koszty spółki prowadzącej szkołę, przy czym koszty własne nie są rozliczane w dotacjach. Wskazał, że wynagrodzenie zarządu spółki jest finansowane z dotacji w części proporcjonalnie do wskaźników przychodów. Z oceny przedstawionej przez stronę dokumentacji źródłowej wynika, że na dołączonych dokumentach i fakturach brak jest pieczęci jednostki, brak jest adnotacji w jakiej części wydatek został poniesiony z udzielonej szkole dotacji, płatności dokonywane były z innych rachunków niż rachunek szkoły, na który dotacja została przekazana, w związku z czym brak jest możliwości powiązania danego wydatku z daną Szkołą. Sytuacja ta dotyczy każdego rodzaju wydatków bieżących (z wyłączeniem poz. 7.534-7.557 tj. opłaty za prowadzenie rachunku bankowego, które uznano za prawidłowe wysokości 180 zł). Mając na uwadze powyższe, zasadnie zdaniem Kolegium, organ pierwszej uznał, że na podstawie dowodów przedstawionych przez skarżącego nie może ustalić, że przekazana skarżącemu dotacja wydana została zgodnie z jej przeznaczeniem i dlatego powinna podlegać zwrotowi. W zakresie dotacji pobranej w nadmiernej wysokości Kolegium wyjaśniło, że wielkość dotacji uzależniona jest od ilości uczniów. Zgodnie z § 10 ust. 1 uchwały z 2009 r. kwota dotacji na pierwszy i kolejne miesiące roku udzielania dotacji ustalana jest na podstawie informacji od osoby prowadzącej jednostkę o faktycznej liczbie dzieci/uczniów/wychowanków przekazywanej do Starosty do dnia 10 każdego miesiąca, według stanu na dzień 1 każdego miesiąca, na wzorze stanowiącym załącznik nr 2 do uchwały. Dotacja może być przyznana na uczniów kształconych na kierunkach, co do których szkoła posiada uprawnienia szkoły publicznej. Dotyczy to 1.103 uczniów na którą to ilość składa się 479 uczniów kształconych na kierunku technik logistyk oraz 624 uczniów kształconych na kierunku technik bezpieczeństwa i higieny pracy. Zgodnie z treścią zaświadczenia z dnia 18 marca 2008r. nr [...], decyzji Starosty nr [...] organ stwierdził, że Szkoła nie posiadała uprawnień do kształcenia w zawodach: technik logistyk oraz technik bezpieczeństwa i higieny pracy, przy czym uprawnienia nadawane są szkole a nie poszczególnym kierunkom. Po zgłoszeniu organowi ewidencyjnemu nowych zawodów, spełniony zostaje wymóg ustawowy i brak jest podstaw do prowadzenia ponownej procedury nadawania szkole uprawnień szkoły publicznej w tym zakresie. Zdaniem Kolegium podnoszone przez stronę zarzuty oraz ich uzasadnienie są całkowicie niezasadne. Co więcej, były już przedmiotem badania przez sądy administracyjne w odniesieniu do Szkoły, które potwierdziły brak jego trafności (por. wyrok WSA w Gdańsku z dnia 25 czerwca 2014 r., I SA/Gd 318/14). W ocenie Kolegium w przypadku szkół policealnych, a taką jest Szkoła zachodzi sytuacja, w której uprawnienia szkoły publicznej mogą zostać przyznane, ale zależy to od woli podmiotu prowadzącego daną szkołę, który może, po spełnieniu określonych warunków, ubiegać się o ich nadanie. Jeżeli z jakichkolwiek powodów uzyskanie uprawnień szkoły publicznej nie będzie dla tego podmiotu pożądane może on prowadzić szkołę na dotychczasowych zasadach, bez ich uzyskania. Aby uzyskać omawiane uprawnienia osoba prowadząca szkołę niepubliczną nieposiadającą uprawnień szkoły publicznej ma obowiązek przedstawienia pozytywnej opinii kuratora oświaty o spełnieniu wymagań określonych w art. 7 ust. 3 u.s.o., zaś szkoły prowadzące kształcenie w zawodach, dla których zgodnie z klasyfikacją zawodów szkolnictwa zawodowego, o której mowa w art. 24 ust. 1, ministrem właściwym jest minister właściwy do spraw zdrowia, opinię tego ministra. W przypadku szkoły prowadzącej kształcenie zawodowe ze wspomnianej opinii powinno przy tym wynikać, że kształcenie to odbywa się w zawodach określonych w klasyfikacji zawodów szkolnictwa zawodowego, o której mowa w art. 24 ust. 1 (pkt 5 ww. przepisu). Przedmiotowa opinia musi odnosić się do konkretnie ustalonego stanu faktycznego, ustalanego na dzień złożenia wniosku o nadanie uprawnień szkoły publicznej. Kolegium podkreśliło, że decyzja wydana w trybie art. 85 ust. 3 u.s.o. ma ewidentnie charakter konstytutywny co oznacza, że uprawnienia szkoły publicznej przysługują adresatowi decyzji od dnia, w którym decyzja je nadająca wejdzie w życie, a zakres przyznanych uprawnień nie może być szerszy niż ten, który wynika z wydanej decyzji. Z tych względów nie można podzielić stanowiska strony, zgodnie z którym późniejsze rozszerzenie oferty edukacyjnej nie może oddziaływać na przyznane szkole uprawnienie. Podstawę wydania decyzji stanowi pozytywna opinia odpowiedniego organu, a ta może być wydana tylko na bazie określonego, istniejącego już stanu faktycznego. Opinia nie może natomiast uwzględniać zdarzeń przyszłych i niepewnych, takich jak następcze rozszerzenie oferty kształcenia. Takie rozszerzenie, nawet zgodne z obowiązującym prawem, wymaga za każdym razem uzyskania opinii właściwego organu taką zgodność potwierdzającą. Dopiero zajęcie stanowiska w tym przedmiocie przez upoważniony organ umożliwi dalsze rozszerzenie nadanych już w drodze decyzji uprawnień. Wniosek taki jest prawidłowy pomimo tego, że przedmiotowe uprawnienia, jak zauważyła strona skarżąca, nadawane są szkołom, a nie poszczególnym kierunkom. Zakres i rodzaj kształcenia wpływa na dopuszczalność nadania uprawnień szkoły publicznej, przez co zmiany w tej sferze muszą podlegać każdorazowej weryfikacji. Ponadto, po uzyskaniu uprawnień szkoły publicznej szkoła niepubliczna nie traci swego dotychczasowego charakteru. W dalszym ciągu może ona kształcić w innych, nie spełniających wymienionego w art. 7 ust. 3 pkt 5 wymogu, zawodach (por. art. 82 ust. 2 pkt 2 u.s.o.). Zasadnym jest zatem wniosek, że uprawnienia szkoły publicznej są nadawane konkretnej szkole, ale są ograniczone zakresem kształcenia. W świetle obowiązujących przepisów możliwa jest zatem sytuacja, w której w pewnym zakresie (ograniczonym, tak jak to ma miejsce w sprawie, poprzez wymienienie poszczególnych zawodów) szkoła dysponować będzie uprawnieniami szkoły publicznej, a w pozostałym takich uprawnień będzie pozbawiona. Konsekwencją tego jest uznanie, że w okresie, którego dotyczy sprawa Szkoła nie dysponowała uprawnieniami szkoły publicznej w zakresie kształcenia w zawodach: technik logistyk oraz technik bezpieczeństwa i higieny pracy, bowiem nie zostały one wymienione w decyzji Starosty z dnia 31 lipca 2003 r. (zmienionej następnie decyzją z dnia 18 marca 2008 r.), a pobrana w tej części dotacja Szkole nie przysługiwała. Mając na uwadze okoliczność, że Szkoła posiadała uprawnienia szkoły publicznej, lecz w węższym niż z tego korzystała zakresie, pobranej z tytułu kształcenia. W przypadku uczniów kształconych na kierunkach, co do których szkoła nie posiadała uprawnień szkoły publicznej, kwota udzielonej dotacji podlega zwrotowi jako nienależnie pobrana i jest iloczynem ilości uczniów oraz kwoty dotacji przypadającej na każdego z nich (1.103 x 116,10 zł), czyli 128.058,30 zł. Odnośnie dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem Kolegium podzielając stanowisko organu pierwszej instancji uznało, że zebrane w sprawie dowody potwierdzają jego trafność. W szczególności: w uchwałach znalazły się normy mówiące o tym, że jednostka zobowiązana jest do prowadzenia dokumentacji finansowo-księgowej w sposób umożliwiający identyfikację poszczególnych wydatków bieżących finansowanych z dotacji. Dodatkowo zastrzeżono, że każda z faktur (rachunków) i innych dokumentów księgowych potwierdzających poniesione wydatki bieżące jednostki z udzielonej dotacji powinna być opatrzona na odwrocie pieczęcią jednostki oraz zawierać sporządzony w sposób trwały opis zawierający informacje: w jakiej kwocie poniesiony wydatek sfinansowany został z dotacji otrzymanej z budżetu Powiatu i jakie było przeznaczenie tego wydatku. Zdaniem Kolegium, w niniejszej sprawie wymóg polegający na wykazaniu przeznaczenia poszczególnych wydatków nie został spełniony; nie można bowiem powiązać poszczególnych wydatków wskazanych na fakturach wystawianych na Spółkę z poszczególną szkołą. Dowodzą tego faktury zebrane w postępowaniu, sprawozdanie złożone przez Spółkę, jak i zeznania przesłuchanego w charakterze strony prezesa zarządu Spółki W. D. Faktury wystawiane były na Spółkę i jakkolwiek można na ich podstawie przyjąć, gdzie zostały wydatkowane, to nie można w żadnej mierze w sposób niebudzący wątpliwości stwierdzić, w jakiej części wskazane kwoty wydatkowane zostały na rzecz Szkoły. Organ odwoławczy przyznał, że sposób dokumentowania wydatków być może był poprawny pod względem księgowym, jednakże najistotniejsze w sprawie jest to, czy był zgodny z przepisami prawa oświatowego oraz prawa miejscowego regulującymi tryb wydatkowania dotacji. Te aspekty sprawy miały decydujące znaczenie dla jej rozstrzygnięcia. Zdaniem Kolegium, ratio legis wymogów ustawowych związanych z wydatkowaniem dotacji jest oczywiste. Powiat nie chce i co więcej nie może finansować wydatków innych niż te wymienione w art. 90 ust. 3d u.s.o., jak również wydatków placówek działających poza obszarem jego właściwości. Innymi słowy, dotacje otrzymane przez szkołę lub placówkę mogą być wykorzystywane wyłącznie przez szkoły lub placówki, którym dotację przyznano i to tylko na pokrycie wydatków bieżących (a nie żadnych innych) takich szkół lub placówek. Dlatego udzielając z publicznych środków dotacji z określonym przeznaczeniem powiat ma prawo i obowiązek kontrolować, czy dotacja wydatkowana została zgodnie z tym przeznaczeniem. Działanie to mieści się w granicach kontroli prawidłowości wykorzystania dotacji. Z kolei podmiot, który korzysta z finansowania publicznymi środkami, musi liczyć się z tym, że stanie przez koniecznością wykazania przeznaczenia każdego wydatku, na który przeznaczona była dotacja. Podkreślono, że Spółka znała zasady udzielania i rozliczania, a także kontroli wydatkowania dotacji, albowiem zostało to precyzyjnie i szczegółowo uregulowane we wskazanych uchwałach rady powiatu. Pomimo tego strona do obowiązujących ją wymogów się nie stosowała. Zdaniem Kolegium, oczywiste jest, że dochowanie należytej staranności przez beneficjenta nie mogłoby spowodować dla niego żadnych negatywnych skutków w postaci zwrotu udzielonej dotacji. Odnosząc się do twierdzeń Spółki, że prowadzi wspólną obsługę administracyjną, biurową, prawną itp. dla wszystkich placówek szkolnych w kraju, których jest kilkadziesiąt oraz że Szkoła nie posiada numeru NIP ani osobowości prawnej, organ odwoławczy stanął na stanowisku, że okoliczności te nie zwalniają strony z obowiązku dokumentowania wydatków zgodnie z przepisami prawa miejscowego. Zdaniem Kolegium, strona powinna wydzielić wydatki od kosztów związanych z pozostałą jej działalnością, jak również zestawić je w taki sposób, aby możliwe stało się przypisanie wydatków do każdej ze szkół, na które otrzymała dotację. Strona jest bowiem zobowiązana do tego, aby wykazać część bieżących wydatków, które związane są z zadaniami, o których mowa w art. 90 ust. 3d u.s.o. Zobowiązanie do tego wynika z aktów prawa miejscowego, które po opublikowaniu i wejściu w życie ma charakter prawa powszechnego. Podmiot, do którego jego normy są skierowane, musi się do nich zastosować, w przeciwnym razie naraża się na sankcje związane z nieprzestrzeganiem prawa, którymi w niniejszym przypadku jest konieczność zwrotu dotacji. Za niezasadne uznano stanowisko strony, że organ ma prawo kontrolować jedynie rozliczenie dotacji w związku z liczbą uczniów. Wskazano, że u.s.o. wprost upoważnia do tego, aby kontrola wykorzystania dotacji obejmowała szerszy zakres związany także z jej wydatkowaniem. Wyrazem tego są przepisy kompetencyjne upoważniające organy powiatu, aby uchwaliły przepisy prawa miejscowego regulujące tryb dokonywania kontroli. Przepisy te zostały w niniejszej sprawie zastosowane. Odnośnie zarzutu, że decyzja organu pierwszej instancji jest wewnętrznie sprzeczna, albowiem organ nie orzekł o obowiązku zwrotu dotacji od Szkoły, tylko od Spółki, Kolegium wskazało, że zgodnie z art. 5 ust. 7 u.s.o. za działalność szkoły lub placówki odpowiada jej organ prowadzący. Decyzja administracyjna w przedmiocie zwrotu dotacji musi być skierowana do podmiotu posiadającego zdolność występowania w postępowaniu w charakterze strony, a tym jest niewątpliwie Spółka, co wynika z art. 5 ust. 7 u.s.o. oraz art. 28 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. - Kodeks postępowania administracyjnego (Dz. U. z 2013 r. poz. 267 ze zm.) - dalej jako "K.p.a.". W ocenie organu odwoławczego, sygnalizowane przez stronę różnice w finansowaniu czy dotowaniu szkół publicznych i niepublicznych o uprawnieniach szkół publicznych nie pozostają w związku z niniejszą sprawą. Do jej rozpoznania zastosowanie znalazły przepisy dotyczące dotacji i jej zwrotu od szkół niepublicznych. Zdaniem Kolegium, wskazywane przez Spółkę uwagi dotyczące wydatków bieżących jednostek samorządu terytorialnego i budżetu jednostek samorządu terytorialnego nie mogą przekonywać o tym, że decyzja wydana przez organ pierwszej instancji jest nieprawidłowa. Uchwały z 2009 r. i 2011 r. jasno mówią o tym, jakie wydatki uważać należy za wydatki bieżące, wskazując dodatkowo, że chodzi o wydatki wymienione w art. 124 ust. 3 pkt 1-3 u.f.p. Nie są zatem nimi wydatki w uchwałach ani w art. 124 u.f.p. niewymienione. Podkreślono, że przedłożone przez stronę sprawozdanie oraz faktury nie pozwalają na przypisanie jakichkolwiek wydatków do Szkoły. Również sposób wyliczenia dotacji nie budzi wątpliwości, dotyczy on całej dotacji udzielonej w 2010 r., za wyjątkiem kwoty 180 zł, która wykazana została jako wydatek bieżący Szkoły. W skardze kierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku skarżąca wniosła o uchylenie decyzji organu odwoławczego i umorzenie postępowania w sprawie oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucono naruszenie art. 252 ust. 1 ustawy z 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych (Dz.U. Nr 157, poz. 1240 z późn.zm.) poprzez jego bezpodstawne zastosowanie co do zaistnienia przesłanek do zwrotu dotacji, tj. przyjęcie, że prowadzony przez odwołującego sposób opisywania dokumentacji finansowo-księgowej w związku z wydatkami pokrywanymi z otrzymanej dotacji z budżetu jednostki samorządu terytorialnego uniemożliwia przypisanie wydatków do konkretnej szkoły. Zarzucono ponadto naruszenie art. 90 ust. 3, 3c, 3d ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (t.j. Dz. U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 z późn. zm.) poprzez jego błędną interpretację i uznanie, że organ prowadzący w sposób nieprawidłowy wydziela koszty związane z bieżącymi wydatkami szkoły, w sposób niepozwalający na przypisanie poniesionego wydatku przez szkołę na jaki otrzymano dotację. Skarżąca podniosła także zarzut naruszenia art. 85 ust. 3 ustawy o systemie oświaty poprzez jego błędną interpretację, że Szkoła nie posiada uprawnień szkoły publicznej kształcącej w zawodach technik logistyk oraz technik bezpieczeństwa i higieny pracy. Wskazała również na naruszenie art. 7 K.p.a. w związku z art. 77 § 1 K.p.a. (Dz. U. z 2000 r. nr 98, poz. 1071 z późn. zm.), poprzez uznanie, że z dokumentacji księgowej przedstawionej przez Spółkę nie da się ustalić, że dotacja została wykorzystana zgodnie z przeznaczeniem w sytuacji gdy jest ona prowadzona w sposób prawidłowy, z uwzględnieniem obowiązujących przepisów prawa. Końcowo podniosła zarzut naruszenia art. 8 K.p.a. poprzez prowadzenie postępowania w przedmiotowej sprawie w sposób naruszający zasadę pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie. Wyrokiem z dnia 20 stycznia 2015 r. wydanym w sprawie sygn. akt I SA/Gd 1272/14 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku oddalił skargę. Uzasadniając motywy rozstrzygnięcia Sąd wskazał, że ustawa o systemie oświaty przyznaje niepublicznym placówkom oświatowym uprawnienia do korzystania z pomocy finansowej ze środków budżetowych jednostek samorządu terytorialnego w postaci dotacji. Dotacje te przysługują uprawnionym podmiotom z mocy prawa, w przypadku spełnienia przez nie wymogów formalnych, określonych w ustawie. WSA zaznaczył, że dotacje oświatowe można wydatkować wyłącznie na cele ściśle związane z procesem kształcenia uczniów szkoły (placówki). Sąd I instancji przedstawił ponadto rozważania w zakresie definicji "wydatków bieżących" wskazując m.in., że organ prowadzący szkołę ma obowiązek zapewnienia obsługi administracyjnej, finansowej, w tym w zakresie wykonywania czynności, o których stanowi art. 4 ust. 3 pkt 2–6 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz.U. z 2002 r. Nr 76, poz. 694 ze zm. – dalej: u.o.r.) i organizacyjnej szkoły lub placówki. W ocenie WSA wykładnia przepisów uzasadnia koniecznością ostrożnej dystrybucji środków przeznaczonych na oświatę oraz konieczność zachowania standardów nie tylko finansowania ale i rozliczania dotacji. WSA odniósł się również do charakteru prawnego przepisów wydawanych przez powiaty ze szczególnym uwzględnieniem uchwały dotyczącej ustalenia trybu udzielania i rozliczania dotacji oraz trybu i zakresu kontroli prawidłowości wykorzystywania dotacji udzielonych dla szkół. W ocenie Sądu I instancji organy obu instancji wyjaśniły dlaczego nie potraktowały wskazanych przez skarżącą wydatków jako związanych z kształceniem. W konkluzji Sąd I instancji wskazał, że przy dokonywaniu rozliczenia dotacji obowiązkiem spółki, jako jednostki prowadzącej, jest wykazanie tej części bieżących wydatków ponoszonych przez spółkę, która jest związana z zadaniami, o których stanowi art. 90 ust 3d ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (tekst jedn. Dz.U. z 2004 r. Nr 256, poz. 2572 ze zm. – dalej: u.o.s.o.) realizowanymi przez szkołę na którą dotacja została przyznana. Zdaniem Sądu I instancji zasadnym okazało się też stanowisko organu, że szkoła nie posiadała uprawnień szkoły publicznej do kształcenia w zawodach technik logistyk i technik bezpieczeństwa i higieny pracy. W skardze kasacyjnej skarżąca zaskarżyła wyrok w całości domagając się jego uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania Sądowi I instancji oraz zasądzenia kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonemu orzeczeniu zarzuciła naruszenie: 1) art. 145 § 1 pkt 1 lit. b/ ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm. – dalej: p.p.s.a.) w zw. z art. 91 § 2 p.p.s.a. w zw. z art. 183 § 2 pkt 5 p.p.s.a. poprzez niezawiadomienie strony reprezentowanej przez fachowego pełnomocnika o terminie wyznaczonej rozprawy sądowej przed WSA i wydanie w konsekwencji niekorzystnego dla strony rozstrzygnięcia, co uniemożliwiło ochronę jej praw w postaci udziału w posiedzeniu sądowym przez co strona pozbawiona została możliwości działania, a co w konsekwencji spowodowało nieważność postępowania; 2) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ p.p.s.a. w zw. z art. 252 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych poprzez jego bezpodstawne zastosowanie co do zaistnienia przesłanek do zwrotu dotacji, tj. przyjęcie, że prowadzony przez odwołującego sposób opisywania dokumentacji finansowo-księgowej w związku z wydatkami pokrywanymi z otrzymanej dotacji z budżetu jednostki samorządu terytorialnego uniemożliwia przypisanie wydatków do konkretnej szkoły; 3) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ p.p.s.a. w zw. z art. 90 ust. 3, 3c, 3d u.o.s.o. poprzez jego błędną interpretację i uznanie, że organ prowadzący w sposób nieprawidłowy wydziela koszty związane z bieżącymi wydatkami szkoły, w sposób niepozwalający na przypisanie poniesionego wydatku przez szkołę na jaki otrzymano dotację oraz uznanie, iż dotacja nie przysługuje na uczniów kształcących się w Policealnej Szkole Zawodowej "B" w zawodach technik logistyk oraz technik bezpieczeństwa i higieny pracy; 4) art. 145 § 1 pkt 1 lit. a/ p.p.s.a. w zw. z art. 85 ust. 3 u.o.s.o. poprzez jego błędną interpretację i uznanie, iż Policealna Szkoła Zawodowa "B" w K. nie posiada uprawnień szkoły publicznej kształcącej w zawodach technik logistyk oraz technik bezpieczeństwa i higieny pracy; 5) 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w zw. z art. 8 i 9 k.p.a. poprzez prowadzenie postępowania w przedmiotowej sprawie w sposób naruszający zasadę pogłębiania zaufania obywateli do organów państwa; 6) art. 145 § 1 pkt 1 lit. c/ p.p.s.a. w zw. z art. 7 k.p.a. w zw. z art. 77 § 1 k.p.a. poprzez uznanie, że z dokumentacji księgowej przedstawionej przez A nie da się ustalić, że dotacja została wykorzystana zgodnie z przeznaczeniem w sytuacji gdy jest ona prowadzona w sposób prawidłowy, z uwzględnieniem obowiązujących przepisów prawa. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 19 stycznia 2017 r., wydanym w sprawie sygn. akt II GSK 1448/15, uchylił zaskarżone rozstrzygnięcie i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Gdańsku. Za uzasadniony uznał sąd kasacyjny zarzut wskazujący na wystąpienie przyczyny nieważności postępowania przed Sądem I instancji z uwagi na niepowiadomienie Spółki o terminie rozprawy, na której zapadł skarżony wyrok. Ponieważ pełnomocnik strony skarżącej nie miał wiedzy na temat terminu rozprawy, to konsekwencją takiego działania było pozbawienie strony prawa do sądu, co skutkuje rażącą wadliwością postępowania pierwszoinstancyjnego stanowiącą o nieważności postępowania (art. 183 § 2 pkt 5 p.p.s.a.), a tym samym nie daje podstaw do utrzymania w obrocie prawnym wyroku wydanego w wadliwym postępowaniu. W piśmie procesowym z dnia 11 września 2017 r. Spółka, na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a., wniosła o przeprowadzenie dowodów uzupełniających z dołączonych do pisma dokumentów (rachunków i faktur z załącznikami) i włączenie w poczet materiału dowodowego sprawy interpretacji indywidualnej z dnia 4 marca 2016 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi na okoliczność potwierdzenia, że wydatki pokrywane z dotacji oświatowej w 2010 r. prawidłowo zostały rozliczone z rachunku Spółki, a każdy rachunek (faktura kosztowa) dotyczący działalności szkoły został wystawiony na Spółkę jako organ prowadzący, z uwagi na to, że szkoły, których organem prowadzącym jest Spółka, nie są w pełni samodzielnym podmiotem i brak jest możliwości nadania szkole odrębnego od organu prowadzącego numeru NIP. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, ponownie rozpoznając sprawę zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1066) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. Z kolei przepis art. 3 § 2 pkt 1 p.p.s.a. stanowi, że kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a), b) i c) p.p.s.a.). Z przepisu art. 134 § 1 p.p.s.a. wynika z kolei, że sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Tym samym, sąd ma prawo i obowiązek dokonania oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu administracyjnego, nawet wówczas, gdy dany zarzut nie został w skardze podniesiony. Niniejsza sprawa była przedmiotem wyrokowania NSA, który w wyniku złożonej przez Spółkę skargi kasacyjnej wyrokiem z dnia 19 stycznia 2017 r. sygn. akt II GSK 1448/15 uchylił wyrok WSA w Gdańsku z dnia 20 stycznia 2015 r. sygn. akt I SA/Gd 1272/14 i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania temu Sądowi. Należy jednak zaznaczyć, że powodem uchylenia zaskarżonego przez Spółkę wyroku były wyłącznie uchybienia Sądu pierwszej instancji w zakresie prawidłowości zawiadomienia pełnomocnika skarżącej o terminie rozprawy skutkujące pobawieniem strony możności obrony swych praw (art. 183 § 1 pkt 5 p.p.s.a.). Z uwagi na powyższe uchybienie NSA nie dokonał wykładni mających zastosowanie w sprawie przepisów prawa materialnego. Tym samym, w sprawie nie doszło do związania Sądu oceną prawną, o jakim stanowi art. 190 zdanie pierwsze p.p.s.a. Mając powyższe na uwadze należy wskazać, że u.s.o. przyznaje niepublicznym placówkom oświatowym uprawnienia do korzystania z pomocy finansowej ze środków budżetowych jednostek samorządu terytorialnego w postaci dotacji. Dotacje te przysługują uprawnionym podmiotom z mocy prawa, w przypadku spełnienia przez nie wymogów formalnych, określonych w u.s.o. Dotacje oświatowe można wydatkować wyłącznie na cele ściśle związane z procesem kształcenia uczniów szkoły (placówki). Z przepisów art. 90 u.s.o. wynika, że niepubliczne szkoły podstawowe specjalne i gimnazja specjalne oraz szkoły ponadgimnazjalne o uprawnieniach szkół publicznych, w tym z oddziałami integracyjnymi, otrzymują dotacje z budżetu powiatu (ust. 2). Organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego ustala tryb udzielania i rozliczania dotacji, o których mowa w ust. 1a i 2a-3b, oraz tryb i zakres kontroli prawidłowości ich wykorzystywania, uwzględniając w szczególności podstawę obliczania dotacji, zakres danych, które powinny być zawarte we wniosku o udzielenie dotacji i w rozliczeniu jej wykorzystania, oraz termin i sposób rozliczenia dotacji (ust. 4). W piśmiennictwie przyjmuje się, że przez "tryb udzielania dotacji" należy rozumieć przede wszystkim wymagania formalne, jakich powinny dopełnić podmioty ubiegające się o dotację, co oznacza, że tryb udzielania dotacji ma znaczenie bardziej techniczne (por. M. Pilich, Ustawa o systemie oświaty. Komentarz, Dom Wydawniczy ABC 2008, wyd. II). Natomiast sformułowania "tryb rozliczania dotacji" i "sposób rozliczania dotacji" odnoszą się do czynności z zakresu księgowości i rachunkowości, a więc czynności o charakterze materialno-technicznym. Oznacza to, że ciężar tego zagadnienia - udzielania i rozliczania dotacji - położony jest na obieg informacji i podstawowe kryteria udzielania dotacji (por. wydany w sprawie Spółki wyrok WSA w Gliwicach z dnia 26 lutego 2013 r. sygn. akt I SA/Gl 1435/12, LEX nr 1446659; oraz oddalający skargę kasacyjną od tego orzeczenia wyrok NSA z dnia 24 września 2014 r. sygn. akt II GSK 1147/13, ONSAiWSA 2016/2/30). W ust. 3d art. 90 u.s.o. wskazano, że dotacje, o których mowa w ust. 1a-3b, są przeznaczone na dofinansowanie realizacji zadań szkoły lub placówki w zakresie kształcenia, wychowania i opieki, w tym profilaktyki społecznej. Dotacje mogą być wykorzystane wyłącznie na pokrycie wydatków bieżących szkoły lub placówki. Powyższa regulacja została dodana do u.s.o. na mocy art. 1 pkt 38 lit. e) ustawy z dnia 19 marca 2009 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 56, poz. 458) i obowiązywała od 22 kwietnia 2009 r. do 31 grudnia 2013 r. (zmieniona na podstawie art. 1 pkt 20 lit. e) ustawy z dnia 13 czerwca 2013 r. o zmianie ustawy o systemie oświaty oraz zmianie niektórych ustaw (Dz. U. z 2013 r. poz. 827 ze zm.). Z uzasadnienia projektu znowelizowanej u.s.o. wynika, że celem zmian było wprowadzenie mechanizmów umożliwiających weryfikacje wydatkowania dotacji przyznanych przez właściwe jednostki samorządu terytorialnego szkołom i placówkom niepublicznym prowadzonym przez osoby fizyczne i prawne. Biorąc pod uwagę brzmienie art. 90 ust. 3d u.s.o. nie można podzielić poglądu strony skarżącej, że omawiane dotacje mają wyłącznie charakter podmiotowy. Zdaniem Sądu, mają one charakter podmiotowo-celowy (por. wyrok NSA z dnia 20 grudnia 2016 r. sygn. akt II GSK 1242/15, LEX nr 2205267). Podmiotowy - jeśli chodzi o przyznanie, a celowy - w zakresie wykorzystania przyznanych środków. Dotację celową wyróżnia bowiem m.in. ścisły związek z koniecznością finansowania konkretnego zadania i konieczność ponoszenia przez podmiot dotowany ujemnych konsekwencji niewłaściwego jej wykorzystania we własnym zakresie. Nie można przyjąć, że dotacja oświatowa może być wydatkowana na każdy cel związany z działalnością podmiotu dotowanego, natomiast uprawnione jest stanowisko, że beneficjent może przeznaczyć dotację tylko na cele wskazane w art. 90 ust. 3d u.s.o. (por. wyrok NSA z dnia 28 maja 2014 r. sygn. akt II GSK 229/13, LEX nr 1479237). Nie można z tej dotacji ponosić wydatków pośrednio związanych z działalnością dydaktyczną, wychowawczą i opiekuńczą (por. wyrok NSA z dnia 19 marca 2014 r. sygn. akt II GSK 1858/12, LEX nr 1488069), ani tym bardziej twierdzić, że wystarczy dotacje przeznaczyć na bieżącą działalność szkoły bez wskazania konkretnego celu lub też, że jedyną formą rozliczenia dotacji może być rozliczenie faktycznej liczby uczniów (por. wyrok NSA z dnia 25 września 2015 r. sygn. akt II GSK 1769/14, LEX nr 2091898). Wspomniana wyżej nowelizacja jednoznacznie wskazała cel, na jaki mogą być przeznaczone omawiane dotacje. Wobec tego beneficjent może dotację przeznaczyć tylko na cele wskazane w art. 90 ust. 3d u.s.o. Tak więc wskutek zmiany stanu prawnego, dokonanej ww. ustawą z dnia 19 marca 2009 r., doszło do zawężenia możliwości gospodarowania środkami przyznanymi w ramach dotacji (zob. art. 80 ust. 3d, art. 90 ust. 3d u.s.o.), a kwestia rozliczenia dotacji nabrała większego znaczenia merytorycznego. W tym miejscu należy przypomnieć, że zgodnie z art. 90 ust. 4 u.s.o. organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego ustala tryb udzielania i rozliczania dotacji, o których mowa w art. 90 ust. 1a i 2a-3b, oraz tryb i zakres kontroli prawidłowości ich wykorzystywania, uwzględniając w szczególności podstawę obliczania dotacji, zakres danych, które powinny być zawarte we wniosku o udzielenie dotacji i w rozliczeniu jej wykorzystania, oraz termin i sposób rozliczenia dotacji. Intencją ustawodawcy było zatem, aby organ stanowiący właściwej jednostki samorządu terytorialnego ustalił w drodze uchwały (stanowiącej akt prawa miejscowego) ogólne zasady związane z procesem przyznawania dotacji oświatowych oraz trybem weryfikacji prawidłowości wykorzystania przyznanych środków. Uchwała taka może zawierać m.in. przepisy regulujące treść wniosku o przyznanie, upoważnienie jednostek organizacyjnych działających w ramach właściwego urzędu do weryfikacji formalnej wniosków, czy też szczegółowy tryb prowadzenia kontroli prawidłowości wykorzystania środków. Zatem przepis art. 90 ust. 4 u.s.o. daje szerokie uprawnienie organom stanowiącym jednostki samorządu terytorialnego do określenia warunków przyznania dotacji i jej kontroli, co nie oznacza jednak, że zakres przyjętej w uchwale regulacji pozostawiony jest temu organowi (por. wyroki NSA: z dnia 12 lutego 2014 r. sygn. akt II GSK 66/13, LEX nr 1497887; czy z dnia 16 stycznia 2014 r. sygn. akt II GSK 1589/12, LEX nr 1452697). Należy podkreślić, że uchwała podjęta przez organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego powinna być zgodna z regulacjami ustawowymi, ponieważ w przypadku przekroczenia upoważnień ustawowych pozostawałaby ona w sprzeczności z art. 94 Konstytucji RP, w myśl którego stanowienie prawa miejscowego następuje na podstawie i w granicach upoważnień ustawowych. Oznacza to niedopuszczalność wyjścia w akcie prawa miejscowego poza granice upoważnienia ustawowego. Za niedopuszczalne należy więc uznać modyfikowanie w uchwałach organów stanowiących jednostek samorządu terytorialnego regulacji ustawowych, poprzez nakładanie na dotowane jednostki dodatkowych obowiązków, od których spełnienia zależy uzyskanie dotacji. Zgodnie z brzmieniem przepisów u.s.o. organ stanowiący jednostki samorządu terytorialnego może uregulować inne kwestie niż podstawę obliczania dotacji i zakres danych zawartych we wniosku o udzielenie dotacji, ale przedmiotem regulacji może być wyłącznie tryb udzielania i rozliczania dotacji. Jednak tryb i zakres danych, o których mowa w art. 90 ust. 4 u.s.o., nie może być mylony z zasadami oraz przesłankami, które w obrębie całego systemu prawnego mają takie znaczenie, jak warunki konieczne. Ustawodawca bowiem w omawianym przepisie upoważnił organ jednostki samorządu terytorialnego do określenia jedynie w sposób techniczny zakresu danych, które wniosek musi zawierać (por. wyrok NSA z dnia 20 kwietnia 2017 r. sygn. akt II GSK 5235/16, LEX nr 2341777). Analizując sporne zapisy Uchwały IX/63/2011 w aspekcie przedstawionej wykładni art. 90 ust. 4 u.s.o. należy dojść do wniosku, że ustanowiony w przepisach tej uchwały obowiązek opisywania faktur i rachunków na potrzeby rozliczania dotacji, nie mieści się w zakresie upoważnienia ustawowego do ustalania trybu rozliczania dotacji, w tym terminu i sposobu rozliczenia dotacji. W tym miejscu należy zaakcentować, że przepis ustawy ustanawiający upoważnienie do wydania aktu prawa miejscowego podlega ścisłej wykładni językowej i nie może prowadzić do objęcia zakresem upoważnienia materii w nim niewymienionych w drodze wykładni celowościowej (por. wyrok TK z dnia 25 maja 1998 r. sygn. akt U 19/97, OTK ZU nr 4/1998, poz. 48, s. 262). Organ wykonujący kompetencję prawodawczą zawartą w upoważnieniu ustawowym jest obowiązany działać ściśle w granicach tego upoważnienia. Nie jest upoważniony ani do regulowania tego, co zostało już uregulowane ustawowo, ani też do wychodzenia poza zakres upoważnienia ustawowego. Jak już wyżej wskazano, użyte w art. 90 ust. 4 u.s.o. określenie "tryb rozliczania dotacji oraz termin i sposób rozliczenia dotacji" należy odnosić do czynności o charakterze materialno-technicznym z zakresu księgowości i rachunkowości. Tryb rozliczania oznacza zwłaszcza zasady i terminy zgłaszania korekty danych stanowiących podstawę naliczenia dotacji oraz sprawozdawczości dla organu dotującego. W ocenie Sądu, w tak rozumianym upoważnieniu nie mieści się ustanawianie obowiązku opatrywania adnotacją o określonej treści faktur (rachunków). Taką ingerencję organu stanowiącego jednostki samorządu terytorialnego w sposób opisu (dekretacji) dokumentów źródłowych należy uznać za pozbawioną podstaw prawnych. W świetle ugruntowanego orzecznictwa NSA "dekretacja wspomnianych dokumentów stanowi w istocie element rachunkowości beneficjenta dotacji, zaś ani z art. 90 ust. 4 u.s.o., ani innego przepisu ustawy nie wynika upoważnienie do tego, aby organy stanowiące jednostki samorządu terytorialnego mogły regulować aktem prawa miejscowego zasady prowadzenia dokumentacji finansowo-księgowej przez podmioty otrzymujące dotacje" (zob. wyroki NSA: z dnia 12 grudnia 2013 r. sygn. akt II GSK 1482/12, LEX nr 1792268; i z dnia 28 listopada 2012 r. sygn. akt II GSK 1759/11, LEX nr 1373478). Z mocy § 11 ust. 1 załącznika nr 1 do Uchwały IX/63/2011 (zawartego w rozdziale III pn. "Tryb rozliczania dotacji") jednostka zobowiązana jest do prowadzenia dokumentacji finansowo-księgowej w sposób umożliwiający identyfikację poszczególnych wydatków bieżących finansowanych z dotacji. W ust. 2 § 11 wskazano, że każda z faktur (rachunków) i innych dokumentów księgowych potwierdzających poniesione wydatki bieżące jednostki z udzielonej dotacji powinna być opatrzona na odwrocie pieczęcią jednostki oraz zawierać sporządzony w sposób trwały opis zawierający informacje: w jakiej kwocie poniesiony wydatek sfinansowany został z dotacji otrzymanej z budżetu Powiatu i jakie było przeznaczenie tego wydatku. Mając powyższe na uwadze należy stwierdzić, że ustanawiając obowiązek, o którym mowa w § 11 ust. 2 Uchwały IX/63/2011, Rada Powiatu Kwidzyńskiego przekroczyła upoważnienie ustawowe do stanowienia aktów prawa miejscowego wynikające z art. 90 ust. 4 u.s.o. Końcowo należy zauważyć, że organy podważyły dokumentację księgową strony m.in. z tego powodu, że wszystkie rachunki (faktury) wystawiono na Spółkę, a nie na Szkołę. Tymczasem, jak wynika chociażby z przedłożonej przez Spółkę interpretacji indywidualnej z dnia 4 marca 2016 r., szkole nie może zostać nadany odrębny od organu prowadzącego numer identyfikacji podatkowej, co powoduje, że rachunek (faktura) dotyczący (dotycząca) kosztów działalności danej szkoły powinna być wystawiona na Spółkę jako organ prowadzący. Wbrew stanowisku organów administracji, istnieje możliwość powiązania poszczególnych wydatków wskazanych na rachunkach (fakturach) wystawionych na Spółkę z daną szkołą, co potwierdzają chociażby dokumenty załączone przez skarżącą do pisma procesowego z dnia 11 września 2017 r. (rachunki i faktury wraz z załącznikami, w których szczegółowo opisano wydatki powiązane z daną szkołą), a które to dokumenty zostały udostępnione organom podczas kontroli wykorzystania dotacji. Mając na względzie wszystkie przedstawione powyżej okoliczności Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej dotacji uznanej za niewykorzystaną zgodnie z przeznaczeniem. Ponownie rozpoznając sprawę organy administracji dokonają analizy zgromadzonych w aktach sprawy faktur i rachunków dokumentujących rozliczenie otrzymanej przez Spółkę dotacji kierując się zaprezentowaną w niniejszym rozstrzygnięciu wykładnią przepisów art. 90 u.s.o. W niniejszej sprawie problemem spornym jest zarówno kwestia prawnych podstaw zwrotu dotacji w części, w jakiej została udzielona skarżącej w nadmiernej wysokości w związku ze stwierdzeniem nieprzyznania szkole niepublicznej uprawnień szkoły publicznej w zakresie kształcenia w kierunkach technik logistycznych i technik bezpieczeństwa i higieny pracy, jak również kwestia dotacji wykorzystanej niezgodnie z przeznaczeniem, wobec niemożności przypisania kontrolowanych wydatków dokumentowanych fakturami do skonkretyzowanych szkół lub placówek z uwagi na brak adnotacji wymaganych w przepisach prawa miejscowego. Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela pogląd wyrażony w orzeczeniach sądów administracyjnych w sprawach zainicjowanych skargami A Sp. z o.o. z siedzibą w Ł. (por. wyrok WSA w Gdańsku z 8 lutego 2012 r., w sprawie sygn. akt I SA/Gd 928/11; wyrok NSA z 10 grudnia 2012 r., sygn. akt II GSK 1311/12; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 25 czerwca 2014 r., sygn. akt I SA/Gd 318/14; wyrok NSA z 26 kwietnia 2016 r., sygn. akt II GSK 2427/14; nieprawomocny wyrok WSA w Gdańsku z dnia 1 lutego 2017 r., sygn.. akt I SA/Gd 1614/14), że postępowanie dotyczące wpisu do ewidencji prowadzonej przez jednostkę samorządu terytorialnego, które uregulowane zostało w art. 82 u.s.o. oraz postępowanie zmierzające do nadania szkole niepublicznej uprawnień szkoły publicznej, wynikające z art. 85 ust. 3 u.s.o., to dwa oddzielne postępowania. Bez uzyskania wpisu do wspomnianej ewidencji nie jest bowiem w ogóle możliwe prowadzenie szkół, ani placówek niepublicznych, stąd postępowanie to zmierza do ustalenia spełnienia szeregu wynikających z ustawy przesłanek. Drugie z postępowań, od oceny którego zależy wynik niniejszej sprawy, ma z kolei na celu nadanie niepublicznej szkole, w drodze decyzji administracyjnej, dodatkowych uprawnień związanych z uzyskaniem statusu szkoły publicznej, dla których takowe zostały przewidziane. Warto w tym miejscu zauważyć, że wyrażoną w art. 85 ust. 1-3 u.s.o. zasadą jest, co jednak nie dotyczy Szkoły, iż niepublicznej szkole podstawowej i gimnazjum założonym zgodnie z art. 82 ust. 1-3 uprawnienia szkoły publicznej przysługują z dniem rozpoczęcia działalności. Skutek ten następuje zatem z mocy prawa, ale jedynie w stosunku do szkół podstawowych i gimnazjów. W przypadku natomiast szkół policealnych, czyli tak jak w rozpoznawanej sprawie, podmioty je prowadzące mogą dopiero ubiegać się o nadanie tym szkołom uprawnień szkoły publicznej, co wynika z przywoływanego już przepisu art. 85 ust. 3 u.s.o. W ich przypadku mamy więc do czynienia z sytuacją, w której uprawnienia szkoły publicznej mogą zostać przyznane, ale zależy to od woli podmiotu prowadzącego daną szkołę, który może, po spełnieniu określonych warunków, ubiegać się o ich nadanie. Jeżeli z jakichkolwiek powodów uzyskanie uprawnień szkoły publicznej nie będzie dla tego podmiotu pożądane może on prowadzić szkołę na dotychczasowych zasadach, bez ich uzyskania. Natomiast, aby uzyskać omawiane uprawnienia osoba prowadząca szkołę niepubliczną nieposiadającą uprawnień szkoły publicznej ma obowiązek przedstawienia pozytywnej opinii kuratora oświaty o spełnieniu wymagań określonych w art. 7 ust. 3 u.s.o., zaś szkoły prowadzące kształcenie w zawodach, dla których zgodnie z klasyfikacją zawodów szkolnictwa zawodowego, o której mowa w art. 24 ust. 1, ministrem właściwym jest minister właściwy do spraw zdrowia, opinię tego ministra. W przypadku szkoły prowadzącej kształcenie zawodowe ze wspomnianej opinii powinno przy tym wynikać, że kształcenie to odbywa się w zawodach określonych w klasyfikacji zawodów szkolnictwa zawodowego, o której mowa w art. 24 ust. 1 (pkt 5 ww. przepisu). Jak z tego wynika, przedmiotowa opinia musi odnosić się do konkretnie ustalonego stanu faktycznego, ustalanego na dzień złożenia wniosku o nadanie uprawnień szkoły publicznej. Należy jednocześnie podkreślić, że decyzja wydana w trybie art. 85 ust. 3 u.s.o. ma ewidentnie charakter konstytutywny. Decyzja ta nie potwierdza bowiem już istniejącego stanu rzeczy i nie ma mocy wstecznej (ex tunc), a przeciwnie, tworzy ona nowe prawa i obowiązki dla podmiotu, do którego została skierowana, wywołując skutki dopiero od chwili wejścia jej w życie (ex nunc). Oznacza to, że uprawnienia szkoły publicznej przysługują adresatowi decyzji od dnia, w którym decyzja je nadająca wejdzie w życie, a zakres przyznanych uprawnień nie może być szerszy niż ten, który wynika z wydanej decyzji. Z tych względów nie można zdaniem Sądu podzielić stanowiska strony skarżącej, zgodnie z którym późniejsze rozszerzenie oferty edukacyjnej nie może oddziaływać na przyznane szkole uprawnienie. Jak bowiem wynika z przytoczonych przepisów, podstawę wydania decyzji stanowi pozytywna opinia odpowiedniego organu, a ta może być wydana tylko na bazie określonego, istniejącego już stanu faktycznego. Opinia nie może natomiast uwzględniać zdarzeń przyszłych i niepewnych, takich jak następcze rozszerzenie oferty kształcenia. Takie rozszerzenie, nawet zgodne z obowiązującym prawem, wymaga za każdym razem uzyskania opinii właściwego organu taką zgodność potwierdzającą. Dopiero zajęcie stanowiska w tym przedmiocie przez upoważniony organ umożliwi dalsze rozszerzenie nadanych już w drodze decyzji uprawnień. Wniosek taki jest prawidłowy pomimo tego, że przedmiotowe uprawnienia, jak zauważyła strona skarżąca, nadawane są szkołom, a nie poszczególnym kierunkom. Należy bowiem zauważyć, że zakres i rodzaj kształcenia, jak już wykazano, wpływa na dopuszczalność nadania uprawnień szkoły publicznej, przez co zmiany w tej sferze muszą podlegać każdorazowej weryfikacji. Ponadto, po uzyskaniu uprawnień szkoły publicznej szkoła niepubliczna nie traci swego dotychczasowego charakteru. W dalszym ciągu może ona kształcić w innych, nie spełniających wymienionego w art. 7 ust. 3 pkt 5 wymogu, zawodach (por. art. 82 ust. 2 pkt 2 u.s.o.). Zasadnym jest zatem wniosek, że uprawnienia szkoły publicznej są nadawane konkretnej szkole, ale są one ograniczone zakresem kształcenia. W świetle obowiązujących w tej mierze przepisów możliwa jest zatem sytuacja, w której w pewnym zakresie (ograniczonym, tak jak to ma miejsce w sprawie, poprzez wymienienie poszczególnych zawodów) szkoła dysponować będzie uprawnieniami szkoły publicznej, a w pozostałym takich uprawnień będzie pozbawiona. Obowiązujące przepisy nie stoją ku temu na przeszkodzie. Na aprobatę nie zasługuje również argument, że Szkoły nie pozbawiono nadanych uprawnień, co byłoby zasadne, gdyby działała ona niezgodnie z art. 7 ust. 3 u.s.o. W rozpatrywanej sprawie nie twierdzi się bowiem, że strona dopuściła się takich właśnie naruszeń, wykracza to bowiem poza wyznaczone przepisem art. 134 § 1 P.p.s.a. granice sprawy. Istotne jest jedynie to, że strona przekroczyła nadane jej uprawnienia pobierając dotację z tytułu kształcenia w zawodach, odnośnie których nie uzyskała uprawnień szkoły publicznej. Nie powinno jednocześnie budzić wątpliwości, że przyznanie, a zatem i modyfikacja nabytych już uprawnień, wymaga inicjatywy strony. Wynika to bowiem wprost z przepisu art. 85 ust. 3 u.s.o., w którym ustawodawca uzależnił podjęcie działań organu w sprawie nadania uprawnień szkoły publicznej od wniosku osoby prowadzącej szkołę niepubliczną nieposiadającą uprawnień szkoły publicznej. W sytuacji rozszerzenia oferty kształcenia, po uzyskaniu odpowiedniej opinii właściwego organu, chcąc uzyskać przedmiotowe uprawnienia w szerszym niż dotychczas zakresie, skarżąca powinna zatem wystąpić z takim wnioskiem do organu jednostki samorządu terytorialnego, o której mowa w art. 82 ust. 1 u.s.o., czego jednak w sprawie, w odpowiednim dla tej czynności czasie, zaniechano. Mając na uwadze to, że sprawa dotyczy ściśle uprawnienia strony nie można więc podnosić, iż organ obowiązany był z urzędu podjąć kroki w celu zmiany decyzji. Działanie takie uzależnione jest bowiem od woli strony, która może, ale nie musi z uprawnienia tego skorzystać, co stanowi immanentną jego cechę. Konsekwencją dokonanej w ten sposób wykładni jest uznanie, że w okresie, którego dotyczy sprawa Szkoła nie dysponowała uprawnieniami szkoły publicznej w zakresie kształcenia w zawodach: technik logistyk oraz technik bezpieczeństwa i higieny pracy, albowiem nie zostały one wymienione w decyzji Starosty z dnia 31 lipca 2003 r. (zmienionej następnie decyzją z dnia 18 marca 2008 r.), a pobrana w tej części dotacja Szkole nie przysługiwała. Sąd nie stwierdza naruszenia art. 90 ust. 3, 3c i 3d ustawy o systemie oświaty w brzmieniu wówczas obowiązującym, albowiem podjęcie w 2005 r. inicjatywy i uzyskanie pozytywnej opinii kuratora oświaty o spełnieniu przez szkołę niepubliczną warunków określonych w art. 7 ust. 3 ustawy o systemie oświaty, złożenie tej opinii do Starostwa Powiatowego w dniu 26 września 2005 r. nie zostało zakończone decyzją konstytutywną wydaną na podstawie art. 85 ust. 3 u.s.o. Powoływana przez skarżącą zasada lojalności i zasada zaufania nie stanowi samodzielnej podstawy prawnej mogącej kształtować sytuację prawną strony w sposób zastępujący decyzję konstytutywną. Przedłożenie przez Starostę Powiatu na sprawie w piśmie z dnia 21 sierpnia 2014 r. dokumenty stanowiły podstawę prawidłowych ustaleń dotyczących treści wpisu do ewidencji placówek niepublicznych odzwierciedlającego treść zgłoszenia o rozszerzenie zakresu działalności poprzez wskazanie 13 profili kształcenia zawodowego, w tym technik logistycznych i technik bezpieczeństwa i higieny pracy. Strona nie złożyła wniosków uzasadniających wszczęcie postępowania w trybie art. 85 ust. 3 ustawy o systemie oświaty, z tej zatem przyczyny zasadnie uznano, że nie była uprawniona do uzyskania dotacji przyznawanych w określonych kwotach na uczniów korzystających z edukacji prowadzonej przez szkołę niepubliczną w ramach uprawnień szkoły publicznej. Z tych względów Sąd, na mocy art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w pkt 2 wyroku, uznając skargę w części dotyczącej dotacji udzielonej w nadmiernej wysokości za nieuzasadnioną. Wyrok zawiera ponadto rozstrzygnięcie o kosztach postępowania, które Sąd, zgodnie z art. 200, art. 205 § 2 i art. 209 p.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z 2015 r. poz. 1800 ze zm.), zasądził na rzecz strony skarżącej od organu administracji.